Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Банк запросил авансовые отчеты директора. Показать?

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Амортизационная премия в налоговом учете - 2016

27 сентября 1121 просмотр
Амортизационная премия в налоговом учете - 2016: общие правила и нестандартные ситуации (по неотделимым улучшениям, при регистрации права собственности, консервации, лизинге, получении вклада).

Как начисляется амортизационная премия в налоговом учете - 2016

Затраты на покупку основного средства формируют его первоначальную стоимость. Компания списывает их в расходы постепенно по мере начисления амортизации.

Сколько расходов можно списать. В налоговом учете вы можете списать определенный процент затрат на покупку объекта сразу же после его ввода в эксплуатацию. То есть применить амортизационную премию. Ее учет прописан в пункте 9 статьи 258 НК РФ. Он разрешает списать до 10 процентов первоначальной стоимости объекта. А если имущество относится к третьей-седьмой амортизационным группам, то разрешено использовать премию и в большем размере. Для таких основных средств она может составить до 30 процентов от первоначальной стоимости.

Применить премию можно не только к расходам на покупку, но и к затратам на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение и частичную ликвидацию ОС.

Выборочная амортизационная премия. Организация может применять премию не ко всем основным средствам, а выборочно. Это подтвердили специалисты из Минфина России в письмах от 30 октября 2014 г. № 03-03-06/1/55106 и от 17 ноября 2006 г. № 03-03-04/1/779. Но такой порядок нужно обязательно прописать в учетной политике. Критерием могут выступать вид актива или его стоимость. Например, в учетной политике можно указать, что компания использует премию только в отношении производственных ОС или транспортных средств, стоимость которых превышает определенный лимит. Кстати, раньше Минфин был против такого избирательного подхода (письмо от 13 марта 2006 г. № 03-03-04/1/219).

Премия по безвозмездно полученным основным средствам не учитывается. Это следует из абзаца 2 пункта 9 статьи 258 НК РФ. В нем написано, что компания учитывает в расходах 10 или 30 процентов от суммы затрат на покупку или улучшение ОС. А когда компания получает объект безвозмездно, она реальные расходы не несет.

Учетная политика. Решение о применении премии обязательно закрепите в учетной политике по налогам. Организация не обязана использовать премию. Но без соответствующего пункта реализовать право на нее не получится. И Минфинан в своих письмах не раз подчеркивал это (письма от 30 октября 2014 г. № 03-03-06/1/55106, от 6 мая 2009 г. № 03-03-06/2/94). В учетной политике пропишите и конкретный размер премии для различных групп ОС. Налоговый кодекс устанавливает ее максимальную границу – не более 10 или 30 процентов. Но можно установить и меньший размер.

Неоплаченное основное средство. Обратите внимание: вы можете применить премию, даже когда на момент ввода в эксплуатацию основное средство еще не оплатили полностью (письмо Минфина России от 16 августа 2010 г. № 03-03-06/1/550). Но если компания применяет кассовый метод, то ситуация будет другой. Такая организация начинает амортизировать основное средство только после его оплаты (подп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ). И учесть премию можно только после полного расчета за имущество.

Когда списать в расходы. Сумма премии относится к расходам того периода, в котором вы начали амортизировать объект. Премию по капвложениям на улучшение признайте расходом в том квартале, в котором изменилась первоначальная стоимость основного средства. Иными словами, в том периоде, когда закончили работы по улучшению имущества и ввели объект в эксплуатацию (письмо Минфина России от 14 декабря 2011 г. № 03-03-06/2/198).

Амортизационная премия в налоговом учете - 2016 всегда относится к косвенным расходам (абз. 2 п. 3 ст. 272 НК РФ). Даже если саму амортизацию по основному средству вы будете учитывать в составе прямых.

У амортизационной премии есть свое законное место в налоговой декларации по прибыли – строки 042 и 043 приложения 2 к листу 02.

Основное средство включите в амортизационную группу по первоначальной стоимости за минусом суммы премии. А если премию применяли к затратам на доработку ОС, то первоначальная стоимость объекта увеличивается на сумму капвложений и уменьшается на величину премии.

 В бухгалтерском учете. Амортизационную премию можно применить только в налоговом учете. В бухгалтерском учете такого расхода нет. Там объект будет амортизироваться в обычном порядке.Из-за этого возникает временная разница и как ее результат – отложенное налоговое обязательство, которое в учете нужно показать дополнительными проводками.

Пример Компания купила основное средство и применила к нему амортизационную премию
Организация купила в июле легковой автомобиль и сразу же ввела его в эксплуатацию. Первоначальная стоимость основного средства – 1 млн руб. Транспорт относится к третьей амортизационной группе, и срок его полезного использования равен 40 месяцам.

В учетной политике организация закрепила право на применение амортизационной премии. В документе сказано, что по объекту из третьей-седьмой групп компания может списать 30 процентов первоначальной стоимости. Поэтому сумма премии по основному средству – 300 000 руб. (1 000 000 руб. × 30%).

Ежемесячная амортизация в налоговом учете составит 17 500 руб. ((1 000 000 руб. – 300 000 руб.) : 40 мес.). А в бухгалтерском – 25 000 руб. (1 000 000 руб. : 40 мес.).

В августе компания начнет амортизировать автомобиль и спишет в косвенные расходы премию. В этом месяце расходы компании составят:

  •  в налоговом учете – 317 500 руб. (300 000 + 17 500);
  •  в бухгалтерском – 25 000 руб.

Появятся временная разница в сумме 292 500 руб.(317 500 – 25 000) и отложенное налоговое обязательство – 58 500 руб. (292 500 руб. × 20%).

Основное средство будет амортизироваться еще 39 месяцев. Каждый месяц (начиная с сентября) разница будет уменьшаться на 7500 руб. (25 000 – 17 500), а отложенное налоговое обязательство погашаться на 1500 руб. (7500 руб. × 20%).

Проводка в июле:
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08
– 1 000 000 руб. – введен в эксплуатацию автомобиль.

Записи в августе:
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 02
– 25 000 руб. – начислена амортизация по машине;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» КРЕДИТ 77
– 58 500 руб. – отражено ОНО.

А каждый месяц начиная с сентября по мере амортизации машины ОНО будет погашаться проводками:
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 02
– 25 000 руб. – начислена амортизация;

ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 1500 руб. – погашено ОНО.

Амортизационная премия в налоговом учете - 2016 после модернизации

С месяца, следующего за тем, в котором обновленный объект начали использовать, сумму износа нужно пересчитать. В налоговом учете определите ее следующим образом (п. 1 ст. 258 НК РФ):

Ан = (Пс + З – Пр) : (СПИ + СПИ доп.),
где Ан – сумма ежемесячной амортизации в налоговом учете;
Пс – первоначальная стоимость ОС, сформированная в момент ввода в эксплуатацию;
З – затраты на улучшение имущества (модернизацию, реконструкцию и проч.);
Пр – сумма амортизационной премии;
СПИ – срок полезного использования, который установили на момент ввода в эксплуатацию (в месяцах);
СПИ доп. – дополнительный срок, на который увеличивается СПИ после улучшения имущества (в месяцах).

В бухгалтерском учете порядок расчета амортизации другой:
Аб = (Пс + З – А) : (СПИ + СПИ доп. – С),
где Аб – величина ежемесячной амортизации в бухгалтерском учете;
Пс – первоначальная стоимость ОС, сформированная в момент ввода в эксплуатацию;
З – затраты на улучшение имущества (модернизацию, реконструкцию и проч.);
А – сумма амортизации, начисленная до улучшения объекта;
СПИ – срок полезного использования, который установили на момент ввода в эксплуатацию (в месяцах);
СПИ доп. – дополнительный срок, на который увеличивается СПИ после улучшения имущества (в месяцах);
С – количество месяцев, в течение которых ОС амортизировалось до улучшения.

Такая формула расчета приведена в пункте 60 Методических указаний по учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.

Срок полезного использования объекта увеличивается в результате модернизации не всегда. Если он остается прежним, то на момент его окончания вы не успеете полностью самортизировать объект в налоговом учете. Посмотрите на первую формулу. Ведь при расчете налоговой амортизации не учитывается показатель С – фактическое время эксплуатации объекта до улучшения. Ничего страшного в этом нет. Списывайте амортизацию в налоговые расходы и после окончания срока полезного использования (письмо Минфина России от 5 июля 2011 г. № 03-03-06/1/402). Посмотрим на примере.

Пример Организация модернизировала основное средство и по затратам на улучшение учла амортизационную премию
Компания владеет основным средством – деревообрабатывающим станком. Первоначальная стоимость оборудования – 200 000 руб. Срок полезного использования – 4 года (48 месяцев). Компания эксплуатировала станок 12 месяцев и начислила по нему амортизацию в сумме 50 000 руб. (200 000 руб. : 4 года). Объект был модернизирован. К нему была добавлена деталь, которая увеличила скорость работы станка. Срок полезного использования не изменился.

На модернизацию оборудования компания потратила 60 000 руб. По капитальным вложениям организация применила премию в 30 процентов – 18 000 руб. (60 000 руб. × 30%).

В июне компания ввела в эксплуатацию модернизированный станок. А с июля она начнет начислять амортизацию по оборудованию:

  • в налоговом учете ежемесячно в сумме 5041,67 руб. ((200 000 руб. 60 000 руб. – 18 000 руб.) : 48 мес.);
  •  а в бухгалтерском – по 5833,33 руб. ((200 000 руб. + 60 000 руб. – 50 000 руб.) : (48 мес. – 12 мес.).

В бухучете станок будет полностью самортизирован за 36 месяцев, а в налоговом – за 39 месяцев ((200 000 + 60 000 – 50 000 – 18 000) : 5041,67).

Когда списывается амортизационная премия в налоговом учете - 2016

Компания учитывает премию в том периоде, когда ввела объект в эксплуатацию. И только при условии, что порядок ее использования и конкретный размер закреплены в учетной политике. Если организация не использовала эту возможность при покупке, то в дальнейшем сделать этого нельзя. Такие разъяснения специалисты Министерства финансов дают в письме от 21 апреля 2015 г. № 03-03-06/1/22577.

Судьи соглашаются с такой точкой зрения. Например, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 30 октября 2013 г. № А56-51095/2012 рассмотрен такой спор. Банк купил нежилое помещение и ввел его в эксплуатацию. Спустя два года кредитная организация продала недвижимость. Однако решением суда договор купли-продажи был расторгнут и банк получил помещение обратно. Он повторно принял объект на учет и применил по нему амортизационную премию. В момент ввода в эксплуатацию он этим правом не воспользовался. Судьи решили, что банк мог применить премию только в том периоде, когда помещения были куплены и поставлены на учет в первый раз. При возврате имущества воспользоваться премией уже нельзя.

Конкретное время установлено и для премии по капитальным вложениям на улучшение объекта. Ее можно учесть только в расходах того квартала, на который приходится изменение первоначальной стоимости – письма Минфина России от 20 августа 2014 г. № 03-03-06/1/41628, от 28 мая 2013 г. № 03-03-06/1/19228.

На практике случается, что компания модернизирует объект несколько раз в течение срока полезного использования. Учитывать премию можно каждый раз, когда организация несет затраты на улучшение (письмо Минфина России от 9 августа 2011 г. № 03-03-06/1/462).

Когда восстанавливается амортизационная премия в налоговом учете - 2016 

В некоторых случаях амортизационную премию придется восстановить. Ее нужно включить в доходы, если вы продадите основное средство взаимозависимому лицу. И сделаете это в течение пяти лет с момента ввода объекта в эксплуатацию. Включите премию в доходы в том налоговом периоде, в котором продали основное средство.

Восстанавливать премию необходимо только при реализации объекта – передачи права собственности на него в обмен на деньги или другое имущество (абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ). Налоговый кодекс не требует включать премию в доходы, если имущество выбыло по другой причине. Например, было передано новому собственнику безвозмездно или в качестве вклада в уставный капитал (п. 3 ст. 39 НК РФ, письмо Минфина России от 28 сентября 2012 г. № 03-03-06/1/510). При передаче основного средства правопреемнику в результате реорганизации восстанавливать премию также не нужно (письмо Минфина России от 15 декабря 2011 г. № 03-03-06/1/827).

Амортизационная премия в налоговом учете - 2016...

...при консервации

Основные средства, которые компания временно не использует, она переводит на консервацию. Если срок заморозки объекта превышает три месяца, организация останавливает начисление амортизации по нему.

Износ прекращается в месяце, следующем за консервацией. А восстанавливается с месяца, следующего за тем, в котором ОС начали использовать снова.

Получается, что длительная консервация (дольше трех месяцев) влияет на начисление амортизации по объекту и, соответственно, на учет премии по нему. А как именно, можно узнать из письма Минфина России от 22 декабря 2014 г. № 03-03-06/1/66272. В нем специалисты объясняют учет для двух вариантов.

Первый – основное средство начали эксплуатировать, а в следующем месяце законсервировали. Тогда компания успевает начислить амортизацию за один месяц и учесть расходы в виде премии.

Второй вариант – объект ввели в эксплуатацию и в этом же месяце перевели на длительную консервацию. В этом случае право на премию возникнет только после разморозки объекта и начала его амортизации.
Если имущество получено в качестве вклада в уставный капитал, премию применить нельзя

... при вкладе в уставный капитал

Имущество, полученное в счет вклада в уставный капитал, приравнивается к безвозмездному. К нему нельзя применить амортизационную премию. Ведь реальных затрат при приобретении основного средства организация не понесла. Такая позиция Министерства финансов уже не раз была озвучена в письмах. Вот одно из них – № 03-03-06/2/122 от 19 июня 2009 г. Судьи с ведомством солидарны: постановления ФАС Московского округа от 10 февраля 2014 г. № Ф05-18084/2013 по делу № А41-12262/13, ФАС Волго-Вятского округа от 19 октября 2010 г. по делу № А82-2142/2010.

Аналогичные выводы справедливы и для имущества, которое компания обнаружила в результате инвентаризации (письмо Минфина России от 29 декабря 2009 г. № 03-03-06/1/829). А вот к основному средству, полученному по договору мены, премию применить можно. Ведь в этой ситуации компания получает объект не бесплатно, а в обмен на другое имущество.

Важно!
Сумму премии при продаже ОС в остаточной стоимости не учитывайте

Когда компания продает основное средство, то доход от его реализации уменьшается на остаточную стоимость. Чтобы ее рассчитать, из первоначальной стоимости нужно вычесть сумму накопленной амортизации. Премия в расчете остаточной стоимости не участвует, так как она не является амортизацией, а признается отдельным видом косвенного расхода (письмо Минфина России от 8 декабря 2011 г. № 03-03-06/1/815). Позиция финансового ведомства выгодна компании. Иначе сумма премии уменьшала бы остаточную стоимость объекта, которая является расходом. И прибыль от продажи ОС была бы больше.

... при лизинге

Организация может приобрести основное средство по договору лизинга. По такому соглашению лизингодатель покупает имущество и передает его лизингополучателю во временное владение и пользование. При этом оно может учитываться на балансе любой из сторон договора. Лизингодатель может учесть премию по имуществу, которое числится на его балансе. Ведь он оплатил покупку (письмо Минфина России от 24 марта 2009 г. № 03-03-06/1/187). По этой же причине у лизингополучателя оснований для применения премии нет. Даже если имущество числится у него – письмо Минфина России от 15 февраля 2012 г. № 03-03-06/1/85.

Однако если лизингополучатель расплатится за имущество досрочно, он сможет учесть премию по нему. Но только в отношении выкупной цены объекта. Так как лизинговые платежи расходами на капитальные вложения не являются. Специалисты Министерства финансов говорят об этом в письме от 18 мая 2012 г. № 03-03-06/1/253.

... по неотделимым улучшениям при аренде

Когда компания получает в аренду имущество, она вправе улучшить его. Отделимые улучшения являются собственностью арендатора. И если их стоимость более 100 000 руб., а срок полезного использования превышает 12 месяцев, то компания включает их в состав основных средств. Отделимые улучшения компания амортизирует в общем порядке. По ним можно учесть премию. А к неотделимым улучшениям применить льготу нельзя (письмо Минфина России от 12 октября 2011 г. № 03-03-06/1/663). Эти улучшения являются частью имущества и не остаются на балансе у арендатора. К тому же для капитальных вложений в арендованные объекты действует особый порядок начисления амортизации (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Когда затраты на улучшение возмещает арендодатель, то такие капвложения амортизирует он. Если затраты собственник не возмещает, то объект амортизирует арендатор. Он начисляет износ в течение срока действия договора аренды. И ни в одном из двух случаев пункт 1 статьи 256 НК РФ не упоминает об амортизационной премии.

... по объектам, право собственности на которые регистрируют

Есть основные средства, право собственности на которые компания должна зарегистрировать по закону. Пока организация не подаст необходимые бумаги в госорганы, амортизировать объект и начислять премию по нему она не вправе (письмо Минфина России от 17 августа 2012 г. № 03-03-06/1/421).

А вот по автомобилям, которые компания еще не успела зарегистрировать в ГИБДД, но уже ввела в эксплуатацию, учитывать премию разрешено. Ведь регистрировать сделки с транспортными средствами не нужно (письмо Минфина России от 13 июня 2012 г. № 03-03-06/303).

Выгодная подписка на журнал

На 12 месяцев — 18 744 + Годовой отчет 2016 + Зарплата 2017 + Антенна + Отчетность

или на 12 месяцев —  18 744 16 727

Подписаться >>


На все ваши вопросы с радостью ответят по телефону (495) 785-01-13.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Какие отчеты руководитель просит Вас сделать в Excel чаще всего?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка