Журнал, справочная система и сервисы

Стоит ли сближать бухгалтерский и налоговый учет прямых расходов

27 января 2006 3159 просмотров

, директор ООО «АФ "Аудит-Холдинг"»

«Сближать или не сближать налоговый учет с бухгалтерским?» – на этот вопрос необходимо ответить каждому бухгалтеру, составляющему учетную политику на очередной год. Дело в том, что законодатели попытались уменьшить различия двух учетов, приняв Федеральный закон от 6 июня 2005 г. № 58-ФЗ. Производственным предприятиям разрешено самим определять список прямых расходов и в целях налогообложения. А торговые фирмы могут все расходы, связанные с покупкой товаров, включать в стоимость их приобретения.

Но, как показывает практика, далеко не во всех случаях сближение учета выгодно организации. Эта статья поможет принять верное решение, которое позволит и оптимизировать налоговые платежи, и не усложнять работу бухгалтерии.

Распределение расходов на производственных предприятиях

Все расходы производственного предприятия делятся на прямые и косвенные. Косвенные расходы и та часть прямых затрат, которая приходится на реализованную продукцию, учитываются при расчете налога на прибыль в текущем периоде. А вот прямые расходы, относящиеся к «незавершенке», готовой продукции на складе, а также отгруженной, но не реализованной продукции, в текущем периоде не списываются. Их величина зависит от того, какие именно виды затрат считаются прямыми.

И вот Федеральный закон № 58-ФЗ изменил статью 318 Налогового кодекса РФ, которая, собственно, и регулирует состав прямых расходов. Причем отметим, что эти изменения начали действовать задним числом – с 1 января 2005 года. Однако большинство фирм не стало пересчитывать налог за прошедшие периоды. А вот при составлении учетной политики на 2006 год стоит уже более внимательно вникнуть в суть поправок.

Пункт 1 статьи 318 прямыми расходами всегда признавал материальные затраты, расходы на оплату труда и амортизационные отчисления. Но если раньше это было догмой, то теперь все подобные суммы к прямым расходам лишь «могут быть отнесены». То есть перечень прямых затрат носит рекомендательный характер. Поэтому фирма может в налоговом учете считать прямыми те же расходы, что и в бухгалтерском. Это избавит бухгалтера от лишних расчетов, связанных с ведением налогового учета.

Более того, некоторые специалисты считают, что формулировка «могут быть отнесены» позволяет вообще отказаться от прямых расходов. Тогда все расходы организации будут уменьшать базу по налогу на прибыль в том же периоде, когда были произведены.

Правда, с таким подходом не соглашаются налоговики. Свою позицию они обосновывают тем, что в основной деятельности организации не бывает лишь косвенных расходов. И по крайней мере расходы на материалы следует распределить между произведенной продукцией. Так что, возможно, свое право на «нестандартное» разделение расходов фирме придется отстаивать в суде.

Комментирует Константин Новоселов, советник налоговой службы РФ III ранга:

– Перечень прямых расходов организация может выбирать самостоятельно. Но ориентироваться стоит на перечень, установленный в статье 318 Налогового кодекса РФ. При этом прямые расходы у производственного предприятия должны быть обязательно. Ведь их отсутствие будет противоречить статьям 318 и 319 кодекса. Кроме того, целью изменений, внесенных в порядок формирования прямых и косвенных расходов, было сближение бухгалтерского и налогового учета. То есть налогоплательщик имеет право выбрать одинаковый список прямых затрат в бухгалтерском и налоговом учете.

Еще одно новшество, касающееся прямых расходов, состоит в том, что предприятие может самостоятельно решить, как именно распределять эти затраты между «незавершенкой», готовой и реализованной продукцией.

Поэтому сначала расскажем о ситуациях, когда стоит сближать бухгалтерский и налоговый учет, а затем о новых принципах распределения прямых расходов.

Когда выгодно сближение бухгалтерского и налогового учета?

Прямые расходы, отнесенные на непроданную продукцию, списать нельзя. Поэтому чем больше производственных запасов, тем меньше расходов списывается в текущем периоде. То есть стоит определить: если непроданной продукции остается много, то список прямых расходов имеет смысл уменьшить. Ведь тогда их можно будет списать быстрее.

Также надо учитывать время, за которое продукция производится и продается. Если оно небольшое, то отсрочки налоговых выплат будут небольшими. Значит, экономия от налога на прибыль несущественна. И в этом случае лучше привести «налоговый» список расходов в соответствие с «бухгалтерским». В первую очередь это относится к фирмам, изготавливающим продукцию, длительность производства и реализации которой менее одного месяца.

Комментирует Марина Крутоус, главный бухгалтер ООО «Новое окно»:

– До вступления в силу изменений в статью 318 Налогового кодекса РФ у нас были большие различия между бухгалтерским и налоговым учетом. Теперь мы наконец можем от этого отказаться. Так как больших остатков «незавершенки» и готовой продукции у нас нет, то нам выгоднее пойти на сближение бухгалтерского и налогового учета. А это позволяет сделать открытый перечень прямых расходов в налоговом учете.

Если же изготовление и реализация продукции занимает длительный промежуток времени, то и отсрочка налоговых платежей будет продолжительной. Следовательно, перечень прямых расходов выгодно сократить. При этом, правда, в учете образуются временные разницы и бухгалтеру придется вести отдельный налоговый учет. Но зато на отсрочке налоговых выплат фирма получит экономию.

Приведем пример того, что может принести фирме новая система определения прямых и косвенных расходов.

Пример 1

ОАО «Росгидромаш» занимается сборкой катеров. Среднее время реализации готовой продукции – 4 месяца, а время нахождения продукции на стадии «незавершенки» – 6 месяцев. Остаток незавершенного производства и готовой продукции на начало 2006 года равен нулю. Их остаток на конец 2006 года составляет 33 процента от общего объема производства.

В налоговом учете прямыми расходами ОАО «Росгидромаш» за 2006 год являются затраты:
– на материалы – 600 000 000 руб.;
– на заработную плату – 540 000 000 руб.;
– на амортизацию производственного оборудования – 440 000 руб.

Косвенными расходами в налоговом учете ОАО «Росгидромаш» за 2006 год признаются затраты:
– на аренду офисных помещений – 170 000 000 руб.;
– на аренду производственных помещений – 230 000 000 руб.;
– на техническое обслуживание оборудования – 250 000 000 руб.

В бухгалтерском учете все перечисленные расходы являются прямыми, за исключением затрат на аренду офисных помещений – 170 000 000 руб.

Надо определить, имеет ли смысл менять состав прямых и косвенных расходов. Для этого сравним оба варианта распределения затрат.

1. Распределение расходов в налоговом учете так же, как в бухгалтерском

В этом случае косвенные расходы составят 170 000 000 руб.

А вот из прямых расходов будут учитываться только те, которые относятся к проданной продукции. Общие прямые затраты равны 2 060 000 000 руб. (600 000 000 + 540 000 000 + 440 000 000 + 230 000 000 + 250 000 000).

Из них на нереализованную продукцию отнесено 679 800 000 руб. (2 060 000 000 руб. x33%). Поэтому расходы, учитываемые в реализованной продукции и, соответственно, уменьшающие налог на прибыль, составят 1 380 200 000 руб. (2 060 000 000 – 679 800 000).

Следовательно, общие расходы, списанные в 2006 году, будут равны 1 550 200 000 руб. (1 380 200 000 + 170 000 000).

Оставшиеся затраты ОАО «Росгидромаш» учтет при последующей реализации продукции.

2. Сокращение перечня прямых расходов. Второй вариант – оставить в прямых расходах только затраты на материалы. Все остальные затраты будут косвенными.

То есть прямые расходы текущего периода составят 600 000 000 руб. Прямые расходы, отнесенные к нереализованной продукции, на конец периода составляют 198 000 000 руб. (600 000 000 руб. x 33%). Косвенные расходы текущего периода равны 1 630 000 000 руб. (540 000 000 + + 440 000 000 + 170 000 000 + 230 000 000 + 250 000 000).

Поэтому в 2006 году списываются расходы в размере 2 032 000 000 руб. (1 630 000 000 + 600 000 000 – 198 000 000).

Подводим итог. Расходы, списанные в 2006 году, в первом случае меньше, чем во втором, на 481 800 000 руб. (2 032 000 000 – 1 550 200 000). Выходит, при первом методе ОАО «Росгидромаш» выплатит налог на прибыль больше на 115 632 000 руб. (481 800 000 руб. x24%). Но и во втором случае эту разницу организация все равно заплатит, только позже. Так как готовая продукция и незавершенное производство оборачиваются в среднем за 10 месяцев (4 + 6), то примерно на это время и будет отсрочен налоговый платеж.

Преимущество первого варианта в том, что к нему не придерутся инспекторы. К тому же он позволяет вести единый учет для целей бухучета и налогообложения.

Порядок распределения прямых расходов

Прямые расходы, относящиеся к текущему периоду, в соответствии со статьей 318 Налогового кодекса РФ определяются по следующей формуле:
Р = ОР + ГПн + ОПн + НЗПн – ГПк – ОПк – НЗПк,
где Р – прямые расходы, относящиеся к текущему периоду;
ОР – прямые расходы, произведенные в текущем периоде;
ГПн(к) – прямые расходы, отнесенные к готовой продукции на складе на начало (конец) периода; ОПн(к) – прямые расходы по отгруженной, но не реализованной продукции на начало (конец) периода; НЗПн(к) – прямые расходы по незавершенному производству на начало (конец) периода.

Пожалуй, самым сложным является отнесение прямых расходов к «незавершенке». В бухучете фирма выбирает метод сама. В налоговом же учете порядок распределения затрат на незавершенное производство раньше был четко регламентирован статьей 319 Налогового кодекса РФ.

Теперь для целей налогообложения фирма может, как и в бухучете, устанавливать метод распределения самостоятельно. В кодексе есть только две оговорки. Во-первых, выбранный способ надо применять не менее двух лет. А во-вторых, распределяемые расходы должны соответствовать выпущенной продукции. Если же отнести расходы к производственному процессу невозможно, то метод распределения должен быть экономически обоснован.

На наш взгляд, здесь явно есть смысл выбрать тот метод отнесения затрат на незавершенное производство, который применяется в бухгалтерском учете. Это существенно облегчит работу бухгалтерии, ведь иначе базу для распределения придется рассчитывать дважды.

Распределение затрат в торговых организациях

В торговых организациях, так же как и в производственных, расходы делятся на прямые и косвенные. И в текущем периоде списываются все косвенные расходы и те прямые, которые относятся на реализованные товары.

Раньше Налоговый кодекс РФ предусматривал жесткий порядок учета прямых затрат. Стоимость приобретения товаров должна была соответствовать цене, прописанной в договоре с поставщиком.

Новая редакция статьи 320 Налогового кодекса РФ позволяет фирме включать все расходы, связанные с покупкой товаров, в стоимость их приобретения.

Эти нововведения направлены на сближение бухгалтерского и налогового учета. Но с точки зрения налоговых платежей они фирмам невыгодны. Ведь та же статья 320 делит все затраты, связанные с торговыми операциями, следующим образом. Прямыми расходами признаются стоимость товара и доставка. Все остальные расходы являются косвенными. Поэтому если включить все затраты в стоимость товара, то они будут прямыми. Кстати, в этом случае бухгалтер должен отразить свой подход в учетной политике и применять этот порядок как минимум два года.

Комментирует Юлия Иванова, главный бухгалтер Ambernic computer service (г. Калининград):

– Изменения статьи 320 Налогового кодекса РФ, безусловно, удобны для нашей организации. Ведь прибыль в целях налогообложения становится такой же, как и бухгалтерская. Поэтому теперь мы можем не вести двойной учет. Конечно же, изменяя учетную политику, надо обратить внимание на соответствующие выгоды или убытки. Но мы, например, решили, что налоговые последствия будут незначительными, а выгоды от сближения бухгалтерского и налогового учета гораздо больше.

Расходы, связанные с приобретением товаров, можно разделить на две группы. Это затраты на доставку до склада торговой организации и все прочие расходы.

Транспортные расходы

Расходы на доставку являются прямыми независимо от того, включены они в стоимость товара или нет. Поэтому когда у фирмы только один вид товара, то результат в обоих случаях одинаковый. Но бывает, что товары разных видов и расходы на доставку тоже различные. Вот тогда выбор метода стоит тщательно продумать – включать ли доставку в стоимость товара.

Если доставка входит в стоимость товара, то транспортные расходы списывают пропорционально реализованным товарам данного вида.

В случае если перевозка не включена в стоимость товара, затраты на доставку списываются по специальной методике. Она приведена в статье 319 Налогового кодекса РФ и описана нами в примере 2.

Помимо этого сумма списанных расходов зависит от скорости реализации тех или иных товаров и их доли в общем объеме товаров. Допустим, товар, на перевозку которого тратятся большие суммы, продается лучше, чем задешево доставляемые товары. Тогда фирме выгоден первый метод. Теперь представим обратный вариант: товар, транспортные расходы на который велики, пользуется меньшим спросом, чем товары с дешевой доставкой. В этом случае лучше использовать второй метод, то есть не включать затраты на транспортировку в стоимость товара. Приведем наглядный пример.

Пример 2

ООО «Вереск» торгует детской одеждой и постельными принадлежностями. Закупая эти товары у поставщика, транспортные расходы оплачивает ООО «Вереск».

В январе 2006 года ООО «Вереск» приобрело:
– детскую одежду на сумму 100 000 руб. (здесь и далее в примере все суммы приведены без НДС). Стоимость доставки составила 30 000 руб.;
– постельные принадлежности на сумму 50 000 руб. Транспортных расходов нет.

Покупная стоимость товаров, реализованных в январе 2006 года, составила:
– детской одежды – 16 000 руб.;
– постельных принадлежностей – 40 000 руб.

Рассмотрим два варианта учета транспортных расходов: когда они включаются в стоимость товара и когда не включаются.

Транспортные расходы включаются в стоимость товара. Себестоимость детской одежды, приобретенной в январе 2006 года, составила 130 000 руб. (100 000 + 30 000). Доля реализованных товаров в приобретенных составляет 0,16 (16 000 руб. : 100 000 руб.). Поэтому стоимость одежды, реализованной в январе 2006 года, с учетом транспортных расходов составила 20 800 руб. (130 000 руб. x 0,16).

Транспортные расходы были списаны в размере 4800 руб. (20 800 – 16 000).

Транспортные расходы не включаются в стоимость товара. Сначала рассчитаем сумму прямых расходов, относящуюся к остатку нереализованных товаров.

1. Определяем сумму транспортных расходов, которые произведены в текущем месяце, а также приходятся на остаток нереализованных товаров на начало месяца. Нереализованных товаров на начало января в данном случае нет. Поэтому получается 30 000 руб.

2. Устанавливаем суммарную стоимость товаров, реализованных в текущем месяце и не проданных на конец месяца. В рассматриваемом случае она будет равна 150 000 руб. (100 000 + 50 000).

3. Находим средний процент. Чтобы его вычислить, надо сумму, определенную на первом этапе, разделить на результат второго этапа. То есть получится:
30 000 руб. : 150 000 руб. x 100% = 20%.

4. Исчисляем сумму транспортных расходов, относящихся к нереализованным товарам. Для этого стоимость таких товаров надо умножить на средний процент. Прямые расходы, относящиеся к нереализованным товарам, для детской одежды составляют 84 000 руб. (100 000 – 16 000), а для постельных принадлежностей – 10 000 руб. (50 000 – 40 000). Поэтому сумма транспортных расходов, относящихся к нереализованным товарам, составляет 18 800 руб. ((84 000 руб. + 10 000 руб.) x 20%).

Значит, в январе 2006 года транспортные расходы списываются в размере 11 200 руб. (30 000 – 18 800).

Подводим итог. Итак, в первом случае ООО «Вереск» списало транспортных расходов на 4800 руб., а во втором – на 11 200 руб. То есть в данной ситуации второй метод оказался выгоднее.

Но если бы доля реализованной детской одежды в общем объеме продаж была больше, чем постельного белья, то результат был бы обратным.

Прочие расходы

К прочим расходам при покупке товаров относятся, в частности:
– стоимость консультационных, информационных или посреднических услуг;
– складские затраты;
– таможенные пошлины;
– оплата услуг таможенных брокеров;

– взносы на страхование перевозимых товаров и т. д.

Если у фирмы (скажем, у импортеров) прочие расходы значительны, то включать их в покупную стоимость товаров невыгодно. Ведь в этом случае они являются прямыми и списывать их можно только при реализации. Поэтому целесообразно не относить их к стоимости приобретения товара, а списывать в составе косвенных расходов.

А когда прочие расходы небольшие, можно включить их в стоимость приобретения, если в бухгалтерском учете применяется такой же метод. Иначе придется вести две системы учета и фиксировать отложенные налоговые активы и обязательства. В итоге трудозатраты могут быть гораздо больше налоговой экономии.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться





  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка