Журнал, справочная система и сервисы
№7
Апрель

В свежем «Главбухе»

Для каких товаров лучше всего подходит счет 45

Подписка
3 месяца подписки в подарок!
№7
26 июня 2015 6 просмотров

Не понятно про начисление НДС: нужно начислять или нет? Продажа билетов как отражается? Если это раздельный учет, то как лучше делить расходы?

Относительно НДС – как и сообщалось ранее – начислять НДС в данной ситуации нужно, в т.ч. в суммы поступившего аванса, а также со всей суммы субсидии. Так как, если средства целевого финансирования направлены на оплату товаров (работ, услуг), которые реализует организация – получатель средств, то при их получении начислять НДС нужно. Т.е. по общему правилу начислять НДС с сумм, полученных в рамках целевого финансирования, не нужно. Это объясняется тем, что объектом обложения НДС является реализация товаров, работ, услуг. В данном случае реализации не происходит – источник финансирования (инвестор) лишь компенсирует получателю средств сумму, израсходованную на целевые мероприятия. Такой вывод позволяют сделать подпункт 1 пункта 1 статьи 146 и статья 39 Налогового кодекса РФ. Однако из этого правила могут быть исключения, в частности, если средства целевого финансирования направлены на оплату товаров (работ, услуг), которые реализует организация – получатель средств.

Продажа билетов в данной ситуации отражается в общем порядке, т.е. как реализация услуг по речным перевозка. Так как договором установлена льготная цена, то это надо отразить, как в БУ, так и в НУ – как скидку, предоставленную, в соответствии, с условиями договора. Подробно и проводки см. Рекомендации.

При расчете налога на прибыль вести раздельный учет, как доходов, так и расходов в данной ситуации не нужно, т.е. это не раздельный учет. Так как данные средства целевого финансирования, не перечислены в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, следовательно, льгота, предусмотренная данным подпунктом, на них не распространяется. А значит, такое имущество (в т. ч. денежные средства) нужно учесть в доходах при расчете налога на прибыль (при отсутствии других льгот, освобождающих указанные суммы от налогообложения) (п. 8 ст. 250 НК РФ) на общих основаниях. Т.е. раздельного учета не возникает. Соответственно, на расходы, оплаченные за счет этих средств, можно уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль (ст. 252 НК РФ).

Подробно см. Рекомендация.


Обоснование

Из рекомендации
Олега Хорошего, начальника отдела налогообложения прибыли организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Как отразить в бухучете и при налогообложении негосударственное целевое финансирование
<…>

Организация может получить средства целевого финансирования в виде:

Негосударственное целевое финансирование

К негосударственному целевому финансированию относятся, например:

  • гранты (на осуществление деятельности в области образования, искусства, научных исследований, культуры, охраны окружающей среды и т. д.);
  • инвестиции, полученные при проведении инвестиционных конкурсов;
  • инвестиции, поступившие от иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений;
  • средства дольщиков и инвесторов, аккумулированные на счетах организации-застройщика;
  • средства, полученные от учредителей на финансирование определенных мероприятий и оплаты отдельных нужд (например, выплату премий, финансирование участия в выставке и т. д.).

Основными признаками, позволяющими определить характер поступивших средств как целевое финансирование, являются:

1. Наличие условий предоставления средств. В некоторых случаях для привлечения негосударственного целевого финансирования организация должна выполнить определенные требования. Например, для получения гранта организация должна представить проект исследований.

2. Направленность использования средств. Чтобы имущество (в т. ч. денежные средства) было признано полученным в рамках целевого финансирования, о его назначении должно быть прямо сказано в договоре с инвестором (см., например, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 8 ноября 2005 г. № Ф04-7853/2005(16557-А46-3)).

Гражданский кодекс РФ не содержит понятия «договор о целевом финансировании». Поэтому получение средств негосударственного целевого финансирования может быть оформлено договором, составленным в произвольной (п. 2 и 4 ст. 421 ГК РФ). Например, если организация получает целевые средства от учредителя, возможно заключение договора о целевом финансировании (см., например, письмо УФНС России по г. Москве от 19 октября 2005 г. № 20-12/75307).

Бухучет

В бухучете средства целевого финансирования отражайте на счете 86 «Целевое финансирование». Какое именно имущество предоставляет инвестор, определяется договором (ст. 421 ГК РФ). Это могут быть как деньги, так и материальные ценности (например, основные средства, МПЗ).

Ситуация: как в бухучете определить стоимость имущества (например, основных средств), полученного организацией в собственность в рамках негосударственного целевого финансирования

Поскольку в рамках негосударственного целевого финансирования организация получает имущество на безвозмездной основе, то его стоимость нужно определять в общем порядке, действующем в отношении безвозмездно полученных активов (п. 10.3 ПБУ 9/99). Подробнее об этом см.:

Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении получение основных средств безвозмездно;

Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении поступление материалов.

Получение средств

В бухучете получение средств целевого финансирования отразите проводками:

Дебет 76 Кредит 86
– отражена задолженность источника финансирования (инвестора) по предоставлению средств в рамках целевого финансирования (на основании договора);

Дебет 51 (50, 08, 10...) Кредит 76
– отражено поступление имущества в рамках целевого финансирования от источника финансирования (инвестора) (на основании документов, связанных с передачей средств, например, при перечислении средств на счет организации – банковская выписка).

Такой порядок предусмотрен Инструкцией к плану счетов.

Использование средств

Использование средств целевого финансирования в бухучете отражайте в зависимости от направлений их расходования.

Если за счет средств негосударственного целевого финансирования организация осуществляет затраты капитального характера (например, приобретает основные средства), отражайте это так:

Дебет 08 Кредит 60
– отражена стоимость имущества, приобретенного за плату, которое будет учтено в составе основных средств;

Дебет 01 Кредит 08
– принято к учету и введено в эксплуатацию основное средство по первоначальной стоимости;

Дебет 86 Кредит 98-2
– отражены средства целевого финансирования в составе доходов будущих периодов (на стоимость приобретенного основного средства).

Затем ежемесячно (по мере начисления амортизации):

Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 02
– начислена амортизация по основным средствам, приобретенным за счет негосударственного целевого финансирования;

Дебет 98-2 Кредит 91-1
– учтена в составе прочих доходов сумма амортизации, начисленная по основным средствам, приобретенным за счет негосударственного целевого финансирования.

Если за счет средств негосударственного целевого финансирования организация осуществляет текущие расходы (например, выплату премий сотрудникам), отражайте это следующим образом:

Дебет 20 (23, 26, 44…) Кредит 70 (69, 73, 76…)
– отражены текущие расходы, источником финансирования которых являются средства негосударственного целевого финансирования;

Дебет 86 Кредит 98-2
– отнесена на доходы будущих периодов сумма средств негосударственного целевого финансирования, направленная на покрытие текущих расходов;

Дебет 98-2 Кредит 91-1
– учтена в составе прочих доходов сумма средств негосударственного целевого финансирования, направленная на покрытие текущих расходов.

Такая корреспонденция счетов следует из Инструкции к плану счетов (счета 98, 91).

Особый порядок отражения в бухучете использования средств целевого финансирования предусмотрен в отношении договоров участия в долевом строительстве. Организация-застройщик может получить целевые средства от дольщиков на финансирование строительства. Такая сделка предполагает в конечном итоге передачу инвесторам объекта строительства или выплату им дохода от инвестиционной деятельности. Поэтому бухучет организуйте следующим образом.

Средства на финансирование строительства учитывайте на отдельном субсчете к счету 76, например «Расчеты с инвесторами». В момент их получения делайте проводку:

Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с инвесторами»
– получены средства дольщиков на строительство объекта.

Все затраты, связанные со строительством объекта (стоимость работ подрядчика, израсходованных материалов, оборудования, переданного для установки на объекте, и т. д.), отражайте на счете 08-3 «Строительство объектов основных средств» в общем порядке:

Дебет 08-3 Кредит 60 (10, 07, …)
– отражена стоимость работ подрядчика, израсходованных материалов, оборудования, переданного для установки на объекте, и т. д.;

После того как готовый объект будет передан инвесторам, в бухучете сделайте проводку:

Дебет 76 Кредит 08-3
– отражена передача инвесторам построенного объекта.

Экономия средств

В рамках получения и расходования средств негосударственного целевого финансирования возможна и такая ситуация, когда получатель средств тратит на целевые мероприятия меньшую сумму, чем была выделена инвестором. Если на основании договора эта сумма остается у получателя средств, то в бухучете сделайте записи:

Дебет 86 Кредит 90-1 (91-1)
– отражена экономия получателя средств целевого финансирования (застройщика при передаче объекта инвестору).

Такой порядок предусмотрен Инструкцией к плану счетов, пунктом 7 ПБУ 9/99, пунктом 3.1.1 Положения, утвержденного письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 160, и рекомендован Минфином России в письме от 9 октября 2006 г. № 07-05-06/245.

Если же договор предусматривает окончательный расчет между инвестором и получателем средств на основании фактических затрат, то в этом случае сумма экономии возвращается инвестору:

Дебет 86 Кредит 51 (50, 52)
– перечислена инвестору сумма экономии средств целевого финансирования.

Страховые взносы

Ситуация: нужно ли начислить страховые взносы на зарплату сотрудников, источником финансирования которой являются средства негосударственного целевого финансирования

Да, нужно.

Законодательство не связывает обязанность по начислению страховых взносов с источниками финансирования выплат в пользу сотрудников.

Страховые взносы начисляются на выплаты, которые сотрудники получают в рамках трудовых отношений (ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, ч. 1 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Выплаты, которые финансируются за счет средств негосударственного целевого финансирования, не являются исключением, облагаются страховыми взносами в общем порядке (ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ и ст. 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с выплат сотрудникам по трудовым договорам (зарплаты), источником финансирования которых являются полученные организацией гранты

Да, нужно.

Суммы, получаемые гражданами в виде грантов, исключаются из налоговой базы по НДФЛ, если они предоставлены:

Об этом сказано в пункте 6 статьи 217 Налогового кодекса РФ.

Однако данная льгота распространяется только на случаи, когда получателем гранта является сам гражданин (плательщик НДФЛ) (п. 6 ст. 217, п. 1 ст. 207 НК РФ).

Поэтому, если получателем гранта является организация, то воспользоваться льготой, предусмотренной пунктом 6 статьи 217 Налогового кодекса РФ, нельзя. А значит, организация должна удержать НДФЛ с выплат сотрудникам, источником финансирования которых являются полученные организацией гранты.

Аналогичной позиции придерживается и налоговая служба (см., например, письмо УФНС России по г. Москве от 30 июля 2007 г. № 28-11/072801).

Налог на прибыль

Средства целевого финансирования, полученные по основаниям, предусмотренным в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, при расчете налога на прибыль в состав доходов не включайте. Это правило, в частности, относится к:

  • выделенным в пользу организации грантам;
  • инвестициям, полученным при проведении инвестиционных конкурсов;
  • инвестициям, поступившим от иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений;
  • средствам дольщиков и инвесторов, аккумулированным на счетах организации-застройщика.

Курсовые разницы по средствам целевого финансирования в иностранной валюте относятся к доходам (расходам) в рамках целевого финансирования и не учитываются при расчете налога на прибыль (письмо Минфина России от 21 мая 2013 г. № 03-03-06/1/17924).

При этом для того, чтобы полученные средства в целях расчета налога на прибыль признавались целевым финансированием, необходимо выполнение ряда условий. В частности, средства от иностранных инвесторов, поступившие на финансирование капитальных вложений, признаются целевым финансированием, только если организация использовала их в течение одного календарного года с момента получения (абз. 9 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Полный перечень средств и условий их признания целевым финансированием при расчете налога на прибыль приведен в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Для того чтобы не учитывать полученные суммы целевого финансирования при расчете налога на прибыль, необходимо выполнить два обязательных условия:

При отсутствии раздельного учета поступившие средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

Об этом говорится в абзаце 1 подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: как в целях расчета налога на прибыль документально подтвердить ведение раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках негосударственного целевого финансирования

Ведите раздельный учет в самостоятельно разработанных регистрах, формы и применение которых закрепите в учетной политике для целей налогообложения.

Организация, получившая средства целевого финансирования, обязана вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования (абз. 1 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Однако каким образом необходимо организовать такой учет, в законодательстве не сказано. Поэтому разработать регистры для ведения раздельного учета доходов (расходов) организация вправе самостоятельно. Закрепить применение разработанных форм необходимо в учетной политике для целей налогообложения. Подтверждает такую позицию и Минфин России в письме от 13 марта 2006 г. № 03-11-04/2/59. Несмотря на то что данные разъяснения обращены к организациям, применяющим упрощенку, им могут следовать и организации на общей системе налогообложения.

Главбух советует: при составлении регистров для ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках негосударственного целевого финансирования, можно взять за основу готовые формы, рекомендованные налоговой службой для некоммерческих организаций.

Формы регистров приведены в рекомендациях МНС России. Для учета получения и расходования целевых средств предлагается использовать следующие регистры:

Использование средств

Средства целевого финансирования организация должна использовать строго по целевому назначению (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). При нарушении этого условия полученное имущество нужно включить в состав внереализационных доходов (п. 14 ст. 250 НК РФ). Если организация применяет метод начисления, то сделать это нужно на одну из следующих дат:

  • когда получатель средств целевого финансирования использовал указанные средства не по целевому назначению;
  • когда были нарушены условия предоставления средств целевого финансирования.
    Об этом говорится в подпункте 9 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса РФ.

Организации, применяющие кассовый метод, могут отразить доходы в виде средств, использованных не по целевому назначению, в тот же момент, что и организации, применяющие метод начисления. Это связано с тем, что в данном случае доход (экономическая выгода) возникает именно в момент, когда организация использовала целевые средства не по целевому назначению (нарушила условия их предоставления) (ст. 247, 41 НК РФ).

На средства целевого финансирования, которые не перечислены в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, льгота, предусмотренная данным подпунктом, не распространяется. А значит, такое имущество (в т. ч. денежные средства) нужно учесть в доходах при расчете налога на прибыль (при отсутствии других льгот, освобождающих указанные суммы от налогообложения) (п. 8 ст. 250 НК РФ). Это, в частности, относится к средствам, поступившим от учредителей на финансирование целевых мероприятий. Такое имущество (в т. ч. денежные средства) учтите при расчете налога на прибыль в порядке, предусмотренном для получения финансовой помощи от учредителя.

Внимание: следует разграничивать целевое финансирование, которое освобождается от налогообложения по подпункту 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, от целевых поступлений.

Перечень целевых поступлений приведен в пункте 2 статьи 251 Налогового кодекса РФ. Данные средства при соблюдении определенных условий также можно не учитывать при налогообложении прибыли. Однако эти положения действуют только в отношении некоммерческих организаций.

Ситуация: можно ли учесть в составе расходов при расчете налога на прибыль затраты организации, которые оплачены за счет средств негосударственного целевого финансирования (например, амортизация, зарплата персонала)

Ответ на этот вопрос зависит от того, перечислены ли полученные средства целевого финансирования в перечне, приведенном в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Если полученные целевые средства входят в указанный перечень, то учесть при расчете налога на прибыль расходы, оплаченные за счет таких средств, нельзя. Это объясняется следующим.

Организация, получившая средства целевого финансирования, обязана вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Это условие связано с тем, что по деятельности, финансируемой за счет целевых средств, организация налоговую базу по налогу на прибыль не формирует. А значит, учитывать затраты, оплаченные за счет средств целевого финансирования, в составе расходов при расчете налога на прибыль нельзя (п. 1 ст. 252, п. 17 ст. 270 НК РФ).

В частности, основные средства, приобретенные за счет средств негосударственного целевого финансирования, амортизируемым имуществом не признаются (подп. 7 п. 2 ст. 256 НК РФ). А значит, их стоимость не включается в расходы при расчете налога на прибыль.

Аналогичной позиции в отношении формирования налоговой базы по налогу на прибыль при поступлении и использовании средств целевого финансирования придерживается и Минфин России в письмах от 10 ноября 2009 г. № 03-03-06/1/739, от 12 февраля 2004 г. № 04-04-04/19.

Иная ситуация возникнет, если полученные средства целевого финансирования не признаются таковыми в целях расчета налог на прибыль. В этом случае льгота, предусмотренная подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, на них не распространяется. А значит, такое имущество (в т. ч. денежные средства) нужно учесть в доходах при расчете налога на прибыль (при отсутствии других льгот, освобождающих указанные суммы от налогообложения) (п. 8 ст. 250 НК РФ). Соответственно, на расходы, оплаченные за счет этих средств, можно уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль (ст. 252 НК РФ). Данное утверждение касается, в частности, оплаты расходов за счет средств целевого финансирования (финансовой помощи), полученных от учредителя (если доля учредителя в уставном капитале организации не превышает 50%). Более подробно об этом см. Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении получение финансовой помощи от учредителя (участника, акционера).

Экономия средств

В ряде случаев в рамках получения и расходования средств целевого финансирования возможна ситуация, когда получатель тратит на предусмотренные программы меньшую сумму, чем это предусмотрено в договоре. В этом случае возможны два варианта:

  • сумма экономии остается у получателя средств целевого финансирования;
  • получатель средств целевого финансирования возвращает инвесторам образовавшуюся сумму экономии.

Ситуация: нужно ли отразить в доходах при расчете налога на прибыль сумму экономии средств негосударственного целевого финансирования, которая остается у получателя средств

Да, нужно.

Средства целевого финансирования, полученные по основаниям и на условиях, предусмотренных в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, не учитываются при расчете налога на прибыль при соблюдении двух условий:

  • организация – получатель средств должна организовать раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках негосударственного целевого финансирования;
  • полученные средства должны быть использованы строго по целевому назначению.

Это правило следует из абзаца 1 подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Если в результате проведения целевых мероприятий организация получает экономию целевых средств, которая остается в ее распоряжении, то такие средства признаются использованными не по целевому назначению. А значит, их нужно включить в состав внереализационных доходов (п. 14 ст. 250 НК РФ).

Такой позиции придерживается и Минфин России в письмах от 28 апреля 2009 г. № 03-11-06/2/71, от 10 октября 2006 г. № 03-11-04/2/201. Хотя указанные письма действуют в отношении организаций на упрощенке, их можно применять и организациям на общей системе налогообложения (ст. 346.15, 251, 250 НК РФ).

Отчетность об использовании целевого финансирования

По окончании года, в котором были получены средства целевого финансирования, организация должна представить в налоговую инспекцию Отчет о целевом использовании имущества (лист 07 декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом ФНС России от 26 ноября 2014 г. № ММВ-7-3/600). То есть указанный отчет нужно сдать в составе годовой декларации по налогу на прибыль в срок не позднее 28 марта года, следующего за истекшим (п. 4 ст. 289 НК РФ). Сдавать лист 07 в составе декларации, подаваемой по итогам отчетных периодов, не нужно.

НДС

По общему правилу начислять НДС с сумм, полученных в рамках целевого финансирования, не нужно. Это объясняется тем, что объектом обложения НДС является реализация товаров, работ, услуг. В данном случае реализации не происходит – источник финансирования (инвестор) лишь компенсирует получателю средств сумму, израсходованную на целевые мероприятия. Такой вывод позволяют сделать подпункт 1 пункта 1 статьи 146 и статья 39 Налогового кодекса РФ. Однако из этого правила могут быть исключения, в частности, если средства целевого финансирования направлены на оплату товаров (работ, услуг), которые реализует организация – получатель средств. Например, такая ситуация может возникнуть, когда средства целевого финансирования получает организация-застройщик, которая самостоятельно выполняет строительно-монтажные работы. Подробнее об этом см. Нужно ли застройщику платить НДС с сумм, поступающих от участников долевого строительства жилого дома. Средства по договору поступают от подрядчика, который принимает участие в строительстве. Жилой дом не сдан в эксплуатацию.

Ситуация: можно ли принять к вычету НДС по товарам, работам, услугам, которые были приобретены за счет полученных средств негосударственного целевого финансирования

Да, можно.

Условия, при которых организация вправе принять к вычету входной НДС, определены в статьях 171 и 172 Налогового кодекса РФ. От того, за счет каких источников были приобретены товары (работы, услуги), право организации-покупателя на вычет по НДС не зависит. Поэтому в рассматриваемой ситуации входной НДС можно принять к вычету на общих основаниях.

Аналогичной позиции в подобной ситуации придерживается Минфин России в письмах:

О том, нужно ли начислить НДС с сумм экономии средств целевого финансирования, см. Как начислить НДС при получении сумм, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг).

<…>

Из рекомендации
Ольги Цибизовой, начальника отдела косвенных налогов департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Какие операции облагаются НДС

<…>

Ситуация: нужно ли платить НДС застройщику с сумм, поступающих от участников долевого строительства жилого дома. Средства по договору поступают от подрядчика, который принимает участие в строительстве. Жилой дом не сдан в эксплуатацию

Да, нужно, но только с части средств, поступающих от участников долевого строительства жилого дома на оплату строительных работ, выполненных собственными силами застройщика.

По договору участия в долевом строительстве застройщик обязуется построить объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию передать его участникам долевого строительства. В свою очередь каждый участник должен заплатить предусмотренную договором сумму и по окончании строительства принять свою часть объекта.

Застройщик может вести строительство собственными силами и (или) силами подрядных организаций.

Об этом сказано в части 1 статьи 4 Закона от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ.

Сумма договора может включать в себя:

  • стоимость услуг застройщика (независимо от способа ведения строительства);
  • стоимость строительных работ, а именно возмещение затрат застройщика на привлечение подрядчиков (при ведении строительства силами подрядных организаций) и (или) стоимость работ, выполненных непосредственно застройщиком (при ведении строительства собственными силами).

Это следует из положений части 1 статьи 5 Закона от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ.

Услуги застройщика в рамках договора долевого участия не облагаются НДС (подп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ). Исключением из правила являются услуги застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения. При этом к объектам производственного назначения относятся объекты, предназначенные для использования в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг). По мнению ФНС России к таким объектам относятся нежилые помещения многоквартирных домов, которые не входят в состав общего имущества и предназначены для ведения предпринимательской деятельности (размещения офисов, магазинов, объектов общепита и т. п.). Таким образом, льгота предусмотренная подпунктом 23.1 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ, распространяется только на услуги застройщика по договорам, которые предусматривают передачу дольщикам жилых помещений, а также помещений, предназначенных для личных или семейных нужд (например, машино-мест в подземной автостоянке). Если договором предусмотрена передача дольщикам нежилых помещений, предназначенных для предпринимательской деятельности, то со стоимости услуг, относящихся к этой части долевого строительства, застройщик должен начислить НДС. Для этого ему придется вести раздельный учет.

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 26 июня 2012 г. № 03-07-15/67, от 4 мая 2012 г. № 03-07-10/10, ФНС России от 16 июля 2012 г. № ЕД-4-3/11645.

Следует отметить, что ранее Минфин России придерживался другой точки зрения. В письмах от 8 июня 2011 г. № 03-07-10/11, от 24 мая 2011 г. № 03-07-10/09, от 11 мая 2011 г. № 03-07-10/08 говорилось, что стоимость услуг застройщика освобождается от НДС в полном объеме. Даже если среди дольщиков есть организации, которые по окончании строительства получают в собственность помещения, предназначенные для ведения предпринимательской деятельности. Однако с 1 октября 2011 года (дата вступления в силу действующей редакции подпункта 23.1 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ), когда в Налоговом кодексе РФ появилось определение объектов производственного назначения, прежние разъяснения утратили актуальность.

Главбух советует: есть аргументы, позволяющие не начислять НДС со стоимости услуг застройщиков по договорам, которые предусматривают передачу дольщикам нежилых помещений для использования в некоторых видах предпринимательской деятельности. Они заключаются в следующем.

Льгота, предусмотренная подпунктом 23.1 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ, распространяется на услуги застройщиков в рамках договоров долевого участия, кроме услуг, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения. Исходя из буквального содержания этой нормы, к объектам производственного назначения относят объекты, предназначенные для использования в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг). Контролирующие ведомства подразумевают под такими объектами любые помещения, которые предназначены для ведения предпринимательской деятельности. Однако некоторые суды придают понятию «производство товаров (работ, услуг)» более узкий смысл. Они полагают, что это понятие охватывает только процесс изготовления и реализации собственной продукции (см., например, определения ВАС РФ от 5 марта 2009 г. № 3302/08, от 19 декабря 2007 г. № 14134/07, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 17 апреля 2012 г. № А03-11940/2011, Волго-Вятского округа от 14 июля 2011 г. № А29-8379/2010, Центрального округа от 31 октября 2008 г. № А48-3912/07-2, от 14 июня 2007 г. № А82-6804/2005-99). Опираясь на такое толкование определения «производство», застройщики могут попытаться обосновать правомерность применения налоговой льготы ко всей стоимости своих услуг независимо от того, что часть помещений в многоквартирном доме передается дольщикам для ведения предпринимательской деятельности, не связанной с производством (например, для организации торговли или оказания бытовых услуг). Однако следует учитывать, что перечисленные судебные решения были приняты по спорам о необходимости ведения раздельного учета НДС в тех случаях, когда доля расходов на производство товаров (работ, услуг) не превышает пяти процентов от совокупных расходов организации. Не исключено, что в рассматриваемой ситуации суды будут придерживаться другой позиции. В настоящее время арбитражная практика по этому вопросу не сложилась.

Со средств, поступающих от участников долевого строительства в оплату строительных работ, которые застройщик выполняет собственными силами, застройщик должен заплатить НДС как с выручки от реализации (ст. 39 и подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

В части строительных работ, которые ведутся силами подрядчиков, суммы, поступающие от участников долевого строительства, для застройщика не являются выручкой от реализации. Они представляют собой возмещение расходов застройщика на оплату услуг подрядных организаций, с которых платить НДС не нужно.

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 7 июля 2009 г. № 03-07-10/10, от 25 марта 2008 г. № 03-07-10/02, от 12 июля 2005 г. № 03-04-01/82. Несмотря на то что приведенные письма выпущены до введения льготы по НДС в отношении услуг застройщика, их положения, разъясняющие порядок налогообложения затрат на привлечение подрядчика и самостоятельно выполненных застройщиком строительных работ, можно применять и сейчас, так как по ним законодательство не изменилось.

Сказанное в равной мере относится к расчетам с любыми участниками долевого строительства, в том числе и с участниками, которые одновременно являются подрядчиками по строительству жилого дома. Никаких исключений для них законодательством не установлено. При этом вместо расчетов в денежной форме подрядчик и застройщик могут провести взаимозачет. В рассматриваемой ситуации у каждой из сторон возникают однородные встречные обязательства: у застройщика – по договору строительного подряда, у подрядчика – по договору участия в долевом строительстве. Такие обязательства могут быть прекращены зачетом. Это следует из статьи 410 Гражданского кодекса РФ.

<…>

Из рекомендации
Сергея Разгулина, действительного государственного советника РФ 3-го класса

Как поставщику отразить в бухучете и при налогообложении скидки, подарки, премии и бонусы, предоставленные покупателям

<…>

Виды поощрений

Чтобы увеличить объем продаж и привлечь новых клиентов, поставщики часто используют различные системы поощрений. Например, предоставляют покупателям скидки, премии, бонусы, подарки.

Понятия «скидка», «премия», «бонус» в законодательстве не определены. Однако, учитывая сложившуюся практику и экономический смысл, под ними можно понимать следующее.

Скидка – как правило, уменьшение договорной цены на товар, работы или услуги за выполнение определенных условий. К одной из форм скидок можно отнести уменьшение суммы задолженности покупателя за поставленный товар, выполненные работы или оказанные услуги.

Премия – деньги, выплаченные покупателю за выполнение определенных условий договора. Например, премию могут выдать за объем приобретенного товара, работ, услуг. При этом премия, связанная с поставкой товара, также может являться одной из форм скидок, когда это происходит в уменьшение стоимости поставки (письмо Минфина России от 7 сентября 2012 г. № 03-07-11/364).

Бонус – поощрение в виде поставки покупателю дополнительной партии товара, выполнения объема работ и оказания услуг сверх изначально оговоренного без оплаты. Фактически бонус состоит из двух взаимосвязанных хозяйственных операций:

  • предоставления скидки в уменьшение цены, определенной в договоре;
  • реализации товаров, работ или услуг за счет возникшей кредиторской задолженности перед покупателем. При этом сумму задолженности следует рассматривать как полученный аванс (письмо Минфина России от 31 августа 2012 г. № 03-07-15/118).

Подарок – еще один вид поощрения за выполнение условий договора. Как и бонус, он сочетает в себе несколько понятий. При этом следует учитывать его экономическую сущность и механизм действия такого поощрения. Например, продавец может предоставить подарок в случае:

  • приобретения покупателем комплекта товаров, работ, услуг. Например, при покупке двух единиц товара третью предоставляют бесплатно. Это можно расценивать как премию в натуральной форме;
  • достижения покупателем установленного объема приобретений. Это можно рассматривать как бонус. То есть покупателю сначала предоставлена скидка на стоимость подарка и в счет возникшей кредиторской задолженности он и предоставлен;
  • проведения рекламной акции. Например, всем клиентам – подарок в праздничный день. А это уже безвозмездная передача (п. 2 ст. 423, ст. 572 ГК РФ). Объясняется это тем, что отношения, связанные с предоставлением такого рода подарков, носят стимулирующий, а не поощрительный характер в рамках заключенного договора;
  • других акций и мероприятий.

Условие о предоставлении поощрения может быть предусмотрено как непосредственно в договоре с контрагентом, так и в отдельном соглашении, являющемся его неотъемлемой частью (п. 2 ст. 424 ГК РФ).

Продавец определяет вид и размер поощрения самостоятельно и согласовывает его с контрагентом, например, направив покупателю извещение – кредит-ноту (п. 2 ст. 1 и п. 4 ст. 421 ГК РФ).

Ситуация: можно ли предоставлять покупателю-организации подарки на сумму свыше 3000 руб. Предоставление подарка связано с выполнением покупателем определенных условий договора

Да, можно.

Ведь ограничение в 3000 руб. действует только для договоров дарения между организациями, когда одна сторона безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне вещь в собственность. Это следует из пункта 1 статьи 572 и пункта 1 статьи 575 Гражданского кодекса РФ.

А в рассматриваемой ситуации речь о безвозмездной передаче не идет. Продавец поощряет покупателя за то, что он выполнил определенные условия, встречные обязательства. А значит, стоимость переданного подарка значения не имеет.

Аналогичной точки зрения придерживаются и суды (п. 3 информационного письма ВАС РФ от 21 декабря 2005 г. № 104).

Бухучет: скидки

Скидки предоставляют:

Если скидка предоставлена в момент продажи или после нее для будущих поставок, то для целей бухучета это можно считать реализацией по согласованной сторонами цене. При этом установленная цена может быть меньше той, что продавец заявляет в обычных условиях. В учете такую скидку отражать не придется. Нужно только отразить реализацию стандартными проводками.

Факт реализации зафиксируйте следующей записью:

Дебет 62 (50) Кредит 90-1
– отражена выручка от реализации с учетом скидки.

Если платите НДС и им облагается товар (работы, услуги), то одновременно с реализацией отразите его начисление так:

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС с фактической суммы реализации;

Ну, а при получении оплаты на счет в банке составьте следующую проводку:

Дебет 51 Кредит 62
– получена оплата от покупателя с учетом скидки.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 50, 51, 62, 68 и 90), пункта 6 ПБУ 9/99 и разъяснен в письме Минфина России от 6 февраля 2015 г. № 07-04-06/5027.

Если скидка предоставлена на уже проданный товар, работы или услуги, то отражайте ее в бухучете в зависимости от того, когда поощрили покупателя:

Скидка предоставлена в том же году, когда прошла реализация
Скорректируйте выручку от реализации в периоде на сумму поощрения в момент его предоставления. В бухучете такие операции отразите следующим образом.

В момент реализации до предоставления скидки оформите обычные проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1
– отражена выручка от реализации;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС (проводку делайте, только если платите налог и реализация им облагается).

В момент предоставления скидки:

Дебет 62 Кредит 90-1
– сторнирована выручка по ранее отгруженным товарам, работам, услугам на сумму предоставленной скидки.

После выставления корректировочного счета-фактуры покупателю:

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– сторнирован НДС от суммы предоставленной скидки.

Такой порядок установлен пунктами 6, 6.5 ПБУ 9/99.

Скидка предоставлена в периодах, следующих за годом, в котором прошла реализация
Отразите ее в составе прочих расходов в текущем периоде на дату предоставления (п. 11 ПБУ 10/99).

При выявлении расходов прошлых лет в учете сделайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 62
– выявлены убытки прошлых лет, связанные с предоставлением скидки покупателю (без учета НДС).

После выставления корректировочного счета-фактуры покупателю:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 62
– принят к вычету НДС от суммы предоставленной скидки.

Такой порядок установлен пунктом 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, Инструкцией к плану счетов (счет 91), пунктов 6 и 6.4 ПБУ 9/99 и разъяснен в письме Минфина России от 6 февраля 2015 г. № 07-04-06/5027.

Предоставление скидки (в т. ч. в денежной форме), которая не изменяет цену товара по условиям договора, следует рассматривать как реализацию имущества.

В бухучете предоставление такой скидки в виде дополнительной партии товара отразите проводками:

Дебет 62 Кредит 90-1
– отражена выручка от реализации партии товара в рамках скидки (в сумме скидки);

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС (проводку делайте, только если платите налог и реализация им облагается);

Дебет 90-2 Кредит 62
– сумма предоставленной покупателю скидки отнесена на себестоимость (без учета НДС).

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 41, 62, 68, 90).

Если скидку предоставляете в денежной форме, то в учете сделайте записи:

Дебет 90-2 (44) Кредит 62
– начислена денежная премия покупателю;

Дебет 62 Кредит 51
– выплачена премия покупателю.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 51, 62, 68, 90).

Налог на прибыль

Поощрение может изменять цену товаров, работ или услуг, установленную в договоре, а может и не затрагивать ее. Порядок учета поощрения при расчете налога на прибыль зависит от того, каким методом вы определяете доходы и расходы.

Поощрение изменяет цену

Учет при расчете налога на прибыль методом начисления зависит от того, когда поощрение, которое изменяет цену, было предоставлено – в том же отчетном (налоговом) периоде, когда прошла реализация, или в последующих.

Так, если поощрение предоставлено в том же периоде, то скорректируйте базу для расчета налога на прибыль в текущей отчетности (п. 7 ст. 274 НК РФ).

Если уменьшение цены на товары затрагивает налоговые обязательства продавца по налогу на прибыль в прошедших отчетных (налоговых) периодах, то можно поступить одним из следующих способов:

  • сдать уточненные декларации по налогу на прибыль за прошлые отчетные (налоговые) периоды;
  • не подавать уточненные декларации, а пересчитать налоговую базу и сумму налога за тот период, в котором было предоставлено поощрение, и отразить это в налоговой декларации за этот же период;
  • не принимать никаких мер по корректировке налоговой базы (например, если сумма переплаты незначительна).

Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 22 мая 2015 г. № 03-03-06/1/29540.

Подробнее об этом см. В каких случаях организация обязана подать уточненную налоговую декларацию.

Что касается кассового метода, то доход от реализации признают по нему на дату поступления денег от покупателей. Соответственно, корректировать выручку после предоставления поощрения не придется. Даже если это ретроскидка, то есть когда изменяется цена уже реализованного товара. Ведь в этом случае деньги, полученные ранее, надо переквалифицировать в аванс, а его при кассовом методе тоже учитывают в доходах. А значит, налоговая база никак не изменится. Это следует из пункта 2 статьи 273 Налогового кодекса РФ и подтверждено в письме УФНС России по Московской области от 5 октября 2006 г. № 22-22-И/0460.

Расходы же, связанные с предоставлением премии, бонуса или подарка в зачет изменений цены, учитывайте так же, как и в ситуации, когда цены не изменяются.

НДС

В договоре поставки непродовольственных товаров стороны могут закрепить условие: влияет поощрение – скидка, бонус, премия или подарок – на цену товара или нет.

Если поощрение не изменяет цену товаров, то налоговую базу по НДС корректировать не нужно (п. 2.1 ст. 154 НК РФ).

Когда поощрение изменяет цену товара, скорректируйте базу для расчета НДС. Для этого выставьте корректировочный счет-фактуру (подп. 4 п. 3 ст. 170, п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ).

Сумму НДС с разницы, возникшей в результате уменьшения стоимости товара, можно принять к вычету (абз. 3 п. 3 ст. 168, абз. 3 п. 1 и п. 2 ст. 169, п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ).

Изменилась цена по товарам, указанным в нескольких первичных счетах-фактурах? Тогда в адрес одного и того же покупателя можете оформить единый корректировочный счет-фактуру (абз. 2 подп. 13 п. 5.2 ст. 169 НК РФ).

Подробнее об этом см.:

В аналогичном порядке учитывайте при расчете НДС получение поощрения на работы (услуги).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении выплаты премии покупателю за достижение установленного договором объема покупок. По условиям договора премия не изменяет стоимость товаров

ООО «Торговая фирма "Гермес"» продает товары оптом. Организация применяет метод начисления. Налог на прибыль платит ежемесячно.

5 октября «Гермес» заключил договор купли-продажи с ООО «Альфа» на приобретение партии товаров. Согласно договору, если «Альфа» приобретает у «Гермеса» товары на сумму 1 100 000 руб. (в т. ч. НДС – 100 000 руб.), «Гермес» выплачивает «Альфе» премию в размере 30 000 руб.

15 октября «Альфа» приобрела у «Гермеса» партию товаров на сумму 1 100 000 руб. (в т. ч. НДС – 100 000 руб.).

Себестоимость проданных «Гермесом» товаров составила 500 000 руб. Во исполнение условий договора купли-продажи 22 октября «Гермес» перечислил «Альфе» денежную премию в размере 30 000 руб.

В учете «Гермеса» бухгалтер сделал такие проводки.

15 октября:

Дебет 62 Кредит 90-1
– 1 100 000 руб. – отражена выручка от реализации товаров;

Дебет 90-2 Кредит 41
– 500 000 руб. – списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 100 000 руб. – начислен НДС с выручки от реализации.

22 октября:

Дебет 90 (44) Кредит 62
– 30 000 руб. – начислена денежная премия покупателю.

Поскольку поощрение в виде премии не привело к уменьшению цены товара, налоговая база по НДС не корректируется.

Дебет 62 Кредит 51
– 30 000 руб. – выплачена премия покупателю.

Предоставление премии не изменяет цену товара, поэтому бухгалтер «Гермеса» применил положения подпункта 19.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ и учел премию в размере 30 000 руб. в составе внереализационных расходов.

В октябре при расчете налога на прибыль бухгалтер включил:

  • в состав доходов – 1 000 000 руб.;
  • в состав расходов – 530 000 руб. (30 000 руб. + 500 000 руб.).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении выплаты премии покупателю за достижение установленного договором объема покупок. По условиям договора премия изменяет стоимость товаров. Премия предоставлена после реализации товаров

ООО «Торговая фирма "Гермес"» продает товары оптом. Организация применяет метод начисления. Налог на прибыль платит ежемесячно.

5 октября «Гермес» заключил договор купли-продажи с ООО «Альфа» на приобретение партии товаров. Согласно договору, если «Альфа» приобретает у «Гермеса» товары на сумму 1 100 000 руб. (в т. ч. НДС – 100 000 руб.), «Гермес» уменьшает их стоимость на 10 процентов.

15 октября «Альфа» приобрела у «Гермеса» партию товаров на сумму 1 100 000 руб. (в т. ч. НДС – 100 000 руб.).

Себестоимость проданных «Гермесом» товаров составила 500 000 руб. Во исполнение условий договора купли-продажи 22 октября «Гермес» предоставил «Альфе» скидку в размере 10 процентов от стоимости товаров.

В учете «Гермеса» бухгалтер сделал следующие проводки.

15 октября:

Дебет 62 Кредит 90-1
– 1 100 000 руб. – отражена выручка от реализации товаров;

Дебет 90-2 Кредит 41
– 500 000 руб. – списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 100 000 руб. – начислен НДС с выручки от реализации.

22 октября:

Дебет 62 Кредит 90-1
– 110 000 руб. – сторнирована выручка по ранее отгруженным товарам (на сумму предоставленной скидки);

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 10 000 руб. – сторнирован НДС от суммы предоставленной скидки (на основании корректировочного счета-фактуры).

Поскольку поощрение в виде премии привело к уменьшению цены товара, то налоговая база по налогу на прибыль корректируется в текущем отчетном периоде на сумму поощрения.

В октябре при расчете налога на прибыль бухгалтер включил:

  • в состав доходов – 900 000 руб.;
  • в состав расходов – 500 000 руб.

При поставке продовольственных товаров в договоре может быть условие о вознаграждении (премии) за достижение определенного объема закупок. Размер такого вознаграждения не должен превышать 10 процентов от цены приобретенных товаров. Цену товаров данный вид поощрения не меняет независимо от условий договора. Такой порядок следует из положений пункта 4 статьи 9 Закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ. Предоставив вознаграждение за объем закупки, налоговую базу по НДС корректировать не нужно. Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 18 сентября 2013 г. № 03-07-09/38617.

Ситуация: должен ли продавец корректировать базу по НДС, если вознаграждение он выплатил гражданину, купившему товар в розницу

Да, должен. В этом случае выплаченное вознаграждение меняет цену товаров, проданных в розницу, даже если в договоре есть обратное условие.

Дело в том, что, когда организация предоставляет гражданам скидки, бонусы, премии, подарки, торгуя в розницу, положения пункта 2.1 статьи 154 Налогового кодекса РФ не действуют. Эту норму надо применять только в отношении оптовой торговли, когда с покупателями заключается договор поставки товаров. Аналогичные разъяснения есть в письме Минфина России от 11 июля 2013 г. № 03-07-11/26921.

Более того, по логике Минфина России при розничной торговле продовольственными товарами норма пункта 4 статьи 9 Закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ также не применяется. Ведь она регулирует оптовые поставки.

Следовательно, предоставленное гражданину поощрение изменяет цену проданных ему в розницу товаров независимо от того, какие это товары – продовольственные или непродовольственные. Данные выводы есть в постановлениях Президиума ВАС РФ от 7 февраля 2012 г. № 11637/11 и от 22 декабря 2009 г. № 11175/09.

То есть в любом случае в ситуации, когда организация выплачивает гражданину-покупателю вознаграждение, первоначальная цена товара меняется. А потому на сумму такого поощрения придется скорректировать налоговую базу по НДС, составив корректировочный счет-фактуру. Такой документ оформите в одном экземпляре, для себя. Ведь граждане, которые не занимаются предпринимательской деятельностью, не платят НДС и потому воспользоваться правом на вычет попросту не смогут. Сумму НДС с разницы, возникшей в результате уменьшения стоимости товара, можете принять к вычету. Все это следует из пункта 1 статьи 143, абзаца 3 пункта 3 статьи 168, абзаца 3 пункта 1 и пункта 2 статьи 169, подпункта 4 пункта 3 статьи 170, пункта 13 статьи 171, пункта 10 статьи 172 Налогового кодекса РФ.

<…>

Из рекомендации
Елены Поповой, государственного советника налоговой службы РФ I ранга.

Как отразить в бухучете и при налогообложении реализацию работ (услуг)


<…>

Бухучет

В бухучете доходы и расходы от реализации работ (услуг) учитывайте тогда, когда работа выполнена, а услуга оказана (подп. «г» п. 12 и п. 13 ПБУ 9/99, п. 18 ПБУ 10/99).

Работа (услуга) считается выполненной (оказанной), когда ее результат принят заказчиком и подписаны документы, удостоверяющие это (ст. 720, 783 ГК РФ).

О том, какими документами оформить выполнение работ, см. Как документально оформить отгрузку готовой продукции (выполнение работ, оказание услуг).

Значит, доходы и расходы отражайте на дату подписания этих документов как исполнителем, так и заказчиком (подп. «г» п. 12 и п. 13 ПБУ 9/99, п. 18 ПБУ 10/99, ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Для организаций, которые вправе вести бухучет в упрощенном виде, предусмотрен особый порядок учета доходов и расходов (ч. 4, 5 ст. 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Доходом от реализации работ (услуг) будет выручка. Ее отражайте по кредиту счета 90-1. При этом делайте проводку:

Дебет 62 (76, 50) Кредит 90-1
– отражена выручка от реализации работ (услуг).

Если организация получила частичную (полную) предоплату в счет будущих работ (услуг), в учете сделайте следующие проводки:

Дебет 51 (50) Кредит 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным»
– получена частичная (полная) предоплата в счет предстоящих работ (услуг);

Дебет 62 субсчет «Расчеты по выполненным работам (услугам)» Кредит 90-1
– отражена выручка от реализации работ (услуг);

Дебет 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным» Кредит 62 субсчет «Расчеты по выполненным работам (услугам)»
– зачтена предоплата.

Такой порядок предусмотрен Инструкцией к плану счетов (счета 51, 50, 62, 90).

Расходами будут:

  • себестоимость выполненных работ (оказанных услуг);
  • расходы на продажу.

Их отражайте по дебету счета 90-2.

Себестоимость работ (услуг) списывайте с кредита счета 20 «Основное производство»:

Дебет 90-2 Кредит 20
– учтена в составе расходов себестоимость реализованных работ (услуг).

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов и подпункта «г» пункта 12 ПБУ 9/99.

О том, как отразить в составе затрат расходы на продажу, см. Как отразить в бухучете и при налогообложении расходы на продажу готовой продукции (работ, услуг).

О том, как учитывать себестоимость, см. Как учитывать затраты на производство продукции, работ или услуг.

Если организация, которая оказывает услуги (выполняет работы), является плательщиком НДС, одновременно с признанием выручки начислите этот налог. Начисление НДС отразите по дебету счета 90-3:

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС с реализации работ (услуг).

Если организация получила частичную (полную) предоплату в счет будущих работ (услуг), в учете сделайте следующие проводки по начислению НДС:

Дебет 51 (50) Кредит 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным»
– получена частичная (полная) предоплата от покупателя в счет предстоящих работ (услуг);

Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС с суммы предоплаты.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 68, 90).

ОСНО: налог на прибыль

Доходом от реализации работ (услуг) является выручка (п. 1 ст. 249 НК РФ). При расчете налога на прибыль ее учитывайте на дату принятия заказчиком результатов работ, услуг (этапа работ, услуг). То есть на дату составления и подписания сторонами документов, удостоверяющих передачу всей работы или этапа заказчику (например, акта об оказании услуг, выполнении работ) (письмо Минфина России от 15 мая 2008 г. № 03-03-06/2/56). Так поступайте, если организация применяет метод начисления (п. 3 ст. 271 НК РФ).

Если организация получила аванс в счет предстоящих работ (услуг), то при расчете налога на прибыль методом начисления сумму предоплаты не включайте в состав доходов от реализации. Это следует из положений статей 249, 271 и подпункта 1 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Если из договора не следует иное, по некоторым видам длящихся услуг составлять ежемесячные акты исполнителю необязательно. К таким услугам относятся, в частности, услуги связи и аренда (письма Минфина России от 13 ноября 2009 г. № 03-03-06/1/750, от 16 апреля 2009 г. № 03-03-06/1/247, от 6 октября 2008 г. № 03-03-06/1/559 и ФНС России от 29 декабря 2009 г. № 3-2-09/279). Доход от реализации таких услуг можно отражать на основании договора.

При кассовом методе выручку учтите в момент получения средств за оказанные услуги (выполненные работы). Предварительную оплату (аванс), полученный от заказчика, также учтите в составе доходов в момент получения (п. 2 ст. 273, подп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ). Это правило действует несмотря на то, что работы (услуги) еще фактически не приняты заказчиком (п. 8 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. № 98).

Выручку от реализации уменьшите на расходы, связанные с выполнением работ (оказанием услуг) (подп. 1 п. 3 ст. 315 НК РФ):

  • материальные расходы;
  • расходы на оплату труда;
  • суммы начисленной амортизации;
  • прочие расходы.

Подробнее об учете доходов и расходов от реализации работ (услуг) при расчете налога на прибыль см. Как учесть при налогообложении прибыли доходы и расходы при реализации произведенной продукции (работ, услуг).

Если выполняемые работы носят долгосрочный характер, например, строительные, научные, проектные и т. д., и в договоре на их выполнение (оказание) не предусмотрена их поэтапная сдача, выручку от их реализации учитывайте в течение периода, в котором будут выполняться эти работы (п. 2 ст. 271, ст. 316 НК РФ, письмо Минфина России от 26 октября 2005 г. № 07-05-06/279). Подробнее о том, как учитывать выручку, см. Как учесть при расчете налога на прибыль доходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам. Как в этом случае учитывать расходы, см. Как учесть при расчете налога на прибыль расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам.

При расчете налога на прибыль порядок признания доходов и расходов от реализации работ (услуг) может отличаться от бухгалтерского. В частности, различия возникают, если:

  • в бухгалтерском и налоговом учете не совпадают перечни прямых и косвенных расходов;
  • в бухгалтерском и налоговом учете не совпадает время признания доходов и расходов;
  • отдельные виды расходов, которые отражаются в бухучете, не учитываются (учитываются частично) при расчете налога на прибыль;
  • для расчета налога на прибыль организация применяет кассовый метод и т. д.

В этом случае возникают постоянные и (или) временные разницы. Поэтому в бухучете придется отражать постоянные и отложенные налоговые активы (обязательства).

Такой вывод следует из пункта 3 ПБУ 18/02.

ОСНО: НДС

Реализация работ (услуг) признается объектом обложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Поэтому в момент передачи заказчику результатов работ (услуг) или получения предоплаты по договору начислите этот налог (п. 1 ст. 167 НК РФ).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении реализации услуг

ООО «Альфа» оказывает консалтинговые услуги другим организациям. Условиями договора установлено, что заказчики перечисляют «Альфе» аванс за услуги в полной сумме в месяце, предшествующем месяцу оказания услуг. Поэтому в марте организация получила 141 600 руб.

В апреле организация оказала услуги на сумму 141 600 руб. (в т. ч. НДС – 21 600 руб.). Себестоимость услуг составила 70 000 руб., в том числе:

  • прямые расходы (материалы, амортизация, зарплата с отчислениями) – 55 000 руб.;
  • косвенные расходы – 15 000 руб.

В соответствии с учетной политикой для целей бухучета косвенные расходы признаются сразу в себестоимости продаж в конце месяца.

Так как «Альфа» получила аванс от заказчиков в счет оказания услуг, бухгалтер:

В бухучете бухгалтер сделал такие проводки.

Март:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет «Авансы полученные»
– 141 600 руб. – получен аванс от заказчика;

Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 21 600 руб. (141 600 руб. ? 18/118) – начислен НДС с суммы предоплаты.

Апрель:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 51
– 21 600 руб. – перечислен в бюджет НДС с суммы предоплаты (в составе общей суммы налога по декларации за I квартал);

Дебет 20 Кредит 02 (10, 69, 70)
– 55 000 руб. – отражены в составе расходов прямые затраты организации на оказание услуг;

Дебет 26 Кредит 10 (60, 76)
– 15 000 руб. – отражены косвенные расходы;

Дебет 62 субсчет «Расчеты по выполненным работам (оказанным услугам)» Кредит 90-1
– 141 600 руб. – отражена выручка от реализации услуг;

Дебет 90-2 Кредит 20
– 55 000 руб. – списаны прямые расходы;

Дебет 90-2 Кредит 26
– 15 000 руб. – списаны косвенные расходы;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 21 600 руб. – начислен НДС с реализации услуг.

Счет-фактуру на реализацию бухгалтер зарегистрировал в книге продаж.

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных»
– 21 600 руб. – принят к вычету НДС, начисленный с предоплаты.

Одновременно бухгалтер зарегистрировал в книге покупок счет-фактуру (свой экземпляр), ранее выписанный при получении аванса (п. 22 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

Дебет 62 субсчет «Авансы полученные» Кредит 62 субсчет «Расчеты по выполненным работам (оказанным услугам)»
– 141 600 руб. – зачтена предоплата.

При расчете налога на прибыль организация применяет метод начисления, налог на прибыль рассчитывает ежемесячно, прямые расходы не распределяет. В апреле бухгалтер включил в доходы выручку от реализации в сумме 120 000 руб. В составе расходов он учел прямые и косвенные расходы – 70 000 руб.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении реализации работ. Работы носят долгосрочный характер. В договоре между заказчиком и исполнителем предусмотрена поэтапная сдача работ

ООО «Альфа» ремонтирует коммерческие помещения.

В марте «Альфа» заключила договор с «Производственной организацией "Мастер"» на ремонт производственного корпуса. В соответствии с договором ремонт должен быть завершен к концу апреля. В договоре предусмотрена помесячная сдача работ. Ремонт проводится с использованием материалов заказчика.

Одним из условий договора является перечисление аванса перед началом работ в сумме 165 200 руб. Его «Мастер» перечислил организации в начале марта.

В марте «Альфа» и «Мастер» подписали акт выполненных работ. В соответствии с ним стоимость работ составила 94 400 руб. (в т. ч. НДС – 14 400 руб.). Затраты на выполнение работ за март составили 80 000 руб., в том числе:

  • прямые расходы (амортизация, зарплата с отчислениями) – 65 000 руб. (из них по первому этапу работ – 45 000 руб.);
  • косвенные расходы – 15 000 руб.

В соответствии с учетной политикой для целей бухучета косвенные расходы признаются сразу в себестоимости продаж в конце месяца.

Так как «Альфа» получила аванс от «Мастера» в счет выполнения работ, бухгалтер:

В бухучете бухгалтер сделал такие проводки.

Март:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет «Авансы полученные»
– 165 200 руб. – получен аванс от заказчика;

Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 25 200 руб. (165 200 руб. ? 18/118) – начислен НДС с суммы предоплаты;

Дебет 20 Кредит 02 (69, 70)
– 65 000 руб. – отражены в составе расходов прямые затраты организации на выполнение строительных работ;

Дебет 26 Кредит 10 (60, 76)
– 15 000 руб. – отражены косвенные расходы;

Дебет 62 субсчет «Расчеты по выполненным работам (оказанным услугам)» Кредит 90-1
– 94 400 руб. – отражена выручка от выполнения первого этапа работ;

Дебет 90-2 Кредит 20
– 45 000 руб. – списаны прямые расходы по первому этапу работ;

Дебет 90-2 Кредит 26
– 15 000 руб. – списаны косвенные расходы;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 14 400 руб. – начислен НДС с реализации выполненных работ.

Счет-фактуру на реализацию бухгалтер зарегистрировал в книге продаж.

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных»
– 14 400 руб. – принят к вычету НДС, начисленный с предоплаты.

Одновременно бухгалтер зарегистрировал в книге покупок счет-фактуру (свой экземпляр), ранее выписанный при получении аванса (п. 22 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

При расчете налога на прибыль организация применяет метод начисления, налог на прибыль рассчитывает помесячно. В марте бухгалтер включил в доходы выручку от реализации в сумме 80 000 руб. В составе расходов он учел прямые и косвенные расходы – 45 000 и 15 000 руб.

Ситуация: как организации (кроме унитарных предприятий) на ОСНО отразить в бухучете и при налогообложении субсидию, полученную из бюджета на покрытие убытков от реализации работ (услуг) по государственным регулируемым ценам

Суммы компенсаций, поступающих из бюджета на покрытие убытков в связи с применением организацией государственных регулируемых цен, отразите в составе прочих доходов. То есть на счете 91-1 «Прочие доходы». Учитывать полученные из бюджета средства как целевое финансирование (на счете 86) не следует. Объясняется это так.

На счете 86 отражаются целевые средства, получаемые организацией в качестве источника финансирования каких-либо мероприятий. Использование данного счета предполагает учет и контроль расходования полученных средств по их назначению. Это следует из Инструкции к плану счетов.

Поскольку организация реализовала работы (услуги) по ценам, регулируемым государством, у нее возник убыток. Впоследствии государство компенсировало потери организации. Полученные от государства средства не являются целевыми, так как на организацию не возлагается обязанность их расходования в соответствии с определенными целями. То есть организация может использовать средства по своему усмотрению и не обязана отчитываться о целях их расходования.

Следовательно, поступившая компенсация является частью дохода организации. В бухучете ее получение отразите проводкой:

Дебет 76 Кредит 91-1
– отражена сумма компенсации, подлежащая получению из бюджета.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 86 и 91) и пункта 7 ПБУ 9/99.

Поскольку полученная компенсация является доходом организации, финансовый результат определяется с учетом данной операции в обычном порядке. Раздел «Государственная помощь» Пояснений к Бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах заполняется на основании данных счета 86. В рассматриваемой ситуации счет 86 не используется, поэтому заполнять данный раздел не нужно.

При налогообложении прибыли компенсацию убытка, полученного от реализации работ (услуг) по государственным регулируемым ценам, нужно включить в состав внереализационных доходов. Такая позиция подтверждается письмами Минфина России от 15 февраля 2008 г. № 03-03-06/1/99, от 16 октября 2008 г. № 03-03-06/1/590, от 29 мая 2008 г. № 03-03-06/4/36 и судебной практикой (п. 1 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. № 98, постановления ФАС Дальневосточного округа от 3 июля 2008 г. № Ф03-А73/08-2/2326, Западно-Сибирского округа от 26 марта 2007 г. № Ф04-1428/2007(32437-А27-40), Уральского округа от 10 мая 2007 г. № Ф09-3329/07-С3.

Компенсация убытков, полученная из бюджета в связи с применением организацией государственных регулируемых цен, не облагается НДС (п. 2 ст. 154 НК РФ).

<…>

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.



Вопросы и ответы по теме



Совет недели

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в фиксированном размере, зачисляемые в ПФР на выплату страховой пенсии (исчисленные с дохода свыше 300 000 руб. за периоды, истекшие до 1 января 2017 года) - 182 1 02 02140 06 1200 160.

За период с 2017 — КБК единый и для фиксированного в части ПФР, и для превышения 1% — 182 1 02 02140 06 1110 160.

  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Какие займы выдает ваша компания?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка