Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Коротко о других изменениях

Подписка
Срочно заберите все!
№24
26 ноября 2015 20 просмотров

Компания заказчик-застройщик. Строит жилые дома. Финансирование - средства дольщиков. У компании есть собственный земельный участок. На данном земельном участке располагается нежилое помещение - кафе, которые числится на счете 03 и сдается в аренду арендатору. В настоящее время планируется снос данного кафе и строительство на данном земельном участке жилого дома. Как должны быть отражены расходы на демонтаж кафе и остаточная стоимость кафе: прочие расходы, учтены в стоимости строящегося жилого дома? В бух. и нал. учете? Должны ли расходы на демонтаж кафе и его остаточная стоимость быть отражены в смете на строительство жилого дома? Или достаточно только приказа руководителя о сносе для целей строительства и прочих первичных документов (акт на списание ОС, акт выполненных работ по сносу? Как правильно должно быть оформлено документально?


Факт выбытия признается на дату единовременного прекращения действия условий принятия объекта к бухучету. На основании составленного акта по форме № ОС-4, переданного в бухгалтерию, в инвентарной карточке делается отметка о выбытии объекта. Инвентарные карточки по выбывшим объектам хранятся в течение срока, устанавливаемого руководителем организации в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.

Стоимость имущества, которое выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета (п. 75, 80 Методических указаний № 91н).

Так как затраты, связанные со сносом здания, в рассматриваемом случае непосредственно связаны со строительством на его месте нового здания, следовательно, они формируют первоначальную стоимость нового объекта (впоследствии она будет списана через амортизацию) как для целей налогового, так и бухгалтерского учета.

Обоснование
(Цветом выделена информация, которая поможет Вам принять правильное решение)

Из рекомендации

Сергея Разгулина, действительного государственного советника РФ 3-го класса

Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении ликвидацию основных средств

Со временем основные средства физически изнашиваются и морально устаревают. Если восстановить такой объект нельзя или дальнейшее его использование экономически нецелесообразно, то его ликвидируют и списывают с учета. Такой порядок установлен пунктом 29 ПБУ 6/01 и следует из пунктов 75 и 76 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.

Когда основное средство состоит из нескольких предметов, ликвидировать его можно частично. То есть демонтировать только ту часть объекта, которую нельзя восстановить. Например, вместо того чтобы сносить все здание, можно разобрать лишь его отдельный аварийный корпус. Подробнее об этом см. Как оформить, отразить в бухучете и при налогообложении частичную ликвидацию основных средств.

Когда основные средства ликвидируют

Обычно основные средства ликвидируют и списывают с учета при следующих обстоятельствах:

    имущество морально устарело и физически изношено;
    произошли авария, стихийное бедствие или другая чрезвычайная ситуация;
    при хищении или недостаче узлов и агрегатов, без которых использование имущества невозможно, а их замена нецелесообразна;
    выявлена порча имущества;
    объект находится в стадии реконструкции, когда ликвидируют часть объекта.

Это установлено пунктом 29 ПБУ 6/01, пунктом 76 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н, и подтверждено письмом Минфина России от 29 января 2014 г. № 07-04-18/01.

Все это зачастую выявляют при очередной или внеплановой инвентаризации.

Документальное оформление

Прежде чем ликвидировать имущество, которое невозможно или невыгодно использовать, придется соблюсти ряд процедур и заполнить необходимые документы. Оформляют списание основного средства в следующей последовательности.

    Создают ликвидационную комиссию и получают ее заключение.
    Исходя из заключения руководитель принимает окончательное решение о ликвидации, частичной ликвидации и о списании имущества, оформив его приказом.
    Составляют акт о списании основного средства.
    Делают необходимые записи в учетных документах о списании объекта.

Такой алгоритм действий следует из пунктов 75–80 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.

Для начала надо определиться с составом ликвидационной комиссии. В нее обязательно должны входить главный бухгалтер, материально ответственные лица и другие сотрудники, назначенные приказом руководителя.

Принять решение о списании основного средства можно после того, как ликвидационная комиссия проведет ряд мероприятий. А именно:

    проведет осмотр основного средства, если оно, конечно, не похищено и есть в наличии;
    оценит возможности и целесообразность восстановления объекта;
    установит причины ликвидации;
    выявит виновных лиц, если объект ликвидируют до истечения нормативного срока службы по чьей-либо вине;
    определит, возможно ли использовать отдельные узлы, детали или материалы ликвидируемого основного средства.

Об этом сказано в пункте 77 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.

Результат комиссия оформляет заключением. Типовой формы для него нет. Поэтому можете разработать его форму самостоятельно. Главное, чтобы в ней были все необходимые реквизиты первичного документа. Утверждает форму руководитель приказом к учетной политике. Выглядеть заключение ликвидационной комиссии может, например, вот так. Данный порядок следует из частей 2 и 4 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ, пункта 4 ПБУ 1/2008. *

Ситуация: можно ли провести ликвидацию основных средств, если один или несколько членов комиссии отсутствуют

Нет, нельзя.

Хотя формально такого ограничения нет. Тем не менее подписать заключение комиссии должны именно те люди, которые проводили необходимые мероприятия. Такое требование установлено для всех первичных документов. Убедиться в этом вы можете в пунктах 6 и 7 части 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. Поэтому провести ликвидацию в отсутствие членов комиссии и в результате использовать неверно оформленное заключение нельзя.

Как же тогда поступить, если кто-то из членов ликвидационной комиссии заболел или ушел в отпуск? В таком случае стоит издать приказ за подписью руководителя об изменении состава комиссии или назначении временно исполняющего обязанности члена комиссии.

Ситуация: может ли главный бухгалтер быть председателем комиссии при ликвидации основного средства

Да, может.

Председателем комиссии может быть любой сотрудник, в том числе и главный бухгалтер. Никаких ограничений на этот счет в Методических указаниях, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н, нет. Председателя комиссии, так же как и ее членов, назначает руководитель организации приказом.

В любом случае в состав комиссии должны входить: главный бухгалтер, материально ответственные лица и другие сотрудники (п. 77 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н).

Ситуация: нужно ли оформлять приказ руководителя организации о ликвидации основного средства

Да, нужно.

Приказ руководителя организации о ликвидации основного средства служит основанием для составления акта по форме № ОС-4 (ОС-4а). Кроме того, оформлять приказ о ликвидации основных средств зачастую требуют и большинство налоговых инспекторов (см., например, письма УФНС России по г. Москве от 23 мая 2006 г. № 20-12/45320 и УМНС России по г. Москве от 23 августа 2004 г. № 26-12/55121).

Типового образца приказа о ликвидации основного средства нет, поэтому его можно составить в произвольной форме.

После того как получено заключение комиссии о необходимости ликвидации основного средства и оформлен приказ руководителя, составляют акт о списании имущества. Для этого можно использовать типовую или самостоятельно разработанную форму. Во втором случае необходимо, чтобы в документе были все необходимые реквизиты. Как и любые другие первичные документы, которые используют в организации, выбранную форму утверждает приказом руководитель.

Такой порядок установлен пунктом 78 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н и следует из положений частей 2 и 4 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ, пункта 4 ПБУ 1/2008.

Для составления актов о списании основных средств можно использовать следующие типовые бланки:

    форма № ОС-4 – для одного основного средства, за исключением автотранспортных средств;
    форма № ОС-4а – для автотранспортных средств;
    форме № ОС-4б – для группы основных средств.

Типовые формы актов утверждены постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7.

Ситуация: как обосновать списание основных средств, если они физически изношены или морально устарели

Обосновать списание изношенного основного средства можно, указав в акте, что дальнейшее использование имущества или его ремонт невозможны или нецелесообразны.

Запись о причине списания может выглядеть, например, так: «Сервер не справляется с возросшей нагрузкой вследствие морального износа. Модернизации не подлежит». Или: «Автомобиль дальнейшей эксплуатации не подлежит вследствие своего физического износа. Капитальный ремонт нецелесообразен». Это позволит избежать лишних вопросов при проверке. Если спор возникнет, грамотное обоснование причины списания будет весомым аргументом для судей (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 2 ноября 2004 г. № А05-3112/04-12).

На основании актов о списании сделайте отметки о выбытии основных средств в инвентарных карточках, книгах, которые используете для учета хранения и движения основных средств. Это предусмотрено в пункте 80 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.

Обычно это типовые документы следующих форм:

    инвентарная карточка по форме № ОС-6, если учитываете имущество обособленно;
    инвентарная карточка по форме № ОС-6а, когда основные средства учитываете в составе групп объектов;
    инвентарная книга по форме № ОС-6б, могут применять малые предприятия.

Типовые формы актов утверждены постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7.

При ликвидации, демонтаже и разборке основного средства можно получить отдельные материалы, узлы и агрегаты, годные к использованию. Такое имущество надо оприходовать. Это установлено в пункте 57 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.

Оформить поступление объектов, полученных при разборке основных средств, можно и типовыми документами. Например:

    накладной по форме № М-11 – применяют при ликвидации основных средств, за исключением зданий и сооружений;
    актом по форме № М-35 – если материалы были получены при разборке зданий, сооружений.

Типовые формы этих документов утверждены постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а

Бухучет

Ликвидацию основных средств важно не только правильно задокументировать, но и грамотно отразить в бухучете. Сам объект нужно списать со счета 01. Кроме того, необходимо отразить и все расходы, связанные с ликвидацией имущества.

Со следующего за ликвидацией месяца прекратите начислять амортизацию. Это следует из пункта 22 ПБУ 6/01.

При ликвидации основного средства его остаточную стоимость спишите на прочие расходы. Это необходимо, только если вся первоначальная стоимость не была уже списана и срок полезного использования еще не истек. Остаточную стоимость спишите в том периоде, в котором составили ликвидационный акт и соблюли все необходимые формальности. Такой порядок следует из пункта 29 ПБУ 6/01 и пункта 11 ПБУ 10/99.

Cписание остаточной стоимости отразите следующими проводками:

Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– отражена сумма амортизации, начисленной за период эксплуатации объекта;

Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01
– отражена первоначальная стоимость ликвидируемого основного средства;

Дебет 91-2 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– списана остаточная стоимость основного средства (на основании акта о списании).

Такой порядок предусмотрен Инструкцией к плану счетов (счет 01, 02, 91).

Помимо списания остаточной стоимости при ликвидации основных средств может понадобиться отразить затраты на разборку и демонтаж объекта. Указанные траты отразите в составе прочих расходов того периода, к которому они относятся. Это предусмотрено в пункте 31 ПБУ 6/01 и пункте 11 ПБУ 10/99. *

От того, кто проводит ликвидацию основного средства, зависит и оформление проводками затрат на эти работы. Вот, например, три варианта:

Вариант 1. Ликвидацию проводит специальное подразделение организации. Например, ремонтная служба. В этом случае сделайте следующие проводки:

Дебет 23 Кредит 70 (68, 69...)
– отражены расходы на ликвидацию основного средства;

Дебет 91-2 Кредит 23
– списаны расходы на ликвидацию основного средства.

Вариант 2. В организации нет специального подразделения, ликвидацию проводите без привлечения сторонних подрядчиков. Поэтому при списании расходов на ликвидацию основного средства в учете делайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 70 (69, 68, 10...)
– учтены расходы на ликвидацию основного средства.

Вариант 3. Ликвидирует основное средство привлеченный подрядчик. Расходы, связанные с оплатой его услуг, отразите проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 60
– учтены расходы на ликвидацию основного средства, выполненную подрядным способом;

Дебет 19 Кредит 60
– учтен НДС, предъявленный подрядчиком, проводившим ликвидацию основного средства.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 10, 19, 23, 60, 68, 69 и 91).

Ситуация: нужно ли в бухучете включать в первоначальную стоимость нового объекта расходы, связанные с ликвидацией старого основного средства, и его остаточную стоимость

Только расходы, непосредственно связанные с вводом в эксплуатацию нового объекта, нужно учитывать в его первоначальной стоимости. В том числе и на ликвидацию старого основного средства. Остаточную же стоимость списывайте единовременно на прочие расходы в любом случае.

Такой порядок учета остаточной стоимости прямо установлен в пункте 29 ПБУ 6/01 и следует из пункта 11 ПБУ 10/99 и пункта 86 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н. Кроме того, признать, что затраты на покупку имущества, которое использовали в деятельности как основное средство, были произведены специально для ввода в эксплуатацию другого объекта, нельзя. Ведь главное требование для капитальных вложений не выполняется. Это следует из положений пункта 8 ПБУ 6/01.

Что касается расходов на саму ликвидацию, то их как раз можно учесть в первоначальной стоимости нового объекта, если, конечно, эти затраты с ним связаны. В противном случае учет затрат на ликвидацию зависит от того, кто выполняет работы.

Внимание: в отношении затрат на выкуп недвижимости под снос, на месте которой будет построен новый объект, действует особый порядок.

По сути, выкупаемые под снос объекты не соответствуют критериям основного средства. Ведь для получения дохода использовать их организация не будет. Поэтому такие затраты учитывайте как расходы, непосредственно связанные с сооружением и изготовлением новых объектов основных средств. То есть в их первоначальной стоимости. Это следует из положений пункта 8 ПБУ 6/01, пункта 24 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н. Такой же точки зрения придерживается Минфин России в письмах от 23 мая 2013 г. № 03-03-06/1/18418 и от 7 марта 2013 г. № 03-03-06/1/6914.

Ситуация: как отразить в бухучете ликвидацию угнанного автомобиля организации, если виновные в краже не найдены

В случае угона автомобиля нужно оформить выбытие, а не ликвидацию имущества. При этом его остаточную стоимость спишите в состав прочих расходов. Сделайте это, когда получите постановление о приостановлении уголовного дела от следственных органов.

Дело в том, что, когда виновные не определены, возмещать ущерб по похищенному автомобилю вам не будут. А суммы страхового возмещения все равно придется учесть в прочих доходах. Поэтому и списать похищенный автомобиль нужно в общем для выбытия основных средств порядке.

Важно подтвердить, что виновные не будут найдены и в дальнейшем, а значит, списать ущерб можно будет только в момент получения от следственных органов постановления о приостановлении уголовного дела. Кроме того, недостачу автомобиля подтвердите актом инвентаризации. Ведь хищение, как и любой другой факт хозяйственной жизни, нужно подтвердить первичными документами.

На момент завершения инвентаризации в учете сделайте проводку:
Дебет 94 Кредит 01 «Выбытие основных средств»
– отражена стоимость недостачи, выявленной при инвентаризации (остаточная стоимость автомобиля).

Сумму убытка определяйте исходя из остаточной стоимости недостающего имущества по данным бухучета. При этом в учете сделайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 94
– списан убыток от недостачи имущества в связи с отсутствием виновного лица.

Все это следует из пункта 11 ПБУ 10/99 и пункта 29 ПБУ 6/01, пунктов 5.2 и 5.5 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49 и части 1 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.

Подробнее об оформлении результатов инвентаризации см. Как провести инвентаризацию.

Ситуация: как отразить в бухучете хищение части основного средства. Объект после кражи потерял свою работоспособность и требует ремонта

Ущерб от хищения основного средства отразите в сумме, равной стоимости ремонта. Оформлять частичную ликвидацию не нужно.

Ведь если похищена только часть объекта и при этом он потерял работоспособность, то его нужно ремонтировать. А значит, уменьшать первоначальную стоимость основного средства, как при частичной ликвидации, не придется. Поэтому и ущерб надо будет показать в виде стоимости ремонта.

Схема бухгалтерских записей в этом случае зависит от того, установлены виновные в краже или нет.

Виновных нет или суд отказал во взыскании убытков с них. В этом случае возникшую недостачу в бухучете спишите на финансовые результаты проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 94
– отражен убыток от хищения.

Виновник установлен. При таких обстоятельствах сделайте запись:

Дебет 73 Кредит 94
– потери отнесены на счет виновного лица.

Записи сделайте на дату, когда решение суда вступит в силу. Обычно это момент, когда истекает срок апелляции.

Такой порядок следует из пунктов 14, 26, 27 и 29 ПБУ 6/01, Инструкции к плану счетов.

Пример отражения в бухучете хищения части основного средства, когда обнаружен виновник

В ООО «Альфа» с двигателя экскаватора были похищены калильные свечи. В ходе внутреннего расследования установлено, что виновник – сотрудник организации. Сотрудник признал свою вину и внес деньги в возмещение ущерба в кассу организации.

Общая стоимость ущерба (расходы на ремонт двигателя) составила 5600 руб. Эту сумму сотрудник внес в кассу.

В бухучете «Альфы» были сделаны следующие проводки:

Дебет 20 Кредит 10 (69, 70)
– 5600 руб. – отражены расходы на ремонт (стоимость свечей плюс расходы по их установке);

Дебет 94 Кредит 20
– 5600 руб. – отражена сумма недостачи;

Дебет 73 Кредит 94
– 5600 руб. – отнесены потери на счет виновного лица;

Дебет 50 Кредит 73
– 5600 руб. – возмещен ущерб за счет виновного лица.

Ситуация: как отразить в бухучете хищение части основного средства. Принято решение не ремонтировать объект, поскольку после кражи он не потерял своей работоспособности

Если основное средство не утратило своей работоспособности, то принимают решение о частичной ликвидации и уменьшении первоначальной стоимости объекта.

Дело в том, что, когда объект не утратил работоспособности и ремонт не проводят, ущерб от хищения определяют согласно результатам инвентаризации. И согласно заключению ликвидационной комиссии принимают решение о частичной ликвидации. При этом согласно действующему порядку изменение первоначальной стоимости допускается только в определенных случаях. Частичная ликвидация – один из них. Поэтому первоначальную стоимость придется скорректировать.

Все это следует из положений пунктов 14 и 29 ПБУ 6/01.

О том, как определить суммы, на которые нужно уменьшить первоначальную стоимость и начисленную амортизацию в связи с частичной ликвидацией, см. Как провести и отразить в бухучете и при налогообложении частичную ликвидацию основных средств.

Ситуация: как отразить в бухучете ликвидацию объекта незавершенного строительства

Стоимость капитальных вложений спишите в прочие расходы. Отражать и оформлять ликвидацию основного средства не нужно.

Ведь имущество еще не было учтено в составе основных фондов на счете 01 «Основные средства». Поэтому создавать комиссию, оформлять акт о списании основного средства и вносить записи в инвентарную карточку не нужно.

Затраты на строительство объекта учитывают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Независимо от причины выбытия объекта незавершенного строительства эту операцию отразите проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 08
– списана фактическая стоимость незавершенного строительства.

Все операции надо подтверждать оправдательными документами. Такое требование установлено в части 1 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.

Специальных унифицированных форм по списанию объектов незавершенного строительства нет. Поэтому акт составьте в произвольной форме с учетом требований, установленных частью 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. За основу можно взять формы, используемые при ликвидации, продаже и безвозмездной передаче основного средства.

Как правило, при ликвидации основного средства остаются материалы, например металлолом. Оприходуйте их по рыночной цене. В дальнейшем материалы могут быть использованы в производстве или реализованы.

Поступление материалов при ликвидации основного средства отразите проводкой:

Дебет 10 Кредит 91-1
– оприходованы материалы, полученные при ликвидации основного средства.

Реализацию материалов (лома) отразите в составе прочих доходов. Себестоимость реализованных материалов (лома) спишите на прочие расходы. Проводки будут такие:

Дебет 62 Кредит 91-1
– отражена выручка от реализации материалов (лома);

Дебет 91-2 Кредит 10
– списана себестоимость материалов (лома).

Ситуация: как отразить в бухучете выбытие (ликвидацию) основных средств, которые содержат драгметаллы, и их передачу на утилизацию за плату. Сведения о драгметаллах изначально не известны

Выбытие и утилизацию основных средств отразите в общем порядке. Но в актах на списание и в инвентарных карточках объектов укажите сведения о драгметаллах.

Выбытие ОС

В бухучете остаточную стоимость основного средства спишите на прочие расходы. Сделайте это на дату составления ликвидационного акта (п. 29 ПБУ 6/01, п. 11 ПБУ 10/99).

Утилизация

Помимо списания остаточной стоимости при ликвидации основных средств отразите затраты на их утилизацию. Передачу имущества на утилизацию оформите актом приема-передачи. Этот документ будет основанием включить траты на утилизацию в прочие расходы того периода, к которому они относятся. Это предусмотрено в пункте 31 ПБУ 6/01 и пункте 11 ПБУ 10/99.

Вот как отразить в бухучете расходы на утилизацию:

Дебет 91-2 Кредит 60
– учтены расходы на утилизацию основного средства;

Дебет 19 Кредит 60
– учтен НДС, предъявленный утилизатором.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 19, 60, 91).

Учет драгметаллов

Драгметаллы, которые есть в утилизируемых основных средствах, учитывайте особым образом. Информацию о них укажите в:

    акте о списании основных средств по форме № ОС-4 (ОС-4а, ОС-4б);
    инвентарной карточке по форме № ОС-6.

В акте о списании ОС и инвентарной карточке заполните раздел «Краткая индивидуальная характеристика объекта основных средств». Зафиксируйте в нем сведения о наименовании драгметаллов, их количестве, единице измерения, весе в лигатуре или массу в чистоте, по содержанию в каждом утилизируемом основном средстве. Данные можно взять на основании сведений из специальных изданий, нормативных документов или из акта, который предоставит организация-утилизатор.

Такой порядок следует из пункта 12 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 28 сентября 2000 г. № 31, указаний, утвержденных постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7.

В рассмотренном случае, когда основные средства утилизирует сторонняя организация, отражать лом, содержащий драгметаллы, в составе материально-производственных запасов не нужно. Он не будет использован в качестве сырья, материалов и не предназначен для продажи. Имущество будет передано сразу на утилизацию. Разборкой объектов и передачей лома на переработку будет заниматься организация-утилизатор. Такой вывод следует из положений пункта 2 ПБУ 5/01.

Отчетность по драгметаллам

Все организации, у которых есть основные средства, содержащие драгметаллы, обязаны ежегодно отчитываться в Гохран России по форме № 4-ДМ (постановление Росстата от 14 ноября 2007 г. № 88). Сделать это нужно до 1 марта года, следующего за отчетным. Форму № 4-ДМ подают независимо от того, утилизируют имущество или нет. Даже если утилизацию лома в бухучете не отражают, в отчете необходимо отразить уменьшение остатка драгметаллов в имуществе организации. Изменения зафиксируйте в специально предусмотренных графах на листах 2–4 отчета:

    6 «Списано в лом и отходы»;
    7 «Израсходовано на производство, реализовано, безвозмездно передано»;
    9 «Остаток на конец года».

Записи делайте исходя из содержания драгметаллов по строкам:

    100 и 105 – золото;
    200 и 205 – серебро;
    300 и 305 – платина;
    400 и 405 – металлы платиновой группы.

Ситуация: как оформить и отразить в бухучете продажу лома, содержащего драгметаллы. Право собственности на лом переходит утилизатору после получения отчета аффинажного завода, на основании которого определяют цену продажи

Продажу лома с содержанием драгметаллов отразите как обычную реализацию товаров.

Принятие к учету лома

Лом оприходуйте в общем порядке. При этом стоимость лома определите исходя из количества в нем драгметаллов и их цены на рынке.

Передача лома утилизатору

Передачу лома утилизатору отразите на отдельном субсчете к счету 10. Например, на субсчете «Материалы, переданные на аффинаж». Сделайте проводку:

Дебет 10 субсчет «Материалы, переданные на аффинаж» Кредит 10
– лом, с содержанием драгметаллов, передан утилизатору на аффинаж в оценке на дату принятия его к учету.

Это следует из Инструкции к плану счетов (счет 10).

Основанием для проводки может служить акт приема-передачи лома.

Если продавец лома (ваша организация) – плательщик НДС, то на дату передачи начислите этот налог. Ведь покупатель лома и отходов драгоценных металлов сам непосредственно не осуществляет их переработку и аффинаж. Освобождение по подпункту 9 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ в данном случае не действует. Аналогичные разъяснения содержат письма Минфина России от 2 мая 2012 г. № 03-07-05/11, от 9 августа 2010 г. № 03-07-11/350, от 27 июня 2007 г. № 03-07-11/200.

В учете сделайте проводку:

Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС по отгруженному лому» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС по отгруженному лому.

Это следует из Инструкции к плану счетов (счета 68, 76).

Сумму налога рассчитайте исходя из предварительной цены продажи. Ее определяют исходя из примерного количества драгметаллов в ломе, которое рассчитал утилизатор.

Главбух советует: не начисляйте и не платите НДС с реализации лома, который содержит драгметаллы. Скорее всего, отстаивать такой подход придется в суде. И в этом вам помогут следующие аргументы.

Реализация лома с содержанием драгоценных металлов для производства драгметаллов и аффинажа освобождена от обложения НДС. При этом подпункт 9 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ не ставит в зависимость право на применение льготы от того, кому реализуется лом. Это может быть как непосредственный переработчик, так и заготовитель-утилизатор. Главное, чтобы лом был реализован для переработки и извлечения драгоценных металлов.

Разделяют такую точку зрения и арбитражные суды. Например, в постановлениях ФАС Московского округа от 31 октября 2008 г. № КА-А40/10352-08, Уральского округа от 16 ноября 2005 г. № Ф09-4575/05-С2, постановлении Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15 апреля 2015 г. № А60-41079/2014.

Продажа лома

После того как утилизатор предоставит данные аффинажного завода о количестве содержащихся драгметаллов, определите окончательную цену продажи. Так как право собственности уже перешло, отразите реализацию лома. Выручку включите в состав прочих доходов (пункты 7, 10.1 ПБУ 9/99).

Сделайте проводку:

Дебет 62 Кредит 91-1
– отражена выручка от реализации лома исходя из окончательной цены.

Себестоимость реализованного лома спишите на прочие расходы (п. 11, абз. 2 п. 19 ПБУ 10/99). В учете сделайте запись:

Дебет 91-2 Кредит 10 субсчет «Материалы, переданные на аффинаж»
– списана себестоимость лома в оценке на дату принятия его к учету.

Если фактическая цена продажи выше предварительной (количество драгметалла по данным аффинажного завода больше чем по данным утилизатора), то увеличьте налоговую базу по НДС. Оформите корректировочный счет-фактуру. На основании этого документа доначислите НДС с разницы, которая образовалась в результате увеличения цены сделки. Такой порядок следует из положений пункта 10 статьи 154 Налогового кодекса РФ.

Если фактическая цена продажи ниже предварительной, НДС, ранее переплаченный в бюджет, продавец может принять к вычету.

В учете сделайте записи:

Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС по отгруженному лому» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– доначислен НДС по отгруженному лому (цена сделки увеличена);

Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС по отгруженному лому» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– сторно. Скорректирован НДС по отгруженному лому в сторону уменьшения (цена сделки уменьшена);

Дебет 91-2 Кредит 76 субсчет «НДС, начисленный по отгруженному лому»
– отражен НДС, начисленный при отгрузке лома.

Это следует из Инструкции к плану счетов (счета 68, 76, 90).

Учет и отчетность по драгметаллам

Организации обязаны вести учет драгоценных металлов, которые присутствуют в основных средствах. Об обороте таких драгметаллов необходимо ежегодно отчитываться в Гохран России.

Налог на прибыль

При расчете налога на прибыль расходы на ликвидацию основных средств учитывайте в составе внереализационных расходов. К ним относят:

    остаточную стоимость ликвидируемого основного средства;
    расходы, связанные с выполнением работ по ликвидации основного средства.

Об этом сказано в подпункте 8 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ.

Порядок признания этих сумм в расходах зависит от того, какой метод определения доходов и расходов вы применяете.

При методе начисления расходы учтите в том периоде, в котором был подписан акт о выполнении работ по ликвидации основного средства. Если работы по ликвидации объекта не выполнялись, остаточную стоимость признают на дату оформления акта о списании основного средства. Это следует из положений подпункта 3 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса РФ, а также из разъяснений Минфина России в письмах от 9 июля 2009 г. № 03-03-06/1/454, от 17 января 2006 г. № 03-03-04/1/27. *

При кассовом методе расходы на ликвидацию отразите по мере их оплаты при наличии акта о выполнении работ по ликвидации. Такой порядок установлен в пункте 3 статьи 273 Налогового кодекса РФ.

Особого порядка списания недоначисленной амортизации при кассовом методе налоговым законодательством не предусмотрено. Поэтому эти суммы следует относить на расходы так же, как и при методе начисления. То есть на дату оформления акта о списании основного средства.

В ряде случаев затраты на ликвидацию учесть при расчете налога на прибыль нельзя. Так, расходами не признают любые затраты, которые экономически не обоснованны, документально не подтверждены и не направлены на получение доходов.

Кроме того, расходы нельзя учесть, если в течение эксплуатации основное средство использовали в деятельности, которая не направлена на извлечение доходов. Такое имущество для целей налогообложения прибыли не амортизируется. Его ликвидация также никак не повлияет на расчет налога на прибыль.

Например, если ликвидируют имущество, закрепленное за домом отдыха, деятельность которого не относится к деятельности обслуживающих производств и хозяйств, то затраты на его демонтаж при расчете налога на прибыль не учитывают. Ведь такое подразделение не оказывает платные услуги по размещению отдыхающих. Расходы на ликвидацию такого имущества не являются экономически обоснованными, поскольку они не связаны с деятельностью, направленной на получение доходов.

Все это следует из пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ. В аналогичных ситуациях Минфин России придерживается такой же позиции (письмо Минфина России от 3 апреля 2007 г. № 03-03-06/1/210).

Если после полной ликвидации основных средств будут оприходованы оставшиеся после демонтажа детали или материалы, то их стоимость отразите в составе внереализационных доходов (п. 13 ст. 250 НК РФ).

Сделать это нужно независимо от того, будет полученное имущество в дальнейшем использовано в деятельности, направленной на получение доходов, или нет. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 19 мая 2008 г. № 03-03-06/2/58.

При методе начисления датой получения дохода будет считаться дата подписания акта о ликвидации основного средства (подп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Если применяете кассовый метод, отражайте доходы в виде стоимости сырья или материалов, полученных после ликвидации основного средства, на дату их оприходования в бухучете (п. 2 ст. 273 НК РФ).

Стоимость, по которой сырье, материалы и т. п. отражают в налоговом учете, определяйте с учетом рыночных цен. В налоговом учете это будет внереализационный доход.

При отпуске материалов в производство или последующей реализации отразите их стоимость соответственно в составе материальных расходов или расходов от реализации. При этом стоимость, которую можно учесть при расчете налога на прибыль, определите как сумму, которая ранее была учтена в составе доходов. Об этом сказано в абзаце 2 пункта 2 статьи 254 Налогового кодекса РФ.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении расходов, связанных с ликвидацией основного средства. Организация применяет общую систему налогообложения, при расчете налога на прибыль использует метод начисления

ООО «Альфа» в октябре ликвидирует физически изношенный легковой автомобиль.

Ликвидация производится силами собственного ремонтного цеха. Стоимость работ по ликвидации составила 3000 руб.

Первоначальная стоимость автомобиля по данным бухгалтерского и налогового учета – 200 000 руб., сумма начисленной амортизации (по июнь включительно) – 150 000 руб.

В результате ликвидации оприходованы запасные части на сумму 2000 руб.

В учете организации сделаны следующие записи:

Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01
– 200 000 руб. – списана первоначальная стоимость выбывающего автомобиля;

Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– 150 000 руб. – списана сумма амортизации, начисленная за время эксплуатации автомобиля;

Дебет 91-2 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– 50 000 руб. (200 000 руб. – 150 000 руб.) – списана остаточная стоимость ликвидируемого автомобиля;

Дебет 23 Кредит 70 (10, 69, 68...)
– 3000 руб. – отражены расходы на проведение работ по ликвидации автомобиля;

Дебет 91-2 Кредит 23
– 3000 руб. – списаны расходы на проведение работ по ликвидации автомобиля;

Дебет 10-5 Кредит 91-1
– 2000 руб. – оприходованы пригодные к использованию запасные части, поступившие в результате ликвидации автомобиля.

В октябре при расчете налога на прибыль бухгалтер включил в состав внереализационных расходов:
– остаточную стоимость основного средства – 50 000 руб. (200 000 руб. – 150 000 руб.);
– стоимость работ ремонтного подразделения по ликвидации основного средства – 3000 руб.

В составе внереализационных доходов при расчете налога на прибыль бухгалтер учел стоимость материалов, поступивших от ликвидации, в сумме 2000 руб.

В ноябре материалы, поступившие от ликвидации, были реализованы на сторону. При расчете налога на прибыль бухгалтер учел в составе расходов стоимость реализованных деталей в сумме 2000 руб.

Ситуация: нужно ли в налоговом учете расходы, связанные с ликвидацией старого основного средства, и его остаточную стоимость включать в первоначальную стоимость нового объекта

Затраты на ликвидацию старого основного средства включите в первоначальную стоимость нового имущества, только если они связаны с вводом объекта в эксплуатацию. При этом остаточную стоимость ликвидируемого основного средства включать в первоначальную стоимость нового объекта не нужно.

По общему правилу при расчете налога на прибыль расходы на ликвидацию основных средств нужно учитывать в составе внереализационных расходов. Это в равной степени относится как к остаточной стоимости ликвидируемых основных средств, так и к расходам на их ликвидацию. Об этом сказано в подпункте 8 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ.

Однако затраты на ликвидацию старых основных средств, которые непосредственно связаны с установкой или возведением нового объекта, признать в расходах единовременно нельзя. Они должны быть учтены в первоначальной стоимости нового основного средства (абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Внимание: особый порядок действует в отношении затрат на выкуп недвижимости под снос, на месте которой будет построен новый объект.

По общему правилу первоначальную стоимость основного средства в налоговом учете нужно определять как сумму фактических расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Так как ликвидируемое строение не будет использовано для извлечения дохода, в составе амортизируемого имущества его учесть нельзя. Поэтому затраты на выкуп ветхого строения под снос необходимо учесть в первоначальной стоимости нового объекта. Это следует из пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ. Аналогичные разъяснения приведены в письмах Минфина России от 23 мая 2013 г. № 03-03-06/1/18418 и от 7 марта 2013 г. № 03-03-06/1/6914.

Если основное средство выбывает из-за хищения, необходимо провести инвентаризацию. О том, как учесть убыток от списания имущества при краже, виновники которой не установлены, см. Как отразить в бухучете и при налогообложении недостачи, выявленные в ходе проведения инвентаризации.

Ситуация: как отразить в бухгалтерском и налоговом учете хищение части основного средства. Объект после кражи потерял свою работоспособность и требует ремонта

В налоговом учете убытки от хищений, виновники которых не установлены, признавайте во внереализационных расходах.

Об этом прямо говорится в подпункте 5 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ.

Правда, чтобы уменьшить базу для расчета налога на прибыль, нужно соблюсти ряд условий. В частности, все расходы надо документально подтвердить. А при хищении для этого вам понадобится постановление о приостановлении уголовного дела от следственных органов. До этого момента признать ущерб во внереализационных расходах нельзя.

Ситуация: как учесть при расчете налога на прибыль списание объекта незавершенного строительства

Порядок расчета налогов зависит от способа списания объекта незавершенного строительства.

Ликвидация. Согласно специальной норме, установленной подпунктом 8 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ, организация вправе учесть в составе внереализационных расходов только затраты на ликвидацию объекта незавершенного строительства. Например, демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества. При этом стоимость ликвидируемого имущества (в т. ч. проектные, подготовительные работы) при расчете налога на прибыль учесть нельзя. Такие затраты не связаны с деятельностью, направленной на получение доходов, поэтому они не являются экономически обоснованными. Такое ограничение установлено в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ. Аналогичный вывод содержится в письмах Минфина России от 1 октября 2012 г. № 03-03-06/1/512 и от 7 мая 2007 г. № 03-03-06/1/261.

При ликвидации основного средства объекта обложения НДС не возникает (ст. 146 НК РФ).

Продажа объекта. В этой ситуации в базу для расчета налога на прибыль включите доход от реализации. Его можно уменьшить на стоимость создания объекта. Это следует из статьи 249 и подпункта 2 пункта 1 статьи 268 Налогового кодекса РФ. Такая позиция подтверждена и налоговой службой (см., например, письмо УФНС России по г. Москве от 28 февраля 2005 г. № 20-12/12075.1).

При продаже объекта нужно начислить и заплатить НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Безвозмездная передача. Имущество стоимостью свыше 3000 руб. дарить коммерческим организациям запрещено. Исключение есть только для коммерческих организаций-учредителей, если такая обязанность предусмотрена в их уставе. Если объект безвозмездно передан некоммерческой организации, нужно заключить договор дарения. Такие правила установлены в статье 574, пункте 1 статьи 575 и статье 576 Гражданского кодекса РФ.

При безвозмездной передаче в налоговом учете доходов не возникает. Стоимость переданного имущества и расходы, связанные с его передачей, при расчете налога на прибыль не учитывайте. Этот порядок следует из положений статей 249, 250 и пункта 16 статьи 270 Налогового кодекса РФ.

Безвозмездную передачу признают реализацией. Поэтому нужно начислить и заплатить НДС. Налог в этом случае считают исходя из рыночных цен. Поступать так предписано в подпункте 1 пункта 1 статьи 146 исходя из пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ.

Постоянные и временные разницы

При выбытии недоамортизированных основных средств их стоимость может отличаться по данным бухгалтерского и налогового учета. Такое возможно, например, из-за различий в правилах амортизации имущества в бухгалтерском и налоговом учете. В частности, это произойдет, если в бухгалтерском и налоговом учете по-разному:

    определяют первоначальную стоимость;
    начисляют амортизацию;
    устанавливают сроки полезного использования;
    применяют повышающие (понижающие) коэффициенты.

Разницы также возникнут, если доходы и расходы при расчете налога на прибыль определяют кассовым методом и при этом в бухучете неоплаченное основное средство уже амортизируют.

В каждом из этих случаев будут возникать постоянные или временные разницы. Поэтому в бухучете придется отражать постоянные или отложенные налоговые активы (обязательства). Такие правила установлены пунктом 3 ПБУ 18/02.

Ситуация: как организации на ОСНО отразить в учете временные разницы, возникшие при ликвидации недоамортизированного основного средства. Стоимость имущества в бухгалтерском и налоговом учете отличается

В случае выбытия активов сумму еще не погашенных отложенных налоговых активов или обязательств спишите на счет 99 «Прибыли и убытки» (абз. 4 п. 17, абз. 3 п. 18 ПБУ 18/02, Инструкция к плану счетов).

Пример списания временных разниц при ликвидации недоамортизированного основного средства. В бухгалтерском и налоговом учете организация применяет разные методы начисления амортизации

ООО «Альфа» в январе ввело в эксплуатацию станок. Амортизацию по нему организация начисляет в бухучете методом уменьшаемого остатка, а в налоговом учете – линейным методом.

В конце года станок пришел в негодность в результате пожара. Начисленная сумма амортизации составила:

    по данным бухучета – 90 000 руб.;
    по данным налогового учета – 87 000 руб.

В связи с тем что амортизационные отчисления в бухучете больше, чем в налоговом, в учете возникает вычитаемая временная разница, приводящая к появлению отложенного налогового актива (п. 11, 17 ПБУ 18/02).

Каждый месяц в течение всего периода начисления амортизации бухгалтер отражал отложенный налоговый актив проводкой:

Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– отражен отложенный налоговый актив в связи с разными способами начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете.

На момент ликвидации вычитаемая временная разница составила 3000 руб. (90 000 руб. – 87 000 руб.). Отложенный налоговый актив на момент ликвидации равен:
3000 руб. ? 20% = 600 руб.

После того как пришедший в негодность станок был списан с баланса, бухгалтер организации сделал проводку:

Дебет 99 Кредит 09
– 600 руб. – списана сумма отложенного налогового актива.

НДС

Сумму входного НДС, предъявленного подрядчиком, проводившим ликвидацию основного средства, примите к вычету (п. 6 ст. 171 НК РФ).

В некоторых случаях основное средство списывают до окончания срока его полезного использования. Например, когда ликвидируют автомобиль, не подлежащий после ДТП ремонту. О восстановлении входного НДС, принятого к вычету при приобретении досрочно списываемых основных средств, см. Нужно ли восстанавливать входной НДС при досрочном списании основных средств, по которым не полностью начислена амортизация.

Ситуация: нужно ли начислять НДС со стоимости строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом при ликвидации основного средства

Ответ на этот вопрос зависит от целей ликвидации. Возможны два варианта.

Вариант 1. Допустим, ликвидация основных средств не связана с новым строительством, расширением производства, техническим перевооружением. В этом случае строительно-монтажные работы по ликвидации, выполненные хозспособом, НДС не облагают. Например, НДС не нужно начислять на стоимость работ по ликвидации морально или физически изношенных основных средств.

Вариант 2. Основные средства могут быть ликвидированы в рамках нового строительства, расширения производства или технического перевооружения. Тогда стоимость строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом, облагают НДС. Ведь одним из объектов обложения НДС являются строительно-монтажные работы, выполненные организацией для собственных нужд (подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ). Для целей расчета НДС к строительно-монтажным относятся работы, носящие капитальный характер. Об этом сказано в письме Минфина России от 5 ноября 2003 г. № 04-03-11/91.

Работы по ликвидации носят капитальный характер, только если они проводятся в рамках нового строительства, расширения производства или технического перевооружения (абз. 5 п. 2.1 Методических положений, утвержденных приказом Росстата от 11 марта 2009 г. № 37). При этом новое строительство, расширение производства или техническое перевооружение должно быть обосновано и подтверждено проектно-сметной документацией (п. 3.2.1 Методических положений, утвержденных приказом Росстата от 11 марта 2009 г. № 37, письмо Минфина СССР от 29 мая 1984 г. № 80).

Например, такая ситуация может возникнуть, если строительно-монтажные работы выполнялись при сносе ветхого здания, на месте которого строится новый производственный корпус.

Это следует из абзаца 14 пункта 3.1 Методических положений, утвержденных приказом Росстата от 11 марта 2009 г. № 37, подпункта 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ. Сумму налога можно принять к вычету в том квартале, в котором он начислен (абз. 3 п. 6 ст. 171 НК РФ).

УСН

Налоговые последствия ликвидации основного средства при упрощенке зависят от того, как вы определяете базу для расчета единого налога. Это, конечно, относится к расходам, связанным с ликвидацией.

Если платите единый налог только с доходов, то расходы по ликвидации основных средств базу для его расчета не уменьшают. Как, впрочем, и большинство других расходов. Ведь уменьшить налог с доходов можно только на налоговый вычет. Все это следует из пункта 1 статьи 346.14 и пункта 3.1 статьи 346.21 Налогового кодекса РФ.

Если же базу для расчета единого налога определяете как разницу между доходами и расходами, то уменьшить ее можно только на определенные расходы. Например, при расчете единого налога можно учесть:

    стоимость материалов, которые были использованы при ликвидации основного средства. Например, специального инструмента или необходимых расходных материалов (подп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);
    зарплату сотрудников, задействованных в ликвидации основного средства (подп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Налоговую базу уменьшайте по мере возникновения и оплаты расходов на проведение ликвидации основных средств. Из этого правила есть исключение. Если проводите ликвидацию в рамках реконструкции, достройки, технического перевооружения, то такие расходы нужно включить в первоначальную стоимость самого объекта. Такой порядок следует из положений пункта 2 статьи 346.17 и абзаца 9 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ.

Помимо расходов при ликвидации может возникнуть и доход. Независимо от способа определения базы для расчета единого налога порядок тут будет один.

Материальные ценности, которые получены при ликвидации основного средства и пригодны к дальнейшему использованию, учтите в составе внереализационных доходов. Доход определите исходя из рыночной стоимости имущества. Это следует из абзаца 3 пункта 1 статьи 346.15, пункта 13 статьи 250 и пункта 4 статьи 346.18 Налогового кодекса РФ.

Если в дальнейшем реализуете такие материалы, то их стоимость в расходах не учитывайте. Это объясняется тем, что такие расходы не предусмотрены статьей 346.16 Налогового кодекса РФ. Аналогичные разъяснения содержит письмо Минфина России от 31 июля 2013 г. № 03-11-06/2/30601.

ЕНВД

На расчет базы для расчета ЕНВД расходы и доходы от ликвидации основных средств не влияют. Ведь плательщики налога облагают им вмененный доход по определенным видам деятельности исходя из физических показателей и специальных коэффициентов. Конечно, если физический показатель зависит от количества ликвидируемого имущества, то сумма налога к уплате может измениться. Так произойдет, например, если ликвидируете автомобиль, который был занят в перевозке грузов. Все это следует из статьи 346.29 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: нужно ли начислить НДС при выполнении работ по ликвидации основного средства хозспособом, если организация переведена на уплату ЕНВД

Ответ на этот вопрос зависит от причины ликвидации.

Возможны два варианта.

Вариант 1. Ликвидацию основных средств проводят в рамках нового строительства для собственных нужд. Например, для расширения производства или технического перевооружения. В этом случае стоимость строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом, облагают НДС. Так поступают, в частности, когда строительно-монтажные работы выполняют при сносе ветхого здания, на месте которого строят новый производственный корпус (подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Для расчета НДС к строительно-монтажным относят работы капитального характера. Об этом сказано в письме Минфина России от 5 ноября 2003 г. № 04-03-11/91.

Работы по ликвидации носят капитальный характер, только если они проводятся в рамках нового строительства, расширения производства или технического перевооружения. Причем только если это обоснованно и подтверждено проектно-сметной документацией. Это следует из абзаца 5 пункта 2.1 и пункта 3.2.1 Методических положений, утвержденных приказом Росстата от 11 марта 2009 г. № 37, и подтверждено в письме Минфина СССР от 29 мая 1984 г. № 80.

Правда, принять к вычету уплаченный НДС плательщик ЕНВД не вправе. Ведь новый объект будут использовать в деятельности, не облагаемой НДС. Вместе с тем, входной НДС с покупок для выполнения строительно-монтажных работ из бюджета возместить можно. Ведь они приобретены для использования в операции, облагаемой НДС (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 8 декабря 2004 г. № 03-04-11/222.

Вариант 2. Ликвидация основных средств не связана с новым строительством, расширением производства, техническим перевооружением. В этом случае строительно-монтажные работы по ликвидации, выполненные хозспособом, НДС не облагают. Например, НДС не нужно начислять на стоимость работ по ликвидации основных средств вследствие их морального или физического износа.

ОСНО и ЕНВД

Если основное средство одновременно используется и в облагаемой ЕНВД деятельности, и в той, что на общей системе налогообложения, то затраты на ликвидацию нужно распределить. Такой порядок установлен пунктом 9 статьи 274 Налогового кодекса РФ.

Затраты же на ликвидацию основного средства, используемого только в одном виде деятельности организации, распределять не нужно.

Когда основное средство ликвидируют подрядным способом, входной НДС, предъявленный подрядчиком, распределяйте.

Если же ликвидация основного средства выполнена хозспособом, на стоимость выполненных работ нужно начислить НДС, если они связаны с новым строительством (расширением производства, техническим перевооружением).

То, когда НДС, начисленный со стоимости выполненных хозспособом работ, принимают к вычету, а когда учитывают в стоимости нового объекта, зависит от того, для каких операций будет впоследствии использовано основное средство. Подробнее об этом см. Как принять к вычету НДС при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Если объект, построенный взамен ликвидированного, будет использован как для облагаемых, так и не облагаемых НДС операций, то налог по работам, выполненным хозспособом, нужно распределять:

    принять к вычету – в части, относящейся к деятельности на общей системе налогообложения;
    включить в стоимость работ – в части, относящейся к деятельности, облагаемой ЕНВД.

Подробнее об этом см. Как принять к вычету входной НДС по имуществу (работам, услугам), которое будет использоваться как в облагаемых, так и в не облагаемых НДС операциях.

Такой вывод можно сделать на основании подпункта 1 пункта 2 статьи 170, пунктов 2 и 6 статьи 171 Налогового кодекса РФ.

Если в результате ликвидации основного средства получены материалы, годные к использованию, то рыночную стоимость полученных материалов включите в состав внереализационных доходов (п. 13 ст. 250 НК РФ). Это связано с тем, что порядка распределения доходов, полученных при совмещении режимов, законодательством не предусмотрено (письмо Минфина России от 15 марта 2005 г. № 03-03-01-04/1/116).

Пример отражения в налоговом учете поступления материалов от демонтажа основных средств. Организация применяет общий режим налогообложения и платит ЕНВД

ООО «Торговая фирма "Гермес"» продает товары оптом и в розницу. По оптовым операциям организация применяет общую систему налогообложения (метод начисления). Налог на прибыль организация рассчитывает помесячно. В городе, где работает «Гермес», розничная торговля переведена на ЕНВД.

В июле в результате ликвидации служебного автомобиля «Гермеса» ВАЗ-2109 были получены годные к использованию материалы на сумму 2000 руб. Автомобиль используется в обоих видах деятельности организации.

При расчете налога на прибыль в июле бухгалтер включил в состав внереализационных доходов всю стоимость материалов, полученных от ликвидации (2000 руб.).

Из статьи журнала «Учет в строительстве» № 1, Январь 2015

Снос здания для нового строительства

Необходимая документация

Процесс оформления организационно-распорядительных и первичных учетных документов целесообразно разбить на несколько этапов.

Решение о ликвидации строения

Прежде всего, нужно приказом руководителя организации создать комиссию, в состав которой включается главный бухгалтер (бухгалтер), а также лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов основных средств (п. 77 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н, далее – Методические указания № 91н).

Решение руководителя о сносе здания следует оформить отдельным документом. Для этого можно использовать унифицированную форму № ОС-4 или, если объектов несколько, форму ОС-4б (утверждены постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7). Но можно применять и формы, разработанные самостоятельно. Напомним: согласно статье 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-Ф, они должны содержать все обязательные реквизиты, быть предусмотрены в учетной политике и утверждены руководителем организации. Аналогичным образом утверждается применение иных форм первичных учетных документов, включая акты об оприходовании полученных при разборке зданий материальных ценностей.

Согласования

Перечень разрешений на работы по ликвидации недвижимости и последовательность их получения зависят от требований местной администрации. Например, в Москве решения, связанные с вопросами сноса капстроений в границах достопримечательных мест и зон охраны объектов культурного наследия, принимаются специальной комиссией при Правительстве Москвы. Для сноса обычных зданий и сооружений необходимо получить в Объединении административно-технических инспекций города Москвы ордер на снос, а в Департаменте строительства города Москвы – разрешение на перемещение отходов сноса. › |

› | Это установлено в пункте 2.1.4 Правил подготовки и производства земляных работ, обустройства и содержания строительных площадок в городе Москве, утвержденных постановлением Правительства Москвы от 7 декабря 2004 г. № 857-ПП.

Оформление

После завершения сноса заполняется раздел 3 акта по форме № ОС-4 либо аналогичный раздел самостоятельно разработанного документа с указанием затрат на демонтаж и поступлений от списания объектов. Отметим, что фактическая ликвидация строения не означает автоматического прекращения прав и обязанностей собственника.

С 1 января 2013 года на всей территории РФ осуществляется государственный кадастровый учет зданий, сооружений, помещений, объектов незавершенного строительства. И положения нормативных правовых актов по гостехучету и технической инвентаризации объектов капстроительства с указанной даты не применяются (п. 8 ст. 47 Федерального закона от 24 июля 2007 г. № 221-ФЗ).

Для снятия объекта с учета собственник должен обратиться в орган Росреестра с заявлением о снятии с государственного кадастрового учета объекта недвижимости (п. 6 ст. 20 закона № 221-ФЗ). Его форма утверждена приказом Минэкономразвития России от 30 сентября 2011 г. № 529. К заявлению требуется приложить необходимые документы. В их числе:

    акт обследования, подтверждающий прекращение существования объекта недвижимости. В соответствии со статьей 42 закона № 221-ФЗ составляется кадастровым инженером, форма акта утверждена приказом Минэкономразвития России от 13 декабря 2010 г. № 627;
    документ, подтверждающий полномочия представителя заявителя (если с заявлением обращается представитель);
    копия документа, устанавливающего или удостоверяющего право заявителя на объект недвижимости.

Заявление и документы можно представить лично (или через представителя), почтовым отправлением либо в электронном виде. *

Состав документов и порядок их представления приведены в статьях 21, 22 закона № 221-ФЗ.

Снятие объекта с учета осуществляется в течение 18 календарных дней со дня получения органом Росреестра соответствующего заявления. Датой завершения кадастрового учета признается день внесения в Государственный кадастр недвижимости (ГКН) сведений о прекращении существования объекта.

Компании-собственнику надо получить в Росреестре выписку о ликвидированном объекте, содержащую сведения, внесенные в ГКН, о прекращении существования такого объекта.

При этом основное средство подлежит списанию с бухгалтерского учета с того момента, когда оно не способно приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. Госрегистрация права собственности не влияет на порядок такого списания (письмо ФНС России от 31 марта 2011 г. № КЕ-4-3/5085@).

С получением выписки затягивать не следует, поскольку это может привести к появлению претензий по налогу на имущество со стороны налоговых органов. Ведь его плательщиком является лицо, которое в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество… указано как обладающее правом собственности (правом оперативного управления, правом хозяйственного ведения) на объект. Это отмечено в постановлении Президиума ВАС РФ от 29 марта 2011 г. № 16400/10. Значит, компанию могут обязать уплатить налог на имущество за период, исчисляемый с даты фактической ликвидации здания до даты внесения сведений о ликвидации в государственный кадастр.

Бухгалтерский учет

Выбытие основного средства возможно, в частности, в случае его морального и физического износа (п. 76 Методических указаний № 91, п. 29 ПБУ 6/01).

Факт выбытия признается на дату единовременного прекращения действия условий принятия объекта к бухучету. На основании составленного акта по форме № ОС-4, переданного в бухгалтерию, в инвентарной карточке делается отметка о выбытии объекта. Инвентарные карточки по выбывшим объектам хранятся в течение срока, устанавливаемого руководителем организации в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.

Стоимость имущества, которое выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета (п. 75, 80 Методических указаний № 91н).

На дату составления акта, свидетельствующего о фактическом выводе объекта из эксплуатации, его остаточная стоимость подлежит включению в состав прочих расходов (п. 31 ПБУ 6/01, п. 11, 16, 18 ПБУ 10/99, п. 86 Методических указаний № 91). › |

› | ПБУ 6/01 «Учет основных средств» утверждено приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н, ПБУ 10/99 «Расходы организации» утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н.

Однако затраты, связанные со сносом здания, в рассматриваемом случае непосредственно связаны со строительством на его месте нового здания, следовательно, они формируют первоначальную стоимость нового объекта.

Это определено в пункте 1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 160, пунктах 7, 8 ПБУ 6/01.

Учет долгосрочных инвестиций (капитальных вложений) ведется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Строительство объектов основных средств». *

Покажем порядок отражения операций по ликвидации объекта недвижимости в бухгалтерском учете на примере.

Пример

На балансе ООО «ПромСтрой» находится здание первоначальной стоимостью 10 000 000 руб. (приобретено до 2001 года). Сумма начисленной амортизации в бухгалтерском и налоговом учете одинаковая – 7 000 000 руб.

В соответствии с учетной политикой организация использует акт по унифицированной форме № ОС-4 для оформления выбытия основных средств.

Решение о сносе принято в апреле 2014 года одновременно с фактическим прекращением использования здания в производственных целях (информация о прекращении использования объекта отражена в разделах 1, 2 указанного акта).

Для сноса здания привлечена подрядная организация, стоимость выполненных ею работ – 1 180 000 руб. (в том числе НДС – 180 000 руб.).

Объект ликвидирован в мае 2014 года (подписан акт сдачи-приемки выполненных работ), стоимость оставшихся после ликвидации материалов, пригодных для дальнейшего использования, – 100 000 руб.

В мае 2014 года результаты сноса отражены в разделе 3 формы № ОС-4, получена кадастровая выписка об объекте недвижимости, содержащая сведения о прекращении существования объекта.

Бухгалтер ООО «ПромСтрой» сделал в учете следующие записи.

В апреле 2014 года:

ДЕБЕТ 01 субсчет «Выбытие основных средств»
КРЕДИТ 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации»
– 10 000 000 руб. – списана первоначальная стоимость объекта;

ДЕБЕТ 02 субсчет «Выбытие основных средств»
КРЕДИТ 01 субсчет «Выбытие объекта основных средств»
– 7 000 000 руб. – списана начисленная амортизация;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 01 «Выбытие основных средств»
– 3 000 000 руб. (10 000 000 – 7 000 000) – списана остаточная стоимость выбывающего объекта.

В мае 2014 года:

ДЕБЕТ 08 субсчет «Строительство объектов основных средств»КРЕДИТ 60
– 1 000 000 руб. (1 180 000 – 180 000) – учтены расходы на по сносу здания подрядчиком;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– 180 000 руб. – выделен НДС;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19
– 180 000 руб. – принят к вычету входной НДС;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
– 1 180 000 руб. – уплачено подрядчику;

ДЕБЕТ 10
КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»
– 100 000 руб. – оприходованы материалы.

Налоговый учет

Порядок налогового учета четко не регламентирован.

Налог на прибыль

Расходы на ликвидацию объектов основных средств, включая суммы недоначисленной амортизации, признаются внереализационными расходами на основании подпункта 8 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ. При этом недоначисленная амортизация включается в расходы только по объектам, амортизируемым линейным методом.

То есть организация вправе учесть во внереализационных расходах как остаточную стоимость ликвидируемого здания, так и расходы на его демонтаж. Причем и тогда, когда снос здания осуществлен в целях расчистки площадки для нового строительства. › |

› | Это подтверждено в письме Минфина России от 10 сентября 2012 г. № 03-03-06/1/475.

В то же время существует другая норма, согласно которой первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его сооружение, за исключением НДС (п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ).

В рассматриваемом нами случае расходы на демонтаж здания произведены с целью строительства на освободившемся месте нового объекта. Следовательно, стоимость демонтажных работ включается в первоначальную стоимость здания (впоследствии она будет списана через амортизацию).

Считаем такой подход более безопасным, поскольку налоговики придерживаются именно его, а судебная практика по данному вопросу противоречива. *

Однако ввиду неурегулированности вопроса (Налоговый кодекс РФ не конкретизирует, что именно относится к расходам на сооружение основного средства) компания вправе выбрать, каким вариантом воспользоваться – списать затраты единовременно или включить их в первоначальную стоимость вновь возводимого объекта. Сделать это позволяет пункт 4 статьи 252 Налогового кодекса РФ, который предусматривает, что если затраты могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе выбрать группу сам.

Заметим также, что в Налоговом кодексе РФ прямо не предусмотрено, когда следует признавать расходы в виде недоначисленной амортизации ликвидируемого здания. По мнению Минфина России, они признаются на дату подписания акта о выполнении работ по ликвидации объекта недвижимости (письмо от 11 сентября 2009 г. № 03-05-05-01/55).

Таким образом, в приведенном примере, если компания решит не рисковать, она отразит затраты в налоговом учете в мае 2014 года следующим образом:

    3 000 000 руб. – учтена недоначисленная амортизация в составе внереализационных расходов;
    1 000 000 руб. (1 180 000 – 180 000) – включены в первоначальную стоимость сооружаемого объекта затраты на снос здания;
    100 000 руб. – отражены в составе внереализационных доходов материалы, годные для дальнейшего применения (п. 13 ст. 250, подп. 8 п. 4 ст. 271 Налогового кодекса РФ).

Налог на добавленную стоимость

Поскольку здание приобретено до 2001 года (до вступления в силу главы 21 Налогового кодекса РФ) и налоговый вычет применялся в соответствии с законом РФ от 6 декабря 1991 г. № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость», у компании не возникает обязанности по восстановлению НДС, предусмотренной главой 21 Налогового кодекса РФ. › |

› | Такой вывод содержит постановление ФАС Поволжского округа от 28 октября 2008 г. по делу № А65-610/2007-СА2-22.

Важно запомнить
Налогоплательщик вправе самостоятельно определить конкретную группу расходов, в которую он может включить произведенные затраты, если они могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов (п. 4 ст. 252 Налогового кодекса РФ).

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Какие отчеты руководитель просит Вас сделать в Excel чаще всего?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка