Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

Не забудьте про самые важные дела декабря

Подписка
Срочно заберите все!
№23
12 января 2016 20 просмотров

Мы (ООО налогообложение общая) занимаемся продажей и строительством малоэтажных жилых помещений. В договоре о купли-продажи недвижимого имущества с физическим лицом, по ГК РФ расписываем стоимость дома, участка отдельно и общую сумму объекта. Налог на прибыль начисляется и платится с объекта продажи, или нас могут попросить подтвердить расходы отдельно по земле и по дому?

При исчислении налога на прибыль вы вправе уменьшить выручку от реализации на экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы.

Если вы продаете дом и участок земли, значит, для того, чтобы признать их стоимость в расходах, у вас должны быть документы о расходах на их приобретение (возведение).

Это могут быть договора купли-продажи, платежные поручения, договора подряда (субподряда), акты приема-передачи, накладные и т.д.

Порядок признания расходов на землю может отличаться от признания расходов на дом. Это зависит от того, когда и у кого она была приобретена.

Если земля попала к вам из государственной (муниципальной) собственности в период с 2007 по 2011 год включительно, то в расходы ее стоимость включается одним из трех вариантов (в течение не менее 5 лет равными долями или в размере до 30% от налоговой прибыли за прошедший год – в пределах установленного срока либо без ограничений такового).

Если же земля приобреталась в другой период или у коммерческой организации (физ.лица), то в расходы стоимость приобретения может быть включена единовременно, в момент ее продажи.

Обоснование

Из рекомендации
Олега Хорошего, начальника отдела налогообложения прибыли организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении выбытие сельскохозяйственных земель

Организация вправе самостоятельно распоряжаться своей собственностью, в том числе земельными участками сельскохозяйственного назначения. Их она, в частности, может:

  • продать (обменять);
  • отдать безвозмездно;
  • вложить в уставный капитал других организаций.

Это следует из частей 1, 2 статьи 260 Гражданского кодекса РФ и пункта 1 статьи 49 Земельного кодекса РФ.

В некоторых случаях организация обязана передать земли в государственную или муниципальную собственность (ст. 49–51 Земельного кодекса РФ). Например, при изъятии имущества для государственных (муниципальных) нужд (ст. 279 Гражданского кодекса РФ, ст. 50 Земельного кодекса РФ).

Особенности сделок с земельными участками сельскохозяйственного назначения установлены в Законе от 24 июля 2002 г. № 101-ФЗ.

Документальное оформление

Независимо от способа выбытия факт выбытия земельного участка подтвердите первичным документом (ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Для этого заполните акт (например, по форме № ОС-1) и внесите в инвентарную карточку (например, по форме № ОС-6 (№ ОС-6а)) или в инвентарную книгу (например, по форме № ОС-6б (предназначена для малых предприятий)).

Если земельный участок передается сельскохозяйственной организации, в состав подтверждающих первичных документов включите акт (например, по форме № 401-АПК (№ 402-АПК)), составленный принимающей стороной.

Такой порядок следует из пункта 81 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н, указаний, утвержденных постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7, и пояснений к формам № 401-АПК и № 402-АПК, утвержденных приказом Минсельхоза России от 16 мая 2003 г. № 750.

При этом перечисленные первичные документы должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные частью 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. Кроме того, их должен утвердить руководитель организации (ч. 4 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Бухучет

В бухгалтерском учете реализацию (прочее выбытие) земельных участков отразите как выбытие основных средств (п. 29 ПБУ 6/01).

Подробнее об этом см.:

При этом учитывайте, что в случаях выбытия земельных участков открывать к счету 01 отдельный субсчет «Выбытие основного средства» не нужно. Это объясняется так. Данный субсчет применяется для формирования остаточной стоимости выбываемого имущества (Инструкция к плану счетов). Земельные участки не амортизируются (абз. 5 п. 17 ПБУ 6/01). Поэтому у них нет остаточной стоимости.

Операции по реализации (в т. ч. безвозмездной передаче) земельных участков не облагаются НДС (подп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ).

Если участок изымается у организации для государственных или муниципальных нужд, то в качестве доходов от выбытия основного средства учитывайте сумму возмещения, которая полагается землепользователям (т. е. его рыночную цену и убытки, причиненные изъятием имущества) (п. 2 ст. 56.8 Земельного кодекса РФ, ст. 281 Гражданского кодекса РФ).

Раздел (размежевание) участка

Ситуация: как отразить в бухгалтерском учете раздел (размежевание) сельскохозяйственного земельного участка на несколько новых участков

Однозначного ответа на данный вопрос законодательство не содержит.

С одной стороны, при разделе (размежевании) земельного участка образуются несколько новых земельных участков меньшего размера, а разделенный участок прекращает свое существование. Организация, владевшая им, становится собственником вновь образованных участков. Это следует из пункта 1 статьи 11.4 Земельного кодекса РФ.

Таким образом, в бухучете организация должна отразить:

Это следует из пунктов 4–6 и 29 ПБУ 6/01.

Новые объекты недвижимости примите к бухучету по рыночной стоимости (п. 10.3 ПБУ 9/99). Это объясняется тем, что при разделе земельного участка новые объекты собственник получает безвозмездно. Кроме того, законодательство не содержит положений об определении стоимости разделенных участков пропорционально площади каждого из них в первоначальной стоимости исходного участка.

С другой стороны, фактически земельный участок, как часть земной поверхности, при его разделе не выбывает из собственности организации (ст. 11.1, 11.4 Земельного кодекса РФ). То есть происходит «разделение» единого инвентарного объекта на несколько составных частей, которое в бухучете можно отразить как образование новых участков. Их стоимость формируйте с учетом расходов, связанных с размежеванием первоначального земельного участка, а также с учетом его балансовой стоимости. Такой подход объясняется тем, что для создания новых объектов (земельных участков) используется старый объект (земельный участок до его разделения).

В сложившейся ситуации организация должна самостоятельно принять решение о том, какой точке зрения следовать.

Порядок расчета налогов при выбытии земельных участков зависит от системы налогообложения, которую применяет организация.

ОСНО: налог на прибыль

При продаже земельного участка в налоговом учете отразите:

  • доход от реализации (мены);
  • расходы в виде стоимости земельного участка;
  • расходы, связанные с реализацией.

Доходы и расходы при расчете налога на прибыль признавайте в зависимости от метода определения доходов и расходов, который применяет организация (п. 2 ст. 249, ст. 271–273 НК РФ).

Доход от продажи (мены) земельного участка включите в выручку от реализации (п. 1 ст. 249 и п. 3 ст. 38 НК РФ). О том, как определить ее сумму, см. Как оценить в налоговом учете выручку от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Если организация применяет метод начисления, доходы от реализации земельного участка включайте в выручку с учетом особенностей, предусмотренных для имущества, права на которое подлежат госрегистрации.

Если организация применяет кассовый метод, учтите выручку по мере получения оплаты за реализованное имущество. Предварительную оплату (аванс) также учтите в составе доходов (п. 2 ст. 273, подп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Выручку от реализации земельного участка уменьшите на затраты, связанные с его получением (подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ, письмо Минфина России от 4 марта 2010 г. № 03-03-06/1/111. При условии, что они ранее не были учтены в расходах начиная с момента его приобретения на основании статьи 264.1 Налогового кодекса РФ (п. 4 ст. 252 НК РФ). Подробнее об этом см. Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении поступление сельскохозяйственных земель.

При продаже земельного участка, который ранее был получен организацией в качестве взноса в уставный (складочный) капитал, уменьшите выручку от реализации на стоимость этого земельного участка, сформированную в налоговом учете (подп. 2 п. 1 ст. 268, п. 1 ст. 277 НК РФ, письмо Минфина России от 9 ноября 2006 г. № 03-03-04/1/738).

Помимо стоимости земельного участка, в расходы включите суммы, непосредственно связанные с его продажей (п. 1 ст. 268 НК РФ). Например, расходы по оценке участка, информационные услуги, по межеванию, оформлению документов.

Если организация применяет метод начисления, расходы признавайте в том отчетном периоде, к которому они относятся (п. 1 ст. 272 НК РФ).

Если организация применяет кассовый метод, расходы уменьшат выручку от реализации при условии их оплаты (п. 3 ст. 273, подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

При реализации безвозмездно полученного земельного участка включить в расходы его рыночную стоимость нельзя, поскольку организация не несла затрат в виде стоимости его приобретения (п. 1 ст. 572 Гражданского кодекса РФ, п. 1 ст. 252 НК РФ, письмо Минфина России от 17 июля 2007 г. № 03-03-06/1/488).

Если расходы, связанные с реализацией, превышают полученный от продажи доход, разница между ними признается убытком. Порядок признания этого убытка в налоговом учете зависит от категории земельного участка, при реализации которого убыток образовался. Подробнее об этом см. Как учесть при расчете налога на прибыль убытки прошлых лет.

При безвозмездной передаче основного средства в налоговом учете доходов не возникает (ст. 249, 250 НК РФ). Стоимость земельного участка и другие расходы, связанные с его безвозмездной передачей, при расчете налога на прибыль не учитываются (п. 16 ст. 270 НК РФ).

При передаче земельного участка в качестве вклада в уставный капитал у организации не возникает ни доходов, ни расходов (подп. 2 п. 1 ст. 277, п. 3 ст. 270 НК РФ).

О том, как отразить разницу в случае если стоимость передаваемого земельного участка отличается от его оценки, согласованной учредителями, см. Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении передачу основных средств в качестве вклада в уставный капитал.

<…>

ОСНО: НДС

Реализация (в т. ч. безвозмездная передача) имущества облагается НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 39 НК РФ). Однако операции по реализации земельных участков (долей в них) не признаются объектом обложения НДС (подп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ).

<…>

Из рекомендации
Елены Поповой, государственного советника налоговой службы РФ I ранга.

Ситуация: Можно ли в целях расчета налога на прибыль перенести на будущее убыток от реализации земельного участка (права на земельный участок)

Да, можно.

При этом порядок переноса убытка зависит от того, когда был заключен договор о приобретении земельного участка, и от того, кому участок принадлежал до его приобретения.

Если земельный участок находился в государственной (муниципальной) собственности и был приобретен по договору, заключенному в период с 1 января 2007 года по 31 декабря 2011 года, расходы на приобретение участка учитываются в соответствии с положениями статьи 264.1 Налогового кодекса РФ (п. 1 ст. 283 НК РФ). Согласно этой статье убыток, полученный при реализации права на земельный участок, организация должна включить в состав прочих расходов. Сделать это можно одним из трех способов, предусмотренных для списания расходов на приобретение государственного (муниципального) земельного участка. Это следует из подпункта 3 пункта 5 статьи 264.1 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмами Минфина России от 31 октября 2007 г. № 03-03-06/1/752 и от 8 мая 2007 г. № 03-03-05/111 (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России от 13 июля 2007 г. № ХС-6-02/558).

Первый способ заключается в следующем. Расходы на приобретение права на земельный участок (а следовательно, и убытки от его реализации) организация учитывает равномерно в течение срока, который она определила самостоятельно (но не менее пяти лет) (подп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ).

Второй – когда расходы на приобретение права на земельный участок (а следовательно, и убытки от его реализации) организация учитывает ежегодно в пределах 30 процентов налоговой базы по налогу на прибыль за предыдущий год. При этом период списания расходов (убытков) организация тоже определяет самостоятельно. Такой способ рекомендован в письме Минфина России от 14 февраля 2007 г. № 03-03-06/1/95.

И в том и в другом случае сумму убытка нужно учитывать равными долями в течение периода, который организация установила для списания расходов в учетной политике для целей налогообложения. Продолжительность этого периода рассчитайте как разницу между сроком, установленным для списания расходов на приобретение права на земельный участок, и сроком фактического владения этим участком. Такой порядок установлен подпунктом 3 пункта 5 статьи 264.1 Налогового кодекса РФ и разъяснен в письме Минфина России от 14 февраля 2007 г. № 03-03-06/1/95.

Третий вариант – когда расходы на приобретение права на земельный участок (а следовательно, и убытки от его реализации) организация учитывает в пределах 30 процентов налоговой базы по налогу на прибыль, но предельный срок списания таких расходов в учетной политике не устанавливает. В этом случае организация может списывать убыток от реализации земельного участка в течение срока, равного сроку фактического владения этим участком. Такой способ рекомендован в письме Минфина России от 8 мая 2007 г. № 03-03-05/111 (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России от 13 июля 2007 г. № ХС-6-02/558).

Для расчета убытка используйте формулу:

Убыток от реализации права на земельный участок = Цена реализации права на земельный участок Расходы организации на приобретение права на земельный учсток (за вычетом расходов, учтенных при расчете налога на прибыль до момента реализации данного права)


Это следует из подпункта 2 пункта 5 статьи 264.1 Налогового кодекса РФ.

Важно: предусмотренный статьей 264.1 Налогового кодекса РФ порядок признания расходов (убытков) распространяется не только на земельные участки, которые используются в основной деятельности организации, но и на участки, занятые объектами обслуживающих производств и хозяйств. По общему правилу налоговая база по налогу на прибыль в отношении подобных объектов определяется отдельно (ст. 275.1 НК РФ). Однако к расходам на приобретение земельных участков для обслуживающих производств и хозяйств это правило не применяется. Организация вправе включать такие расходы в расчет налога на прибыль без учета положений статьи 275.1 Налогового кодекса РФ. Правомерность такого подхода подтверждается постановлением Президиума ВАС РФ от 20 мая 2014 г. № 1160/14. Из постановления следует, что приведенное в нем толкование норм налогового законодательства является единственно правильным. А значит, при возникновении спора с налоговой инспекцией в аналогичных обстоятельствах арбитражный суд встанет на сторону организации.

Пример переноса на будущее убытка от реализации права на земельный участок. Расходы на приобретение земельного участка организация списывает равномерно в течение срока, который она определяет самостоятельно

В январе 2011 года ООО «Альфа» приобрело земельный участок, находящийся в государственной собственности, за 1 000 000 руб. В соответствии с учетной политикой при расчете налога на прибыль эти затраты учитываются равными долями в течение 5 лет. Годовая сумма расходов, которая уменьшает налогооблагаемую прибыль в течение этого периода, составляет 200 000 руб. (1 000 000 руб. : 5 лет).

В январе 2012 года организация продала приобретенный участок за 600 000 руб. В результате реализации «Альфа» получила убыток в размере 200 000 руб. (600 000 руб. – (1 000 000 руб. – 200 000 руб.)). Период, в течение которого организация должна равномерно списывать этот убыток при расчете налога на прибыль, составляет 4 года (5 лет – 1 год). Ежегодно в течение 2012–2015 годов бухгалтер организации будет включать в расходы по 50 000 руб. убытка (200 000 руб. : 4 года).

Общая сумма убытка, полученная организацией в 2012 году, составила 250 000 руб., в том числе:

  • 200 000 руб. от основной деятельности;
  • 50 000 руб. от реализации земельного участка.

В 2013 году с учетом расходов в виде 1/5 убытка от реализации земельного участка организация получила налогооблагаемую прибыль в размере 240 000 руб. Следовательно, размер убытка за 2012 год, который может быть учтен при расчете налога на прибыль в 2013 году, составляет 240 000 руб.

Оставшуюся часть убытка в размере 10 000 руб. (240 000 руб. – 250 000 руб.) бухгалтер «Альфы» может перенести на следующий налоговый период. Если в 2014 году налогооблагаемая прибыль «Альфы» превысит 10 000 руб., бухгалтер организации уменьшит налоговую базу на эту сумму.

Пример переноса на будущее убытка от реализации права на земельный участок. Расходы на приобретение земельного участка организация списывает ежегодно в размере до 30 процентов налоговой базы по налогу на прибыль за предыдущий год. Период списания расходов организация определяет самостоятельно

В январе 2011 года ООО «Альфа» приобрело земельный участок, находящийся в государственной собственности, за 1 050 000 руб. В соответствии с учетной политикой при расчете налога на прибыль эти затраты учитываются ежегодно в размере до 30 процентов налоговой базы по налогу за предыдущий год в течение 5 лет.

В 2010 году налоговая база по налогу на прибыль составила 700 000 руб. Годовая сумма расходов, которая может уменьшить налогооблагаемую прибыль в течение 2011 года, составляет 210 000 руб. (700 000 руб. ? 30%). По итогам 2011 года организация получила прибыль.

В январе 2012 года организация продала приобретенный участок за 640 000 руб. В результате реализации «Альфа» получила убыток в размере 200 000 руб. (640 000 руб. – (1 050 000 руб. – 210 000 руб.)). Период, в течение которого организация должна равномерно списывать этот убыток при расчете налога на прибыль, составляет 4 года (5 лет – 1 год). Ежегодно в течение 2012–2015 годов бухгалтер организации будет включать в расходы по 50 000 руб. убытка (200 000 руб. : 4 года).

Общая сумма убытка, полученная организацией в 2012 году, составила 250 000 руб., в том числе:

  • 200 000 руб. от основной деятельности;
  • 50 000 руб. от реализации земельного участка.

В 2014 году с учетом расходов в виде 1/5 убытка от реализации земельного участка организация получила налогооблагаемую прибыль в размере 240 000 руб. Следовательно, размер убытка за 2012 год, который может быть учтен при расчете налога на прибыль в 2014 году, составляет 240 000 руб.

Оставшуюся часть убытка в размере 10 000 руб. (240 000 руб. – 250 000 руб.) бухгалтер «Альфы» может перенести на следующий налоговый период. Если в 2015 году налогооблагаемая прибыль «Альфы» превысит 10 000 руб., бухгалтер организации уменьшит налоговую базу на эту сумму.

Пример переноса на будущее убытка от реализации права на земельный участок. Расходы на приобретение земельного участка организация в течение фактического срока владения этим участком списывает в размере до 30 процентов налоговой базы по налогу на прибыль за предыдущий год. Период списания расходов организацией не определен

В январе 2011 года ООО «Альфа» приобрело земельный участок, находящийся в государственной собственности, за 1 000 000 руб. В соответствии с учетной политикой при расчете налога на прибыль эти затраты учитываются в размере до 30 процентов налоговой базы по налогу за предыдущий год. Ежемесячно в расходы включается 1/12 указанной суммы. Период списания расходов организацией не определен.

В 2010 году налоговая база по налогу на прибыль составила 900 000 руб. Годовая сумма расходов, которая может уменьшить налогооблагаемую прибыль в течение 2011 года, составляет 270 000 руб. (900 000 руб. ? 30%).

Ежемесячно начиная с января 2011 года бухгалтер «Альфы» списывал на расходы по 22 500 руб. (270 000 руб. : 12 мес.).

1 сентября 2011 года организация продала приобретенный участок за 700 000 руб. В результате реализации «Альфа» получила убыток:
700 000 руб. – (1 000 000 руб. – (22 500 руб. ? 8 мес.)) = 120 000 руб.

До того как продать участок, «Альфа» владела им в течение 8 месяцев. Следовательно, период, в течение которого организация вправе равномерно списывать этот убыток при расчете налога на прибыль, тоже составляет 8 месяцев. Ежемесячно на протяжении этого срока бухгалтер организации будет включать в расходы по 15 000 руб. (120 000 руб. : 8 мес.). Если эта сумма не превысит установленного ограничения (30% налогооблагаемой прибыли за 2011 год в расчете на месяц), то полностью убыток от реализации земельного участка организация сможет списать в апреле 2012 года.

Если земельный участок находился в государственной (муниципальной) собственности и был приобретен по договору, заключенному до 1 января 2007 года или после 31 декабря 2011 года, положения статьи 264.1 Налогового кодекса РФ не применяются (п. 5 ст. 5 Закона от 30 декабря 2006 г. № 268-ФЗ).

Не применяются эти положения и в тех случаях, если до приобретения земельный участок был в собственности какой-либо организации или гражданина. Поскольку нормы этой статьи распространяются только на государственную (муниципальную) собственность.

В таких случаях организация вправе учесть расходы по приобретению земельного участка только при его реализации (подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ, письмо Минфина России от 22 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/282).

При этом если земельный участок реализован с убытком, то организация может уменьшить налоговую базу текущего налогового периода:

  • либо на всю сумму полученного убытка;
  • либо на часть суммы полученного убытка (т. е. перенести убыток на будущее).

Неперенесенную часть убытка организация вправе учитывать при расчете налога на прибыль целиком или частично в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Такой порядок предусмотрен пунктами 1, 2 статьи 283 Налогового кодекса РФ. Аналогичные разъяснения содержатся в письме ФНС России от 9 июля 2010 г. № ШС-37-3/6383.

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка