Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

В декабре вам может прийти сразу два требования из налоговой

Подписка
Срочно заберите все!
№23
11 января 2016 51 просмотр

По результатам налоговой проверки был составлен акт №1 от 12.10.2015 г. и назначена дата рассмотрения материалов на 23.11.2015 г., в налоговую инспекцию было направлено возражение 18.11.2015 г., но 23.11.15 г. в налоговую инспекцию представитель организации не явился и возражение рассмотрели без участия налогоплательщика. 03.12.2015 было составлено решение №2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое было отправлено по почте 11.12.2015 г., о том, что решение было направлено по почте налогоплательщик узнал лишь 26.12 после звонка в инспекцию и соответственно получил на почте решение.1. С какого момента исчисляется срок для подачи возражения на решение в вышестоящую инспекцию?2. Является ли грубым нарушением, что Инспекция не уведомила налогоплательщика о результатах проверки, а просто отправила заказным письмом?3. Является ли нарушением, если решение о привлечении к ответственности дублирует выводы первоначального акт, т.е. налоговая инспекция не брала в расчет ни один из доводов возражения и никаким образом их даже не опровергала?

1. срок для подачи возражения на решение инспекции начинает течь со дня вручения организации этого решения (п. 9 ст. 101 НК РФ). Если решение было отправлено по почте – то срок начинает течь по истечении шести рабочих дней с даты отправления инспекцией заказного письма. Поскольку письмо было отправлено организации 11.12.2015 г., 21.12.15 оно считается полученным, а с 22.11.2015 г. начинает течь срок подачи апелляционной жалобы в вышестоящую инспекцию. Организация может подать ее не позже 1 месяца со дня получения решения (п. 9 ст. 101 НК РФ), т. е. до 21.01.2016 г.

2. нет, не является.

ИФНС должна вручить организации решение, принятое по итогам проверки, в течение пяти рабочих дней после его принятия (абз. 1 п. 9 ст. 101п. 6 ст. 6.1НК РФ). Если вручить решение невозможно, инспекция может направить его по почте заказным письмом. В таком случае решение считается полученным по истечении шести рабочих дней с даты направления заказного письма. Отсчет шестидневного срока начинается со дня, следующего за днем отправки (пункт 13 статьи 101, пункты 2 и 6 статьи 6.1 Налогового кодекса РФ).

При этом инспекция не обязана дополнительно уведомлять налогоплательщика о принятии решения или об отправке заказного письма (телефонным звонком или иным способом). Дополнительное уведомление не предусмотрено законом. Также инспекция не несет ответственности за некачественную работу почты, по вине которой уведомление о заказном письме не было своевременно доставлено организации.

3. Нет, не является.

Инспекция может, но не обязана учитывать возражения налогоплательщика при вынесении решения. Она не обязана отвечать в решении на доводы, приведенные в возражении.

Обоснование

Из рекомендации Олега Хорошего, начальника отдела налогообложения прибыли организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Как оформляется решение по результатам налоговой проверки

Если в ходе налоговой проверки (выездной или камеральной) инспекция не выявила нарушений налогового законодательства, то решение по проверке не оформляется (п. 1 ст. 101 НК РФписьмо ФНС России от 16 апреля 2009 г. № ШТ-22-2/299).

В противном случае после окончания месячного срока (который отведен организации на подачу возражений по акту) руководитель инспекции (его заместитель) должен рассмотреть все имеющиеся материалы налоговой проверки и на их основе принять окончательное решение по проверке (п. 1 ст. 101 НК РФ).

Рассмотрению подлежат: акт налоговой проверки; письменные возражения организации на акт; документы, истребованные у организации или ее контрагентов; протоколы допросов свидетелей, осмотра помещений и т. д. Рассмотрению подлежат и те документы, которые были получены инспекцией в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля. По итогам такого рассмотрения руководитель инспекции (его заместитель) выносит окончательное решение по налоговой проверке. Об этом говорится в пункте 1 статьи 101 ипункте 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ.

Срок рассмотрения материалов проверки

На рассмотрение материалов проверки и принятие окончательного решения руководителю инспекции (его заместителю) отводится 10 рабочих дней (п. 1 ст. 101п. 6 ст. 6.1 НК РФ). В некоторых случаях 10-дневный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц (п. 1 ст. 101 НК РФ). Перечень конкретных случаев, в которых указанный срок может быть продлен, налоговым законодательством не установлен. Решение о таком продлении руководитель инспекции (его заместитель) принимает по своему усмотрению (например, срок может быть продлен, если в ходе рассмотрения материалов у руководителя инспекции (его заместителя) возникнет необходимость в получении дополнительных пояснений или сведений). Форма решения о продлении срока рекомендована приказом ФНС России от 7 мая 2007 г. № ММ-3-06/281.

Ситуация: можно ли отменить решение по итогам налоговой проверки, если инспекция приняла его с нарушением сроков

Да, можно, если из-за нарушения сроков организация была лишена возможности подготовить и подать возражения по акту.

По общему правилу решение по налоговой проверке руководитель инспекции (его заместитель) должен принять в течение 10 рабочих дней после окончания месячного срока, отведенного организации на подачу возражений по акту налоговой проверки (п. 1 ст. 101п. 6 ст. 100п. 6 ст. 6.1 НК РФ). По усмотрению инспекции 10-дневный срок на рассмотрение материалов и принятие решения может быть продлен, но не более чем на один месяц (п. 1 ст. 101 НК РФ).

Решение по налоговой проверке подлежит отмене, если инспекция нарушит существенные условия процедуры рассмотрения материалов проверки. Так, решение по проверке отменяется, если инспекция не обеспечит организации возможность участвовать в рассмотрении материалов проверки и давать по ним пояснения. Об этом говорится вабзаце 2 пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ. Кроме того, основанием для отмены решения по проверке могут стать и иные нарушения, связанные с процедурой рассмотрения материалов, которые могли бы привести к принятию неверного решения (абз. 3 п. 14 ст. 101 НК РФ).

Принятие решения с опозданием к указанным нарушениям не относится, поэтому само по себе такое нарушение не может повлечь за собой отмены решения по проверке.

Вместе с тем досрочное принятие решения (до истечения месячного срока, отведенного организации на подачу возражений по акту) может стать основанием для отмены решения по проверке. В такой ситуации инспекция самовольно ограничивает время организации на подготовку ее возражений по акту, то есть не обеспечивает ей возможности давать пояснения в том порядке, который предусмотрен Налоговым кодексом РФ. Наличие такого нарушения может стать основанием для отмены решения по проверке.

Арбитражная практика подтверждает правомерность этого вывода (см., например, определение ВАС РФ от 29 апреля 2009 г. № ВАС-4913/09, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 23 января 2009 г. № А32-4732/2008-13/76Поволжского округа от 25 июня 2012 г. № А12-23020/2011, Московского округа от 29 декабря 2010 г. № КА-А40/16633-10,от 23 января 2009 г. № КА-А41/12979-08от 23 января 2009 г. № КА-А40/12029-08, Восточно-Сибирского округа от 16 апреля 2012 г. № А78-9055/2009от 23 апреля 2008 г. № А33-10332/2007-Ф02-1056/2008).

В то же время некоторые суды признают: досрочное принятие решений, в которых возражения организаций были учтены, не нарушает требованиястатьи 101 Налогового кодекса РФ и не может быть самостоятельным основанием для их отмены (см., например, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 10 октября 2012 г. № А25-789/2011Восточно-Сибирского округа от 14 октября 2008 г. № А33-476/08-Ф02-5025/08).

Участие в рассмотрении материалов проверки

Прежде чем рассматривать материалы налоговой проверки и принимать по ним окончательное решение, руководитель инспекции (его заместитель) должен обеспечить организации возможность поучаствовать в таком рассмотрении и дать свои пояснения (абз. 2 п. 2абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ). Такой порядок является существенным условием процедуры рассмотрения материалов, нарушение которого может стать основанием для отмены решения по проверке (п. 14 ст. 101 НК РФ). В связи с этим инспекция обязана известить организацию о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки (абз. 1 п. 2 ст. 101 НК РФ). Причем сделать это она должна так, чтобы факт извещения организации был подтвержден (абз. 3 п. 2 ст. 101 НК РФ). Для этого одновременно с актом налоговой проверки инспекция должна вручить представителю организации под подпись извещение о времени и месте рассмотрения материалов проверки. Если невозможно вручить извещение лично представителю организации, инспекция направит его заказным письмом с уведомлением о вручении по двум адресам: по местонахождению организации и по месту жительства ее руководителя. Кроме того, по месту жительства руководителя организации инспекция может направить телеграмму с указанием времени и места рассмотрения материалов налоговой проверки. После того как в инспекцию поступит уведомление о вручении письма или телеграммы адресату, требования об извещении организации о месте и времени рассмотрения материалов проверки инспекция сочтет исполненными.

Такой порядок подтверждается пунктом 7.4 письма ФНС России от 25 июля 2013 г. № АС-4-2/13622.

Ситуация: можно ли отменить решение по итогам налоговой проверки, если инспекция не сообщила (сообщила ненадлежащим образом) организации о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки

Да, можно.

Если инспекция не сообщит организации о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки (или сообщит ненадлежащим образом), то тем самым она нарушит существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. Такого нарушения достаточно, чтобы вышестоящая налоговая инспекция или суд отменили решение по налоговой проверке. Это следует из положений абзаца 2пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ.

Многочисленная арбитражная практика подтверждает правомерность такого подхода (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 12 февраля 2008 г. № 12566/07, определения ВАС РФ от 14 сентября 2015 г. № 308-КГ15-8959, от 25 марта 2010 г. № ВАС-3193/10от 28 октября 2009 г. № ВАС-13623/09от 18 августа 2009 г. № ВАС-10156/09,от 14 августа 2009 г. № ВАС-10136/09от 29 апреля 2009 г. № ВАС-5383/09, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 8 апреля 2015 г. № А32-33119/2013от 28 декабря 2009 г. № А32-7437/2009-25/52, Северо-Западного округа от 4 марта 2010 г. № А56-27675/2009от 15 декабря 2009 г. № А66-7217/2008, Московского округа от 25 ноября 2009 г. № КА-А41/12390-09от 2 октября 2009 г. № КА-А40/9865-09от 29 июня 2009 г. № КА-А40/5864-09Волго-Вятского округа от 15 декабря 2008 г. № А82-2505/2008-99 и Уральского округа от 25 сентября 2007 г. № Ф09-7784/07-С1).

Организация, получив сообщение из инспекции о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, вправе участвовать в таком рассмотрении через своих законных или уполномоченных представителей (п. 2 ст. 101п. 1 ст. 26 НК РФ). Кроме того, организация вправе заранее ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля. Для этого надо подать в инспекцию соответствующее заявление. Контролеры обязаны предоставить доступ к запрашиваемым материалам не позже чем за два рабочих дня до того, как они начнут их рассматривать. Такой порядок предусмотрен абзацем 2 пункта 2 статьи 101 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: сколько представителей со стороны организации может участвовать в рассмотрении материалов налоговой проверки

Любое количество представителей по усмотрению организации.

Налоговое законодательство не ограничивает количество представителей со стороны организации, которые могут участвовать при рассмотрении материалов налоговой проверки (п. 2 ст. 101 НК РФ). Главное, чтобы все они имели либо законные права представлять интересы организации (длязаконных представителей), либо были уполномочены на это соответствующими доверенностями от руководителя организации (дляуполномоченных представителей) (п. 1 ст. 26 НК РФ).

В случае неявки представителей организации на рассмотрение материалов налоговой проверки руководитель инспекции (его заместитель) должен проверить, была ли организация надлежащим образом извещена об этом мероприятии (подп. 2 п. 3 ст. 101 НК РФ).

Если организация была надлежащим образом извещена, и, по мнению руководителя инспекции (его заместителя), участие представителей организации для принятия окончательного решения по проверке не требуется, то рассмотрение материалов продолжится в общем порядке (абз. 3 п. 2 ст. 101 НК РФ).

Если организация не была надлежащим образом извещена, то рассмотрение материалов будет перенесено на более поздний срок. То же самое случится, если организация была извещена, но, по мнению руководителя инспекции (его заместителя), участие ее представителей для принятия окончательного решения по проверке является обязательным. Руководитель инспекции (его заместитель) вынесет отдельное решение, в котором укажет новые время и место рассмотрения материалов. Это следует из положений подпункта 5 пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса РФ. Инспекция должна известить организацию о принятии такого решения и о новых времени и месте рассмотрения материалов в общем порядке (абз. 12 п. 2 ст. 101 НК РФ).

В случае явки представителей организации на рассмотрение материалов налоговой проверки руководитель инспекции (его заместитель) должен проверить их полномочия и разъяснить им их права и обязанности (подп. п. 34 п. 3 ст. 101 НК РФ).

В ходе рассмотрения материалов руководитель инспекции (его заместитель) может огласить акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы, например письменные возражения организации на акт. Если организация не подавала письменных возражений на акт, то это не лишает ее возможности давать объяснения по ходу рассмотрения материалов. Об этом говорится в абзаце 1 пункта 4 статьи 101 Налогового кодекса РФ.

При рассмотрении материалов налоговой проверки руководитель инспекции (его заместитель) исследует все представленные доказательства (например, документы, истребованные в ходе проверки у организации или ее контрагентов, протоколы допроса свидетелей, заключения экспертов). Также в качестве доказательств могут быть использованы документы, представленные организацией в ходе предыдущих налоговых проверок. При этом не допускается использование доказательств, которые были получены инспекцией с нарушением Налогового кодекса РФ. Например, если осмотр помещений организации был проведен без участия понятых, то протокол этого осмотра не может быть использован в качестве доказательства. Исключением из правила являются документы и другая информация (например, возражения на акт), которые организация подала в инспекцию с нарушением сроков, установленных в Налоговом кодексе РФ. Указанные документы (информация), несмотря на нарушение сроков подачи, могут быть использованы инспекцией в качестве доказательств. Это следует из положений абзаца 2пункта 4 статьи 101 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: можно ли отменить решение по итогам налоговой проверки, если оно основано на доказательствах, которые были получены с нарушением Налогового кодекса РФ

Да, можно.

Решение по налоговой проверке подлежит отмене, если инспекция нарушит существенные условия процедуры рассмотрения материалов проверки. Так, решение по проверке отменяется, если инспекция не обеспечит организации возможность участвовать в рассмотрении материалов проверки и давать по ним пояснения. Об этом говорится вабзаце 2 пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ. Кроме того, основанием для отмены решения по проверке могут стать и иные нарушения, связанные с процедурой рассмотрения материалов, которые могли бы привести к принятию неверного решения (абз. 3 п. 14 ст. 101 НК РФ).

При принятии решения не допускается использование доказательств, которые были получены инспекцией с нарушением Налогового кодекса РФ (абз. 2 п. 4 ст. 101 НК РФ). В частности, не признаются доказательством сведения, полученные от правоохранительных органов, но не подтвержденные материалами налоговой проверки. Если решение инспекции основано на доказательствах, полученных с отступлением от норм Налогового кодекса РФ, суд может признать его недействительным и отменить. Арбитражная практика подтверждает правомерность этого вывода (см., например, определение ВАС РФ от 14 ноября 2007 г. № 14266/07, постановления ФАС Поволжского округа от 21 октября 2010 г. № А49-9241/2009Центрального округа от 3 августа 2007 г. № А14-13603-206/467/24Северо-Западного округа от 26 июля 2007 г. № А21-409/2007,Западно-Сибирского округа от 16 марта 2006 г. № Ф04-2374/2006(20768-А46-23)).

<…>

Решение по материалам проверки

По итогам рассмотрения всех необходимых материалов налоговой проверки руководитель инспекции (его заместитель) делает ряд последовательных выводов:

Если таких обстоятельств нет, то дополнительно руководитель инспекции (его заместитель) выясняет:

Об этом говорится в пункте 5 статьи 101 Налогового кодекса РФ.

В зависимости от сделанных выводов руководитель инспекции (его заместитель) принимает по итогам проверки:

  • либо решение о привлечении организации к ответственности за совершение налогового правонарушения;
  • либо решение об отказе в привлечении организации к ответственности.

Это следует из положений пункта 7 статьи 101 Налогового кодекса РФ. Формы указанных решений утверждены приказом ФНС России от 8 мая 2015 г. № ММВ-7-2/189.

Ситуация: должна ли инспекция вынести решение в день рассмотрения материалов в присутствии представителей организации

Инспекция не обязана принимать итоговое решение непосредственно в день рассмотрения материалов налоговой проверки в присутствии представителей организации. Она вправе сделать это и в последующие дни.

Данный вывод следует из того, что налоговое законодательство не предъявляет к инспекции требования о вынесении решения непосредственно в ходе такого рассмотрения (п. 57 ст. 101 НК РФ). Инспекция обязана только обеспечить организации возможность участвовать в рассмотрении материалов проверки (п. 2 ст. 101 НК РФ).Рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие решения по ее итогам – это две самостоятельные процедуры, которые ограничены общим сроком проведения. При этом извещать организацию о дне принятия решения по итогам проверки инспекция не обязана.

В течение 10 рабочих дней после окончания срока, отведенного организации на представление письменных возражений по акту, инспекция должна рассмотреть материалы проверки и принять окончательное решение по ней. По усмотрению инспекции 10-дневный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц. Это следует из совокупности положений пункта 1 статьи 101 и пункта 6 статьи 6.1 Налогового кодекса РФ.

Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 15 января 2010 г. № 03-02-07/1-14. Кроме того, правомерность данного подхода подтверждена многочисленной арбитражной практикой (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 17 марта 2009 г. № 14645/08, определения ВАС РФ от 11 декабря 2012 г. № ВАС-16634/12,от 16 июля 2009 г. № ВАС-8932/09, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 1 ноября 2012 г. № А77-942/2011Дальневосточного округа от 11 сентября 2012 г. № Ф03-2693/2012Северо-Западного округа от 6 октября 2011 г. № А05-1352/2011).

Если в организации была проведена камеральная проверка декларации по НДС с суммой налога к возмещению, то одновременно с итоговым решением по проверке инспекция принимает дополнительное решение, связанное с возмещением налога (п. 2 и 7 ст. 176 НК РФ).

Содержание решения

В решении о привлечении к ответственности должны быть указаны:

  • обстоятельства налогового нарушения, совершенного организацией. При этом указанные обстоятельства должны быть квалифицированы так, как они установлены проверкой, то есть так же, как они отражены в акте налоговой проверки;
  • документы и сведения, подтверждающие выявленные обстоятельства;
  • решение привлечь организацию к ответственности за конкретные нарушения с указанием соответствующих нарушению статей Налогового кодекса РФ;
  • размер недоимки по налогам, сумма штрафов и пеней.

Об этом сказано в абзаце 1 пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ.

В решении об отказе в привлечении к ответственности должны быть указаны обстоятельства, на основании которых было принято решение об отказе в привлечении организации к ответственности. Вместе с тем, в указанном решении могут быть отражены суммы недоимки, выявленные в ходе проверки, и соответствующие им суммы пеней. Это следует из положений абзаца 2 пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ.

Кроме того, в обоих видах итоговых решений по проверке должны быть отражены следующие данные:

  • срок на обжалование вынесенного решения;
  • порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган;
  • наименование и адрес налогового органа, который уполномочен рассматривать дела по обжалованию решения;
  • иные необходимые по мнению руководителя инспекции (его заместителя) сведения.

Об этом говорится в абзаце 3 пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ.

Если в ходе налоговой проверки инспекторы обнаружат сумму излишне возмещенного налога, то в итоговых решениях они признают ее недоимкой. Датой появления этой недоимки будет день, когда организация получила деньги (при возврате) или день, когда инспекция приняла решение о зачете налога.

Об этом говорится в абзаце 4 пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ.

Вручение решения

В течение пяти рабочих дней после принятия решения по итогам проверки оно должно быть вручено организации (абз. 1 п. 9 ст. 101п. 6 ст. 6.1НК РФ). Отсчет срока начинается со следующего дня после подписания решения (п. 2 ст. 6.1 НК РФ). Например, если решение по проверке было принято 6 марта 2015 года (пятница), то вручить его организации инспекция должна не позднее 16 марта 2015 года.

Вручить решение инспекция должна лично законному или уполномоченному представителю организации. Если вручить решение невозможно, то инспекция может направить его по почте заказным письмом. В таком случае решение считается полученным по истечении шести рабочих дней с даты направления заказного письма. При этом отсчет шестидневного срока начинается со дня, следующего за днем отправки. Это следует из совокупности положений пункта 13 статьи 101, пунктов 2 и 6 статьи 6.1 Налогового кодекса РФ.

Кроме того, решение может быть передано в организацию по телекоммуникационным каналам связи. Порядок электронного документооборота между налоговыми инспекциями и налогоплательщиками утвержден приказом ФНС России от 15 апреля 2015 г. № ММВ-7-2/149. При таком варианте решение будет считаться полученным, когда в инспекцию поступит электронная квитанция о приеме этого документа. Такую квитанцию организация должна направить в течение шести дней с даты отправки документа налоговой инспекцией. Датой получения решения будет считаться дата получения, указанная в квитанции.

Организация может отказаться принять электронный документ по следующим причинам:
– решение направлено ошибочно (например, адресовано другой организации);
– документ не соответствует утвержденному формату;
– отсутствует квалифицированная электронная подпись.

При наличии хотя бы одного основания для отказа в приеме документа организация должна направить в налоговую инспекцию уведомление об отказе в приеме. После получения уведомления об отказе налоговая инспекция устранит ошибки и направит решение повторно.

Если оснований для отказа нет, организация обязана принять документ и направить электронную квитанцию о приеме документа.

Об этом сказано в пунктах 111314 и 15 Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 15 апреля 2015 г. № ММВ-7-2/149.

Если инспекция не получит ни квитанцию о приеме, ни уведомление об отказе, она отправит решение на бумаге в общеустановленном порядке.

Пример определения даты получения решения по налоговой проверке. Инспекция направила решение в организацию заказным письмом

12 октября 2015 года налоговой инспекцией было принято решение по результатам выездной налоговой проверки. Поскольку вручить решение лично было невозможно, инспекция направила его по почте заказным письмом 13 октября 2015 года. Шесть рабочих дней после отправки заказного письма истекают 21 октября 2015 года. Следовательно, решение, отправленное заказным письмом, будет считаться полученным организацией 22 октября 2015 года.

Ситуация: может ли инспекция вносить изменения в решение по проверке после его вручения организации

Да, может, если изменения улучшают (не ухудшают) положение организации или носят технический характер (например, исправление опечаток).

Налоговое законодательство не представляет возможности инспекции вносить изменения в решение по проверке. Вместе с тем, оно не содержит и запрета на такие действия. Это следует из анализа положений статьи 101 Налогового кодекса РФ.

В результате если изменения, которые инспекция вносит в решение, не меняют или улучшают положение организации (например, приводят к уменьшению суммы недоимки), то они считаются вполне правомерными. Такие изменения не нарушают прав организации и могут быть приняты во внимание. Правомерность этого вывода подтверждается пунктом 44постановления Пленума ВАС от 30 июля 2013 г. № 57 и окружной арбитражной практикой (см., например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 14 октября 2008 г. № А33-476/08-Ф02-5025/08Волго-Вятского округа от 28 февраля 2008 г. № А79-11019/2006Северо-Западного округа от 7 февраля 2008 г. № А56-3141/2007).

Если же изменения, которые инспекция вносит в решение, возлагают на организацию дополнительные налоговые обязательства (например, увеличивают сумму недоимки), то они признаются незаконными. Такие изменения нарушают права организации и не должны приниматься во внимание. Арбитражная практика подтверждает правомерность этого подхода (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 22 января 2008 г. № 9467/07, определения ВАС РФ от 30 января 2009 г. № ВАС-537/09от 22 октября 2008 г. № 13589/08, постановления ФАСЗападно-Сибирского округа от 21 декабря 2012 г. № А27-13595/2011,Волго-Вятского округа от 5 мая 2012 г. № А31-7157/2011Центрального округа от 14 сентября 2010 г. № А23-746/10А-14-32).

Вступление решения в силу

По общему правилу решение по проверке вступает в законную силу через месяц со дня его вручения организации (п. 9 ст. 101 НК РФ). Но если в течение этого месяца организация обжалует его в апелляционном порядке, то срок вступления в силу будет зависеть от того, какое решение примет вышестоящий налоговый орган.

Если решение налоговой инспекции не отменят, оно вступит в силу с даты его утверждения вышестоящей инстанцией.
Если решение налоговой инспекции отменят (полностью или частично), оно вступит в силу (с учетом внесенных изменений) с даты соответствующего решения вышестоящей инстанции.
Если апелляционную жалобу отклонят, решение налоговой инспекции вступит в силу с даты решения вышестоящей инстанции, но не раньше, чем закончится месячный срок, отведенный для подачи апелляционной жалобы.

Такой порядок установлен статьей 101.2 Налогового кодекса РФ.

После того как решение по проверке вступит в законную силу, инспекция в течение 20 рабочих дней направит в организацию требование об уплате налога, пеней и штрафов, которые были доначислены по итогам проверки (п. 6 ст. 6.1п. 2 ст. 70 НК РФ). Организация обязана исполнить это требование в течение восьми рабочих дней после его получения, если в самом требовании не будет установлен более продолжительный срок (абз. 4 п. 4 ст. 69п. 6 ст. 6.1 НК РФ).

Если организация согласна с решением по проверке и с доначисленными в нем суммами, то она вправе исполнить решение (полностью или частично) еще до того, как решение вступит в законную силу и инспекция выставит требование об уплате доначисленных сумм (абз. 3 п. 9 ст. 101 НК РФ).

Если организация не согласна с решением по проверке или с доначисленными в нем суммами, то она вправе его обжаловать (ст. 101.2 НК РФ).

Ситуация: можно ли отменить итоговое решение по проверке, если оно принято лицом, которое не участвовало в рассмотрении материалов проверки (например, решение подписано руководителем инспекции, а материалы проверки рассматривал его заместитель)

Да, можно, если нарушены существенные права проверяемой организации.

Решение по налоговой проверке подлежит отмене, если инспекция нарушит существенные условия процедуры рассмотрения материалов проверки. Так, решение по проверке отменяется, если инспекция не обеспечит организации возможность участвовать в рассмотрении материалов проверки и давать по ним пояснения. Об этом говорится вабзаце 2 пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ. Кроме того, основанием для отмены решения по проверке могут стать и иные нарушения, связанные с процедурой рассмотрения материалов, которые могли бы привести к принятию неверного решения (абз. 3 п. 14 ст. 101 НК РФ).

Итоговое решение по проверке принимается по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки (п. 7 ст. 101 НК РФ). Решение должно быть подписано лицом (руководителем инспекции или его заместителем), которое принимало непосредственное участие в рассмотрении материалов. Считается, что нарушение этого правила может привести к принятию неверного решения. Тем самым могут быть нарушены существенные права проверяемой организации. В таком случае сам факт, что итоговое решение по проверке приняло лицо, которое не участвовало в рассмотрении материалов, может стать основанием для отмены решения по проверке.

Правомерность этого вывода подтверждается пунктом 42 постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. № 57 и окружной арбитражной практикой (см., например, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 14 июня 2012 г. № А32-3826/2010Западно-Сибирского округа от 17 марта 2011 г. № А45-9131/2010Восточно-Сибирского округа от 28 сентября 2011 г. № А33-3150/2010).

Ситуация: можно ли отменить решение по итогам проверки, если оно составлено с нарушениями (например, в тексте решения имеются противоречия, не указаны обстоятельства выявленного инспекцией правонарушения)

Да, можно. Нарушения требований налогового законодательства при составлении решения по итогам проверки могут стать основанием для отмены решения.

В пункте 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ приведены основные требования к составлению решений по итогам налоговых проверок.

Нарушение требований Налогового кодекса РФ со стороны инспекции может стать основанием для отмены решения по проверке (абз. 1 п. 14 ст. 101 НК РФ).

Исходя из указанного, можно сделать следующий вывод. Если инспекция составила решение по проверке с нарушением требований Налогового кодекса РФ, то данный факт может стать основанием для отмены решения. Арбитражная практика подтверждает правомерность этого вывода. Так, суды отменяют решения по проверкам, если при их составлении инспекцией были допущены следующие нарушения:

Ситуация: можно ли отменить решение по итогам проверки, если в нем указаны нарушения, не отраженные в акте проверки

Да, можно.

Решение по налоговой проверке подлежит отмене, если инспекция нарушит существенные условия процедуры рассмотрения материалов проверки. Так, решение по проверке отменяется, если инспекция не обеспечит организации возможность участвовать в рассмотрении материалов проверки и давать по ним пояснения. Об этом говорится вабзаце 2 пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ.

Все нарушения, выявленные в ходе проверки, проверяющие фиксируют в акте. Подготовленный акт инспекция обязана вручить организации, чтобы та в свою очередь при необходимости могла подготовить пояснения по выявленным нарушениям и представить их в инспекцию в письменном или устном виде в ходе рассмотрения материалов проверки.

Если по итогам проверки инспекция привлекает организацию к ответственности за нарушения, которые не были отражены в акте, то в такой ситуации инспекция не обеспечивает организации возможность давать пояснения по выявленным нарушениям. Указанные действия со стороны инспекции являются достаточным основанием для отмены решения по налоговой проверке.

Многочисленная арбитражная практика подтверждает правомерность такого подхода (см., например, определение ВАС РФ от 8 мая 2009 г. № ВАС-5333/09, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 11 апреля 2013 г. № А81-1436/2012от 11 марта 2012 г. № А67-3725/2011,Северо-Кавказского округа от 23 января 2009 г. № А32-899/2008-13/17,Поволжского округа от 8 декабря 2011 г. № А55-3314/2011от 11 февраля 2010 г. № А65-11398/2008, Московского округа от 5 февраля 2009 г. № КА-А40/132-09от 30 декабря 2008 г. № КА-А40/12258-08от 1 сентября 2008 г. № КА-А40/8144-08, Центрального округа от 25 декабря 2008 г. № А48-1845/08-8от 23 декабря 2008 г. № А48-1849/08-2,Дальневосточного округа от 22 декабря 2008 г. № Ф03-5684/2008, Восточно-Сибирского округа от 31 января 2008 г. № А19-7282/07-57-Ф02-9683/07от 23 сентября 2008 г. № А78-6344/07-Ф02-4612/08).

<…>

Из ситуации Сергея Разгулина, действительного государственного советника РФ 3-го класса
Как обжаловать решение налоговой инспекции о привлечении (отказе в привлечении) к налоговой ответственности, принятое по результатам проверки

Решение налоговой инспекции о привлечении (отказе в привлечении) к налоговой ответственности можно обжаловать в УФНС России и в арбитражном суде. Причем в судебном порядке такое решение можно обжаловать только после того, как организация обжаловала его в региональном налоговом управлении и ей было отказано в удовлетворении заявленных требований.

Прежде чем обратиться в суд, чтобы обжаловать решение инспекции, организация должна подать жалобу в региональное налоговое управление (УФНС России). Жалоба на решение, которое еще не вступило в силу, называется апелляционной. Решения о привлечении (отказе в привлечении) к налоговой ответственности вступают в силу по истечении месяца со дня вручения (п. 9 ст. 101 НК РФ). Если организация пропустила этот срок, она вправе подать в УФНС России обычную (не апелляционную) жалобу. Такая жалоба может быть подана в течение года со дня вынесения обжалуемого решения. Об этом сказано в пункте 1 статьи 138, пунктах 1 и 2 статьи 139, пунктах 1 и 2 статьи 139.1 Налогового кодекса РФ.

В обоих случаях документ следует составить в письменной форме и указать в нем информацию об инспекции, решение которой обжалуется, о самом заявителе, а также подробно описать причину жалобы и требования к вышестоящему налоговому ведомству. Состав сведений, которые должны быть указаны в жалобе (апелляционной жалобе), а также перечень документов, которые целесообразно к ней приложить, приведены в статье 139.2 Налогового кодекса РФ.

Подать жалобу (апелляционную жалобу) нужно в ту налоговую инспекцию, которая приняла обжалуемое решение. В течение трех рабочих дней после получения жалобы налоговая инспекция обязана передать ее в УФНС России вместе со всеми материалами дела (п. 1 ст. 139.1 НК РФ). Жалобу, направленную с нарушением этого порядка, региональное УФНС России рассматривать не будет. Даже если организация уложилась в срок, отведенный для подачи апелляции. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 27 июля 2007 г. № 03-02-07/1-350.

Если организация прилагает к жалобе (апелляционной жалобе) дополнительные документы, необходимо пояснить, почему эти документы не были представлены ранее: например, в ходе налоговой проверки (п. 4 ст. 140 НК РФ).

УФНС России должно рассмотреть жалобу (апелляционную жалобу) на решение о привлечении (отказе в привлечении) к налоговой ответственности в течение месяца со дня ее получения. При необходимости руководитель (заместитель руководителя) УФНС России вправе продлить этот срок, но не более чем еще на один месяц. Об этом сказано впункте 6 статьи 140 Налогового кодекса РФ.

По результатам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) УФНС России должно принять одно из следующих решений:

  • оставить жалобу (апелляционную жалобу) без удовлетворения;
  • отменить решение налоговой инспекции полностью или частично;
  • отменить решение налоговой инспекции полностью и вынести новое.

Такие правила предусмотрены пунктом 3 статьи 140 Налогового кодекса РФ.

О принятом решении УФНС России должно сообщить в письменной форме в течение трех дней со дня его принятия (п. 6 ст. 140 НК РФ). Если решение налоговой инспекции не было отменено, оно вступает в силу с даты его утверждения УФНС России. Если решение налоговой инспекции было изменено, оно вступает в силу (с учетом внесенных изменений) с даты принятия соответствующего решения УФНС России. Такой порядок следует из положений пунктов 2 и 3 статьи 101.2 Налогового кодекса РФ.

Если организация обжалует решение налоговой инспекции в судебном порядке, исковое заявление нужно подать в арбитражный суд по местонахождению ответчика (ст. 35 АПК РФ). То есть в арбитражный суд, на территории которого находится налоговая инспекция, чье решение обжалуется.

Исковое заявление можно подать в электронном виде. Порядок подачи документов в арбитражные суды в электронном виде утвержден постановлением Пленума ВАС РФ от 8 ноября 2013 г. № 80.

Исковое заявление нужно подать в суд в течение трех месяцев со дня, когда организации стало известно о принятом по жалобе решении, или со дня, когда установленный срок рассмотрения жалобы истек (п. 3 ст. 138 НК РФч. 4 ст. 198 АПК РФ).

Если организацией пропущен срок для подачи искового заявления, она все равно может попытаться обжаловать решение инспекции в суде (ч. 4 ст. 198 АПК РФ). Для этого одновременно с исковым заявлением в суд нужно подать ходатайство о восстановлении пропущенного срока. Сложившаяся арбитражная практика свидетельствует о том, что при наличии уважительных причин суды обычно удовлетворяют такие ходатайства (см., например, постановления Президиума ВАС РФ от 20 ноября 2007 г. № 8815/07ФАС Московского округа от 28 июня 2007 г. № КА-А40/4473-07).

Арбитражный суд должен рассмотреть исковое заявление в течение трех месяцев с момента его подачи (ч. 1 ст. 200 АПК РФ). По итогам рассмотрения суд может вынести одно из двух решений:

  • признать решение налоговой инспекции незаконными и обязать инспекцию принять иное решение;
  • о полном или частичном отказе в удовлетворении требований организации.

Копия решения арбитражного суда в пятидневный срок со дня его принятия направляется заявителю и в налоговую инспекцию, которая приняла оспариваемое решение. Суд может также направить копию решения в региональное налоговое управление.

Такой порядок предусмотрен статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ. Если решение принято в пользу организации, налоговая инспекция обязана исполнить егопосле того, как оно вступит в законную силу.

Внимание: суд может отказать организации в удовлетворении иска, если решит, что досудебный порядок обжалования решения налоговой инспекции в УФНС России не соблюден.

В частности, такая ситуация возможна, когда организация подает апелляционную жалобу в УФНС России для частичной отмены решения налоговой инспекции, а затем в арбитражном суде пытается оспорить решение налоговой инспекции в полном объеме. В данном случае суд может сделать вывод о несоблюдении организацией досудебного порядка обжалования и станет рассматривать только ту часть решения, которую организация обжаловала в УФНС России.

В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающих указанную позицию (см., например, постановления ФАСУральского округа от 13 июля 2010 г. № Ф09-5472/10-С2, Западно-Сибирского округа от 6 августа 2010 г. № А75-7261/2009от 6 апреля 2010 г. № А27-12342/2009).

Вместе с тем, есть судебные решения, в которых суды занимают противоположную позицию. По их мнению, сам факт обжалования решения налоговой инспекции в региональном УФНС России свидетельствует о том, что досудебный порядок соблюден. При этом не имеет значения, обжаловано решение полностью или частично. Такая позиция отражена, например, в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 23 апреля 2010 г. № А13-5979/2009от 15 апреля 2010 г. № А26-5099/2009.

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка