Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Коротко о других изменениях

Подписка
Срочно заберите все!
№23
29 сентября 2015 13 просмотров

Наша организация выполняет строительно-монтажные работы, ежемесячно выставляет КС-2,3. Вопрос по датированию документов. Дата КС - 15.10.2015г., а период оказания с 15.09.2015 по 15.10.2015г - в каком квартале учитывать НДС и включать в доходы по исчислению налога на прибыль в 3 или 4 квартале?

В данной ситуации, из текста вопроса можно сделать вывод о том, что Вы оформляете промежуточные справки по форме КС-2и КС-3 и поэтапная сдача работ у Вас не предусмотрена, это не означает приемки результата работ. Таким образом, при оформлении указанных документов не нужно отражать выручку и начислять НДС.

Если же договором предусмотрена поэтапная сдача работ, то подписание акта по форме КС-2 свидетельствует о приемке этапа. В момент подписания документа сторонами нужно отразить выручку. Счет – фактуру нужно оформить в течение 5 дней с этого момента. http://vip.1gl.ru/#/document/11/14494/tit18/?step=97

Обоснование

Из рекомендации Олега Хорошего, начальника отдела налогообложения прибыли организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Как отразить в бухучете и при налогообложении доходы подрядчика по договору строительного подряда

<…>

Документальное оформление приемки-передачи работ

Приемка-передача работ по договору строительного подряда оформляется актом, подписанным заказчиком и подрядчиком. Такой порядок применяется независимо от длительности выполнения работ по договору. Это следует из положений пункта 4 статьи 753 Гражданского кодекса РФ.

Для оформления приемки-передачи работ организация может воспользоваться унифицированными формами документов, утвержденными постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. № 100. К ним относятся:

  • акт о приемке выполненных работ (форма № КС-2) (составляется на основании данных журнала учета выполненных работ по форме № КС-6а);
  • справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3);
  • акт приемки законченного строительством объекта (форма № КС-11).*

При этом такие документы должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные частью 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. Кроме того, их должен утвердить руководитель организации (ч. 4 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

В акте о приемке выполненных работ (например, по форме № КС-2) приведите перечень работ, выполненных подрядчиком за отчетный период, с указанием их стоимости. Акт о приемке выполненных работ (например, по форме № КС-2) может быть составлен в двух случаях:*

  • при приемке заказчиком этапа работ, если поэтапная приемка предусмотрена условиями договора подряда;
  • для определения стоимости выполненных подрядчиком работ за определенный промежуток времени с целью осуществления промежуточных расчетов, если такие выплаты предусмотрены условиями договора.

В первом случае подписание акта о приемке выполненных работ (например, по форме № КС-2) говорит о приемке выполненного этапа работ в соответствии с договором. Риск случайной гибели или повреждения результата работ переходит к заказчику (п. 3 ст. 753 ГК РФ).*

Во втором случае соглашением сторон следует предусмотреть, что составление акта о приемке выполненных работ (например, по форме № КС-2) не свидетельствует о приемке заказчиком результатов выполненных работ с переходом на него рисков случайной гибели или повреждения результатов работ. А также, что акты составляют только для проведения расчетов между сторонами. В этом случае такие документы носят промежуточный характер (п. 18 информационного письма ВАС РФ от 24 января 2000 г. № 51). Акты служат основанием для определения суммы очередного авансового платежа и заполнения справки о стоимости выполненных работ (например, по форме № КС-3), которая выставляется заказчику для оплаты.*

При заполнении этих форм соблюдайте рекомендации, которые содержатся в постановлении Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. № 100.

Стоимость, указанная в акте о приемке выполненных работ (например, по форме № КС-2), может отличаться от стоимости, указанной в справке о стоимости выполненных работ (например, по форме № КС-3). В частности, в справке, помимо стоимости выполненных работ, отраженной в акте, могут быть внесены данные о стоимости оборудования, подлежащем оплате заказчиком, данные о котором в акт не заносят.

Приемку заказчиком завершенного строительством объекта оформите актом приемки законченного строительством объекта (например, по форме № КС-11).*

Бухучет*

Выручка подрядчика от реализации работ по договорам строительного подряда относится к доходам по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 9/99).

Порядок бухучета выручки по договору строительного подряда зависит от длительности выполнения работ.

По этому признаку договоры строительного подряда делятся на:

  • краткосрочные (если работы выполняются в течение одного отчетного года);
  • долгосрочные (если период выполнения работ занимает более 12 месяцев или если начало и окончание работ приходится на разные отчетные годы).

Такой вывод следует из пункта 1 ПБУ 2/2008.

При этом независимо от длительности выполнения работ:

  • выручка от реализации строительных работ включается у подрядчика в состав доходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 9/99, п. 7 ПБУ 2/2008);
  • авансы, полученные от заказчика, в состав доходов не включаются и отражаются в составе кредиторской задолженности (абз. 4, 5 п. 3, п. 12 ПБУ 9/99, п. 7 ПБУ 2/2008).

В бухучете выручку от реализации признавайте в соответствии с требованиями пункта 12 ПБУ 9/99.

Основным критерием признания выручки в бухгалтерском учете является приемка заказчиком результатов выполненных работ. Сдачу и приемку работ оформите документами, подписанными обеими сторонами (ст. 720, 753 ГК РФ). Дата составления таких документов является датой отражения доходов в бухучете подрядчика (подп. п. «г» п. 12 ПБУ 9/99, ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Краткосрочные строительные работы*

В бухучете выручку от реализации подрядных работ, которые носят краткосрочный характер, отразите проводкой:

Дебет 62 Кредит 90-1
– отражена выручка от реализации работ (на основании акта приемки-передачи).

Себестоимость работ списывается с кредита счета 20 «Основное производство»:

Дебет 90-2 Кредит 20
– учтена в составе расходов себестоимость реализованных работ.

Подробнее о формировании себестоимости подрядных работ см. Как отразить в бухучете и при налогообложении расходы подрядчика по договору строительного подряда.

Если подрядчик является плательщиком НДС, одновременно с признанием выручки в учете отразите начисление этого налога (подп. п. 1 п. 1 ст. 146, подп. п. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ):

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС со стоимости подрядных работ.

Заказчик может оплачивать работы подрядчика предварительно – авансом.

Полученный авансовый платеж отразите на отдельном субсчете, открытом к счету 62:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным»
– поступил аванс от заказчика.

После того как предварительно оплаченные работы будут выполнены (стороны подпишут акт приема-передачи), в учете сделайте записи:

Дебет 62 Кредит 90-1
– отражена выручка от реализации работ (на основании акта приемки-передачи);

Дебет 90-2 Кредит 20
– учтена в составе расходов себестоимость реализованных работ;

Дебет 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным» Кредит 62
– зачтен аванс (часть аванса), полученного от заказчика.

Такой порядок учета основан на положениях пункта 3 ПБУ 9/99 и Инструкции к плану счетов.

Если подрядчик является плательщиком НДС, то при получении предоплаты он обязан начислить НДС с этой суммы и в течение пяти календарных дней выставить заказчику счет-фактуру (п. 1 и 3 ст. 168 НК РФ):

Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС с аванса, полученного в счет выполнения предстоящих работ.

При выполнении работ в счет полученного аванса, а также при расторжении договора и возврате аванса заказчику подрядчик принимает к вычету НДС, ранее начисленный с аванса (п. 8 и 5 ст. 171 НК РФ):

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных»
– принят к вычету НДС, ранее начисленный с полученного аванса.

Ситуация: как подрядчику отразить в бухучете и при налогообложении выручку от реализации работ по договору строительного подряда, если заказчик отказывается подписывать акт приемки-передачи. Работы носят краткосрочный характер. Подрядчик применяет общую систему налогообложения, при расчете налога на прибыль использует метод начисления

Основанием для отражения в бухучете подрядчика выручки от реализации работ по договору строительного подряда является документ (акт), свидетельствующий о приемке-передаче работ, подписанный подрядчиком и заказчиком (подп. п. «г» п. 12 и п. 13 ПБУ 9/99, ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ, п. 4 ст. 753 ГК РФ).

По окончании работ подрядчик должен сообщить заказчику о готовности к сдаче результата работ (этапа работ). Типовой образец такого сообщения законодательно не утвержден, поэтому подрядчик вправе составить его в произвольной форме. Получив такое сообщение, заказчик обязан немедленно приступить к приемке выполненных работ (п. 1 ст. 753 ГК РФ).*

Если заказчик отказывается от подписания акта, подрядчик должен сделать об этом соответствующую отметку в акте и подписать его в одностороннем порядке (п. 4 ст. 753 ГК РФ). По гражданскому законодательству такой акт считается действительным, а значит, он может служить основанием для отражения выручки от реализации в бухгалтерском и налоговом учете (п. 12, 13 ПБУ 9/99, п. 3 ст. 271, п. 1 ст. 39 НК РФ).

Моментом определения налоговой базы по НДС (при отсутствии предоплаты) является день передачи результатов выполненных работ (подп. п. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). Факт такой передачи подтверждается актом приемки-передачи (в т. ч. подписанным в одностороннем порядке с отметкой об отказе от подписания другой стороной) (п. 4 ст. 753 ГК РФ). Поэтому в момент подписания акта на стоимость выполненных работ нужно начислить НДС. Это правило действует, если задолженность погашается в добровольном порядке.

В случае когда задолженность взыскивается в судебном порядке, поступите так. Днем выполнения работ будет дата вступления в законную силу решения суда, по которому суд признал, что подрядчик все условия договора выполнил. Поэтому НДС начислите на эту дату, а не на дату подписания акта в одностороннем порядке (п. 1 ст. 167 НК РФ). Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 18 мая 2015 г. № 03-07-РЗ/28436, от 2 февраля 2015 г. № 03-07-10/3962, от 31 декабря 2014 г. № 03-03-06/1/68990.

Долгосрочные строительные работы*

Если строительные работы носят долгосрочный характер или переходящий период действия (срок начала и окончания договора приходится на разные отчетные годы), при отражении операций по договору строительного подряда в бухучете руководствуйтесь правилами ПБУ 2/2008 (п. 1 ПБУ 2/2008). Согласно этому документу учет доходов, расходов и финансовых результатов ведется отдельно по каждому исполняемому договору (объекту учета). Подробнее об особенностях определения объектов учета при выполнении подрядных работ см. Как отразить в бухучете и при налогообложении расходы подрядчика по договору строительного подряда.

В соответствии с ПБУ 2/2008 выручка от реализации подрядных работ признается способом «по мере готовности», с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 23 ПБУ 2/2008.

Способ «по мере готовности» применяется, если финансовый результат (прибыль или убыток) исполнения договора на отчетную дату может быть достоверно определен. При этом выручка подрядчика определяется нарастающим итогом независимо от предъявления заказчику к оплате стоимости работ, выполненных в каждом отчетном периоде. Такие правила установлены в пункте 17 ПБУ 2/2008. В зависимости от согласованного сторонами порядка определения цены договора выручка признается при соблюдении определенных условий (п. 18, 19 ПБУ 2/2008).

Способ по «мере готовности» предусматривает, что выручка и расходы определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ на отчетную дату. В свою очередь степень завершенности работ может определяться одним из двух вариантов, указанных в пункте 20 ПБУ 2/2008. Выбранный вариант нужно закрепить в учетной политике для целей бухучета (п. 7 ПБУ 1/2008).

Вариант 1. Степень завершенности определяется по доле объема работ, выполненных на отчетную дату, в общем объеме работ по договору. Например, по доле выполненного объема работ в натуральном выражении (в километрах дорожного полотна, кубометрах бетона и т. п.). Информацию о выполненном объеме работ на отчетную дату бухгалтер может запросить в строительном подразделении, которое обязано вести журнал учета выполненных работ по форме № КС-6а. В этом случае для определения степени завершенности работ воспользуйтесь формулой:

Степень завершенности работ = Объем фактически выполненных на отчетную дату работ в натуральном выражении : Общий объем работ по договору в натуральном выражении ? 100


Кроме того, определить степень завершенности по доле объема выполненных работ можно с помощью экспертной оценки. Такой экспертной оценкой могут являться данные формы № КС-3, подписываемой сторонами за отчетный период.

Пример определения выручки по долгосрочному договору строительного подряда. Выручка признается способом «по мере готовности». Подрядчик определяет степень завершенности работ по доле выполненного объема работ в общем объеме работ по договору (используется метод экспертной оценки)

ООО «Альфа» (подрядчик) на основании договора строительного подряда выполняет работы по строительству объекта для застройщика – ООО «Производственная фирма "Мастер"». Договор заключен на срок с 20 января 2015 года по 20 марта 2016 года.

Стоимость работ по договору – 1 400 000 руб. (без НДС). Фактически осуществленные расходы – 900 000 руб. В соответствии с учетной политикой «Альфы» для целей бухучета степень завершенности работ определяется по доле выполненного объема работ в общем объеме работ по договору.

По данным инженерной службы «Альфы» по состоянию на 31 декабря 2015 года объем выполненных работ на объекте составил 80 процентов от общего объема работ по договору.

Исходя из этого, в 2015 году по договору с «Мастером» в бухучете «Альфы» отражаются следующие показатели:

  • выручка от реализации подрядных работ в объеме 1 120 000 руб. (1 400 000 руб. ? 80%);
  • расходы, связанные с выполнением подрядных работ, в сумме 900 000 руб.

Работы полностью завершены и сданы застройщику в срок – в марте 2016 года. Выручка, которая отражается в бухучете «Альфы» в I квартале 2016 года, составляет:
1 400 000 руб. – 1 120 000 руб. = 280 000 руб.

Вариант 2. Степень завершенности определяется по доле расходов, понесенных на отчетную дату, в расчетной величине общих расходов по договору:

Степень завершенности работ = Фактически понесенные на отчетную дату расходы по выполненным работам : Всего расходов по договору (расчетная сумма) ? 100


Понесенные на отчетную дату расходы определяются только по выполненным работам. Стоимость материалов, переданных для выполнения работ, но еще не использованных для исполнения договора, в сумму расходов не включается (п. 21 ПБУ 2/2008).

В бухучете доходы и расходы по договорам строительного подряда отражайте отдельно по каждому заключенному договору (в разрезе аналитического учета). Вместе с тем, в отношении некоторых договоров предусмотрен ряд особенностей. Об этом говорится в разделе II ПБУ 2/2008.

При методе «по мере готовности» до полного завершения работ выручка учитывается как отдельный актив – «не предъявленная к оплате начисленная выручка» (п. 25, 26 ПБУ 2/2008). Если у подрядчика не появилось, в соответствии с условиями договора, право предъявить стоимость выполненных работ к оплате, отражать выручку на счете 62 нельзя (Инструкция к плану счетов). Поэтому организация отражает ее на счете 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» (абз. 9 Инструкции к плану счетов). Именно этот счет при необходимости используют организации, выполняющие работы долгосрочного характера (Инструкция к плану счетов). После того как подрядчик получил право предъявить заказчику к оплате стоимость выполненных работ, счет 46 закрывается в дебет счета 62.

В бухучете в конце каждого отчетного периода (месяца) выручку отражайте проводками:

Дебет 46 Кредит 90-1
– учтена выручка методом «по мере готовности»;

Дебет 90-2 Кредит 20
– признаны расходы по договору строительного подряда.

По окончании всей работы в целом сделайте следующую проводку:

Дебет 62 Кредит 46
– предъявлена к оплате начисленная выручка.

Если подрядчик является плательщиком НДС, то ему необходимо отразить НДС, начисленный с суммы выручки (Инструкция к плану счетов). Порядок отражения НДС в бухучете в такой ситуации законодательно не урегулирован, поэтому организация вправе разработать его самостоятельно (абз. 9 Инструкции к плану счетов). В данном случае для учета начисленного НДС можно использовать счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (Инструкция к плану счетов). К этому счету целесообразно открыть отдельный субсчет:

Дебет 90-3 Кредит 76 субсчет «НДС по выполненным, но не сданным строительным работам»
– отражен НДС с начисленной выручки от выполнения работ.

По мере сдачи работ заказчику на дату подписания акта приемки-передачи в учете сделайте проводку:

Дебет 76 субсчет «НДС по выполненным, но не сданным строительным работам» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– отражена задолженность по уплате НДС в бюджет.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 90, 62, 76, 20, 68) и пунктов 25, 26 ПБУ 2/2008.

Если на отчетную дату невозможно определить финансовый результат от исполнения договора (степень завершенности работ), выручку признавайте в размере фактически понесенных расходов, возможных к возмещению (п. 17, 23 ПБУ 2/2008). Такая ситуация может возникнуть, например, когда не завершены переговоры с заказчиком об окончательной смете на работы, подлежащие выполнению.

Пример определения выручки по договору строительного подряда исходя из размера фактически понесенных расходов, которые за отчетный период считаются возможными к возмещению

ООО «Альфа» (подрядчик) на основании договора строительного подряда выполняет работы по строительству объекта для застройщика – ООО «Производственная фирма "Мастер"». Договор заключен в декабре 2014 года. Срок завершения работ – июль 2015 года.

Общая стоимость работ по договору – 78 000 000 руб. без учета НДС. Предполагаемые расходы по договору (согласно смете) – 50 000 000 руб.

В 2014 году «Альфа» (подрядчик) понесла расходы по работам, не предусмотренным сметой. Фактическая сумма расходов по таким работам составила на 31 декабря 2014 года 3 000 000 руб. При этом у подрядчика имелась уверенность в том, что заказчик возместит эти расходы. Другие работы в этот период не производились.

Выручку по договору за 2015 год признаем в сумме фактически понесенных расходов. В бухучете отражаем:

  • расходы, связанные с выполнением подрядных работ, – 3 000 000 руб.;
  • доходы от реализации в таком же размере – 3 000 000 руб.

В январе 2015 года расходы подрядчика в сумме 3 000 000 руб. по непредвиденным работам были согласованы с заказчиком. Более непредвиденные работы не производились. Начиная с января 2015 года «Альфа» перешла на признание доходов и расходов в общеустановленном порядке – способом «по мере готовности».

<…>

ОСНО*

При расчете налога на прибыль доходом от реализации работ (услуг) является выручка (п. 1 ст. 249 НК РФ). Подрядчики отражают выручку по договору строительного подряда в общем порядке, предусмотренном для налогового учета выручки по другим договорам. Подробнее об этом см.:

<…>

О том, как начислить НДС при реализации работ (получении аванса в счет их выполнения), см.:

<…>

Из Газеты «Учет. Налоги. Право», № 44-45, декабрь 2014

<…>

Составлять ли счета-фактуры вместе с промежуточными актами КС-2?

«…Компания заключила договор на выполнение строительно-монтажных работ на два года. Все риски переходят к заказчику после приемки-сдачи готового объекта. Этапы в договоре не предусмотрены, но по его условиям подрядчик ежемесячно составляет акт КС-2 и справку КС-3. Надо ли выставлять счета-фактуры со стоимости, отраженной в этих документах?..»

Нет, выставлять счета-фактуры не надо.

Одно из обязательных условий для начисления НДС — приемка-передача результата работ в объеме, который определен в договоре. Заказчик подписал акт КС-2 и справку КС-3. Однако они лишь подтверждают, что стороны согласовали стоимость работ, но не факт их приемки (письмо Минфина России от 14.10.10 № 03-07-10/13). Ведь условиями договора не предусмотрена поэтапная сдача, нет объемов работ по каждому этапу и сроков их выполнения (п. 18 информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 № 51). То есть нигде не зафиксировано, что работа или ее отдельный этап закончены и результаты работ переданы заказчику.

Следовательно, формы КС-2 и КС-3 подтверждают, что подрядчик выполнил промежуточные работы, которые заказчик должен оплатить. А этого недостаточно, чтобы начислять НДС со стоимости работ и выставлять счет-фактуру. Так же считают и судьи (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26.05.14 № А56-43881/2013).*

<…>

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка