Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Не забудьте про самые важные дела декабря

Подписка
Срочно заберите все!
№23

Учет доходов и расходов в валюте

21 февраля 2011 45 просмотров

Сайт журнала «Упрощенка»
Электронный журнал «Упрощенка»

Время от времени практически у любой организации и даже у некоторых предпринимателей возникают операции с валютой. Например, заключили контракт с иностранным заказчиком или решили приобрести оборудование за рубежом. Поэтому наверняка многим бухгалтерам было бы интересно разобраться, как отражаются валютные операции в доходах и расходах при УСН

Начнем с общих правил налогового учета доходов и расходов в валюте. Они указаны в пункте 3 статьи 346.18 НК РФ. Во-первых, учет доходов и расходов в валюте ведется в совокупности с доходами и расходами в рублях. Это означает, что для них не нужно заводить какие-то отдельные налоговые регистры, достаточно записей в обычной Книге учета доходов и расходов. Во-вторых, суммы в валюте пересчитываются в рубли на дату поступления денежных средств (для доходов) или осуществления затрат (для расходов). Теперь обсудим детали.

Доходы пересчитываются по курсу на день получения

Учитывать доходы при УСН несложно, даже если они получены в валюте. Как уже было отмечено, сумма в валюте пересчитывается в рубли на дату получения денежных средств по курсу, установленному ЦБ РФ. Напомним, что согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ доходы, облагаемые единым налогом, отражаются в налоговой базе на дату получения денежных средств, имущества или погашения задолженности покупателя (заказчика) иным способом. Все это относится и к доходам в иностранной валюте. Так что для включения доходов в налоговую базу при УСН нужно прежде всего выяснить курс ЦБ РФ на дату поступления валюты, пересчитать валюту в рубли и сделать запись в Книге учета доходов и расходов. Все просто.

Пример 

ООО «Зимогор» применяет УСН с объектом доходы. 11 марта на валютный счет общества поступили денежные средства за реализованные товары от покупателя из Казахстана. Зачисленная на счет ООО «Зимогор» сумма составляет 945 500 казахских тенге. Какая запись должна появиться в Книге учета доходов и расходов общества, если курс казахского тенге, установленный ЦБ РФ на 11 марта 2011 года, составлял 20,0546 руб. за 100 казахских тенге (значения произвольные)?

Валюта поступила на счет в банке 11 марта, значит, в этот день следует отражать доходы, только перед этим нужно рассчитать их сумму. Для этого переведем казахские тенге в рубли по курсу ЦБ РФ на дату получения дохода. Получим 189 616,24 руб. (945 500 каз. тен. : 100 x 20,0546 руб./каз. тен.). На эту сумму необходимо сделать запись 11 марта в графе 4 Книги учета доходов и расходов.

…а расходы на дату осуществления

Учет расходов при УСН гораздо сложнее, чем доходов, и расходы, оплаченные в валюте, не исключение. Напомним, что в соответствии с пунктом 3 статьи 346.18 НК РФ расходы в валюте необходимо пересчитывать в рубли по курсу ЦБ РФ, установленному на дату их осуществления. В связи с этим возникают сразу две проблемы. Первая заключается в том, что бухгалтеру придется отслеживать дату осуществления расходов, а она может не совпадать с датой их отражения в налоговой базе, так как при УСН расходы учитываются только после оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Пример 

ЗАО «Омнибус» применяет УСН с объектом доходы минус расходы. 22 марта 2011 года общество заключило договор с поставщиком из Чехии на приобретение партии производственных материалов стоимостью 128 400 чешских крон. 24 марта материалы поступили на склад ЗАО «Омнибус» и были оприходованы. Задолженность перед поставщиком полностью погашена 31 марта 2011 года. Какие расходы появятся в налоговом учете общества, если предположить, что курс чешской кроны к рублю, установленный ЦБ РФ, на 22 марта составлял 16,9516 руб. за 10 крон, на 24 марта – 16,9218 руб. за 10 крон, а на 31 марта – 17,0109 руб. за 10 крон (значения условные)?

Стоимость материалов, приобретенных для производства продукции, «упрощенцы» вправе включить в состав расходов на основании подпункта 5 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. При этом порядок списания следующий: согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ материалы учитываются сразу после оплаты. Таким образом, ЗАО «Омнибус» имеет право учесть в расходах стоимость приобретенных материалов только после погашения задолженности перед поставщиком, то есть 31 марта 2011 года. Однако необходимо определить сумму расходов, для этого нужно перевести кроны в рубли. Вопрос: по какому курсу?

По условию в дни заключения договора поставки материалов и оплаты курсы валюты, установленные ЦБ РФ, были различными. В соответствии с законодательством кроны в рубли следует переводить на дату осуществления расходов. Расходы можно считать осуществленными, когда материалы оприходованы на склад. Поэтому в расчетах используем курс, установленный ЦБ РФ на 24 марта. Сумма расходов, которую общество отразит 31 марта 2011 года, – 217 275,91 руб. (128 400 крон : 10 x 16,9218 руб./крон).

Теперь о второй проблеме. Не для всех видов расходов определить дату осуществления можно однозначно. Например, что считать датой осуществления расходов на покупку товаров: день оприходования товаров на склад или отгрузки покупателю? Когда осуществлены расходы на покупку основных средств: сразу после приобретения объекта или после ввода в эксплуатацию (подачи документов на государственную регистрацию)?

Однако на эти вопросы ответ можно найти. Факт покупки товара или основного средства подтверждается при оприходовании имущества. Значит, в этот день расходы считаются осуществленными и именно на указанную дату следует брать курс валюты, установленный ЦБ РФ. А на дату реализации товара или ввода в эксплуатацию основного средства всего лишь выполняется условие, необходимое для внесения записи в Книгу учета.

Пример 

ООО «Хризантема» применяет УСН с объектом доходы минус расходы. 1 марта 2011 года общество заключило договор поставки оборудования из Финляндии и сделало 100-процентную предоплату в сумме 18 300 евро. 22 марта оборудование поступило на склад ООО «Хризантема» и было оприходовано, 29 марта – отлажено и введено в эксплуатацию. Отразим расходы в налоговом учете общества при условии, что курс евро, установленный ЦБ РФ на 22 марта, составил 39,8645 руб./евро, на 31 марта – 40,0121 руб./евро (значения произвольные).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1, подпунктом 1 пункта 3 статьи 346.16 и подпунктом 4 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ расходы на приобретение основных средств при УСН можно принять к учету после их оплаты, ввода в эксплуатацию и подачи документов на госрегистрацию, если она необходима. Право на владение производственным оборудованием не регистрируется, поэтому его стоимость можно принять к учету после оплаты и ввода в эксплуатацию, то есть 29 марта.

Теперь разберемся со стоимостью. Курс ЦБ РФ для пересчета нужно использовать на дату осуществления расходов, то есть покупки оборудования. В рассматриваемом случае это 22 марта. Следовательно, стоимость оборудования будет равна 729 520,35 руб. (18 300 евро x 39,8645 руб./евро). Расходы на приобретение основных средств включаются в налоговую базу равными долями в последние дни кварталов, оставшихся до конца налогового периода. Значит, 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря общество сможет учесть по 182 380,09 руб. (729 520,35 руб. : 4 квартала).

Курсовые разницы рассчитывают и «упрощенцы»

Учет доходов и расходов в валюте мы обсудили, однако этого недостаточно. «Упрощенцы», имеющие валютный счет или обязательства в валюте, отражают еще и такие доходы и расходы, как курсовые разницы, причем и положительные, и отрицательные. Рассмотрим и те и другие.

Положительные разницы учитываются в доходах

Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ «упрощенцы» учитывают в налоговой базе доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьями 249 и 250 НК РФ. Курсовые разницы упомянуты в пунктах 2 и 11 статьи 250 НК РФ, это означает, что при возникновении разниц придется учитывать внереализационные доходы. Разберем их подробнее.

В пункте 2 статьи 250 НК РФ говорится о доходах в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного ЦБ РФ на дату перехода собственности на валюту. Здесь все более-менее просто: продали валюту по курсу выше установленного ЦБ РФ или купили по курсу ниже, значит, возник внереализационный доход. Его сумму следует отразить в Книге учета доходов и расходов.

Пример 

Воспользуемся условием примера 1. Предположим, что ООО «Зимогор» 14 марта 2011 года реализовало банку 945 500 казахских тенге по курсу 20,2 руб. за 100 казахских тенге. В тот же день банк зачислил нужную сумму в рублях на счет общества. Возникнут ли внереализационные доходы, если на 14 марта 2011 года курс ЦБ РФ составил 20,0918 руб. за 100 казахских тенге?

Так как ООО «Зимогор» продало валюту по курсу выше, чем был установлен ЦБ РФ на день продажи, у него возникла положительная курсовая разница, которую следует учесть во внереализационных доходах. А значит, 14 марта 2011 года обществу нужно сделать запись в графе 4 Книги учета доходов и расходов на 1023,03 руб. [945 500 каз. тен. : 100 x (20,2 руб./каз. тен. – 20,0918 руб./каз. тен.)].

В пункте 11 статьи 250 НК РФ упоминается положительная курсовая разница, возникающая при переоценке валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в валюте (за исключением выданных и полученных авансов), если эта переоценка проводится в связи с изменением официального валютного курса ЦБ РФ. Учет данного вида курсовых разниц при упрощенной системе налогообложения несколько сложнее. Объясним почему.

Во-первых, как уже упоминалось, «упрощенцы» учитывают до ходы кассовым методом, то есть при получении денежных средств имущества или ином погашении задолженности. Тогда как при возникновении курсовых разниц налогоплательщик ничего не получает, задолженность не погашается. И рассчитывать по добные доходы ему придется методом начисления (п. 8 ст. 271 НК РФ). Такой способ , и налоговики, и, к сожалению, в данном вопросе с ними придется согласиться. Дело в том, что иного способа учета курсовых разниц просто нет, единственный вариант – вообще не отражать их в налоговой базе, но это уже приведет к нарушению положений статьи 346.15 НК РФ, то есть к неполной уплате налога и санкциям, предусмотренным в статье 122 НК РФ.

Во-вторых, у бухгалтера возникает дополнительная работа – проведение переоценки. Вопрос: как часто она нужна? ЦБ РФ мо жет менять курсы валют практически ежедневно. К счастью, еже дневно делать переоценку для учета курсовых разниц не обяза тельно. Достаточно проводить ее на дату совершения операций с валютными ценностями или требованиями, а также на последние дни отчетных и налоговых периодов. С этим согласен и Минфин России (письмо от 09.07.2010 № 03-11-06/2/109).

Пример 

ЗАО «Весторг», применяющее УСН с объектом доходы минус расходы, 15 марта 2011 года получило от покупателя 28 400 долл. США на валютный счет. До конца марта валюта осталась на счете общества. Отразим указанные операции в налоговом учете общества при условии, что курс доллара США, установленный на 15 марта, составлял 29,4816 руб. за долл. США, а на 31 марта – 29,6733 руб. за долл. США (значения произвольные).

Прежде всего следует отразить доходы от реализации, равные 837 277,44 руб. (28 400 долл. США x 29,4816 руб./долл. США). Запись о доходах должна появиться в учете на дату поступления денежных средств, то есть 15 марта 2011 года. Так как до конца валюта не была продана, а курс доллара за это время вырос, у общества возникают внереализационные доходы в виде положительной курсовой разницы. В последний день отчетного периода, то есть 31 марта, необходимо отразить в доходах еще 5444,28 руб. [28 400 долл. США x (29,6733 руб./долл. США – 29,4816 руб./долл. США)].

Если валюта поступила в качестве аванса, доходов не будет

Мы уже упоминали, что учитывать в доходах курсовые разницы, возникающие при переоценке, нужно, за исключением случаев, когда они касаются авансов выданных или полученных. Теперь остановимся на этих случаях. Итак, не нужно переоценивать валюту или валютные обязательства, если они связаны с полученными или выданными авансами. Например, организация получила от иностранного покупателя аванс в иностранной валюте. Если до конца отчетного периода товар так и не отгрузили, а полученную валюту продать не успели, то учитывать в налоговой базе доходы в виде курсовой разницы не придется. На примере разберем более сложную ситуацию.

Пример 

Воспользуемся условиями примера 5, изменив их. Предположим, что 15 марта общество получило от иностранного покупателя аванс в счет предстоящей поставки товаров. 30 марта покупателю были отгружены товары стоимостью 25 000 долл. США. Оставшуюся часть перечисленной 15 марта суммы стороны постановили считать предоплатой в счет будущих поставок. Что будет в учете, если до 31 марта включительно поступившая валюта так и не будет реализована?

При УСН в доходах учитываются полученные авансы, поэтому 15 марта обществу нужно будет отразить в Книге учета доходов и расходов доход в сумме 837 277,44 руб. (см. ). С курсовыми разницами ситуация иная. На конец отчетного периода у общества осталась валюта – 28 400 долл. США, однако отражать в учете 3400 долл. США (28 400 долл. США – 25 000 долл. США) не нужно (п. 11 ст. 250 НК РФ), так как имеющаяся на счете сумма является полученным авансом. Следовательно, курсовую разницу нужно определять только со стоимости реализованных покупателю товаров, то есть с 25 000 долл. США. Таким образом, 31 марта 2011 года обществу нужно учесть внереализационный доход в сумме 4792,5 руб. [25 000 долл. США x (29,6733 руб./долл. США – 29,4816 руб./долл. США)].

Отрицательные разницы включаются в расходы, но не всегда

Положительные курсовые разницы отражаются в доходах, включаемых в налоговую базу, это понятно. При этом возникает вполне резонный вопрос: а что будет с расходами в виде курсовых разниц? Имеют ли право налогоплательщики, выбравшие УСН с объектом доходы за вычетом расходов, уменьшать налоговую базу на отрицательные курсовые разницы?

Да, имеют, но, к сожалению, расходом признается не каждая отрицательная курсовая разница. Так, в доходах следует отражать курсовые разницы двух видов (п. 2 и 11 ст. 250 НК РФ), а в расходах – только одного. Напомним, что при УСН разрешается учитывать лишь те расходы, которые упомянуты в перечне из пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. И в подпункте 34 этого пункта говорится об отрицательной курсовой разнице, возникающей при переоценке имущества и обязательств в валюте, если переоценка проводится в связи с изменением валютного курса ЦБ РФ. Отрицательная же курсовая разница, возникающая при продаже валюты по курсу ниже установленного ЦБ РФ или покупке по курсу выше ЦБ РФ, в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ не упоминается. Значит, в расходах она не признается.

Пример 

ООО «Зеленый сад» применяет УСН с объектом доходы минус расходы. 18 марта общество получило от иностранного заказчика 10 000 евро за оказанные услуги на валютный счет. В тот же день 9000 евро были проданы банку по курсу 39,9 руб./евро, рубли зачислены на расчетный счет общества. Оставшаяся валюта до 31 марта не продана. Отразим возникшие доходы и расходы в налоговом учете общества, если курс евро, установленный ЦБ РФ на 18 марта, составил 39,9818 руб./евро, а на 31 марта – 39,8421 руб./евро (значения произвольные).

На дату получения валюты, то есть 18 марта 2011 года, обществу нужно учесть доходы от реализации услуг в сумме 399 818 руб. (10 000 евро x 39,9818 руб./евро). 9000 евро были проданы банку по курсу ниже, чем установил ЦБ РФ на этот день, поэтому у общества образовались убытки в сумме 736,2 руб. [9000 евро x (39,9818 руб./евро – 39,9 руб./евро)]. Однако в налоговом учете при УСН они не отражаются, поскольку подобные расходы не упомянуты в перечне пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

На последний день I квартала (31 марта) обществу необходимо провести переоценку оставшейся валюты в сумме 1000 евро (10 000 евро – 9000 евро) в связи с изменением курса, установленного ЦБ РФ. Возникла отрицательная курсовая разница в сумме 139,7 руб. [1000 евро x (39,9818 руб./евро – 39,8421 руб./евро)]. На эту курсовую разницу в соответствии с подпунктом 34 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ ООО «Зеленый сад» вправе уменьшить налоговую базу по налогу при УСН 31 марта 2011 года.

А суммовые разницы «упрощенцы» не учитывают

Остался еще один вопрос, который стоит разобрать в рамках дан ной темы. Он касается суммовых разниц. Напомним, что суммо вые разницы возникают в случае, если по условиям договора обя зательство выражено в условных единицах или валюте, а расчеты стороны ведут в рублях. С учетом суммовых разниц при примене нии УСН проблем возникнуть не может, так как согласно пункту статьи 346.17 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН суммовые разницы не отражают. В доходы или расходы при вы полнении необходимых условий включаются реально перечис ленные суммы в рублях.

Пример 

ЗАО «Аквамарин» применяет УСН с объектом доходы минус расходы. 3 марта 2011 года общество приобрело партию товаров. В договоре с поставщиком указана стоимость товаров – 5000 евро, однако согласно условиям договора перечислять оплату нужно в рублях по курсу ЦБ РФ на дату оплаты. ЗАО «Аквамарин» погасило задолженность перед поставщиком 5 марта 2011 года, курс евро, установленный ЦБ РФ, на эту дату составлял 40,0945 руб./евро (значение условное). Товары были реализованы покупателю 25 марта 2011 года. Какие расходы возникают у общества?

Согласно подпункту 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ «упрощенцы» вправе учитывать в расходах стоимость покупных товаров после погашения задолженности перед поставщиком и реализации товаров (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Все условия выполнены 25 марта 2011 года, в этот день общество вправе отразить расходы. Разберемся с их суммой. В договоре с поставщиком указана сумма в евро, однако по условию общество должно было перечислить деньги в рублях по курсу, установленному ЦБ РФ на дату оплаты. Таким образом, ЗАО «Аквамарин» должно было перечислить поставщику 200 472,5 руб. (5000 евро x 40,0945 руб./евро). Это и будет стоимость товаров для налогового учета. 25 марта общество сможет учесть в расходах 200 472,5 руб. Суммовые разницы «упрощенцы» не отражают, поэтому никаких дополнительных расходов и доходов не будет.

Ситуация. Курсовые разницы при УСН с объектом доходы

В связи с изменением курса валюты могут возникать как положительные, так и отрицательные курсовые разницы. «Упрощенцы» с объектом налогообложения доходы минус расходы учитывают положительные разницы в доходах (п. 11 ст. 250 НК РФ), а отрицательные – в расходах (подп. 34 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Однако налогоплательщики, выбравшие УСН с объектом доходы, расходы не учитывают (п. 1 ст. 346.18 НК РФ). И у них может возникнуть следующий вопрос. Нужно ли отражать в налоговой базе все положительные курсовые разницы, возникшие из-за роста курса, установленного ЦБ РФ, поскольку в течение отчетного периода курс валюты несколько раз возрастает и падает?

Если переоценку валютных ценностей и требований в валюте проводить при каждом изменении курса, установленного ЦБ РФ, то при каждом положительном изменении курса действительно придется отражать внереализационные доходы, в то время как снизить налоговую базу «упрощенцы» с объектом доходы не имеют права. Однако, как уже указывалось, Минфин России позволяет делать переоценку лишь на даты хозяйственных операций с валютными ценностями и требованиями в валюте, а также в последние дни отчетных и налоговых периодов. Надо сказать, что подобный способ гораздо выгоднее «упрощенцам» с объектом доходы. Если, например, в течение отчетного периода движений по валютному счету не было, доходы придется учитывать лишь в последний день периода. Да и то только в случае, когда за квартал курс валюты, установленный ЦБ РФ, вырос.

Отчетными периодами при УСН являются I квартал, полугодие и девять месяцев, налоговый период – календарный год (ст. 346.19 НК РФ).

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка