Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Как посчитать резерв отпусков для равномерного учета расходов

Подписка
Срочно заберите все!
№24
13 июля 2015 136 просмотров

Российской компании будет предоставлен займ в евро от учредителя. Это контролируемая сделка. У вас на сайте есть статья как нормировать проценты по таким сделкам.Вопрос: Где брать данные максимального значения интервала рыночной цены аналогичного валютного кредита? Н ачто ориентироваться в первую очередь при нормировании - на ставку EURIBOR или на данные максимального значения? На какую дату брать эти данные? На момент получения займа или на момент признания процентов в расходах, то есть ежемесячно на конец месяца?Спасибо.

Данные максимального значения интервала рыночной цены аналогичного валютного кредита нужно определять (брать) из источников информации о сопоставимых сделках, сторонами которых не являются взаимозависимые лица. А потом сравнить полученные данные. Т.е. по общему правилу сравнивать контролируемые и сопоставимые сделки, в т.ч. применяя метод сопоставимых рыночных цен, можно, если они совершены в одинаковых коммерческих или финансовых условиях (п. 2 ст. 105.5 НК РФ). Чтобы определить тождественность или близость таких условий, необходимо проанализировать (сопоставить) ряд характеристик. При этом для анализа можно использовать только общедоступную информацию. Использование сведений, которые составляют налоговую тайну, или информации, доступ к которой законодательно ограничен, недопустимо. Такой порядок предусмотрен статьей 105.5 и пунктом 3 статьи 105.6 Налогового кодекса РФ.

Чтобы получить необходимую для анализа информацию, можно использовать:

• сведения о ценах и котировках российских и иностранных бирж;

• публикации таможенной статистики внешней торговли России. В частности, такие данные публикуются на официальном сайте ФТС России;

• сведения о ценах (пределах колебания цен) и биржевых котировках, которые содержатся в официальных источниках информации органов государственной власти и местного самоуправления (в частности, в области регулирования ценообразования и статистики, например ФАС России, Росстата России и т. д.);

• сведения о ценах (пределах колебания цен) и биржевых котировках, которые содержатся в источниках информации иностранных государств;

• сведения о ценах (пределах колебания цен) и биржевых котировках, которые содержатся в иных опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах;

• данные информационно-ценовых агентств;

• информацию о собственных сделках организации с невзаимозависимыми лицами.

Если среди названных источников организация не найдет (найдет недостаточно) необходимой информации, то можно использовать данные бухгалтерской и статистической отчетности других организаций. Эти данные можно получить из следующих источников:

• общедоступные российские и иностранные печатные издания;

• общедоступные информационные системы;

• официальные интернет-сайты российских и иностранных организаций.

Такой порядок предусмотрен положениями пунктов 1 и 2 статьи 105.6 Налогового кодекса РФ.

Подробно см. Рекомендация.

В первую очередь при нормировании нужно ориентироваться - на ставку EURIBOR. Так как - по долговым обязательствам в контролируемой сделке организация вправе учесть при расчете налога на прибыль проценты, рассчитанные исходя из фактической ставки, но только если эта ставка меньше максимального значения интервала предельных значений. Предельные значения процентных ставок по долговым обязательствам могут быть привязаны:

• к ключевой ставке Банка России;

• международным ставкам EURIBOR, SHIBOR, ЛИБОР.

Все зависит от того, в какой валюте оформлены обязательства. Так для договора в евро установлен интервал от ставки EURIBOR + 4% до ставки EURIBOR + 7%. Это следует из положений абзаца 3 пункта 1, пунктов 1.1, 1.2 статьи 269 Налогового кодекса РФ.

Если же данное условие не выполняется, то в расходах нужно учтитывать проценты, рассчитанные исходя из фактической ставки, но с учетом положений раздела V.1 Налогового кодекса РФ. То есть в пределах суммы, рассчитанной исходя из максимального значения интервала рыночной цены (процентной ставки) аналогичного займа (кредита). Такой порядок установлен пунктом 1.1 статьи 269 Налогового кодекса РФ.

Относительно - на какую дату брать эти данные - размер ключевой ставки (EURIBOR, SHIBOR, ЛИБОР) для расчета предельных значений процентных ставок определяется исходя из условий договора займа (кредита):

- если установлена фиксированная ставка, то примените ключевую ставку (EURIBOR, SHIBOR, ЛИБОР), действующую на дату получения займа (кредита) на расчетный счет или в кассу. В случае получения займа (кредита) частями нужно исходить из ключевой ставки (EURIBOR, SHIBOR, ЛИБОР), действующей на дату получения каждой его части (подп. 1 п. 1.3 ст. 269 НК РФ);

- если в договоре предусмотрено изменение процентной ставки, то тогда применяйте ключевую ставку (EURIBOR, SHIBOR, ЛИБОР), действующую в день начисления процентов (подп. 2 п. 1.3 ст. 269 НК РФ), т.е. ежемесячно на конец месяца и в день погашения долга (уплаты процентов). При этом если ключевая ставка (EURIBOR, SHIBOR, ЛИБОР) в следующем отчетном периоде изменится, пересчет предельных значений процентных ставок за предыдущие отчетные периоды не производите.

В отношении интервалов предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам в иностранной валюте применяйте ставку EURIBOR (SHIBOR, ЛИБОР) на срок, в наибольшей степени соответствующий сроку займа (кредита) по договору. Это следует из положений подпункта 3 пункта 1.3 статьи 269 Налогового кодекса РФ.

Обоснование

Из рекомендации
Андрея Кизимова, заместителя директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Как учесть при налогообложении проценты по полученному займу (кредиту)
<…>

Лимит по контролируемым сделкам

По долговым обязательствам в контролируемой сделке организация вправе учесть при расчете налога на прибыль проценты, рассчитанные исходя из фактической ставки, но только если эта ставка меньше максимального значения интервала предельных значений.

Предельные значения процентных ставок по долговым обязательствам могут быть привязаны:

Все зависит от того, в какой валюте оформлены обязательства. Так, например, для договора в евро установлен интервал от ставки EURIBOR + 4% до ставки EURIBOR + 7%. Подробнее об этом см. таблицу.

Это следует из положений абзаца 3 пункта 1, пунктов 1.1, 1.2 статьи 269 Налогового кодекса РФ.

Если же данное условие не выполняется, то в расходах учтите проценты, рассчитанные исходя из фактической ставки, но с учетом положений раздела V.1 Налогового кодекса РФ. То есть в пределах суммы, рассчитанной исходя из максимального значения интервала рыночной цены (процентной ставки) аналогичного займа (кредита).

Такой порядок установлен пунктом 1.1 статьи 269 Налогового кодекса РФ.

Размер ключевой ставки (EURIBOR, SHIBOR, ЛИБОР) для расчета предельных значений процентных ставок определяйте исходя из условий договора займа (кредита).

Если установлена фиксированная ставка, то примените ключевую ставку (EURIBOR, SHIBOR, ЛИБОР), действующую на дату получения займа (кредита) на расчетный счет или в кассу. В случае получения займа (кредита) частями нужно исходить из ключевой ставки (EURIBOR, SHIBOR, ЛИБОР), действующей на дату получения каждой его части (подп. 1 п. 1.3 ст. 269 НК РФ).

В договоре предусмотрено изменение процентной ставки? Тогда применяйте ключевую ставку (EURIBOR, SHIBOR, ЛИБОР), действующую в день начисления процентов (подп. 2 п. 1.3 ст. 269 НК РФ). При этом если ключевая ставка (EURIBOR, SHIBOR, ЛИБОР) в следующем отчетном периоде изменится, пересчет предельных значений процентных ставок за предыдущие отчетные периоды не производите.

В отношении интервалов предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам в иностранной валюте применяйте ставку EURIBOR (SHIBOR, ЛИБОР) на срок, в наибольшей степени соответствующий сроку займа (кредита) по договору. Это следует из положений подпункта 3 пункта 1.3 статьи 269 Налогового кодекса РФ.

По долговым обязательствам в контролируемой сделке итоговую сумму процентов, которую можно учесть при расчете налога на прибыль в полной сумме, когда процентная ставка:

рассчитайте с помощью формулы:

Сумма процентов, учитываемая в составе расходов = Сумма займа (кредита), на которую начисляются проценты ? Процентная ставка по договору : 365 (366) дней ? Количество календарных дней в периоде, за который начисляются проценты

Если процентная ставка больше максимального значения интервала предельных значений и больше максимального значения интервала рыночной цены аналогичного займа (кредита), то сумму процентов, которые можно учесть при расчете налога на прибыль, определяйте по формуле:

Сумма процентов, учитываемая в составе расходов = Сумма займа (кредита), на которую начисляются проценты ? Максимальное значение интервала рыночной цены аналогичного займа (кредита) : 365 (366) дней ? Количество календарных дней в периоде, за который начисляются проценты

То, что в расчете нужно использовать фактическое число календарных дней в году – 365 (366), представители Минфина России подтвердили в письме от 16 января 2012 г. № 03-03-06/1/16.

Ситуация: нужно ли при расчете налога на прибыль нормировать расходы на уплату процентной неустойки за опоздание с платежами по займу (кредиту). Сделка контролируемая

Нет, не нужно.

Санкции (штрафы, пени и неустойки) за нарушение условий договора заимствованием или другим долговым обязательством не являются. Поэтому требование нормировать проценты по долговым обязательствам (займам, кредитам) на неустойку не распространяются. Это следует из определений неустойки (штрафа, пеней) в пункте 1 статьи 330 Гражданского кодекса РФ и долгового обязательства в пункте 1 статьи 269 Налогового кодекса РФ.

Неустойку можно учесть в составе внереализационных расходов по одному из двух оснований:

  • вы признали свою задолженность, подтвердив это актом сверки взаимных расчетов или гарантийным письмом;
  • заплатить неустойку вас обязал суд.

Такой порядок установлен в подпункте 13 статьи 265 Налогового кодекса РФ.

При расчете налога на прибыль каких бы то ни было ограничений или предельных норм для отражения в расходах санкций в виде процентов нет. Также не имеет значения, начислена неустойка на основной долг по займу (кредиту) или только на не уплаченные по нему проценты.

Поэтому при расчете налога на прибыль учитывайте неустойку, в том числе выраженную в процентах, в полном объеме в составе внереализационных расходов. Нормировать такие суммы не нужно.

Косвенно такая позиция подтверждается и Минфином России в письмах от 25 ноября 2013 г. № 03-03-06/2/50749 и от 20 февраля 2007 г. № 03-03-06/2/28.

Внимание: расходы в виде повышенных процентов и санкций надо учитывать по-разному. Причем классифицировать эти суммы контролеры будут исходя из конкретных условий договора.

В договоре, например, могут быть предусмотрены:

  • увеличение размера процентов при соблюдении определенных условий договора (например, при проведении реструктуризации и предоставлении отсрочки по погашению задолженности);
  • санкции (штрафы, пени, неустойки) за несвоевременное погашение обязательства.

При определенных условиях налоговые инспекторы могут переквалифицировать санкции в повышенные проценты. Как следствие, с сумм, превышающих предельную величину процентов, вам доначислят налог на прибыль. Такое может произойти, например, если по договору неустойка начисляется только на сумму кредита (займа), но не на проценты по нему. Также об этом могут свидетельствовать:

  • недостаточная экономическая обоснованность займа. Например, если необходимости в привлечении дополнительных оборотных средств не было или размер процентов по нему не соответствует рыночной цене;
  • взаимосвязанность действий сторон. Когда обе стороны участвуют в сделке исключительно для снижения налоговой нагрузки.

Какую сумму учесть в расходах

По общему правилу начисленные проценты учтите в расходах без ограничений, исходя из фактической ставки, предусмотренной условиями сделки.

Если же сделка признается контролируемой, то в расходах при расчете налога на прибыль можно учесть проценты, рассчитанные исходя из предельной величины.

Это следует из положений статьи 269 Налогового кодекса РФ.

Из-за различий в бухгалтерском и налоговом учете сверхнормативных процентов по займам возникает постоянная разница. С нее нужно рассчитать постоянное налоговое обязательство (п. 4 и 7 ПБУ 18/02). Возникновение постоянного налогового обязательства в учете отразите проводкой:

Дебет 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

– отражено постоянное налоговое обязательство с процентов по займам, не уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Пример включения в расчет налога на прибыль процентов по займу, предоставленному в денежной форме. Сделка контролируемая

17 января единственный учредитель ООО «Торговая фирма "Гермес"» А.В. Львов (гражданин Германии) предоставил компании денежный заем в сумме 100 000 руб. под 15 процентов годовых. Срок возврата займа – 16 февраля этого же года. Изменение процентной ставки договором не предусмотрено. Сумма процентов по договору составляет 1233 руб. (100 000 руб. ? 15% : 365 дн. ? 30 дн.).

Бухгалтер «Гермеса» рассчитал предельное значение ставки процентов. Оно составило 30,6 процента (17% ? 1,8).

Ставка по договору не превышает предельного значения процентной ставки (15% < 27%).

Следовательно, сумма процентов, которую организация может учесть при налогообложении прибыли, составляет:

  • на 31 января – 575 руб. (100 000 руб. ? 15% : 365 дн. ? 14 дн.);
  • на 16 февраля – 658 руб. (100 000 руб. ? 15% : 365 дн. ? 16 дн.).

Общая сумма процентов, которая учитывается при налогообложении прибыли, составляет 1233 руб. (575 руб. + 658 руб.).

Займы в валюте или условных единицах

При получении валютного займа (кредита) долг по нему, в том числе по процентам, нужно пересчитывать по официальному курсу рубля, установленному Банком России. Эта обязанность действует для организаций, применяющих метод начисления.

Пересчитывайте задолженность по курсу на наиболее раннюю из дат:

  • день погашения долга (уплаты процентов);
  • последний день каждого месяца в течение договора.

Такой порядок предусмотрен пунктом 10 статьи 272 Налогового кодекса РФ.

При изменении курса валюты возникают положительные или отрицательные курсовые разницы. Разницы между рублевой оценкой процентов на дату начисления и той, что определили на дату их уплаты, также являются курсовыми. Это следует из пункта 10 статьи 272 Налогового кодекса РФ.

Положительные курсовые разницы учитывайте в составе внереализационных доходов (п. 11 ст. 250 НК РФ).

Отрицательные разницы учитывайте в составе внереализационных расходов (подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ). Но будьте внимательны, если в затраты по контролируемой сделке вошли не все проценты. Курсовые разницы, которые относятся к сверхнормативным расходам, при расчете налога на прибыль учесть нельзя. Такая позиция отражена в письме Минфина России от 27 января 2014 г. № 03-03-06/1/2767.

Разницы учитывайте в базе для расчета налога на прибыль в последний день месяца, в котором они возникли (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 НК РФ).

Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль учесть отрицательные курсовые разницы со сверхнормативных процентов по валютному займу. Сделка контролируемая

Нет, нельзя. Проценты и отрицательные курсовые разницы с них при расчете налога на прибыль учитывайте только в пределах норм.

Объясним почему.

Порядок признания отрицательных курсовых разниц с процентов по займам Налоговым кодексом не установлен. Однако сами проценты по долговым обязательствам в контролируемой сделке при расчете налога на прибыль нормируются (ст. 269, п. 8 ст. 270 НК РФ). А раз так, то и отрицательные курсовые разницы, связанные с такими расходами, следует нормировать в соответствии со статьей 269 Налогового кодекса РФ. Это означает, что курсовые разницы со сверхнормативных процентов учесть при расчете налога на прибыль нельзя.

Такая позиция отражена в письме Минфина России от 27 января 2014 г. № 03-03-06/1/2767.

Пример включения в расчет налога на прибыль процентов по валютному кредиту. Сделка контролируемая

14 февраля ООО «Альфа» получило в банке кредит на сумму 5 000 000 евро под 16 процентов годовых со сроком возврата 30 марта того же года. «Альфа» и банк – взаимозависимые лица. По условиям договора «Альфа» платит проценты в момент погашения основного долга.

«Альфа» платит налог на прибыль ежемесячно, применяет метод начисления.

Так как сделка признается контролируемой, необходимо ставку по договору сопоставить с предельным значением процентной ставки. Максимальная ставка равна ставке EURIBOR в евро + 7%. Для ее расчета бухгалтер взял ставку EURIBOR на два месяца. Ведь этот срок в наибольшей степени соответствует сроку кредитования по договору. На день поступления денежных средств ставка EURIBOR составила 0,251 процента (условно).

Бухгалтер «Альфы» рассчитал предельное значение ставки процентов. Оно составило 7,251 процента (0,251% + 7%).

Ставка по договору превышает предельное значение процентной ставки (16% > 7,251%). Поэтому в расходах можно учесть проценты, рассчитанные исходя из фактической ставки, но с учетом положений раздела V.1 Налогового кодекса РФ.

Максимальное значение интервала рыночной цены аналогичного заимствования на момент получения кредита составляет 6,4 процента.

Ставка по договору превышает максимальное значение интервала рыночной цены (16% > 6,4%).

Для отражения операций по кредиту к счету 66 бухгалтер «Альфы» открыл следующие субсчета:

  • «Расчеты по основному долгу»;
  • «Расчеты по процентам».

Курс евро составил (условно):

  • на 14 февраля – 40,60 руб./EUR;
  • на 28 февраля – 40,00 руб./EUR;
  • на 30 марта – 39,80 руб./EUR.

Сумма процентов, начисленных за февраль, составила:
5 000 000 EUR ? 16% : 365 дн. ? 13 дн. ? 40,00 руб./EUR = 1 139 726 руб.

Сумма процентов, начисленных за март, составила:
5 000 000 EUR ? 16% : 365 дн. ? 30 дн. ? 39,80 руб./EUR = 2 616 986 руб.

Проценты, начисленные по полученному кредиту исходя из установленной в договоре ставки, превышают предельную величину ставки процентов, учитываемых при налогообложении (16% > 6,4%). Поэтому в феврале бухгалтер учел при расчете налога на прибыль 455 890 руб. (5 000 000 EUR ? 6,4% : 365 дн. ? 13 дн. ? 40,00 руб./EUR), в марте – 1 046 794 руб. (5 000 000 EUR ? 6,4% : 365 дн. ? 30 дн. ? 39,80 руб./EUR).

В учете «Альфы» были сделаны следующие проводки.

14 февраля:

Дебет 52 Кредит 66 субсчет «Расчеты по основному долгу»
– 203 000 000 руб. (5 000 000 EUR ? 40,60 руб./EUR) – получены денежные средства по кредитному договору.

28 февраля:

Дебет 91-2 Кредит 66 субсчет «Расчеты по процентам»
– 1 139 726 руб. – начислены проценты за пользование кредитными средствами за февраль;

Дебет 66 субсчет «Расчеты по основному долгу» Кредит 91-1
– 3 000 000 руб. (5 000 000 EUR ? (40,60 руб./EUR – 40,00 руб./EUR)) – отражена положительная курсовая разница по основному долгу;

Дебет 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 136 767 руб. ((1 139 726 руб. – 455 890 руб.) ? 20%) – отражено постоянное налоговое обязательство с суммы сверхнормативных расходов по кредиту.

30 марта:

Дебет 91-2 Кредит 66 субсчет «Расчеты по процентам»
– 2 616 986 руб. – начислены проценты за пользование кредитными средствами за март;

Дебет 66 субсчет «Расчеты по процентам» Кредит 52
– 3 751 013 руб. (5 000 000 EUR ? 16% : 365 дн. ? (13 дн. + 30 дн.) ? 39,80 руб.) – уплачены проценты по кредиту за февраль и март;

Дебет 66 субсчет «Расчеты по процентам» Кредит 91-1
– 5 699 руб. (5 000 000 EUR ? 16% : 365 дн. ? 13 дн. ? (40,00 руб./EUR – 39,80 руб./EUR)) – отражена положительная курсовая разница по процентам, начисленным за февраль;

Дебет 66 субсчет «Расчеты по основному долгу» Кредит 52
– 199 000 000 руб. (5 000 000 ? 39,80 руб./EUR) – возвращен кредит;

Дебет 66 субсчет «Расчеты по основному долгу» Кредит 91-1
– 1 000 000 руб. (5 000 000 EUR ? (40,00 руб./EUR – 39,80 руб./EUR)) – отражена положительная курсовая разница по основному долгу.

При расчете налога на прибыль за январь–март бухгалтер учел:

  • в составе внереализационных расходов проценты за февраль–март в размере 1 502 684 руб. (455 890 руб. + 1 046 794 руб.);
  • в составе внереализационных доходов положительную курсовую разницу по основному долгу и процентам в размере 4 005 699 руб. (3 000 000 руб. + 1 000 000 руб. + 5699 руб.).

Дебет 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 314 038 руб. ((2 616 986 руб. – 1 046 794 руб.) ? 20%) – отражено постоянное налоговое обязательство с суммы сверхнормативных расходов по кредиту.

Ситуация: как нормировать проценты по кредиту (займу), который получен в иностранной валюте. Впоследствии валюта договора была изменена на рубли (проведена новация). Сделка контролируемая

На дату новации долга проценты по валютному кредиту (займу) нормируются с учетом максимального значения интервала рыночной цены аналогичного валютного займа (кредита). На конец отчетного периода проценты по рублевому кредиту (займу) нормируются с учетом максимального значения интервала рыночной цены аналогичного рублевого займа (кредита).

При новации валютного кредита (займа) в рублевый обязательство по нему прекращается соглашением сторон. А на дату, когда заключено соглашение о новации, возникает новое рублевое обязательство. Это следует из положений пункта 1 статьи 414 Гражданского кодекса РФ.

Поэтому предельный размер процентов, которые можно учесть при расчете налога на прибыль в отчетном периоде, необходимо определять дважды:

  • на дату новации долга по валютному обязательству;
  • на конец отчетного периода, в котором произошла новация долга, по рублевому обязательству.

Это следует из положений статьи 269 Налогового кодекса РФ. Аналогичные выводы можно сделать из письма Минфина России от 29 марта 2011 г. № 03-03-06/1/185.

Пример расчета предельного размера процентов при новации валютного кредита в рублевый. Сделка контролируемая

15 февраля ООО «Альфа» получило в банке кредит на сумму 5 000 000 евро под 13,5 процента годовых со сроком возврата 30 марта того же года. По условиям договора «Альфа» платит проценты в момент погашения основного долга.

Налог на прибыль «Альфа» определяет методом начисления и платит ежеквартально.

28 февраля подписано соглашение о новации валютного кредита в рублевый. Сумма рублевого обязательства – 201 032 800 руб., ставка – 17 процентов годовых.

Курс евро на 28 февраля составил (условно) 40,00 руб./EUR. По состоянию на эту дату задолженность по валютному кредиту составила:

  • 200 000 000 руб. (5 000 000 ? 40,00 руб./EUR) – основной долг;
  • 961 643 руб. (5 000 000 EUR ? 13,5% : 365 дн. ? 13 дн. ? 40,00 руб./EUR) – проценты за 13 дней февраля.

Проценты за март по рублевому кредиту составили 280 895 руб. (201 032 800 руб. ? 17% : 365 дн. ? 30 дн.).

Так как сделка признается контролируемой, необходимо ставку по договору сопоставить с предельным значением процентной ставки дважды:

  • по состоянию на 28 февраля – по долговому обязательству в евро;
  • по состоянию на 30 марта – по долговому обязательству в рублях.

По состоянию на 28 февраля

Максимальная ставка равна ставке EURIBOR в евро + 7%. Для ее расчета бухгалтер взял ставку EURIBOR на два месяца. Ведь этот срок в наибольшей степени соответствует сроку кредитования по договору. На день начисления процентов (28 февраля) ставка EURIBOR составила 0,251 процента (условно).

Бухгалтер «Альфы» рассчитал предельное значение ставки процентов. Оно составило 7,251 процента (0,251% + 7%).

Ставка по договору, превышает предельное значение процентной ставки (13,5% > 7,251%). Поэтому в расходах можно учесть проценты, рассчитанные исходя из фактической ставки, но с учетом положений раздела V.1 Налогового кодекса РФ.

Далее бухгалтер определил предельную величину процентов по состоянию на 28 февраля – с учетом максимального значения интервала рыночной цены аналогичного валютного кредита. Максимальное значение интервала рыночной цены аналогичного заимствования на момент получения кредита составляет 6,6 процента.

Ставка по договору превышает максимальное значение интервала рыночной цены (13,5% > 6,6%).

Поэтому предельная величина процентов, которую можно учесть при налогообложении до новации, в феврале составит 470 137 руб. (5 000 000 EUR ? 6,6% : 365 дн. ? 13 дн. ? 40,00 руб./EUR).

По состоянию на 30 марта

Максимальная ставка равна ключевой ставке по рублевому обязательству, умноженной на 1,8. На день начисления процентов (30 марта) ключевая ставка составила 15 процентов годовых.

Бухгалтер «Альфы» рассчитал предельное значение ставки процентов. Оно составило 27 процентов (15% ? 1,8).

Ставка по договору не превышает предельного значения процентной ставки (17% < 27%). Поэтому в расходах можно учесть проценты в полном объеме, рассчитанные исходя из фактической ставки, без учета положений раздела V.1 Налогового кодекса РФ.

В марте бухгалтер учел при расчете налога на прибыль проценты в сумме 2 808 952 руб. (201 032 800 руб. ? 17% : 365 дн. ? 30 дн.).

<…>

Из рекомендации
Сергея Разгулина, действительного государственного советника РФ 3-го класса

Как определить рыночную цену товаров (работ, услуг)
<…>

По Гражданскому кодексу РФ любая сделка считается возмездной, если иное не следует из законодательства или договора (п. 3 ст. 423 ГК РФ). Сделка оплачивается по цене, установленной соглашением сторон (п. 1 ст. 424 ГК РФ). С позиций гражданского законодательства эта цена признается рыночной. Если в договоре не определена стоимость сделки, она оплачивается по цене, которая обычно взимается за аналогичные товары (работы, услуги) при сравнимых обстоятельствах (п. 3 ст. 424 ГК РФ).

Что такое рыночная цена

В налоговом законодательстве определение рыночной цены зависит от того, признается ли сделка контролируемой, или нет. Если сделка совершена между невзаимозависимыми лицами, то для целей налогообложения рыночной признается договорная цена (п. 1 ст. 105.3 и п. 1 ст. 105.14 НК РФ). Соответствие цен, примененных в сделках, рыночному уровню контролируется представителями налоговой службы в ходе специальных проверок. Проводя обычные проверки, инспекторы также могут осуществить такой контроль, если при расчете конкретного налога требуется использовать показатель рыночной цены.

Договорная цена, примененная в контролируемой сделке, признается рыночной:

  • если она соответствует уровню цен, регулируемых государством, или согласована с ФАС России (с учетом особенностей, оговоренных в статье 105.4 Налогового кодекса РФ);
  • если она соответствует цене, определенной независимым оценщиком (в сделках, при совершении которых проведение оценки обязательно);
  • если она установлена в соответствии с соглашением о ценообразовании, заключенным с ФНС России;
  • если она установлена в соответствии со специальными правилами определения цен для целей налогообложения, предусмотренными отдельными главами части 2 Налогового кодекса РФ. Например, для расчета налога на прибыль рыночной ценой ценных бумаг признается цена, определенная в соответствии со статьей 280 Налогового кодекса РФ (письмо Минфина России от 29 августа 2012 г. № 03-03-06/1/436);
  • если сделка заключена по результатам биржевых торгов.

Такой порядок следует из положений пунктов 1, 3, 8–12 статьи 105.3 Налогового кодекса РФ.

Взаимозависимые лица

Одним из основных условий для признания сделок контролируемыми является их совершение между взаимозависимыми лицами (п. 1 ст. 105.14 НК РФ). Стороны сделки могут быть признаны взаимозависимыми в связи с участием одной из них в капитале другой, с учетом степени влияния на принятие управленческих решений, а также по другим критериям.

<…>

Принцип сопоставления доходов

В основу налогообложения контролируемых сделок между взаимозависимыми лицами заложен принцип сопоставления доходов, фактически полученных по сделке, с доходами, которые организация могла бы получить, если бы аналогичная сделка совершалась с лицом, не являющимся взаимозависимым. При этом любой доход, недополученный организацией в сделке с взаимозависимым лицом, учитывается при формировании налоговой базы. Такой порядок предусмотрен пунктом 1 статьи 105.3 Налогового кодекса РФ. Например, организация, предоставившая взаимозависимому лицу беспроцентный заем, для целей налогообложения должна включить в состав доходов сумму процентов, которые она получила бы, если бы такой же заем был предоставлен любой другой организации на рыночных условиях (письмо Минфина России от 24 февраля 2012 г. № 03-01-11/1-15).

Чтобы определить, соответствует ли договорная цена, примененная в контролируемой сделке, рыночному уровню, нужно использовать информацию о сопоставимых сделках, сторонами которых не являются взаимозависимые лица. А потом сравнить полученные данные.

По общему правилу сравнивать контролируемые и сопоставимые сделки можно, если они совершены в одинаковых коммерческих или финансовых условиях (п. 2 ст. 105.5 НК РФ). Чтобы определить тождественность или близость таких условий, необходимо проанализировать (сопоставить) ряд характеристик, состав которых представлен в таблице. При этом для анализа можно использовать только общедоступную информацию. Использование сведений, которые составляют налоговую тайну, или информации, доступ к которой законодательно ограничен, недопустимо. Такой порядок предусмотрен статьей 105.5 и пунктом 3 статьи 105.6 Налогового кодекса РФ.

Чтобы получить необходимую для анализа информацию, можно использовать:

  • сведения о ценах и котировках российских и иностранных бирж;
  • публикации таможенной статистики внешней торговли России. В частности, такие данные публикуются на официальном сайте ФТС России;
  • сведения о ценах (пределах колебания цен) и биржевых котировках, которые содержатся в официальных источниках информации органов государственной власти и местного самоуправления (в частности, в области регулирования ценообразования и статистики, например ФАС России, Росстата России и т. д.);
  • сведения о ценах (пределах колебания цен) и биржевых котировках, которые содержатся в источниках информации иностранных государств;
  • сведения о ценах (пределах колебания цен) и биржевых котировках, которые содержатся в иных опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах;
  • данные информационно-ценовых агентств;
  • информацию о собственных сделках организации с невзаимозависимыми лицами.

Если среди названных источников организация не найдет (найдет недостаточно) необходимой информации, то можно использовать данные бухгалтерской и статистической отчетности других организаций. Эти данные можно получить из следующих источников:

  • общедоступные российские и иностранные печатные издания;
  • общедоступные информационные системы;
  • официальные интернет-сайты российских и иностранных организаций.

Такой порядок предусмотрен положениями пунктов 1 и 2 статьи 105.6 Налогового кодекса РФ.

После того как организация выбрала данные, необходимые для сопоставления сделки (или, наоборот, удостоверилась в их отсутствии (недостаточности)), определите рыночную цену одним из следующих методов:

Организация вправе применить любой из этих методов (как отдельно, так и совмещая несколько методов). При этом нужно учитывать, что кроме сделок по приобретению товаров, подлежащих перепродаже, наиболее приоритетным является метод сопоставимых рыночных цен. Однако использование этого метода возможно тогда, когда организация располагает всей необходимой информацией. Если же такой информации нет или недостаточно, можно использовать остальные методы определения рыночной цены. С этой целью надо выбрать именно тот метод (те методы), который более объективно характеризует соответствие договорной цены рыночному уровню. Кроме того, остальные методы можно также использовать, когда определяется рыночная цена группы однородных сделок между взаимозависимыми лицами.

Такие правила установлены пунктами 1–5 статьи 105.7 Налогового кодекса РФ.

Если совершена разовая сделка, а перечисленные методы не позволяют определить соответствие договорной цены рыночному уровню, можно использовать результаты независимой оценки (п. 9 ст. 105.7 НК РФ).

Метод сопоставимых рыночных цен

Метод сопоставимых рыночных цен можно применять:

  • если организация располагает данными о нескольких сопоставимых сделках (в т. ч. и среди своих сделок) и информацией о примененных в них ценах;
  • если организация располагает данными только об одной сопоставимой сделке с информацией о цене. При этом финансовые и (или) экономические условия такой сделки должны быть либо полностью идентичны (сопоставимы) условиям анализируемой сделки, либо сопоставимость обеспечена с помощью корректировок. Кроме того, организация, заключившая сопоставимую сделку, не должна занимать доминирующее положение на соответствующем рынке товаров (работ, услуг).

Об этом сказано в пунктах 1 и 2 статьи 105.9 Налогового кодекса РФ.

Следует отметить, что информация о ценах должна быть актуальной. Используйте данные, наиболее близкие по времени к дате анализируемой сделки, или сведения, в отношении которых подтверждается, что сопоставимые цены применялись в том периоде, когда была совершена анализируемая сделка. Это следует из пункта 4 статьи 105.9 Налогового кодекса РФ.

Чтобы установить, соответствует ли цена анализируемой сделки рыночному уровню, придерживайтесь следующего алгоритма:

  • определите интервал (минимальное и максимальное значение) рыночных цен;
  • определите, находится ли цена анализируемой сделки в этом интервале или нет.

Определение интервала цен имеет некоторые особенности, а именно:

  • если организация располагает данными только об одной сопоставимой сделке, то цена этой сделки будет одновременно и минимальным, и максимальным значением рыночной цены (интервалом рыночной цены);
  • если в качестве сопоставимых цен используются биржевые котировки, то интервалом рыночных цен будут зарегистрированные на определенную дату минимальное и максимальное значение цен на идентичные (однородные) товары;
  • если для сопоставления цен используются данные информационно-ценовых агентств, то интервалом рыночных цен будут минимальное и максимальное значения цен в соответствующем периоде времени, указанные в публикации.

Об этом сказано в пунктах 2, 5 и 6 статьи 105.9 Налогового кодекса РФ.

В остальных случаях интервал рыночных цен определяйте в следующем порядке.

1. Значения цен сопоставимых сделок выстройте по возрастанию (от наименьшей к наибольшей). Допускается, чтобы в такой выборке было два и более одинаковых значения цен.

2. Каждой цене присвойте порядковый номер начиная с наименьшей цены.

3. Определите минимальное значение интервала. Для этого разделите количество ценовых показателей, включенных в интервал, на четыре.

Если при делении получилось целое число, то минимальное значение интервала определите по формуле:

Минимальное значение интервала (минимальная цена) = цена с порядковым номером N + цена с порядковым номером (N + 1)
2


где N – число, полученное при делении количества ценовых показателей на четыре.

Если при делении получилось дробное число, то минимальное значение интервала определите по формуле:

Минимальное значение интервала (минимальная цена) = Цена с порядковым номером, равным значению N, округленному в меньшую сторону до целого числа и увеличенному на единицу


где N – число, полученное при делении количества ценовых показателей на четыре.

4. Определите максимальное значение интервала. Для этого умножьте количество ценовых показателей, включенных в интервал, на коэффициент 0,75.
Если при умножении получилось целое число, то максимальное значение интервала определите по формуле:

Максимальное значение интервала (максимальная цена) = цена с порядковым номером N + цена с порядковым номером (N+1)
2


где N – число, полученное при умножении количества ценовых показателей на коэффициент 0,75.

Если при умножении получилось дробное число, то максимальное значение интервала определите по формуле:

Максимальное значение интервала (максимальная цена) = Цена с порядковым номером, равным значению N, округленному в меньшую сторону до целого числа и увеличенному на единицу


где N – число, полученное при делении количества ценовых показателей на четыре.

Такой порядок предусмотрен пунктом 3 статьи 105.9 Налогового кодекса РФ.

5. Сравните цену контролируемой сделки с полученным интервалом. Если цена находится в пределах интервала, то она считается рыночной. Если цена контролируемой сделки окажется ниже минимальной, то для целей налогообложения принимайте минимальное значение интервала.
Если цена сделки будет выше максимального значения интервала, для целей налогообложения принимайте не цену сделки, а максимальное значение интервала.

Об этом сказано в пункте 7 статьи 105.9 Налогового кодекса РФ.

Следует отметить, что применение максимального или минимального значения интервала не должно приводить к уменьшению поступлений налогов в бюджет (абз. 4 п. 7 ст. 105.9 НК РФ). Это общий принцип, который надо учитывать при всех методах расчета. Например, если цена сделки выше максимального значения и продавец решит применить для налогообложения максимальное значение интервала, это приведет к уменьшению поступления налогов в бюджет. Следовательно, продавец обязан применить цену сделки. Во избежание таких ситуаций участникам сделки лучше заранее согласовать такую договорную цену, которая у каждого из них будет соответствовать рыночной (т. е. находиться в пределах интервала рыночных цен).

Пример, как определить, соответствует ли цена контролируемой сделки рыночному уровню, используя метод сопоставимых рыночных цен

«Альфа» в течение 2012 года продавала товар ОАО «Производственная фирма "Мастер"» для дальнейшей переработки. «Альфа» и «Мастер» являются взаимозависимыми лицами. Обе организации зарегистрированы на территории России, являются плательщиками НДС (без освобождения) и не относятся к плательщикам НДПИ. Совокупный доход по сделкам между ними, признанный в 2012 году, составил 3,3 млрд руб. Согласно условиям сделки договорная цена проданного товара составляет 3000 руб. за тонну. Товар продан в объеме 1 100 000 тонн.

Поскольку сделка между «Альфой» и «Мастером» признается контролируемой, договорную цену сделки необходимо проверить на соответствие рыночной цене. С этой целью бухгалтер «Альфы» получил данные об условиях аналогичных сделок у конкурентов и сопоставил эти данные с условиями сделки между «Альфой» и «Мастером». В результате анализа рынка бухгалтер располагал следующими сопоставимыми ценовыми показателями (выборкой): 2950 руб./т, 3150 руб./т, 3100 руб./т и 3200 руб./т.

Определяя интервал рыночных цен, бухгалтер выстроил ценовые показатели в порядке возрастания, присвоив им порядковые номера:
1. 2950
2. 3100
3. 3150
4. 3200

Количество ценовых показателей равно четырем, поэтому при делении на четыре получается целое число (4 : 4 = 1).

Чтобы определить минимальное значение интервала, бухгалтер использовал два показателя:

  • цену с порядковым номером 1 – 2950 руб./т;
  • цену с порядковым номером 2 – 3100 руб./т.

Среднее арифметическое значение этих величин составляет 3025 ((2950 + 3100) : 2).
Этот показатель равен минимальному значению интервала рыночных цен.

Чтобы определить максимальное значение интервала, бухгалтер умножил количество ценовых показателей, включенных в интервал, на коэффициент 0,75. Результатом является целое число 3 (4 ? 0,75 = 3). Для расчета максимального значения интервала бухгалтер использовал два показателя:

  • цену с порядковым номером 3 – 3150 руб./т;
  • цену с порядковым номером 4 – 3200 руб./т.

Среднее арифметическое значение этих величин составляет 3175 ((3150 + 3200) : 2).
Этот показатель равен максимальному значению интервала рыночных цен.

Таким образом, интервал рыночных цен на товар составляет от 3025 руб./т до 3175 руб./т. Следовательно, цена, примененная в сделке между «Альфой» и «Мастером» (3000 руб./т), не соответствует рыночной цене. Для целей налогообложения «Альфа» должна применять цену 3025 руб./т (минимальное значение интервала цен).

В течение 2012 года бухгалтер «Альфы» пользовался нормами пункта 7 статьи 105.3 Налогового кодекса РФ и рассчитывал налог на прибыль, исходя из договорной цены сделки (3000 руб./т). В результате по итогам 2012 года налоговая база по налогу на прибыль оказалась занижена. Поэтому бухгалтер принял решение произвести корректировку налогооблагаемой прибыли.

Сумма дохода по сделке исходя из рыночной цены на товар составляет 3 327 500 000 руб. (3025 руб./т ? 1,1 млн т). Эту сумму (вместо суммы 3 300 000 000 руб.) бухгалтер учел в составе доходов от реализации и отразил их в декларации по налогу на прибыль за 2012 год. При расчете налога на прибыль по сроку уплаты до 28 марта 2013 года бухгалтер рассчитал сумму налога с учетом рыночного дохода по сделке.

Пени на сумму налога на прибыль с доначисленного дохода от реализации не начисляются (п. 6 ст. 105.3 НК РФ).

<…>

Справочники

Предельные значения процентных ставок по долговым обязательствам на 2015 год

Долговое обязательство Минимальная процентная ставка Максимальная процентная ставка Основание

Рубли*

(за исключением обязательств по сделкам, признаваемых контролируемыми по п. 2 ст. 105.14 НК РФ)

Ставка рефинансирования ? 0.75 Ключевая ставка ? 1,8 подп. 1 п. 1.2 ст. 269 НК РФ

Рубли*

(обязательство возникло по сделке, признаваемой контролируемой по п. 2 ст. 105.14 НК РФ)

0% Ключевая ставка ? 1,8 подп. 1 п. 1.2 ст. 269 НК РФ
Евро EURIBOR** в евро + 4% EURIBOR** в евро + 7% подп. 2 п. 1.2 ст. 269 НК РФ
Китайские юани SHIBOR** в китайских юанях + 4% SHIBOR** в китайских юанях + 7% подп. 3 п. 1.2 ст. 269 НК РФ
Фунты стерлингов ЛИБОР** в фунтах стерлингов + 4% ЛИБОР** в фунтах стерлингов + 7% подп. 4 п. 1.2 ст. 269 НК РФ
Швейцарские франки ЛИБОР** в швейцарских франках + 2% ЛИБОР** в швейцарских франках + 5% подп. 5 п. 1.2 ст. 269 НК РФ
Японские йены ЛИБОР** в японских йенах + 2% ЛИБОР** в японских йенах + 5% подп. 5 п. 1.2 ст. 269 НК РФ
Иная валюта ЛИБОР** в долларах США + 4% ЛИБОР** в долларах США + 7% подп. 6 п. 1.2 ст. 269 НК РФ

* Порядок определения минимальной и максимальной процентной ставки применяется с 1 января 2015 года (п. 2 ст. 3 Закона от 8 марта 2015 г. № 32-ФЗ).

** Применяйте ставку EURIBOR (SHIBOR, ЛИБОР) на срок, в наибольшей степени соответствующий сроку займа (кредита) по договору. Это следует из положений подпункта 3 пункта 1.3 статьи 269 Налогового кодекса РФ.

Справочники

Ключевая процентная ставка Банка России

Ключевая ставка – это процентная ставка, по которой Банк России выдает кредиты коммерческим банкам на одну неделю и на тот же срок принимает от них депозиты. Ключевая ставка влияет на процентные ставки по банковским кредитам и уровень инфляции. Это следует из информации Банка России от 13 сентября 2013 г. Не путайте ключевую ставку со ставкой рефинансирования.

Дата Размер ставки, в % Документ, которым установлена ставка
16.06.2015 11,5 Информация Банка России от 15 июня 2015 г.
05.05.2015 12,5 Информация Банка России от 30 апреля 2015 г.
16.03.2015 14 Информация Банка России от 13 марта 2015 г.
02.02.2015 15 Информация Банка России от 30 января 2015 г.
16.12.2014 17 Информация Банка России от 16 декабря 2014 г.
12.12.2014 10,5 Информация Банка России от 11 декабря 2014 г.
05.11.2014 9,5 Информация Банка России от 31 октября 2014 г.
28.07.2014 8 Информация Банка России от 25 июля 2014 г.
28.04.2014 7,5 Информация Банка России от 25 апреля 2014 г.
03.03.2014 7 Информация Банка России от 3 марта 2014 г.
13.09.2013 5,5 Информация Банка России от 13 сентября 2013 г.

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.



Новости по теме



Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка