Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Налоговики простят многие ошибки в 6‑НДФЛ

Подписка
Срочно заберите все!
№24
17 июля 2015 856 просмотров

Как формируется временная разница, если в бух.учете начисляется резерв на отпуска в налоговом учете не начисляется.

Если в налоговом учете вы не начисляете резерв на оплату отпусков, у вас появится временная разница. Вычитаемая временная разница равна разности между величинами начисленного резерва на оплату отпусков в бухгалтерском и налоговом учете.

С временной разницы следует начислить отложенный налоговый актив: сумму вычитаемой временной разницы нужно умножить на ставку налога на прибыль.

Размер ОНА = Сумма временной разницы ? Ставка налога на прибыль, действующая на отчетную дату

Такой порядок предусмотрен пунктами 8–12, 14 и 15 ПБУ 18/02.

При начислении резерва на оплату отпусков будет сделана следующая бухгалтерская проводка:

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44) Кредит 96-1 — начислен резерв на оплату отпусков.

На сумму налога на прибыль с вычитаемой временной разницы сделайте в бухгалтерском учете следующую запись:

Дебет 09 Кредит 68 — начислен отложенный налоговый актив.

Суммы, на которые уменьшаются или полностью погашаются в текущем отчетном периоде отложенные налоговые активы, отражаются в бухгалтерском учете записью (п. 17 ПБУ 18/02):

Дебет 68 Кредит 09 – погашен полностью или частично отложенный налоговый актив.

Данная запись, например, производится в момент начисления отпускных, поскольку в БУ отпускные списываются за счет резерва, а в НУ – включаются в расходы на оплату труда, что приводит к частичному списанию в бухучете ранее начисленного отложенного налогового актива.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

1. Рекомендация: Как отразить в бухучете начисление и уплату налога на прибыль

<…>

Как определить временные разницы и отразить в бухучете соответствующие им налоговые активы и обязательства

Временная разница возникает, если какой-либо доход или расход в бухучете учитывают в одном периоде, а при налогообложении в другом. Временные разницы бывают двух видов – вычитаемые (ВВР) и налогооблагаемые (НВР).

Вычитаемая временная разница (ВВР) возникает, например, в следующих ситуациях:

  • когда амортизацию в бухгалтерском и налоговом учете считаю по-разному. Как вариант, в налоговом учете считают линейно, а в бухгалтерском – способом уменьшаемого остатка;
  • при наличии убытка, перенесенного на будущее, который учтут при налогообложении до истечения 10 лет;
  • если расходы по-разному учитываются в себестоимости продукции в бухучете и при налогообложении.*

Налогооблагаемая временная разница (НВР) образуется, в частности, в результате:

  • применения разных способов амортизации в бухгалтерском и налоговом учете. Например, в налоговом учете считают линейно, а в бухгалтерском – способом уменьшаемого остатка;
  • когда применяют кассовый метод в налоговом учете, а в бухучете отражают доходы и расходы исходя из временной определенности.

Все это следует из пунктов 8–12 ПБУ 18/02.

В том же отчетном периоде, в котором возникли или были погашены (полностью или частично) временные разницы, отразите и отложенные налоговые активы или обязательства. То есть те суммы, на которые будет уменьшен или увеличен налог в бухучете в последующих отчетных периодах и которые не учитывают в текущем.

Для учета отложенных налоговых активов используйте счет 09, а для обязательств – счет 77. В последующих периодах по мере сближения доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете отложенные налоговых обязательств и активы погашайте.

Вот как отразить возникновение и погашение отложенных налоговых активов и обязательств:

Причина возникновения временных разниц Вид налоговых активов и обязательств Как влияет на налог на прибыль в бухучете Проводки
Доходы, которые в бухучете текущего отчетного периода не отражают Отложенные налоговые активы (ОНА) Уменьшают сумму налога будущих отчетных периодов. Налог текущего периода увеличивают

Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– отражен отложенный налоговый актив;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
– погашен (полностью или частично)* отложенный налоговый актив

Расходы, которые не признают при налогообложении в текущем отчетном периоде
Доходы, которые при налогообложении в текущем отчетном периоде не учитывают Отложенные налоговые обязательства (ОНО) Увеличивают сумму налога будущих отчетных периодов. Налог текущего периода уменьшают

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77
– отражено отложенное налоговое обязательство;

Дебет 77 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– погашено (полностью или частично) отложенное налоговое обязательство

Расходы, которые в бухучете текущего отчетного периода не отражают

Размер ОНА и ОНО определяйте по формуле:

Размер
ОНА/ОНО
= Сумма временной разницы ? Ставка налога на прибыль, действующая на отчетную дату

Такой порядок предусмотрен пунктами 8–12, 14 и 15 ПБУ 18/02.*

<…>

Олег Хороший,

начальник отдела налогообложения прибыли

организаций департамента налоговой и

таможенно-тарифной политики Минфина России

2. Рекомендация: Как создать резерв на оплату отпусков

Что такое резерв

В бухучете резерв формируют для того, чтобы учитывать обязательства, которые возникли у организации в ходе ее работы (п. 5, 8 ПБУ 8/2010).

В налоговом учете создают резерв с другой целью – чтобы равномерно учитывать расходы в течение года (ст. 324.1 НК РФ).

Подробнее о различиях в порядке формирования резерва см. Различия в формировании резерва на оплату отпусков в бухгалтерском и налоговом учете.

В бухучете формировать резерв на оплату отпусков обязательно. Данное требование закреплено в ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы». Во-первых, резерв на оплату отпусков признается оценочным обязательством, поскольку обладает всеми признаками такового (п. 5 ПБУ 8/2010, письмо Минфина России от 14 июня 2011 г. № 07-02-06/107). Во-вторых, в подпункте «а» пункта 2 ПБУ 8/2010 сказано: нормы данного положения применяются, в частности, к трудовым договорам. А оплачиваемые отпуска положены сотрудникам в рамках трудовых отношений, то есть как раз на основании трудовых договоров.*

При этом применять ПБУ 8/2010 обязаны все организации. Исключение – организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухучета. В частности, это субъекты малого предпринимательства (п. 3 ПБУ 8/2010, ч. 4 ст. 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

<…>

Бухучет

В бухучете резерв на оплату отпусков учтите на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». Учет по этому счету нужно вести по видам резервов, поэтому к счету 96 откройте субсчет «Оценочное обязательство по предстоящим отпускам» (Инструкция к плану счетов (счет 96)).

Резервирование сумм отразите по кредиту счета 96 в корреспонденции с тем счетом, на котором отражена зарплата сотрудников, по будущим отпускам которых рассчитываете оценочные обязательства:

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44...) Кредит 96 субсчет «Оценочное обязательство по предстоящим отпускам»
– произведены отчисления в резерв на предстоящую оплату отпусков.

Создав резерв в бухучете, спишите затраты по отпускным за счет созданного резерва. То есть суммы начисленных отпускных в затраты текущего месяца не включайте. Вместо этого в течение календарного года в составе затрат учтите отчисления в резерв на оплату отпусков (п. 8, 21 ПБУ 8/2010, Инструкция к плану счетов (счет 96)).*

<…>

Налог на прибыль

Резерв на оплату отпусков в налоговом учете может создать организация, применяющая метод начисления (п. 1 ст. 324.1 НК РФ).

В таком случае на сумму отчислений в резерв можно будет уменьшить налогооблагаемую прибыль уже с января текущего года. То есть даже до того месяца, в котором сотрудники фактически пойдут в отпуск.

Организации, применяющие кассовый метод, в налоговом учете создать резерв не могут. Это связано с тем, что расходы при кассовом методе всегда учитываются только после их фактической оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ). То есть расходы по отпускным уменьшат базу по налогу на прибыль только в момент их выплаты сотруднику.*

Подробнее об этом см. Как создать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков (ежегодного вознаграждения за выслугу лет, вознаграждения по итогам года) в налоговом учете.

<…>

Сергей Разгулин,

действительный государственный

советник РФ 3-го класса

3. Статья: Какую часть оценочного обязательства по отпускам нужно перенести на 2014 год

<…>

Преимущества для тех, кто начисляет резерв в налоговом учете

Если вы начисляете резерв на оплату отпусков для налогового учета, то самый удобный вариант — это воспользоваться методикой расчета, данной в пункте 1 статьи 324.1 НК РФ и для бухгалтерского учета. Преимущества налицо.

Во-первых, вы один раз рассчитываете сумму отчислений в резерв. Во-вторых, если суммы начисляемого резерва одинаковы и в налоговом, и в бухгалтерском учете, у вас не возникает отложенных налоговых активов и обязательств.

Вкратце напомним, как определять величину процента для отчислений в резерв.

Вычислите планируемую на следующий год сумму отпускных с учетом страховых взносов и запланированную сумму расходов на оплату труда, затем воспользуйтесь формулой:

Процент отчислений оценочных обязательств на оплату отпусков определяется на весь следующий год и не меняется, даже если какие-то фактические показатели сильно возросли либо уменьшились. По окончании каждого месяца умножьте сумму начисленных расходов на оплату труда и страховых взносов на величину установленного процента. В результате получите сумму ежемесячных отчислений оценочных обязательств на оплату отпусков.

Если вы не начисляете резерв в налоговом учете

Если в налоговом учете вы резерв на оплату отпусков по каким-либо причинам не создаете (например, используете кассовый метод либо применяете спецрежим), то в бухгалтерском учете можете рассчитывать сумму ежемесячных или ежеквартальных отчислений в резерв таким способом.

Рассчитайте суммарный средний дневной заработок всех работников за выбранный вами период. Для этого используйте формулу, которая применяется при определении среднего заработка для начисления отпускных (ст. 139 ТК РФ и Положение, утвержденное постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922). Разделите общую сумму выплат, включаемых в расчет и начисленных в пользу всех работников за период, на количество месяцев в периоде и на среднее число дней в месяце — 29,4. Затем определите сумму заработанных за этот период дней отпуска также для всех работников. Вычислите величину отпускных на основании этих показателей, а затем сумму страховых взносов с них.

Сумма отпускных и страховых взносов и будет величиной, которую следует начислить в резерв на оплату отпусков. Используйте следующую формулу:

Сумма начисляемого резерва = Средний дневной заработок всех работников ? Количество дней отпуска, заработанных за период всеми работниками + Сумма страховых взносов, начисляемая с отпускных

Разумеется, используя подобный способ, вы получите менее точную величину резерва, чем если бы рассчитывали сумму отпускных для каждого работника. Однако данный способ самый простой и подходит для всех.

Если же вы желаете большей точности, то можете рассчитывать показатели не по всей организации, а по группам работников. Например, по подразделениям или по отделам.

Пример 1

ООО «Рассвет» создает оценочные обязательства на оплату отпусков в бухгалтерском учете. Отчисления в резерв определяются ежемесячно на основании данных о среднем заработке и количестве дней отпуска по подразделениям работников (работники магазина и управленческий персонал).

Определим, какие суммы бухгалтер должен начислить в резерв за январь 2014 года при следующих условиях.

Средний дневной заработок торговых работников составил 856,23 руб., количество заработанных дней отпуска — 57.

Среднедневной заработок управленческих работников равен 1423,56 руб., количество заработанных дней отпуска — 34.

Совокупный тариф для страховых взносов во внебюджетные фонды равен 30%. Работников, чьи доходы превысили предельную величину для начисления взносов, нет. Страховые взносы в ФСС РФ на случай травматизма начисляются по ставке 0,3%.

Решение

Вначале рассчитаем сумму отпускных для торговых работников. Она равна 48 805,11 руб. (856,23 руб. ? 57 дн.).

Общая ставка для начисления страховых взносов — 30,3% (30% + 0,3%). Величина страховых взносов, которую нужно начислить с отпускных, составит 14 787,95 руб. (48 805,11 руб. ? 30,3%).

Сумма отчислений в резерв на оплату отпусков торговых работников за январь 2014 года равна 63 593,06 руб. (48 805,11 руб. + 14 787,95 руб.).

Теперь вычислим те же показатели для управленческих работников. Сумма отпускных равна 48 401,04 руб. (1423,56 руб. ? 34 дн.), величина страховых взносов — 14 665,52 руб. (48 401,04 руб. ? 30,3%). Сумма отчислений в резерв за январь — 63 066,56 руб. (48 401,04 руб. + 14 665,52 руб.).

Всего в январе 2014 года ООО «Рассвет» начислит в резерв 126 659,52 руб. (63 593,06 руб. + 63 066,56 руб.).

Как отразить в бухгалтерском учете начисление и использование резерва

Согласно пункту 8 ПБУ 8/2010 оценочные обязательства нужно отражать на счете учета резервов предстоящих расходов — счете 96. Откройте на счете 96 субсчет для учета резервов на оплату отпусков, например 96-1. Тогда начисление в резерв отразите по дебету счета учета расходов и кредиту счета 96-1. Сделайте следующую бухгалтерскую проводку:

ДЕБЕТ 20 (23, 25, 26, 29, 44) КРЕДИТ 96-1

— отражены отчисления в резерв на оплату отпусков.

Непосредственно при начислении работникам отпускных и страховых взносов с них выполните такие проводки:

ДЕБЕТ 96-1 КРЕДИТ 70

— начислены отпускные за счет резерва на оплату отпусков;

ДЕБЕТ 96-1 КРЕДИТ 69

— начислены страховые взносы с отпускных за счет резерва на оплату отпусков.

Если же в налоговом учете вы не начисляете резерв на оплату отпусков либо сумма резерва в налоговом учете больше начисленного резерва в бухучете, у вас появится временная разница. С нее следует начислить отложенный налоговый актив (п. 14 ПБУ 18/02). Он рассчитывается так. Сумму вычитаемой временной разницы нужно умножить на ставку налога на прибыль.

Напомним, вычитаемая временная разница равна разности между величинами начисленного резерва на оплату отпусков в бухгалтерском и налоговом учете.

На сумму налога на прибыль с вычитаемой временной разницы сделайте в бухгалтерском учете следующую запись:

ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68

— начислен отложенный налоговый актив.

Пример 2

Воспользуемся условиями примера 1. Покажем, как начисление резерва отразится в бухгалтерском учете ООО «Рассвет» при условии, что общество в налоговом учете резерва на оплату отпусков не создает. Ставка налога на прибыль — 20%.

Решение

При начислении резерва на оплату отпусков будет следующая бухгалтерская проводка:

ДЕБЕТ 20 (23, 25, 26, 29, 44) КРЕДИТ 96-1

— 126 659,52 руб. — начислен резерв на оплату отпусков за январь 2014 года.

Так как общество не создает резерва на оплату отпусков в налоговом учете, то в бухгалтерском учете расходы будут больше, то есть образуется вычитаемая временная разница в сумме 126 659,52 руб. На нее следует начислить отложенный налоговый актив, равный сумме налога на прибыль с временной разницы, — 25 332 руб. (126 659,52 руб. ? 20%). Бухгалтерская проводка будет такая:

ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68

— 25 332 руб. — начислен отложенный налоговый актив.

По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые активы.

Суммы, на которые уменьшаются или полностью погашаются в текущем отчетном периоде отложенные налоговые активы, отражаются в бухгалтерском учете записью (п. 17 ПБУ 18/02):

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 09.*

<…>

ЖУРНАЛ «ЗАРПЛАТА» № 1, ЯНВАРЬ 2014

1

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.



Вопросы и ответы по теме



Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка