Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

Не забудьте про самые важные дела декабря

Подписка
Срочно заберите все!
№23
7 июля 2015 29 просмотров

Компания строит складской комплекс, заключила предварительный договор о намерениях. Условиями предварительного договора, закрепляющего обязательства сторон по заключению основного договора аренды, предусмотрено получение беспроцентного займа.За 1 квартал 2015 года компания подала декларацию  по НДС к возмещению НДС из бюджета, но получила отказ. Налоговая мотивировала тем что у компании был заключен договор о намерениях и компания получила аванс.

Да, такая позиция существует. Дело в том, что реализация работ является объектом обложения НДС. А значит, в соответствии с пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ, суммы авансовых платежей, полученных в счет предстоящего выполнения работ, включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость в том периоде, в котором данные авансовые платежи были получены.

Согласно письму ФНС России от 28 февраля 2006 г. № ММ-6-03/202@, оплатой, частичной оплатой в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) в целях применения подпункта 2 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ признается получение денежных средств продавцом или прекращение обязательств иным способом, не противоречащим законодательству. Предоставление беспроцентного займа в форме аванса является одним из способов получения денежных средств продавцом. Таким образом, по мнению Минфина, при предоставлении кредита (займа) в форме аванса у продавца возникает обязанность включения в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость суммы аванса в том периоде, в котором данный аванс был получен, независимо от того, как он назван в договоре.

Отметим, что по данному вопросу возможна и иная точка зрения, противоположная приведенной выше. Доводы при этом следующие.

Операции по предоставлению займов в денежной форме не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на основании подпункта 15 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ. А суммы, полученные организацией в качестве аванса (предварительной оплаты) по соответствующему договору, можно квалифицировать как полученные займы, исходя из положений пункта 2 статьи 823 Гражданского кодекса РФ.

Следовательно, предоставление коммерческого кредита в форме аванса само по себе не образует операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость.

И, кроме того, в пункте 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ установлено, что при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) в налоговую базу не включается оплата, частичная оплата, полученная в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения). А как было сказано выше, займы и кредиты НДС не облагаются.

Однако данная позиция связана с высокой степенью возникновения налоговых рисков.

Обоснование

Из статьи журнала «Учет в строительстве» № 6, Июнь 2009

Аванс или коммерческий кредит?

Как оформить договор, чтобы избежать споров?

Рассмотрим ситуацию. Генподрядчик и заказчик заключили договор строительного подряда. Порядок расчетов был определен так: после подписания договора выплачивается аванс в размере 30 процентов от суммы договора, последующий расчет – по факту за каждый выполненный этап. Можно ли аванс оформить как коммерческий кредит? Давайте разбираться.

Учитываем правовые особенности

Договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или иных вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий кредит). Это установлено в пункте 1 статьи 823 Гражданского кодекса РФ.

По существу, вне зависимости от того, указали ли вы в договоре подряда, что аванс является коммерческим кредитом, или нет, в случае спора суд может приравнивать аванс к коммерческому кредиту – со всеми вытекающими последствиями. Поэтому в договоре необходимо предусмотреть, что авансовый платеж является коммерческим беспроцентным кредитом, иначе возможно начисление процентов за использование коммерческого кредита (п. 7 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2004 г. № 85).

Справедливости ради следует отметить, что некоторые судьи считают иначе: в случае предварительной оплаты товара обязательства коммерческого кредитования возникают не автоматически, а лишь при достижении соглашения об этом. И потребовать уплаты процентов можно только тогда, когда договором предусмотрено условие о коммерческом кредитовании. Такие выводы содержатся в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 15 мая 2008 г. № Ф04-2871/2008(4766-а45-17).

Определяем условия и порядок расчетов

Рекомендуем в договоре воспользоваться следующей формулировкой: «Заказчик предоставляет генеральному подрядчику коммерческий кредит в размере 30 процентов от цены контракта на срок... (указать срок выполнения этапа). На предоставленный коммерческий кредит до выполнения генеральным подрядчиком своих обязанностей, а также на сумму последующей оплаты до выполнения своих обязанностей генеральным подрядчиком проценты по правилам коммерческого кредита не начисляются».

Кроме того, необходимо предусмотреть возврат данного коммерческого кредита в случае невыполнения генеральным подрядчиком своих обязательств и возможность проведения взаимозачета между сторонами в счет выполненных работ.

Чтобы обезопасить себя от недобросовестности генерального подрядчика, рекомендуем заказчику предусмотреть в договоре срок возврата коммерческого кредита (привязать его к срокам окончания этапов работ). В частности, советуем указать, что «при нарушении сроков возврата коммерческого кредита генеральный подрядчик выплачивает пени за каждый день просрочки возврата или штраф... (установить размер). После выполнения работ и подписания акта выполнения этапа работ стороны производят взаимозачет коммерческого кредита и оплаты этапа выполнения работ».

Может ли коммерческий кредит быть безвозмездным?

Может ли коммерческий кредит быть безвозмездным? К договору коммерческого кредита применяются общие, регулирующие кредитный договор нормы, предусмотренные главой 42 Гражданского кодекса РФ. Поэтому, согласно статье 809 Гражданского кодекса РФ, коммерческий кредит может быть как процентным, так и беспроцентным – в зависимости от условий договора.

К договору коммерческого кредита применяются общие, регулирующие кредитный договор нормы, предусмотренные главой 42 Гражданского кодекса РФ. Поэтому, согласно статье 809 Гражданского кодекса РФ, коммерческий кредит может быть как процентным, так и беспроцентным – в зависимости от условий договора.

Соблюдаем формальности

Заключая договор кредита или смешанный договор с элементами коммерческого кредита, следует особое внимание обратить на пункт 3 статьи 7 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». В нем установлено, что без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению.

Аналогичное требование содержится и в пункте 14 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Здесь уточнено, что под финансовыми и кредитными обязательствами понимаются документы, оформляющие финансовые вложения организации, договоры займа, кредитные договоры и договоры, заключенные по товарному и коммерческому кредиту.

Таким образом, эти нормы предусматривают особые последствия несоблюдения дополнительных требований к оформлению сделки – ее недействительность в случае отсутствия подписи главного бухгалтера на документах.

Основанием для признания сделки недействительной могут также являться требования пункта 1 статьи 160 Гражданского кодекса РФ.

В частности, ими предусмотрено, что законом, иными правовыми актами и соглашением сторон могут устанавливаться дополнительные требования, которым должна соответствовать форма сделки (совершение на бланке определенной формы, скрепление печатью и тому подобное), и последствия несоблюдения этих требований.

Какую позицию занимают судьи?

Какую позицию занимают судьи? Арбитражные суды также считают, что договоры без подписи главного бухгалтера не являются недействительными. Пример тому – постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13 декабря 2000 г. № А33-3973/00-С1-Ф02-2651/00-С2. Так, федеральные судьи отказали в признании договора недействительным из-за отсутствия подписи главного бухгалтера, указав на то, что юридическое лицо решение о заключении гражданско-правовых сделок принимает через свои органы, а главный бухгалтер в соответствии с гражданским законодательством таковым не является. Поэтому отсутствие его подписи – это не основание для признания договора недействительным. Правда, в постановлении речь идет о договоре купли-продажи. Однако сделанный в нем вывод можно распространить и на договор займа (кредита), поскольку он тоже относится к гражданско-правовым сделкам. К тому же глава 42 Гражданского кодекса РФ «Заем и кредит» требования по подписанию договора главным бухгалтером не содержит.

Арбитражные суды также считают, что договоры без подписи главного бухгалтера не являются недействительными. Пример тому – постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13 декабря 2000 г. № А33-3973/00-С1-Ф02-2651/00-С2.

Так, федеральные судьи отказали в признании договора недействительным из-за отсутствия подписи главного бухгалтера, указав на то, что юридическое лицо решение о заключении гражданско-правовых сделок принимает через свои органы, а главный бухгалтер в соответствии с гражданским законодательством таковым не является. Поэтому отсутствие его подписи – это не основание для признания договора недействительным.

Правда, в постановлении речь идет о договоре купли-продажи.

Однако сделанный в нем вывод можно распространить и на договор займа (кредита), поскольку он тоже относится к гражданско-правовым сделкам. К тому же глава 42 Гражданского кодекса РФ «Заем и кредит» требования по подписанию договора главным бухгалтером не содержит.

Однако при этом необходимо учитывать такой момент.

В соответствии с действующим законодательством с точки зрения требований, предъявляемых к форме сделки, договоры, подписанные от имени юридического лица, но без подписи главного бухгалтера, не должны рассматриваться как составленные с нарушением требований к их форме.

И все же рекомендуем предусмотреть в договоре с элементами коммерческого кредита подпись главного бухгалтера, и тогда возможность того, что этот договор будет считаться недействительным, исчезнет.

Удастся ли избежать начисления НДС?

Итак, возникает ли у генподрядчика обязанность по включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость суммы аванса, предоставленной в виде коммерческого кредита, учитывая положения подпункта 15 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ? Вопрос неоднозначный.

Налог нужно начислить

В соответствии с пунктом 2 статьи 823 Гражданского кодекса РФ к коммерческому кредиту применяются правила главы 42 Гражданского кодекса РФ, если иное не предусмотрено договором, из которого возникло соответствующее обязательство, и не противоречит существу такого обязательства. В данном случае условия кредитования установлены договором строительного подряда.

Реализация работ является объектом обложения НДС. А значит, в соответствии с пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ, суммы авансовых платежей, полученных в счет предстоящего выполнения работ, включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость в том периоде, в котором данные авансовые платежи были получены.

Согласно письму ФНС России от 28 февраля 2006 г. № ММ-6-03/202@, оплатой, частичной оплатой в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) в целях применения подпункта 2 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ признается получение денежных средств продавцом или прекращение обязательств иным способом, не противоречащим законодательству. Предоставление коммерческого кредита в форме аванса является одним из способов получения денежных средств продавцом.

Таким образом, при предоставлении подрядчику коммерческого кредита в форме аванса у него возникает обязанность включения в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость суммы аванса в том периоде, в котором данный аванс был получен, независимо от того, как он назван в договоре.

Альтернативная точка зрения

Отметим, что по данному вопросу возможна и иная точка зрения, противоположная приведенной выше. Доводы при этом следующие.

Операции по предоставлению займов в денежной форме не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на основании подпункта 15 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ. А суммы, полученные организацией в качестве аванса (предварительной оплаты) по соответствующему договору, можно квалифицировать как полученные займы, исходя из положений пункта 2 статьи 823 Гражданского кодекса РФ.

Следовательно, предоставление коммерческого кредита в форме аванса само по себе не образует операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость.

И, кроме того, в пункте 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ установлено, что при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) в налоговую базу не включается оплата, частичная оплата, полученная в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения). А как было сказано выше, займы и кредиты НДС не облагаются.

Однако данная позиция связана с высокой степенью возникновения налоговых рисков.

Ее слабые стороны такие.

Основной целью покупателя (заказчика), перечислившего аванс (предоплату), является приобретение результата строительных работ, а не размещение временно свободных денежных средств в целях получения дохода от кредитования генподрядчика (тем более, что в указанной ситуации кредит предоставляется генподрядчику безвозмездно).

А основной целью продавца (подрядчика, исполнителя) – реализация выполняемых им работ, а не получение кредита.

Заемные отношения и в том, и другом случае существуют в рамках обязательств по другому договору (в данном случае – строительного подряда) и являются по отношению к ним дополнительными.

Таким образом, важно учитывать, что договор коммерческого кредита – это не самостоятельная сделка, а лишь сопутствующее основному договору обязательство. Так, коммерческое кредитование в виде аванса и предварительной оплаты предусмотрено только договорами купли-продажи (ст. 487-489 Гражданского кодекса РФ), подряда (ст. 711 Гражданского кодекса РФ), бытового и строительного подряда (ст. 735, 746 Гражданского кодекса РФ).

А предоставление коммерческого кредита, не связанного с исполнением указанных обязательств, гражданским законодательством не предусмотрено.

Кроме того, возражения могут возникнуть у заказчика.

Ведь согласившись с таким подходом, он лишится возможности принять к вычету НДС с уплаченного аванса, что при значительных суммах авансирования для него может быть весьма нежелательным.

Мы рассмотрели два варианта начисления НДС.

Официальных разъяснений финансистов по этому поводу нет. Поэтому, скорее всего, если организация (генподрядчик) выберет второй вариант, отстаивать свою позицию ей придется в суде.

Арбитражной практики, к сожалению, по данному вопросу тоже нет. Поэтому оценить шансы на успех довольно сложно.

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.



Вопросы и ответы по теме



Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка