Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

Всеобщий переход на онлайн‑кассы — срочно присоединяйтесь

Подписка
Срочно заберите все!
№23
10 декабря 2015 35 просмотров

В 2015г. заказчик снимает часть строительно-монтажных работ, которые были приняты (есть подписанный акт, начислены НДС, налог на прибыль) в 2014г., но по факту не выполнены. Работы на данном объекте в рамках того же договора производились и в 2015г. В ноябре 2015г. подрядчик составил один акт КС-2, в котором предъявил выполненные работы в 2015г и сторнировал не принятые объемы за 2014г., соответственно выставил один счет-фактуру на итоговую сумму. Как правильно отразить эти операции в бухгалтерском и налоговом учете подрядчика?

1) НДС. В ноябре 2015 г. подрядчику нужно выставить корректировочный счет-фактуру за декабрь 2014 г. В результате этого подрядчик уменьшит налоговую базу по НДС в ноябре 2015 г. без представления уточненной декларации по НДС за 2014 г. Кроме того, подрядчик должен выставить обычный счет-фактуру на стоимость выполненных работ в 2015 г. и начислить НДС со стоимости работ за 2015 г. в обычном порядке.

2) Бухгалтерский учет. Так как по итогам 2014 г. был подписан акт и работы были приняты заказчиком, то корректировки, сделанные в 2015 г., не изменяют выручку 2014 года. Поэтому в ноябре 2015 г. вам нужно признать убытки прошлых лет, выявленные в текущем периоде.

Ежемесячно в 2014 г. проводки были такие:

- Дебет 46 Кредит 90-1 – учтена выручка по договору методом «по мере готовности» за текущий месяц;

- Дебет 90-2 Кредит 20 – признаны расходы за текущий месяц;

- Дебет 90-3 Кредит 76 субсчет «НДС по выполненным, но не сданным строительным работам» – отражен НДС с начисленной выручки от выполнения работ за текущий месяц.

В декабре 2014 г. проводки были такие:

- Дебет 62 Кредит 46 – отражена дебиторская задолженность на всю сумму договора за 2014 г.;

- Дебет 46 Кредит 90-1 – отражена выручка по договору в части оставшихся работ (за декабрь 2014 г.);

- Дебет 90-2 Кредит 20 – признаны расходы за декабрь 2014 г.;

- Дебет 76 субсчет «НДС по выполненным, но не сданным строительным работам» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» - отражена задолженность по уплате НДС в бюджет;

- Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» – начислен НДС с реализации оставшихся работ (за декабрь 2014 г.).

В ноябре 2015 г. проводки по признанию доходов и расходов аналогичные. А в связи с корректировкой стоимости работ за 2014 г. проводки должны быть такие:
- Дебет 91-2 Кредит 62 – на сумму уменьшения стоимости работ за 2014 г.;

- Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 91-1 – отражен вычет НДС на основании корректировочного счета-фактуры.

3) Налог на прибыль. В результате корректировки стоимости работ за декабрь 2014 г. у вас налоговая база и сумма налога на прибыль за 2014 г. завышены. Поэтому вы вправе учесть уменьшение доходов за 2014 г. в текущем периоде без подачи уточненной декларации за 2014 г., если по итогам 2015 г. ваша организация не получит убытка.

Обоснование

1. Из рекомендации
Ольги Цибизовой, начальника отдела косвенных налогов департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

В каких случаях продавец обязан выставить корректировочный счет-фактуру

Когда меняется стоимость отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг или переданных имущественных прав, продавцы оформляют корректировочные или единые корректировочные счета-фактуры. Вызвать изменение стоимости может увеличение или снижение цены, количества или объема поставляемых ценностей. Такой порядок следует из положений абзаца 3 пункта 3 статьи 168 Налогового кодекса РФ.

Вот несколько ситуаций, когда продавец обязан оформить корректировочный (единый корректировочный) счет-фактуру:

  • покупателям предоставлены скидки;
  • в процессе приемки покупатель выявил недостачу или несоответствие по качеству товаров, работ, услуг или имущественных прав и продавец признал эту претензию;
  • покупатель возвращает товары, не принятые к учету;
  • покупатель обнаружил некачественные товары, которые он успел принять на учет, но продавцу их не возвращает, а утилизирует собственными силами, о чем стороны отдельно договорились;
  • товар возвращает покупатель, который не платит НДС;
  • покупателю отгружены товары по предварительным ценам, а впоследствии они были пересмотрены с учетом цен, по которым эта продукция была реализована потребителям.

Об этом сказано в письмах Минфина России от 31 января 2013 г. № 03-07-09/1894, от 13 июля 2012 г. № 03-07-09/66, от 3 июля 2012 г. № 03-07-09/64, от 30 ноября 2011 г. № 03-07-09/44, ФНС России от 12 марта 2012 г. № ЕД-4-3/4143.

2. Из рекомендации
Ольги Цибизовой, начальника отдела косвенных налогов департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Как составить корректировочный счет-фактуру, зарегистрировать его в книге продаж и книге покупок

<…>

Продавец: уменьшение стоимости

При уменьшении цены или количества отгруженных товаров, объема выполненных работ, оказанных услуг или переданных имущественных прав НДС, ранее переплаченный в бюджет, продавец может принять к вычету.

Воспользоваться этим правом продавец может, только когда выполнены два условия.

Первое: изменение стоимости согласовано с покупателем либо его уведомили об этом. Данный факт должен быть подтвержден первичными документами, например, договором или отдельным соглашением. И второе условие для вычета: есть правильно оформленный корректировочный счет-фактура.

Важная деталь: право на вычет НДС с разницы, возникшей из-за уменьшения цены сделки, сохраняется за продавцом в течение трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры.

Такой порядок следует из положений абзаца 3 пункта 3 статьи 168, абзаца 3 пункта 1 и пункта 2 статьи 169, абзаца 1 пункта 13 статьи 171, пункта 10 статьи 172 Налогового кодекса РФ.

<…>

Составив отрицательный корректировочный счет-фактуру, продавец регистрирует его в своей книге покупок. На основании данных этой книги определяют сумму к вычету при расчете НДС. Таким образом, у продавца будет скомпенсирована переплата НДС в бюджет. Это следует из положений пунктов 1 и 12 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.

<…>

Пример отражения продавцом уменьшения цены товара в бухучете и декларации по НДС

Продавец – ООО «Торговая фирма "Гермес"» и покупатель – АО «Альфа» заключили договор на поставку негазированной воды в количестве 10 000 бутылок по цене (без НДС) 15 руб.
Общая стоимость партии (без НДС) – 150 000 руб. (10 000 бут. ? 15 руб.).

Отгрузка в марте.

Сумма НДС, которую «Гермес» предъявил «Альфе», составила:
27 000 руб. (10 000 бут. ? 15 руб. ? 18%).

Общая стоимость партии негазированной воды (с учетом НДС):
177 000 руб. (150 000 руб. + 27 000 руб.).

В апреле руководство «Гермеса» по согласованию с «Альфой» решило уменьшить стоимость поставленной негазированной воды.
Уменьшенная цена одной бутылки – 15,34 руб. (в т. ч. НДС – 2,34 руб.).
Общая стоимость партии негазированной воды – 153 400 руб. (в т. ч. НДС – 23 400 руб.).
В апреле «Гермес» выставил «Альфе» корректировочный счет-фактуру.

В учете «Гермеса» сделаны следующие проводки.

В марте:

Дебет 62 Кредит 90
– 177 000 руб. – отражена продажа негазированной воды;

Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 27 000 руб. – начислен НДС на основании счета-фактуры.

В апреле:

Дебет 62 Кредит 90
– 23 600 руб. – сторнирована стоимость продажи негазированной воды;

Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 3600 руб. – сторнирована сумма НДС на основании корректировочного счета-фактуры.

Корректировочный счет-фактуру бухгалтер «Гермеса» зарегистрировал в книге покупок в апреле.

В декларации по НДС за II квартал он отразил корректировку налоговой базы (3600 руб.) как сумму НДС, подлежащую вычету.

<…>

3. Из рекомендации
Олега Хорошего, начальника отдела налогообложения прибыли организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Как отразить в бухучете и при налогообложении доходы подрядчика по договору строительного подряда

<…>

Долгосрочные строительные работы

Если строительные работы носят долгосрочный характер или переходящий период действия (срок начала и окончания договора приходится на разные отчетные годы), при отражении операций по договору строительного подряда в бухучете руководствуйтесь правилами ПБУ 2/2008 (п. 1 ПБУ 2/2008). Согласно этому документу учет доходов, расходов и финансовых результатов ведется отдельно по каждому исполняемому договору (объекту учета). Подробнее об особенностях определения объектов учета при выполнении подрядных работ см. Как отразить в бухучете и при налогообложении расходы подрядчика по договору строительного подряда.

В соответствии с ПБУ 2/2008 выручка от реализации подрядных работ признается способом «по мере готовности», с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 23 ПБУ 2/2008.

Способ «по мере готовности» применяется, если финансовый результат (прибыль или убыток) исполнения договора на отчетную дату может быть достоверно определен. При этом выручка подрядчика определяется нарастающим итогом независимо от предъявления заказчику к оплате стоимости работ, выполненных в каждом отчетном периоде. Такие правила установлены в пункте 17 ПБУ 2/2008. В зависимости от согласованного сторонами порядка определения цены договора выручка признается при соблюдении определенных условий (п. 18, 19 ПБУ 2/2008).

Способ по «мере готовности» предусматривает, что выручка и расходы определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ на отчетную дату. В свою очередь степень завершенности работ может определяться одним из двух вариантов, указанных в пункте 20 ПБУ 2/2008. Выбранный вариант нужно закрепить в учетной политике для целей бухучета (п. 7 ПБУ 1/2008).

Вариант 1. Степень завершенности определяется по доле объема работ, выполненных на отчетную дату, в общем объеме работ по договору. Например, по доле выполненного объема работ в натуральном выражении (в километрах дорожного полотна, кубометрах бетона и т. п.). Информацию о выполненном объеме работ на отчетную дату бухгалтер может запросить в строительном подразделении, которое обязано вести журнал учета выполненных работ по форме № КС-6а. В этом случае для определения степени завершенности работ воспользуйтесь формулой:

Степень завершенности работ = Объем фактически выполненных на отчетную дату работ в натуральном выражении : Общий объем работ по договору в натуральном выражении ? 100


Кроме того, определить степень завершенности по доле объема выполненных работ можно с помощью экспертной оценки. Такой экспертной оценкой могут являться данные формы № КС-3, подписываемой сторонами за отчетный период.

Пример определения выручки по долгосрочному договору строительного подряда. Выручка признается способом «по мере готовности». Подрядчик определяет степень завершенности работ по доле выполненного объема работ в общем объеме работ по договору (используется метод экспертной оценки)

ООО «Альфа» (подрядчик) на основании договора строительного подряда выполняет работы по строительству объекта для застройщика – ООО «Производственная фирма "Мастер"». Договор заключен на срок с 20 января 2015 года по 20 марта 2016 года.

Стоимость работ по договору – 1 400 000 руб. (без НДС). Фактически осуществленные расходы – 900 000 руб. В соответствии с учетной политикой «Альфы» для целей бухучета степень завершенности работ определяется по доле выполненного объема работ в общем объеме работ по договору.

По данным инженерной службы «Альфы» по состоянию на 31 декабря 2015 года объем выполненных работ на объекте составил 80 процентов от общего объема работ по договору.

Исходя из этого, в 2015 году по договору с «Мастером» в бухучете «Альфы» отражаются следующие показатели:

  • выручка от реализации подрядных работ в объеме 1 120 000 руб. (1 400 000 руб. ? 80%);
  • расходы, связанные с выполнением подрядных работ, в сумме 900 000 руб.

Работы полностью завершены и сданы застройщику в срок – в марте 2016 года. Выручка, которая отражается в бухучете «Альфы» в I квартале 2016 года, составляет:
1 400 000 руб. – 1 120 000 руб. = 280 000 руб.

<…>

При методе «по мере готовности» до полного завершения работ выручка учитывается как отдельный актив – «не предъявленная к оплате начисленная выручка» (п. 25, 26 ПБУ 2/2008). Если у подрядчика не появилось, в соответствии с условиями договора, право предъявить стоимость выполненных работ к оплате, отражать выручку на счете 62 нельзя (Инструкция к плану счетов). Поэтому организация отражает ее на счете 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» (абз. 9 Инструкции к плану счетов). Именно этот счет при необходимости используют организации, выполняющие работы долгосрочного характера (Инструкция к плану счетов). После того как подрядчик получил право предъявить заказчику к оплате стоимость выполненных работ, счет 46 закрывается в дебет счета 62.

В бухучете в конце каждого отчетного периода (месяца) выручку отражайте проводками:

Дебет 46 Кредит 90-1
– учтена выручка методом «по мере готовности»;

Дебет 90-2 Кредит 20
– признаны расходы по договору строительного подряда.

По окончании всей работы в целом сделайте следующую проводку:

Дебет 62 Кредит 46
– предъявлена к оплате начисленная выручка.

Если подрядчик является плательщиком НДС, то ему необходимо отразить НДС, начисленный с суммы выручки (Инструкция к плану счетов). Порядок отражения НДС в бухучете в такой ситуации законодательно не урегулирован, поэтому организация вправе разработать его самостоятельно (абз. 9 Инструкции к плану счетов). В данном случае для учета начисленного НДС можно использовать счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (Инструкция к плану счетов). К этому счету целесообразно открыть отдельный субсчет:

Дебет 90-3 Кредит 76 субсчет «НДС по выполненным, но не сданным строительным работам»
– отражен НДС с начисленной выручки от выполнения работ.

По мере сдачи работ заказчику на дату подписания акта приемки-передачи в учете сделайте проводку:

Дебет 76 субсчет «НДС по выполненным, но не сданным строительным работам» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– отражена задолженность по уплате НДС в бюджет.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 90, 62, 76, 20, 68) и пунктов 25, 26 ПБУ 2/2008.

<…>

ОСНО

При расчете налога на прибыль доходом от реализации работ (услуг) является выручка (п. 1 ст. 249 НК РФ). Подрядчики отражают выручку по договору строительного подряда в общем порядке, предусмотренном для налогового учета выручки по другим договорам. Подробнее об этом см.:

Пример отражения в бухучете и при налогообложении выручки по договору строительного подряда. Выручка признается способом «по мере готовности». Подрядчик применяет общую систему налогообложения и определяет степень завершенности работ по доле расходов, понесенных на отчетную дату

ООО «Альфа» (подрядчик) на основании договора строительного подряда выполняет строительно-монтажные работы для застройщика – ООО «Производственная фирма "Мастер"». Договор заключен на срок с октября 2015 года по январь 2016 года.

Стоимость работ по договору – 1 180 000 руб. Предполагаемые расходы (согласно смете) – 800 000 руб. Согласно учетной политике для целей бухучета «Альфа» определяет степень завершенности работ по доле понесенных расходов.

По состоянию на 31 декабря 2015 года расходы по договору подряда составили 600 000 руб. Степень завершенности работ на эту дату составляет 75 процентов (600 000 руб. : 800 000 руб. ? 100). Исходя из этого, в 2015 году по договору с «Мастером» в бухучете «Альфы» отражаются следующие показатели:

  • выручка от реализации подрядных работ в объеме 885 000 руб. (1 180 000 руб. ? 75%);
  • расходы, связанные с выполнением подрядных работ, в сумме 600 000 руб.

На основании данного расчета в 2015 году бухгалтер «Альфы» сделал в учете следующие проводки:

Дебет 20 Кредит 02 (10, 60, 70, 69, 10...)
– 600 000 руб. – отражены затраты по договору строительного подряда;

Дебет 46 Кредит 90-1
– 885 000 руб. – учтена выручка по договору строительного подряда методом «по мере готовности»;

Дебет 90-2 Кредит 20
– 600 000 руб. – признаны расходы за отчетный период;

Дебет 90-3 Кредит 76 субсчет «НДС по выполненным, но не сданным строительным работам»
– 135 000 руб. (885 000 руб. ? 18/118) – отражен НДС с начисленной выручки от выполнения работ.

В налоговом учете по долгосрочным договорам доход от реализации определяется в соответствии с пунктом 2 статьи 271 Налогового кодекса РФ самостоятельно с учетом принципа формирования расходов. Для этого общая сумма по договору без НДС признается доходом в доле признанных расходов (1 000 000 руб. ? 75% = 750 000 руб.).

При расчете налога на прибыль за 2015 год бухгалтер «Альфы» учел расходы по договору строительного подряда в сумме 600 000 руб.

Работы были закончены в срок – в январе 2016 года (был подписан акт приемки-передачи). Превышения сметного норматива расходов по договору не было. В январе 2016 года бухгалтер «Альфы» сделал в учете следующие записи:

Дебет 62 Кредит 46
– 1 180 000 руб. – отражена дебиторская задолженность на всю сумму договора;

Дебет 46 Кредит 90-1
– 295 000 руб. (1 180 000 руб. – 885 000 руб.) – отражена выручка по договору строительного подряда в части оставшихся работ (за январь);

Дебет 20 Кредит 02 (10, 60, 70, 69, 10...)
– 200 000 руб. – отражены затраты по договору строительного подряда (за январь);

Дебет 90-2 Кредит 20
– 200 000 руб. – признаны расходы за отчетный период (январь);

Дебет 76 субсчет «НДС по выполненным, но не сданным строительным работам» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 135 000 руб. – отражена задолженность по уплате НДС в бюджет;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 45 000 руб. (295 000 руб. ? 18/118) – начислен НДС с реализации оставшихся работ.

При расчете налога на прибыль за январь 2015 года бухгалтер «Альфы» отразил:

  • доходы от реализации – 250 000 руб. (295 000 руб. – 45 000 руб.);
  • расходы, связанные с выполнением работ, – 200 000 руб.

<…>

4. Из рекомендации
Елены Поповой, государственного советника налоговой службы РФ I ранга.

В каких случаях организация обязана подать уточненную налоговую декларацию

<…>

Переплата по налогам

Если ошибка, допущенная в налоговой декларации, повлекла за собой излишнюю уплату налога, то организация вправе:

  • подать уточненную декларацию за тот период, в котором ошибка была допущена (но не обязана этого делать);
  • исправить ошибку, уменьшив прибыль и сумму налога за тот период, в котором эта ошибка была обнаружена. Таким способом можно воспользоваться независимо от того, известен ли период, в котором была допущена ошибка, или нет;
  • не предпринимать никаких мер по исправлению ошибки (например, если сумма переплаты незначительна).

Это следует из положений абзаца 3 пункта 1 статьи 54 и абзаца 2 пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса РФ. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 22 июля 2015 г. № 03-02-07/1/42067, от 23 января 2012 г. № 03-03-06/1/24, от 25 августа 2011 г. № 03-03-10/82 и ФНС России от 11 марта 2011 г. № КЕ-4-3/3807.

<…>

Ошибка в декларации за период убытков

Некоторые особенности имеет порядок исправления ошибок в декларациях по налогу на прибыль за те налоговые периоды, в которых у организации сложился убыток. Если в предыдущих периодах организация выявила расходы, которые ранее не были учтены при налогообложении прибыли, включать такие расходы в расчет налога на прибыль за текущий период нельзя. Подобные ошибки не влекут за собой излишней уплаты налога, поэтому организация должна подать уточненную декларацию, отразив в ней увеличенную сумму расходов. Увеличивать размер убытка, сложившегося в текущем периоде, за счет затрат, не учтенных в предыдущих периодах, неправильно.

Аналогичный порядок следует применять и при упрощенке, когда организация исправляет ошибки в декларации по единому налогу за период, в котором сложился убыток.

Такой вывод следует из писем Минфина России от 22 июля 2015 г. № 03-02-07/1/42067, от 27 апреля 2010 г. № 03-02-07/1-193 и от 23 апреля 2010 г. № 03-02-07/1-188.

Пример исправления ошибки в декларации по налогу на прибыль за период, в котором организация получила убыток

В декларации по налогу на прибыль за 2014 год отражена прибыль в размере 500 000 руб. В 2015 году бухгалтер организации обнаружил, что при составлении этой декларации он не учел расходы на оплату аренды в размере 10 000 руб. Бухгалтер решил не подавать уточненную декларацию за 2014 год, а учесть эти расходы при расчете налога на прибыль за 2015 год.

По итогам 2015 года у организации сложился убыток в размере 200 000 руб. Обязанность по уплате налога на прибыль за 2015 год в этом случае не возникает, поэтому решение о включении выявленных расходов 2014 года в налоговую декларацию за 2015 год было неправильным. Бухгалтер исключил 10 000 руб. из состава расходов 2015 года и сдал уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2014 год.

После уточнения суммы расходов в налоговой декларации за 2014 год отражена прибыль в сумме 490 000 руб. (500 000 руб. – 10 000 руб.). В декларации за 2015 год отражен убыток в размере 190 000 руб. (200 000 руб. – 10 000 руб.).

<…>

Ваш персональный эксперт Наталья Колосова. 8 800 333-01-13
Если у Вас возникли дополнительные вопросы или Вы хотите обсудить полученный ответ

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка