Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

График отпусков '2017 — как составить с учетом новых сроков отчетности

Подписка
Срочно заберите все!
№23
1 декабря 2015 103 просмотра

Прошу проконсультировать по следующему вопросу:Организация передает в виде вклада в Уставный капитал другой организации собственные основные средства. При передаче в Уставный капитал основных средств у организации возникает обязательство по восстановлению НДС. На балансе организации находится имущество, введенное в эксплуатацию до принятия законодательных актов по НДС, а также приобретенное по разным действующим на момент приобретения (введения в эксплуатацию) ставкам НДС. Последняя переоценка основных средств производилась в 1997 году. Сумма переоценки числится на счете 83 «Добавочный капитал». В настоящий момент при выбытии основного средства, приобретенного до 1997 года, в дебит счета 83 корреспондируется сумма дооценки по выбывшим основным средствам с применением коэффициента.На основании вышеизложенного прошу Вас предоставить письменные пояснения о порядке применения ст. 170 НК РФ по восстановлению НДС, а именно ставки НДС, по нижеуказанным ситуациям:1. Передача основных средств, введенных в эксплуатацию до 1991 года.2. Передача основных средств, введенных в эксплуатацию с 1991 года по 2001 год.3. Передача основных средств, введенных в эксплуатацию после 2001 года.

1. По имуществу, по которому НДС к вычету не принимался, НДС не восстанавливается

2. По имуществу, по которому НДС принимался к вычету с 1991 года по 1993 - 28%

3. По имуществу, по которому НДС принимался к вычету с 1993 года по 2004 - 20%

4. По имуществу, по которому НДС принимался к вычету после 2004 года по ставке 18%,

Пример расчета приведен в пункте 2 ответа.

Обоснование

1. ПИСЬМО МИНФИНА РОССИИ ОТ 02.08.2011 № 03-07-11/208

«Вопрос Общество в связи с планируемым внесением объектов основных средств генерирующих филиалов Общества в уставный капитал дочерней организации просит дать разъяснения по следующим вопросам.1. Согласно пп.1 п.3 ст.170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов.

С 1 января 2004 года налогообложение по НДС в общих случаях производится по налоговой ставке 18%. Ранее общая ставка по НДС была 20 процентов.

Объекты основных средств, передаваемые Обществом в оплату уставного капитала, можно разделить на следующие группы:- объекты, созданные и введенные в эксплуатацию до 2004 года;- объекты, созданные и введенные в эксплуатацию до 2004 года, модернизация, реконструкция и техническое перевооружение которых осуществлялось после 2004 года;- объекты, создание которых началось до 2004 года, а ввод в эксплуатацию, последующие модернизация, реконструкция и техническое перевооружение осуществлялись после 2004 года;- объекты, созданные и введенные в эксплуатацию после 2004 года.

В состав передаваемых объектов включено как движимое генерирующее оборудование, так и недвижимое имущество.

Необходимо отметить, что большая часть объектов перешла в собственность Общества в 2008 году в порядке правопреемства при реорганизации в форме присоединения к Обществу электрогенерирующих компаний. При этом строительство (создание) объектов осуществлялось правопредшественниками в соответствии с условиями контрактов строительного подряда (далее - Контракты). Условия контрактов предполагали обязанность генерального подрядчика возвести комплексный объект электрогенерации, в состав которого входило более тысячи объектов основных средств. При этом из существующего аналитического учета распределения стоимости принятых работ по объектам основных средств вычленить стоимость каждой составляющей из каждого основного средства для определения ставки НДС не представляется возможным.

Кроме того, законодательством устанавливается срок "не менее 5 лет" для хранения следующих документов: книги покупок, книги продаж, бухгалтерские учетные регистры, первичные документы, счета-фактуры (ст.17 Закона № 129-ФЗ). Соответственно, в 2011 году прошел срок хранения документов, относящихся к периоду до 2006 года, и большая часть документов, из которых можно определить ставку НДС, на настоящий момент не сохранилась.

Учитывая вышеизложенное, просим подтвердить правильность применения следующего подхода к определению ставки восстанавливаемого НДС:- к остаточной стоимости объектов основных средств, без учета стоимости переоценки, введенных в эксплуатацию до 2004 года, применять ставку НДС 20%;- к остаточной стоимости объектов основных средств, без учета стоимости переоценки, введенных в эксплуатацию после 2004 года, применять ставку НДС 18%.

2. Согласно пп.1 п.3 ст.170 НК РФ восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

При этом НК РФ не регулирует вопрос, какую величину переоценки необходимо брать для расчета суммы восстанавливаемого НДС - полную сумму дооценки (уценки) объекта или сумму, скорректированную с учетом износа переоцененного объекта.

По нашему мнению, второй подход более логичен с т.ч. правоприменительной практики.

Учитывая изложенное, просим подтвердить правильность применения следующего подхода к определению остаточной (балансовой) стоимости в целях исчисления восстанавливаемого НДС:- определяется коэффициент износа дооцененного объекта основных средств как соотношение суммы начисленной амортизации по объекту к его первоначальной стоимости с учетом суммы дооценки;- сумма дооценки умножается на коэффициент износа (сумма амортизации дооценки);- сумма дооценки уменьшается на сумму амортизации дооценки (дооценка с учетом износа);- сумма остаточной (балансовой) стоимости объекта уменьшается на сумму дооценки с учетом износа.3. Обществом планируется передача имущества, которая носит инвестиционный характер и, соответственно, не является реализацией в соответствии с п.3 ст.39 НК РФ. Однако операция приобретает статус необлагаемой не в момент приобретения (ввоза) имущества, а позже при фактической передаче в уставный капитал.

Таким образом, глава 21 НК РФ не регулирует порядок учета для целей налога на прибыль сумм восстановленного и уплаченного НДС при оплате уставного капитала объектами основных средств.В составе расходов, не учитываемых в целях налогообложения (ст.270 НК РФ), такие расходы налогоплательщика, как восстановленный НДС, не поименованы.Учитывая вышеизложенное, просим разъяснить, вправе ли Общество, руководствуясь ст.264 НК РФ, сумму восстановленного НДС при передаче в оплату уставного капитала объектов основных средств учесть в составе прочих расходов для целей исчисления налога на прибыль.4. Основным видом деятельности Общества является экспорт/импорт электроэнергии, в связи с чем у Общества по результатам налоговых периодов не возникает НДС к уплате (возникает НДС к возврату из бюджета).Общество предполагает передать объекты основных средств в оплату уставного капитала дочернего общества в июле 2011 года, в связи с чем по результатам налогового периода третьего квартала у Общества возникнет значительная сумма налога к уплате в бюджет.

Принимая во внимание требования ст.174 НК РФ, просим разъяснить: в каком порядке и в какие сроки для такой ситуации необходимо уплачивать НДС за третий квартал 2011 года.

В связи с вашим обращением по вопросам применения налога на добавленную стоимость при передаче основных средств в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных обществ Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает.

Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 170 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при передаче основных средств в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных обществ восстановлению подлежат суммы налога на добавленную стоимость в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости основных средств без учета переоценки.

В соответствии с пунктом 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 года № 914, при восстановлении в порядке, установленном пунктом 3 статьи 170 Кодекса, сумм налога на добавленную стоимость по основным средствам, ранее принятых к вычету налогоплательщиком, в книге продаж регистрируются счета-фактуры, на основании которых суммы налога были приняты к вычету, на сумму налога, подлежащую восстановлению.

В случае если у организации по основным средствам отсутствуют счета-фактуры в связи с истечением срока их хранения, при восстановлении сумм налога на добавленную стоимость в книге продаж возможно зарегистрировать справку бухгалтера, в которой отражена сумма налога, исчисленная пропорционально остаточной (балансовой) стоимости основных средств без учета переоценки, передаваемых в качестве вклада в уставный капитал. При этом исчисление налога, подлежащего восстановлению, производится с применением ставок налога, действовавших в период применения налоговых вычетов.

Как следует из обращения, организацией в качестве вклада в уставный капитал хозяйственного общества передаются основные средства, в том числе полученные в 2008 году в порядке правопреемства от организации, реорганизованной в форме присоединения. Передаваемые основные средства подразделяются на: объекты, созданные и введенные в эксплуатацию до 2004 года; объекты, созданные и введенные в эксплуатацию после 2004 года; объекты, созданные и введенные в эксплуатацию до 2004 года, модернизация, реконструкция и техническое перевооружение которых осуществлялись после 2004 года; объекты, создание которых началось до 2004 года, а ввод в эксплуатацию, модернизация, реконструкция и техническое перевооружение осуществлялись после 2004 года. При этом в связи с истечением срока хранения по большинству указанных основных средств отсутствуют счета-фактуры, на основании которых суммы налога на добавленную стоимость принимались к вычету.

Таким образом, исчисление налога на добавленную стоимость, подлежащего восстановлению по объектам основных средств, созданным и введенным в эксплуатацию до 2004 года, производится исходя из их остаточной (балансовой) стоимости (без учета переоценки) с применением ставки в размере 20 процентов, а по объектам, созданным и введенным в эксплуатацию после 2004 года, - в размере 18 процентов. В случае невозможности определения первоначальной стоимости объектов основных средств, сформированной на дату ввода их в эксплуатацию, а также размера увеличения этой стоимости в связи с модернизацией, реконструкцией и техническим перевооружением, и состоящих из затрат, по которым суммы налога, предъявленные по соответствующим ставкам, принимались к вычету, в отношении объектов основных средств, созданных и введенных в эксплуатацию до 2004 года, модернизация, реконструкция и техническое перевооружение которых осуществлялись после 2004 года, и объектов, создание которых началось до 2004 года, а ввод в эксплуатацию, модернизация, реконструкция и техническое перевооружение осуществлялись после 2004 года, налог, подлежащий восстановлению, по нашему мнению, следует исчислять с применением ставок налога, действовавших в периоде ввода этих объектов в эксплуатацию.

Что касается основных средств, в отношении которых производилась переоценка, то порядок определения их остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки нормами главы 21 Кодекса не установлен. В то же время, по нашему мнению, по указанным основным средствам возможно применять порядок определения остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки, предусматривающий уменьшение сформированной в бухгалтерском учете остаточной (балансовой) стоимости на суммы дооценки, скорректированные с учетом амортизации этой дооценки, в случае фактического отсутствия информации о суммах такой переоценки.

Как правомерно указано в обращении, согласно нормам законодательства первичные учетные документы и регистры бухгалтерского учета хранятся не менее 5 лет. Однако в соответствии с Перечнем типовых управленческих архивных документов, образующихся в процессе деятельности государственных органов, органов местного самоуправления и организаций, с указанием сроков хранения, утвержденным приказом Минкультуры России от 25 августа 2010 года № 558, документы (протоколы, акты, расчеты, ведомости) о переоценке основных фондов, определении амортизации основных средств, оценке стоимости имущества организации хранятся постоянно, а книги, журналы, карточки учета основных средств (зданий, сооружений) - в течение 5 лет после ликвидации основных средств. В связи с этим информация о первоначальной стоимости основных средств, затратах на их модернизацию, реконструкцию и техническое перевооружение и суммах переоценки может быть получена в том числе на основании указанных документов.По вопросу уплаты в бюджет восстановленных сумм налога на добавленную стоимость следует отметить, что данные суммы налога уплачиваются в бюджет в порядке, установленном пунктом 1 статьи 174 Кодекса.

В отношении правомерности включения в расходы при исчислении налога на прибыль организаций сумм налога на добавленную стоимость, восстановленных при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал, сообщаем, что в соответствии с пунктом 19 статьи 270 главы 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса в целях налогообложения прибыли не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено Кодексом.

Пунктом 1 статьи 170 Кодекса установлено, что суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг, имущественных прав), не включаются в расходы при исчислении налога на прибыль организаций, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

Кроме того, в соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие восстановлению в соответствии с данным подпунктом, учитываются в составе прочих расходов в целях налогообложения прибыли в соответствии со статьей 264 Кодекса.

Таким образом, в целях налогообложения прибыли в составе расходов учитываются суммы налога на добавленную стоимость только в тех случаях, которые предусмотрены пунктом 2 и подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса.

Согласно вышеуказанному подпункту 1 пункта 3 статьи 170 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие восстановлению у организации, передающей имущество, нематериальные активы и имущественные права в качестве вклада в уставный капитал, подлежат налоговому вычету у принимающей организации в порядке, установленном главой 21 Кодекса. При этом сумма восстановленного налога указывается в документах, которыми оформляется передача указанных имущества, нематериальных активов и имущественных прав.

Таким образом, из положений подпунктов 1 и 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса следует, что суммы восстановленного налога на добавленную стоимость не могут быть учтены в целях налогообложения прибыли у организации, передающей имущество, нематериальные активы и имущественные права в уставный капитал.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7августа 2007 года № 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.»

2. Из статьи

ЖУРНАЛ «РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР», № 11, ИЮНЬ 2008

Передаем имущество в уставный капитал и восстанавливаем НДС

<…>

Рассчитываем НДС к восстановлению

Порядок определения суммы налога, которую нужно восстановить, зависит от видаимущества, передаваемого в уставный капитал. В подпункте 1 пункта 3 статьи 170 НК РФ выделено два вида такого имущества:

  • основные средства и нематериальные активы (имущество, подлежащее амортизации в бухгалтерском учете);
  • остальное имущество (материально-производственные запасы, ценные бумаги, имущественные права и др.).

Если в качестве взноса в уставный капитал передаются ценности, по которым в бухучете амортизация не начисляется, восстановлению подлежит вся сумма НДС, ранее принятая к вычету по данному имуществу. Ее можно определить по счету-фактуре, полученному учредителем от поставщика. Кроме того, документальным подтверждением ранее произведенного налогового вычета служат данные книги покупок и декларации по НДСза налоговый период, в котором был произведен соответствующий налоговый вычет.

В уставный капитал могут передаваться основные средства и нематериальные активы. Тогда сумма налога к восстановлению рассчитывается пропорционально их остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценок.

Определяем остаточную стоимость амортизируемого имущества

Остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов равна их первоначальной (восстановительной) стоимости за минусом амортизации, начисленной за период их использования.

Величину остаточной стоимости имущества можно определять лишь после начисления последней суммы амортизации в месяце передачи амортизируемого имущества вуставный капитал (п. 22 ПБУ 6/01 и п. 31 ПБУ 14/2007). Если учредитель проводил переоценку стоимости актива в бухучете, расчеты усложняются. (Переоценка основных средств в бухучете проводится на основании пункта 15 ПБУ 6/01. С 2008 года в бухгалтерском учете может проводиться переоценка нематериальных активов. Порядок их переоценки изложен в пунктах 16—21 ПБУ 14/2007, действующего с 2008 года.)

В подпункте 1 пункта 3 статьи 170 НК РФ говорится, что остаточная (балансовая) стоимость имущества для восстановления НДС определяется без учета переоценки. В результате получается величина остаточной стоимости, в которую входят только реальные расходы на приобретение имущества.

Согласно пункту 19 ПБУ 6/01 при линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений рассчитывается исходя из первоначальной стоимости (или восстановительной стоимости объекта, если проводилась его переоценка) и нормы амортизации, исчисленной с учетом срока полезного использования объекта.

Значит, при расчете остаточной стоимости без учета переоценки нужно действовать от обратного. Восстановительную стоимость следует скорректировать на сумму переоценки (уменьшить ее на сумму дооценки или увеличить на сумму уценки). Далее рассчитывается общая сумма амортизации за весь период использования объекта исходя из «очищенной» от переоценок стоимости и срока полезного использования объекта. Затем определяется разница между этими показателями.

Эти перерасчеты проводятся только для целей исчисления суммы НДС, подлежащейвосстановлению. В бухучете все показатели останутся прежними.

Мнение эксперта

В.Л. Бахтин, эксперт Первого Дома Консалтинга «Что делать Консалт»:
«Учредитель, восстанавливаяНДС, фактически перепредъявляет его вновь созданной фирме. В графе 2 книги продаж целесообразно указывать наименование принимающей основное средство организации (дочерняя компания), а в графах 3 и 3а — ее ИНН и КПП. Обоснованность такого подхода косвенно подтверждается рекомендациями Минфина России по заполнению книги покупок в случаях предъявления к вычету ранее уплаченного НДС с полученного аванса (письмо от 25.08.2004 № 03-04-11/135). Если вычет НДС осуществлялся по нескольким счетам-фактурам, регистрируется каждый из них на сумму, пропорциональную остаточной стоимости основного средства.

Передача основных средств между организациями оформляется актом о приеме-передаче основного средства (форма № ОС-1), утвержденным постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7. В акте указывают остаточную стоимость основного средства на дату передачи. В то же время величина остаточной стоимости не является информативной для целей исчисления НДС квосстановлению, поскольку в состав первоначальной стоимости могли быть включены расходы, не облагаемые НДС. Передающая сторона должна заполнить акт в установленном порядке, а в разделе «Другие характеристики» указать остаточную стоимость по данным налогового учета во исполнение требований статьи 277 НК РФ и сумму НДС квосстановлению на основании пункта 3 статьи 170 НК РФ. Оценка имущества, согласованная учредителями, должна быть отражена в графе 1 раздела 2 акта по форме № ОС-1.

Если в уставный капиталпередается имущество, приобретенное учредителем до введения в России НДС, налог не восстанавливается. В соответствии с Перечнем типовых управленческих документов, утвержденным Росархивом 6 октября 2000 года, карточки учета основных средств должны храниться не менее пяти лет после выбытия этих объектов. Допустим, в результате чрезвычайной ситуации подтверждающие документы у учредителя отсутствуют. Тогда дату приобретения основного средства легко определить по суммам начисленной амортизации.

Дата передачи основного средства в уставный капиталдля целей применения пункта 3 статьи 170 НК РФ определяется по дате акта приемки-передачи. Не менее половины уставного капитала общества с ограниченной ответственностью формируется на момент его регистрации. Следовательно, дата акта должна совпадать с датой государственной регистрации создаваемой организации. НДСвосстанавливается упередающей стороны и принимается к вычету у принимающей стороны также на дату фактической передачи.

Переход права собственности на недвижимость подлежит государственной регистрации. Однако в соответствии с главой 21 НК РФ момент восстановления НДС не зависит от даты государственной регистрации права собственности».

ПРИМЕР 1

В январе 2007 года ООО «Альфа» (ИНН 7736128543, КПП 773601001) передало вуставный капитал ОАО «Бета» оборудование. Данное имущество было приобретено учредителем у поставщика ЗАО «Гамма» в октябре 2003 года и в том же месяце введено в эксплуатацию. На основании счета-фактуры поставщика от 15.10.2003 № 186 стоимость оборудования составляла 312 000 руб. (без учета налога), а сумма НДС — 62 400 руб. (312 000 руб.?20%), общая стоимость с учетом налога — 374 400 руб. ООО «Альфа» приняло «входной» НДС к вычету после перечисления полной оплаты поставщику и принятия основного средства к учету.

В бухучете ООО «Альфа» в 2003 году были сделаны записи:

дебет 08 кредит 60
— 312 000 руб. — отражена сумма капитальных вложений на приобретение оборудования;

дебет 19 кредит 60
— 62 400 руб. — учтена сумма ндс по приобретенному оборудованию;

дебет 01 субсчет «первоначальная (восстановительная) стоимость» кредит 08
— 312 000 руб. — введен в эксплуатацию объект основных средств;

дебет 60 кредит 51
— 374 400 руб. — перечислена оплата поставщику;

дебет 68 субсчет «расчеты по ндс» кредит 19
— 62 400 руб. — принята к вычету сумма ндс по оборудованию.

Срок полезного использования оборудования — 10 лет (120 мес.). Амортизация в бухгалтерском учете начисляется с ноября 2003 года. За 14 месяцев (с ноября 2003 по декабрь 2004 года) по оборудованию была начислена амортизация в размере 36 400 руб. (312 000 руб.? 120 мес.?14 мес.).

На 1 января 2005 года ООО «Альфа» провело дооценку основного средства на 30 000 руб. (сумма получена в результате пересчета первоначальной стоимости актива и начисленной по нему амортизации). В результате восстановительная стоимость оборудования составила 342 000 руб. (312 000 руб. + 30 000 руб.). Сумма ежемесячной амортизации увеличилась до 2850 руб. (342 000 руб.? 120 мес.). За 2005 год по оборудованию была начислена амортизация в сумме 34 200 руб. (2850 руб.?12 мес.).

На 1 января 2006 года организация провела уценку основного средства на 12 000 руб. (итоговая сумма, полученная при пересчете первоначальной стоимости актива и начисленной по нему амортизации). Восстановительная стоимость объекта — 330 000 руб. (342 000 руб. – 12 000 руб.). Сумма ежемесячной амортизации уменьшилась до 2750 руб. (330 000 руб.? 120 мес.). За 2006 год была начислена амортизация в сумме 33 000 руб. (2750 руб.?12 мес.).

Таким образом, к началу 2007 года по оборудованию в бухучете была начислена амортизация в сумме 103 600 руб. (36 400 руб. + 34 200 руб. + 33 000 руб.). Переоценка оборудования на 1 января 2007 года не проводилась, поскольку рыночная стоимость объекта за 2006 год существенно не изменилась.

В январе 2007 года при передаче имущества в уставный капитал была начислена амортизация за последний месяц использования объекта (2750 руб.). Затем бухгалтер ООО «Альфа» сделал в учете записи:

дебет 01 субсчет «выбытие основного средства» кредит 01 «первоначальная (восстановительная) стоимость»
— 330 000 руб. — списана восстановительная стоимость оборудования, передаваемого вуставный капитал;

дебет 02 кредит 01 субсчет «выбытие основного средства»
— 106 350 руб. (103 600 руб. + 2750 руб.) — списана сумма начисленной амортизации.

По данным бухучета остаточная стоимость оборудования на момент его передачи вуставный капитал равна 223 650 руб. (330 000 руб. – 106 350 руб.).

Для целей восстановления НДС организация рассчитала восстановительную стоимость основного средства без учета переоценок, которая составила 312 000 руб. (330 000 руб. – 30 000 руб. + 12 000 руб.). Затем была пересчитана сумма амортизации за весь период использования оборудования — с ноября 2003 по январь 2007 года (39 мес.). Без учета переоценок сумма ежемесячной амортизации осталась бы такой же, как в начале использования объекта, — 2600 руб. (312 000 руб. ? 120 мес.). За указанный период общая сумма амортизации составила бы 101 400 руб. (2600 руб.?39 мес.). Остаточная стоимость без учета переоценок — 210 600 руб. (312 000 руб. – 101 400 руб.).

Если основное средство подвергалось не только переоценке, но и модернизации (реконструкции, достройке, дооборудованию или частичной ликвидации), то расчеты по «очищению» остаточной стоимости от сумм переоценки усложняются. В подпункте 1 пункта 3 статьи 170 НК РФ не предусмотрено, что при определении остаточной стоимости в нее не включаются суммы расходов на модернизацию (реконструкцию). Поэтому восстановительная стоимость имущества и начисленная амортизация корректируются только на сумму переоценок.

Напомним, что после модернизации основного средства амортизация по нему рассчитывается исходя из остаточной, а не восстановительной стоимости (п. 60 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н).

ПРИМЕР 2

Воспользуемся условиями примера 1. Предположим, ООО «Альфа» передалоимущество в уставный капитал ОАО «Бета» не в 2007 году, а в мае 2008 года. В январе 2007 года оборудование было модернизировано. Переоценка основного средства на 1 января 2008 года не проводилась, так как его рыночная стоимость за 2007 год существенно не изменилась.

Работы по модернизации оборудования выполняла компания ООО «Дельта». После завершения работ и подписания акта выполненных работ она выставила заказчику ООО «Альфа» счет-фактуру от 26.01.2007 № 24, в котором указала стоимость работ по модернизации объекта — 75 520 руб., в том числе НДС 18% — 11 520 руб. ООО «Альфа» приняло к вычету «входной» НДС по расходам на модернизацию в январе 2007 года в момент отражения в учете суммы этих расходов.

В бухучете ООО «Альфа» были сделаны записи:

дебет 08 кредит 60
— 64 000 руб. — отражена сумма затрат на модернизацию оборудования;

дебет 19 кредит 60
— 11 520 руб. — учтена сумма ндс по расходам на модернизацию;

дебет 01 субсчет «первоначальная (восстановительная) стоимость» кредит 08
— 64 000 руб. — увеличена стоимость оборудования на сумму расходов по его модернизации;

дебет 68 субсчет «расчеты по ндс» кредит 19
— 11 520 руб. — принят к вычету «входной» ндс по расходам на модернизацию.

Восстановительная стоимость оборудования после модернизации составила 394 000 руб. (330 000 руб. + 64 000 руб.). Его остаточная стоимость с учетом модернизации — 287 650 руб. (223 650 руб. + 64 000 руб.), а оставшийся срок полезного использования — 81 месяц (120 мес. – 39 мес.). После модернизации сумма ежемесячной амортизации — 3551 руб. (287 650 руб. ? 81 мес.).

В мае 2008 года остаточная стоимость оборудования по данным бухучета составила 230 834 руб. (287 650 руб. – 3551 руб.?16 мес.).

При передаче оборудования в уставный капитал бухгалтер ООО «Альфа» рассчитал базу для исчисления суммы налога, подлежащей восстановлению. Для этого была определена остаточная стоимость основного средства без учета переоценки, но с учетом расходов на модернизацию.

Восстановительную стоимость объекта скорректировали на сумму дооценки (30 000 руб.) и уценки (12 000 руб.), проведенных в 2005 и 2006 годах. Она равна 376 000 руб. (394 000 руб. – 30 000 руб. + 12 000 руб.).

Сумма амортизации без учета переоценок за период с февраля 2007 по май 2008 года составила бы 54 242 руб. [(210 600 руб. + 64 000 руб.) ? 81 мес.?16 мес.].

Таким образом, общая сумма амортизации без учета переоценок за весь период фактического использования оборудования равна 155 642 руб. (101 400 руб. + 54 242 руб.). Значит, остаточная стоимость объекта без учета переоценок на момент его выбытия — 220 358 руб. (376 000 руб. – 155 642 руб.).

Восстанавливаем сумму НДС

После расчета остаточной стоимости амортизируемого имущества без учета переоценок организация-учредитель может исчислить сумму НДС, подлежащую восстановлению. В подпункте 1 пункта 3 статьи 170 НК РФ сказано, что по основным средствам и нематериальным активам НДС восстанавливается в размере суммы, пропорциональной их остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки. Это означает, что при расчете суммы налога к восстановлению недостаточно умножить остаточную стоимость объекта на ставку НДС. Придется определять долю налога, приходящуюся на остаточную стоимость, по формуле:

Нвосст = Нвыч ? Сперв X Сост,

где Нвосст — сумма НДС, подлежащая восстановлению;

Нвыч — сумма НДС, раньше принятая к вычету;

Сперв — первоначальная стоимость объекта;

Сост — остаточная стоимость объекта.

Дело в том, что ставка налога, по которой был исчислен «входной» НДС, ранее принятый к вычету, может отличаться от ныне действующей налоговой ставки. Кроме того, первоначальная стоимость объекта могла быть сформирована из расходов, облагаемых по разным ставкам. Например, основное средство было приобретено в периоде, в котором действовала ставка НДС 20%. Позднее организация произвела расходы на модернизацию объекта, облагаемые по ставке 18%. Иногда в первоначальную стоимость амортизируемого имущества включаются расходы, как облагаемые, так и не облагаемыеНДС. В любом случае составление пропорции позволит определить, какая сумма налога приходится на остаточную стоимость объекта.

Порядок отражения в книге продаж суммы налога, восстановленной на основании пункта 3 статьи 170 НК РФ, прописан в пункте 16 постановления Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 (далее — постановление № 914). Налогоплательщик должен зарегистрировать в книге продаж счета-фактуры, согласно которым суммы налога были ранее правомерно приняты к вычету. Причем счета-фактуры регистрируются не на всю сумму НДС, указанную в нем, а только на сумму восстанавливаемого налога.

В графе 1 книги продаж приводят номера и даты счетов-фактур. Чтобы отличить эти записи от других, в графе 1 книги продаж рядом с реквизитами счетов-фактур, по которым восстанавливается НДС, можно сделать, например, пометку «восст.».

В графах 2, 3 и 3а книги продаж указываются наименование, ИНН и КПП покупателя. При передаче имущества в уставный капитал покупателя нет. На наш взгляд, в этих графах учредителю нужно поставить прочерки.

В графу 3б вписывается дата оплаты счета-фактуры продавца. Если учредитель в данной графе поставит прочерк, это не будет считаться нарушением. Для восстановления НДСсведения из этой графы не нужны.

В графе 4 «Всего продаж, включая НДС» книги продаж учредитель должен записать показатель, который складывается из балансовой (остаточной) стоимости имущества,передаваемого в уставный капитал, и суммы НДС, подлежащей восстановлению.

Затем для заполнения выбирается одна из граф (с 5-й по 8-ю) в соответствии со ставкой налога, указанной в счете-фактуре. При этом в графе «Стоимость продаж без НДС» отражается балансовая (остаточная) стоимость имущества, исходя из которой рассчитана сумма восстановленного налога. Сумма налога, подлежащая восстановлению, записывается рядом (в соседней графе). В остальных графах книги продаж ставятся прочерки.

Нередко по имуществу, которое передается в качестве вклада в уставный капитал, у учредителя бывает несколько счетов-фактур. Налогоплательщику следует рассчитать сумму НДС к восстановлению отдельно по каждому счету-фактуре. Каждый счет-фактуру нужно зарегистрировать в книге продаж с указанием соответствующей ставки НДС.

После заполнения книги продаж учредитель должен записать сумму восстановленногоНДС в налоговой декларации. Для этого предусмотрена отдельная строка 190 в разделе 3 декларации по НДС.

Мнение эксперта

C.Б. Соловьев, эксперт аудиторской компании «Мариллион»:
«При восстановлении НДСучредитель регистрирует в книге продаж счета-фактуры, на основании которых суммы налога были ранее приняты к вычету (п. 16 постановления № 914). Если по имуществу,передаваемому в уставныйкапитал, таких счетов-фактур несколько, в книге продаж должны быть зарегистрированы все эти документы.

Согласно приложению № 3 к постановлению № 914:

  • в графе 2 книги продаж указывается наименование покупателя на основании счета-фактуры;
  • графе 3 — идентификационный номер покупателя в соответствии со счетом-фактурой;
  • графе 3а — код причины постановки на учет покупателя.

В регистрируемых счетах-фактурах в качестве покупателя указан учредитель. Следовательно, в графах 2, 3 и 3а книги продаж организация при восстановлении НДСдолжна указать собственное наименование, ИНН и КПП.

Применение иного порядка заполнения книги продаж в данной ситуации не повлечет за собой налоговых последствий. Ведь в Налоговом кодексе не предусмотрена ответственность за нарушение правил ведения книги покупок и книги продаж. Главное, чтобы НДС был восстановлен в корректной сумме и уплачен в бюджет.

Налог не восстанавливается в том случае, если в уставныйкапитал передано имущество, приобретенное учредителем до введения в России НДС. При отсутствии подтверждающих документов дата принятияимущества к учету может быть определена на основании данных бухгалтерского учета. Если отсутствуют счета-фактуры по имуществу, приобретенному после введения налога на добавленную стоимость, суммуНДС к восстановлению можно определить расчетным путем, используя данные бухгалтерского учета.

Сумма восстановленного НДСуказывается в акте на передачуимущества в уставный капитал(подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). Кроме того, в акте должны быть отражены оценка данногоимущества, согласованная учредителями, и его остаточная стоимость, сформированная в налоговом учете передающейстороны (п. 1 ст. 277 НК РФ). Законодательство не содержит требования указывать в данном документе стоимость вклада, исходя из которой рассчитана сумма НДС к восстановлению. Эта величина может быть показана в передаточном акте лишь по усмотрению учредителя и исключительно в информативных целях.

В Налоговом кодексе не уточнено, что следует понимать под передачей имущества для целей применения подпункта 1 пункта 3 статьи 170 НК РФ. Дата передачи имуществасоответствует моменту перехода права собственности на него к созданной организации. Право собственности у приобретателя по договору возникает с момента передачи вещи (если иное не предусмотрено законом или договором). Если отчуждение имуществаподлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации. Основание — статья 223 ГК РФ.

Значит, учредительвосстанавливает НДС в том налоговом периоде, в которомимущество было фактическипередано получателю. Аналогичная позиция содержится в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 10.09.2007 № А28-1087/2007-2/11. Попередаваемому в уставныйкапитал имуществу, право собственности на которое подлежит государственной регистрации, НДСвосстанавливается в том налоговом периоде, в котором произошла госрегистрация».

ПРИМЕР 3

Воспользуемся условиями примера 2. По переданному в уставный капиталоборудованию у ООО «Альфа» имеются два счета-фактуры, на основании которых ранее были применены налоговые вычеты по НДС.

В счете-фактуре от 15.10.2003 № 186, выставленном поставщиком оборудования ЗАО «Гамма», приведена сумма НДС (20%) 62 400 руб. В счете-фактуре от 26.01.2007 № 24, выписанном ООО «Дельта» при выполнении работ по модернизации, отражена сумма НДС(18%) 11 520 руб.

Бухгалтер ООО «Альфа» рассчитал сумму НДС к восстановлению по каждому счету-фактуре отдельно пропорционально доле остаточной стоимости оборудования (без учета переоценок) в его первоначальной стоимости.

Счет-фактура от 15.10.2003 № 186:

312 000 руб. ? 376 000 руб.?220 358 руб. = 182 850 руб. (часть расходов, приходящаяся на остаточную стоимость);

62 400 руб. ? 376 000 руб.?220 358 руб. = 36 570 руб. (часть НДС по ставке 20%, подлежащаявосстановлению).

Счет-фактура от 26.01.2007 № 24:

64 000 руб. ? 376 000 руб.?220 358 руб. = 37 508 руб. (часть расходов, приходящаяся на остаточную стоимость);

11 520 руб. ? 376 000 руб.?220 358 руб. = 6751 руб. (часть НДС по ставке 18%, которая подлежит восстановлению).

Таким образом, общая сумма НДС, подлежащая восстановлению, равна 43 321 руб. (36 570 руб. + 6751 руб.). В книге продаж за май 2008 года ООО «Альфа» указало реквизиты обоих счетов-фактур. Образец заполнения книги продаж см. в приложениях к статье.

Как видим, иногда расчет суммы НДС, подлежащей восстановлению, достаточно сложный. Но трудности возникают, только если организация-учредитель переоценивалаимущество, передаваемое в уставный капитал. Если переоценка не проводилась, рассчитать сумму НДС, подлежащую восстановлению, нетрудно. Нужно определить соотношение остаточной и первоначальной стоимости имущества и умножить эту долю на сумму налога, ранее принятую к вычету по объекту (см. формулу на с. 64).

Расчет суммы НДС, подлежащей восстановлению, учредитель оформляет в виде отдельной справки-расчета (бухгалтерской справки). Она прилагается к счету-фактуре, по которому ранее была принята к вычету сумма «входного» налога по имуществу,передаваемому в уставный капитал. На основании этих документов в книгу продаж учредителя вносятся записи по восстановлению НДС.

<…>

Из рекомендации
Елены Поповой, государственного советника налоговой службы РФ I ранга.

Андрея Кизимова, заместителя директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Сергея Разгулина, действительного государственного советника РФ 3-го класса

Олега Хорошего, начальника отдела налогообложения прибыли организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Галины Орловой, внештатного консультанта ФСС России

Любови Котовой, заместителя директора департамента развития социального страхования Минтруда России

Валентины Акимовой, государственного советника налоговой службы РФ III ранга

Ольги Красновой, директора БСС «Система Главбух»

Ольги Цибизовой, начальника отдела косвенных налогов департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Ивана Шкловца, заместителя руководителя Федеральной службы по труду и занятости

Нины Ковязиной, заместителя директора департамента образования и кадровых ресурсов Минздрава России

Название рекомендации
Заголовок

  • Пункт 1
  • Пункт 2
  • Пункт 3

Текст рекомендации со ссылками

<…>

Из статьи журнала « », №, месяца 2013
Название статьи

<…>

Текст статьи со ссылками

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка