Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

В декабре вам может прийти сразу два требования из налоговой

Подписка
Срочно заберите все!
№23

Расходы на доставку товаров до покупателя

22 июля 2010 39 просмотров

Сайт журнала «Упрощенка»
Электронный журнал «Упрощенка»

В подпункте 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ, кроме стоимости покупных товаров, упомянуты расходы, связанные с приобретением и реализацией этих товаров, в том числе с их транспортировкой. Из этого можно сделать вывод, что расходы на доставку товаров до покупателя «упрощенец» вправе включить в налоговую базу при УСН.

Порядок указан в подпункте 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ. Все просто: затраты списываются сразу после их осуществления и оплаты. При этом не стоит забывать, что выполняться должны и прочие условия, необходимые для учета расходов при УСН. Имеются в виду критерии, указанные в пункте 1 статьи 252 НК РФ, ссылка на которую есть в пункте 2 статьи 346.16 НК РФ. Напомним их. Учесть разрешается только обоснованные и документально подтвержденные расходы. Об обоснованности расходов на доставку товаров до покупателя стоит поговорить более детально.

Чтобы доказать обоснованность затрат, бухгалтеру полезно знать нормы ГК РФ

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ обоснованными считаются экономически оправданные расходы, осуществленные для деятельности, направленной на получение дохода. Таким образом, обосновать расходы «упрощенца» на доставку товара покупателю можно в том случае, если такая обязанность предусмотрена в договоре либо законе.

Если обязанность продавца (поставщика) доставить товар установлена в договоре купли-продажи, все ясно и вопросов об обоснованности расходов не возникает (кстати, во избежание ненужных претензий со стороны налоговых органов советуем всегда включать в договор условие о том, обязан ли продавец доставить товар). В противном случае имеет значение вид заключенного договора: поставка или розничная купля-продажа, поскольку для каждого из них в законе установлен свой порядок исполнения обязанности по передаче товара.

Главное отличие указанных договоров заключается в цели, с которой приобретается товар. Так, продажа товара для использования в предпринимательской или иной деятельности, не связанной с личным, семейным, домашним либо иным подобным использованием, признается поставкой (ст. 506 ГК РФ). И не важно, реализуется товар несколькими партиями или осуществляется разовая поставка. Соответственно продажа товара для личных целей, не связанных с предпринимательской деятельностью, является розничной куплей-продажей (п. 1 ст. 492 ГК РФ). Конечно, продавец не обязан следить за реальным использованием товара – достаточно того, что товар продается в розницу, иными словами, именно так определено условиями публичной оферты.

На всякий случай поясним: договор розничной купли-продажи всегда является публичным (п. 2 ст. 492 ГК РФ), а значит, устанавливает обязанность продавца по реализации товара каждому, кто к нему обратится, по одинаковой для всех цене, за исключением некоторых категорий граждан (ст. 426 ГК РФ). А публичный договор – это и есть публичная оферта, то есть приглашение совершать сделки на указанных в ней условиях, адресованное неопределенному кругу лиц (ст. 437 ГК РФ). Данная оферта может быть акцептована покупателем путем приобретения товара в торговой точке. Соответственно такой договор вступает в силу с момента акцепта его условий покупателем (в момент оплаты товара). Учитывая данный факт, в местах, где ведется розничная торговля, условия публичного договора розничной купли-продажи в форме публичной оферты вывешены на стендах, выложены на столах информации и т. п.

Так вот, по умолчанию (то есть в договоре отсутствует условие о доставке) согласно нормам гражданского законодательства обязанность доставки товара по договору поставки возложена на поставщика (см. «»), а при розничной купле-продаже (за исключением дистанционной торговли и торговли по образцам), наоборот, товар доставляется силами покупателя, то есть самовывозом.

Теперь представим, какие вопросы могут возникнуть у налоговиков, если, к примеру, сложится следующая ситуация. Публичная оферта (предложение) на заключение договора розничной купли-продажи, размещенная на стенде магазина, не устанавливает обязанность продавца по доставке товара до места, указанного покупателем. Однако продавец оплачивает доставку крупногабаритного товара до дома покупателя, осуществляемую сторонней транспортной компанией, и списывает стоимость ее услуг в расходы при УСН. Наверняка контролеры посчитают произведенные расходы необоснованными. Тем не менее даже в такой ситуации можно найти выход, если составить грамотную маркетинговую политику (см. «»).

Итак, перейдем непосредственно к порядку налогового учета затрат на транспортировку реализуемых товаров до места, указанного покупателем.

Доставка силами транспортной компании

«Упрощенец» реализует товары и организует их доставку до склада покупателя. Осуществляет же доставку транспортная компания, с которой заключен договор. Как учесть стоимость ее услуг в расходах?

Проверим выполнение всех необходимых условий. Как уже отмечалось, в подпункте 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ расходы на транспортировку товаров упомянуты, значит, главное условие выполняется. Согласно пункту 2 статьи 346.16 НК РФ расходы должны приниматься к учету, только если они удовлетворяют условиям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ. С обоснованием затрат мы разобрались выше, теперь о документальном подтверждении. Для списания в расходы стоимости услуг транспортной компании нужен договор, подписанный акт и товаро-транспортная накладная с указанием маршрута.

Напомним еще об одном условии. Для включения в налоговую базу расходы должны быть оплачены (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Таким образом, стоимость транспортировки товаров со склада «упрощенца» до места, указанного покупателем, после погашения задолженности перед транспортной компанией можно включить в налоговую базу при УСН. Отметим, что на сумму оплаты, полученную от покупателя за доставку товаров, нужно будет увеличить налоговую базу (п. 1 ст. 346.15 НК РФ).

ООО «Хризолит» занимается оптовой торговлей и применяет УСН с объектом доходы минус расходы. В июне 2010 года общество заключило договор купли-продажи товаров с ООО «А-маркет». В соответствии с условиями договора купли-продажи продавец доставляет товары до склада покупателя (с этого момента обязанность по передаче товара считается исполненной), транспортировка оплачивается отдельно, особый порядок перехода права собственности на товар не установлен.

ООО «Хризолит» 1 июля 2010 года получило 100-процентную предоплату за товары в сумме 130 000 руб. и за доставку в сумме 30 000 руб. 4 июля 2010 года товары покупной стоимостью 94 000 руб. отгружены и доставлены на склад покупателя силами транспортной компании. Задолженность перед поставщиком товаров погашена 30 июня 2010 года, услуги транспортной компании стоимостью 28 320 руб. (в том числе НДС 4320 руб.) ООО «Хризолит» оплатило 5 июля, все необходимые документы имеются. Отразим указанные операции в налоговом учете общества.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ в доходы, облагаемые налогом при УСН, включаются доходы от реализации и внереализационные доходы, предусмотренные в статьях 249 и 250 НК РФ соответственно. Из статьи 249 НК РФ следует, что к доходам от реализации относится выручка от реализации товаров, определяемая исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за проданные товары. А значит, на основании пункта 1 статьи 346.17 НК РФ общество 1 июля 2010 года должно отразить в доходах полную сумму предоплаты, полученную от покупателя, – 160 000 руб. (130 000 руб. + 30 000 руб.).

Стоимость покупных товаров можно отразить в расходах после оплаты и реализации (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 и подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Реализацией считается переход права собственности на товар (п. 1 ст. 39 НК РФ), то есть момент доставки товара до склада покупателя (п. 1 ст. 454, п. 1 ст. 456 и п. 1 ст. 458 ГК РФ).

Нужные условия выполнены 4 июля 2010 года, поэтому в этот день общество вправе учесть в расходах 94 000 руб. А стоимость услуг транспортной компании без НДС – 24 000 руб. (28 320 руб. – 4320 руб.) и отдельной строкой (4320 руб.) можно включить в расходы лишь после оплаты, то есть 5 июля. Записи в Книге учета доходов и расходов показаны в таблице.

Нередко встречаются договоры, в которых стоимость доставки не выделена отдельной строкой (она входит в цену товара). Порядок учета расходов на транспортировку в данной ситуации тот же. Если расходы обоснованны и имеются необходимые документы, требования пункта 1 статьи 252 НК РФ выполняются. Так что после оплаты стоимость услуг транспортной компании можно списать в расходы.

Воспользуемся условиями примера 1 и немного изменим их. Предположим, что в договоре не указана стоимость доставки, а цена реализованных товаров – 155 000 руб.

Итак, изменилась сумма доходов от реализации, значит, в графе 4 Книги учета доходов и расходов будет стоять не 160 000, а 155 000 руб. (запись под № 202 в таблице). Покупатель отдельно доставку не оплачивает, однако она предусмотрена условиями договора и расходы на оплату услуг транспортной компании являются оправданными. Поэтому остальные записи будут идентичны записям под № 203–205 в той же таблице.

Доставка собственным транспортом

Если есть собственный (или арендованный) автомобиль, то обращаться к транспортной компании незачем, лучше развозить товары своими силами. Как тогда учесть расходы? В подпункте 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ говорится о расходах на доставку товаров до покупателя. Однако «упрощенцы» вправе учитывать в налоговой базе согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. В данном случае подпункт 12 подходит больше. Условия включения расходов в налоговую базу по налогу, уплачиваемому при УСН, те же самые: расходы должны быть документально подтверждены, обоснованны и оплачены. Так что актуальны все выводы, которые давались ранее по поводу учета затрат на оплату услуг транспортной компании. Если расходы на доставку товаров до покупателя обоснованны, документально подтверждены и оплачены, то их можно учесть в налоговой базе независимо от того, оплачивает ее покупатель отдельно или она включается в цену товара.

Несколько слов о документальном подтверждении. Для списания расходов на покупку топлива, масла и т. п., кроме прочего, потребуется составлять путевые листы с указанием выполненных маршрутов. Напомним, путевой лист можно составить в произвольной форме, главное, чтобы в нем были все обязательные реквизиты, предусмотренные приказом Минтранса России от 18.09.2008 № 152. Расходы на ремонт транспорта учитываются согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. Их документально подтвердит смета и накладные или товарные чеки на покупку запчастей (если ремонтировали автомобиль самостоятельно), либо договор и акт выполненных работ (если транспорт ремонтировала сторонняя организация). Конечно, в любом случае не стоит забывать о документах, свидетельствующих об оплате расходов.

Согласно пункту 1 статьи 509 ГК РФ обязанность по передаче товара покупателю лежит на поставщике. При этом на основании пункта 1 статьи 510 ГК РФ доставка товара осуществляется поставщиком путем отгрузки его транспортом и на определенных условиях, предусмотренных договором поставки (договором поставки также может быть предусмотрено получение товаров покупателем в месте нахождения поставщика, это именуется выборкой товаров). В случае если договором поставки порядок отгрузки не урегулирован, право выбора вида транспорта и условий поставки принадлежит поставщику, если иное не предусмотрено обычаями делового оборота или нормативными актами. Данное положение ГК РФ можно рассматривать с двух позиций:
1) принятие решения о возложении затрат по доставке на поставщика или покупателя (при отсутствии условий в договоре) осуществляется поставщиком. То есть поставщик вправе возложить обязанность по организации транспортировки товара и ее оплате на покупателя;
2) поставщик вправе выбрать только вид транспорта (автотранспорт, железнодорожные перевозки и прочее) и условия доставки (единовременно, разными партиями).

Наиболее верной, на наш взгляд, является вторая позиция, согласно которой статья 510 ГК РФ регулирует исключительно порядок и условия доставки, но не право поставщика возлагать обязанности по транспортировке товара и ее оплате на покупателя. В противном случае действия поставщика, определившего, что подобные расходы несет покупатель, будут рассматриваться как одностороннее возложение обязательств на сторону, которая не осуществляла волеизъявления на совершение соответствующих действий, что противоречит пункту 3 статьи 154 ГК РФ. Данной нормой предусмотрена необходимость выражения согласованной воли сторон для заключения сделки.

На необходимость согласованного волеизъявления сторон в отношении вопроса, кто будет нести расходы по транспортировке товара, указывает и правоприменительная практика. В частности, в пункте 9 постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.97 № 18 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки» прямо указано, что «если порядок распределения транспортных расходов по доставке товара договором не установлен, суд путем толкования условий такого договора должен выяснить действительную волю сторон с учетом практики их взаимоотношений...».

Таким образом, если в практике взаимоотношений сторон доставка товара осуществлялась преимущественно за счет поставщика, то именно он и обязан нести указанные расходы, невзирая на отсутствие соответствующих условий в договоре поставки. И наоборот, если доставка товара осуществлялась преимущественно за счет покупателя, расходы обязан нести покупатель.

Если взаимоотношения сторон по вопросу распределения расходов по доставке товара не успели сформироваться (например, поставка является первой), то условие считается несогласованным. В этой ситуации поставщику рекомендуется до отгрузки товара направить покупателю предложение о согласовании этого условия. В случае, когда отгрузка уже осуществлена за счет поставщика, то потребовать от покупателя компенсации этих расходов не получится, так как факт осуществления поставщиком доставки товара без согласования данного условия с покупателем может быть рассмотрен как волеизъявление поставщика доставить товар за свой счет.

Экономическая обоснованность затрат на транспортировку товара для поставщика или покупателя, безусловно, зависит от того, какая из сторон договора несет обязанность по доставке (неважно, содержится в договоре поставки условие об этом или нет). Если обязанность по доставке прямо не установлена в договоре, то она всегда определена фактическими действиями сторон.

Конечно, с подобной позицией может не согласиться налоговый орган, поэтому во избежание судебных споров рекомендуется все же отражать условие о распределении расходов по доставке товара в договоре поставки».

Комментарий независимого эксперта. В маркетинговую политику общества, занимающегося розничной торговлей, целесообразно включить условие о бесплатной доставке товаров

 «Относительно розничной купли-продажи можно сказать следующее. При отсутствии в публичном предложении о продаже товара (публичной оферте) условия о его доставке последняя осуществляется за счет покупателя (п. 1 ст. 499 ГК РФ). Исключение составляют ситуации, когда товар продается покупателям по образцам или дистанционно. В данном случае обязанность по доставке товара лежит на продавце, если публичным договором не предусмотрено условие о самовывозе товара покупателем (п. 3 ст. 497 ГК РФ). Аналогичные положения содержатся и в статьях 19 и 26.1 Закона РФ от 07.02.92 № 2300-1 «О защите прав потребителей».

Если розничная торговля ведется со стационарных площадей, доставка товара покупателем в силу закона осуществляется за его счет. Тем не менее это не означает, что в рассматриваемой ситуации организация доставки товара поставщиком самостоятельно будет рассматриваться как осуществление экономически необоснованных расходов. Так, если товар доставляется покупателю с целью повышения объема продаж, действия поставщика можно рассматривать как маркетинговые. В этом случае целесообразно предусмотреть подобные акции в маркетинговой политике общества (условие может быть, например, таким: при покупке товаров на сумму свыше 5000 руб. товары доставляются покупателю бесплатно)».

На заметку. Расходы на доставку готовой продукции – материальные

Расходы на доставку готовой продукции до склада покупателя «упрощенцы» также имеют право учесть в налоговой базе, но уже согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. Это будут материальные расходы. Напомним, что их состав определяется в соответствии со статьей 254 НК РФ (ссылка на нее дана в пункте 2 статьи 346.16 НК РФ). А в подпункте 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ упоминаются затраты на доставку готовой продукции до покупателя. Условия списания расходов обычные: они должны быть обоснованны, документально подтверждены и оплачены (п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 и п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

«Входной» НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) учитывается при УСН как отдельный вид расхода согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ одновременно со стоимостью этих товаров (работ, услуг).

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка