Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

Не забудьте про самые важные дела декабря

Подписка
Срочно заберите все!
№23

«Утром — деньги, вечером — стулья», или Учет авансов

1 марта 2009 23 просмотра

Сайт журнала «Упрощенка»
Электронный журнал «Упрощенка»

Мы обсудим вопросы, связанные с предварительными расчетами между коммерческими организациями и индивидуальными предпринимателями. Другими словами, нас будут интересовать суммы, выданные (полученные) за предстоящую отгрузку материальных ценностей (будущие работы или услуги). Если договорные обязательства полностью выполнены, их принимают во внимание при окончательном расчете.

Авансовые платежи при упрощенной системе

«Утром — деньги, вечером — стулья», или Учет авансов. Рассмотрим две ситуации. Первая — когда организации и индивидуальные предприниматели получают авансы за будущие поставки товаров (работы, услуги), вторая — когда выдают.

Авансы полученные

При упрощенной системе доходы от реализации и внереализационные доходы учитывают кассовым методом. Согласно ему доходы отражаются в день поступления денег в кассу и на расчетный счет или погашения задолженности (оплаты) другим способом (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Таким образом, получив предварительную оплату, на ее сумму необходимо увеличить налоговую базу

ООО «Панорама» (УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы) торгует мебелью. Организация 18 марта 2009 года заключила договор поставки с ЗАО «Восход» на десять компьютерных столов. Сумма сделки — 260 000 руб. Товар оплачен полностью авансом 23 марта. Мебель передана покупателю 6 апреля. Покупная стоимость столов, оплаченных 16 февраля, составляет 190 000 руб. (без НДС). Отразим указанные операции в налоговом учете.

Деньги за столы ООО «Панорама» получило 23 марта 2009 года. Несмотря на то что покупатель заплатил аванс, именно в этот день 260 000 руб. нужно включить в облагаемые доходы (табл. 1). При упрощенной системе доходы учитываются в день поступления денег на расчетный счет или в кассу (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

А вот затраты на покупку товаров относят на расходы только после оплаты и реализации (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Передача компьютерных столов покупателю произошла уже в II квартале, и 190 000 руб. можно отразить только 6 апреля.

Согласно пункту 1 статьи 2 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ (далее — Закон № 54-ФЗ) все организации и предприниматели, продавая товары (выполняя работы или оказывая услуги) и получая наличные или осуществляя расчеты с помощью платежных карт, должны применять ККТ, включенную в государственный реестр. А нужно ли пробивать чек на аванс? Налоговые органы всегда уверяли, что нужно, так как в Законе № 54-ФЗ не говорится, что, получив деньги от покупателя до отгрузки товара, использовать ККТ не обязательно.

Многие налогоплательщики не соглашались с этим, но у судей единого мнения не было. Некоторые считали, что чек нужно пробить только после того, как сделка закончена. Ведь на момент, когда покупатель внес предоплату, продавец еще не исполнил своих обязательств по договору (не передал товар), поэтому задействовать ККТ не нужно (см. постановление ФАС Уральского округа от 06.09.2004 № Ф09-3649/04-АК). Другие рассуждали иначе. Согласно статье 5 Закона № 54-ФЗ при наличных расчетах чеки выдаются покупателям (клиентам) в момент оплаты. Значит, аванс продавец должен провести через кассовый аппарат (см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.08.2005 № А56-17185/2005). Наконец, по данному вопросу высказался Президиум ВАС РФ. Его позиция такова (постановление от 21.032006 № 13854/05). Закон № 54-ФЗ не рассматривает аванс как повод, чтобы не применять ККТ, поэтому при наличных расчетах до поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг) необходимы кассовые чеки. Иногда предоплату приходится возвращать. Тогда согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ в день возврата корректируют доходы. Обратите внимание: норма действительна только с 2008 года. Раньше правил учета возвращенных авансов в Налоговом кодексе не было, а Минфин склонялся к тому, чтобы налоговая база уточнялась за отчетный (налоговый) период, в котором авансы были получены. Однако с 1 января 2008 года следует корректировать доходы за период, когда авансы возвратили покупателю или клиенту (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Фрагмент Книги учета доходов и расходов ООО «Панорама» за 2009 год

№ п/п Дата и номер первичного документа Содержание операции Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы
78 Выписка банка № 42 от 23.03.2009 Получена предоплата за компьютерные столы 260 000
134 Платежное поручение № 21 от 16.02.2009, накладная № 59 от 06.04.2009 Учтена в расходах покупная стоимость реализованных компьютерных столов 190 000

См., например, письма УФНС России по г. Москве от 11.07.2006 № 09-10/61232 и УМНС России по г. Москве от 08.09.2004 № 29-12/58110

См., например, письма Минфина России от 09.04.2007 № 03-11-04/2/96 и от 11.04.2007 № 03-11-04/2/98

Изменим условия примера 1. ООО «Панорама» 18 марта 2009 года заключило договор поставки с ЗАО «Восход» и 23 марта получило предоплату в сумме 260 000 руб. Но 6 апреля было поставлено не десять, а шесть компьютерных столов и покупателю вернули 104 000 руб. Покупная стоимость одного стола составляет 19 000 руб. Отразим операции в налоговом учете.

Сумму предоплаты отражают в налоговом учете, поэтому 23 марта 2009 года нужно показать в доходах 260 000 руб. (табл. 2). 6 апреля часть полученного аванса была возвращена, поэтому в этот день снизим налоговую базу на 104 000 руб.

Так как переданы не все, а только шесть компьютерных столов, 6 апреля в расходах можно учесть лишь покупную стоимость товара, отгруженного покупателю, — 114 000 руб. (19 000 руб. х 6 шт.).

Авансы выданные

Согласно пункту 2 статьи 346.17 НК РФ при упрощенной системе затраты признаются расходами после осуществления и оплаты. У покупателя (клиента), выдавшего поставщику или продавцу (исполнителю) аванс, затрат как таковых еще нет, и пока товарно-материальные ценности не оприходованы (не выполнены работы, не получены услуги), уплаченные суммы включать в налоговую базу нельзя.

Фрагмент Книги учета доходов и расходов ООО «Панорама» за 2009 год

№ п/п Дата и номер первичного документа Содержание операции Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы
78 Выписка банка № 42 от 23.03.2009 Получена предоплата за компьютерные столы 260 000
134 Платежное поручение № 67 от 06.04.2009 Возвращена часть аванса –104 000
135 Платежное поручение № 21 от 16.02.2009, накладная № 59 от 06.04.2009 Учтена в расходах покупная стоимость реализованных компьютерных столов 114 000

ООО «Перекресток» применяет УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы. Организация оформила договор аренды на полгода, по которому сняла офисное помещение. Арендная плата составляет 27 000 руб. в месяц (без НДС). 2 марта было заплачено за четыре месяца 108 000 руб. (27 000 руб. х 4 мес). Отразим в расходах затраты на аренду помещения.

К моменту расчета арендные услуги организации еще не предоставлены, поэтому 2 марта 2009 года уменьшить налоговую базу на 108 000 руб. не удастся. Эту сумму придется включать в расходы частями в последние дни каждого оплаченного месяца (подп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), то есть 31 марта, 30 апреля, 29 мая и 30 июня списывать по 27 000 руб.

Аналогичные рассуждения изложены в письмах Минфина России от 12.12.2008 № 03-11-04/2/195 и от 28.12.2004 № 03-03-02-04/1-106

Для учета некоторых расходов в пункте 3 статьи 346.16 и пункте 2 статьи 346.17 НК РФ предусмотрены дополнительные условия. Так, стоимость покупных товаров можно отразить, лишь заплатив поставщику и реализовав товар. Поэтому перечисленного аванса и полученного товара недостаточно, чтобы покупную стоимость признать расходом. Нужно дождаться реализации.

А что делать с авансами, полученными обратно от поставщика? Нужно ли на их сумму увеличивать налоговую базу? При упрощенной системе учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьями 249 и 250 НК РФ (п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Доходы от реализации — это все поступления за реализованные товары (работы, услуги или имущественные права). Аванс, который вернул поставщик, никак не связан с реализацией. Стало быть, доходов от реализации не возникает. К внереализационным доходам подобные суммы тоже не относятся — они не упомянуты в статье 250 НК РФ.

На заметку

Авансы как часть заработной платы

Согласно статье 136 ТК РФ работодатели обязаны выдавать сотрудникам заработную плату не реже чем каждые полмесяца. На практике это выглядит так: допустим, 15-го числа текущего месяца выплачивается аванс, а 5-го числа следующего — оставшаяся часть. Но как быть с НДФЛ — удерживать из аванса или нет?

Датой получения физическим лицом дохода в виде зарплаты признается последний день месяца, за который она начислена (п. 2 ст. 223 НК РФ). Следовательно, пока этот день не наступил, зарплата не является доходом. Поэтому аванс нужно выдавать полностью, а весь налог (в том числе с аванса) удерживать из оставшейся части зарплаты и перечислять в бюджет в сроки, указанные в пункте 6 статьи 226 НК РФ. Такого же мнения придерживается Минфин (письмо от 17.07.2008 № 03-04-06-01/214)

ООО «Шторм», применяющее УСН с объектом налогообложения доходы, 20 февраля 2009 года перечислило подрядчику предоплату за ремонт помещения в размере 73 000 руб. Однако 20 марта подрядчик вернул 13 000 руб., так как не смог произвести часть работ. Отразим облагаемые доходы заказчика.

Мы выяснили, что ни в доходах от реализации, ни во внереализационных доходах полученные обратно авансы не учитываются. Поэтому 20 марта 2009 года не нужно увеличивать налоговую базу на 13 000 руб.

В данном случае записей в налоговом учете вообще не будет. Вот если бы объектом налогообложения являлись доходы минус расходы, то согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ после подписания акта выполненных работ 60 000 руб. (73 000 руб. - 13 000 руб.) можно было бы отнести на расходы.

Учет авансов при переходе с упрощенного на общий режим

«Утром — деньги, вечером — стулья», или Учет авансов. Налогоплательщики на упрощенной системе вправе переходить с нового налогового периода на общий режим (п. 3 ст. 346.13 НК РФ). Иногда на общий режим переходят вынужденно, причем уже не дожидаясь начала года (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Предположим, организация или индивидуальный предприниматель получили предоплату, будучи на «упрощенке», а поставили товар (выполнили работу, оказали услугу) при общем режиме. Как определять налоговую базу?

В статье 346.25 НК РФ, где раскрыты правила учета при смене налоговых режимов, прямого ответа нет. Впрочем, он и так очевиден. Авансы, полученные при упрощенной системе, относят на доходы в день поступления. То есть к моменту перехода на общую систему суммы предоплаты должны быть отражены и включать их в базу по налогу на прибыль не нужно, иначе налогообложение окажется двойным.

Остался такой вопрос, как НДС. Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему, указывают в договоре стоимость товаров (работ, услуг) без НДС и предоплату получают тоже без него. Однако, если они отгружают товар (выполняют работу, оказывают услугу), находясь уже на общем режиме, со стоимости придется перечислить НДС и выдать покупателю счет-фактуру с выделенной суммой налога. Ведь после перехода организация (индивидуальный предприниматель) становится плательщиком НДС и должна соблюдать требования статей 168 и 169 НК РФ. В такой ситуации лучше пересмотреть условия договора и начислить НДС сверх цены товара (работы, услуги). Тогда покупатель (заказчик) должен будет доплатить. Если он не захочет, можно удержать НДС из прежней суммы, но это повлечет снижение отпускной цены, что поставщику, конечно, невыгодно.

Пример 5

ООО «Циркон» применяло УСН. 24 декабря 2008 года общество получило полную предоплату за товары на сумму 310 000 руб., а 1 января 2009 года перешло на общий режим. Товары были отгружены 20 февраля.

Когда отразить в доходах полученный аванс? Как. поступить с НДС?

Поскольку предоплата получена во время применения упрощенной системы, 310 000 руб. следует учесть в день поступления, то есть 24 декабря 2008 года. Но чтобы не получилось двойного налогообложения, данную сумму не нужно включать в базу по налогу на прибыль.

Отгрузив товары, обществу придется перечислить в бюджет НДС, хотя аванс поступил, когда применялась упрощенная система. Допустим, перерасчет с покупателем не производился и продавцу остается платить налог из собственных средств. Это составит 47 288,14 руб. (310 000 руб. : 118% x 18%).

Такие же доводы содержатся в письме УМНС России по г. Москве от 16.01.2004 № 21-08/02825

Учет авансов при переходе с общего режима на упрощенный

Меняем события местами. Предоплата получена при общем режиме, а товары отгружены уже после перехода на УСН. Уточним: налог на прибыль определялся методом начисления.

На этот раз сама статья 346.25 НК РФ подсказывает, как учесть аванс (подп. 1 п. 1). Деньги, полученные при общем режиме в оплату по договорам, которые организация (индивидуальный предприниматель) исполняет, применяя упрощенную систему, включаются в налоговую базу на дату перехода (1 января). Таким образом, после отгрузки товара (выполнения работы, оказания услуги) дохода не будет.

Давайте посмотрим, как обстоит дело с НДС. Итак, продавец (исполнитель) уплачивает с аванса НДС, а товары поставляет, уже не являясь плательщиком НДС (п. 2 и 3 ст. 346.11 НК РФ). Согласно пункту 1 статьи 168 НК РФ начислить НДС следует и на предоплату, а после отгрузки товара (выполнения работы, оказания услуги) — и на стоимость реализации. Налог с аванса принимается к вычету (п. 8 ст. 171 НК РФ), но право на такой вычет имеют только плательщики НДС, а «упрощенцы» ими не являются. Поэтому, если товар отгружен (работа выполнена, услуга оказана) после перехода, вернуть из бюджета НДС, уплаченный с аванса, не удастся. Правда, выход все-таки есть — осуществить перед переходом перерасчет и перечислить покупателю (заказчику) обратно часть аванса в размере НДС (п. 5 ст. 346.25 НК РФ). Сумму, возвращенную покупателю или заказчику, нужно указать в строке 320 раздела 3 декларации по НДС и в книге покупок.

Пример 6

ООО «Аметист» с 1 января 2009 года стало применять УСН. 15 декабря 2008 года организация получила от покупателя предоплату за товары в размере 74 340 руб. (в том числе НДС 11 340 руб.), но до 1 января товары на эту сумму не отгружала. Каковы доходы ООО «Аметист», если:

  1. с покупателем произведен перерасчет, в результате чего стоимость товаров снижена на 11 340 руб.;
  2. пересчета не было и сумма по договорам осталась прежней?

Вариант 1. В декабре 2008 года организация являлась плательщиком НДС. Значит, в день получения аванса, 15 декабря 2008 года, нужно начислить НДС в размере 11 340 руб. и внести запись в книгу продаж. Так как. состоялся перерасчет, до конца декабря следует изменить условие договора на реализацию товара без НДС и вернуть партнеру 11 340 руб. Новая стоимость товаров после перерасчета равна 63 000 руб. (74 340 руб. -11 340 руб.). Бухгалтер должен сделать запись в книге покупок и поставить НДС (11 340 руб.) к вычету. Все операции приходятся на один налоговый период, и платить налог в бюджет не придется.

После перехода, 1 января 2009 года, аванс (63 000 руб.) необходимо отразить в доходах, облагаемых по упрощенной системе.

Вариант 2. Так же, как и в первом случае, 15 декабря 2008 года следует начислить НДС, равный 11 340 руб. Перерасчет с покупателем не предпринимался, поэтому принять эту сумму к вычету организация не сможет и по итогам 2008 года будет платить НДС. Аванс по-прежнему придется отнести на доходы 1 января 2009 года, но уже в другом размере — не 63 000, а 74 340 руб.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка