Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

Всеобщий переход на онлайн‑кассы — срочно присоединяйтесь

Подписка
Срочно заберите все!
№23
13 января 2016 10 просмотров

Для заключения договора аренды земельного участка арендатор (организация) проводит работы по оформлению границ земельного участка (МЕЖЕВАНИЕ). Каким образом следует учитывать расходы на межевание в НАЛОГОВОМ учет, если данный земельный участок арендуется под СТОЯЩИЙСЯ объект ОС? В бухгалтерском учете данные расходы относятся на увеличение фактических затрат по строительству объекта.

Расходы, связанные с заключением договора аренды земельных участков, находящихся в государственной (муниципальной) собственности, для целей налогообложения учтите в прочих расходах (ст. 264.1 НК РФ).

Вы, по своему усмотрению, вправе выбирать один из вариантов признания расходов, а именно:

1. Равномерно в течение самостоятельно определенного срока (не менее пяти лет).

2. В размере не более 30 процентов налоговой базы предыдущего налогового периода – календарного года (без учета расходов на приобретение права на земельные участки) до полного списания суммы затрат.

Выбранный вариант закрепите в учетной политике для целей налогообложения, указав в нем (в зависимости от выбранного способа) либо срок списания затрат, либо размер в процентах.

Обоснование

Из рекомендации
Олега Хорошего, начальника отдела налогообложения прибыли организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Как учесть при расчете налога на прибыль плату за право заключить договор субаренды земельного участка. На участке будет построен объект недвижимости

Учите данную сумму в составе прочих расходов.

Чтобы арендовать земельный участок, организация должна победить на торгах (в конкурсе, аукционе) и внести плату за право заключить договор аренды. Арендодателем выступают исключительно государственные (местные) власти. Об этом сказано в статье 38 Земельного кодекса РФ. Расходы на приобретение права аренды земельного участка арендатор учитывает согласно нормам статьи 264.1 Налогового кодекса РФ.

К расходам на приобретение права на земельные участки также относятся расходы, связанные с приобретением права на заключение договора аренды при условии заключения в дальнейшем указанного договора (п. 2 ст. 264.1 НК РФ).

Аналогичный порядок действует и при заключении договора субаренды земельного участка. Расходы на приобретение права на заключение договора субаренды земельного участка при условии заключения указанного договора учитывайте в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (п. 3 и 4 ст. 264.1 НК РФ).

Этот вывод подтверждается письмом Минфина России от 11 ноября 2011 г. № 03-03-06/1/749. *

Главбух советует: если плата за право заключить договор субаренды земельного участка в договоре не выделена, а включена в состав арендных платежей (ст. 614 ГК РФ), такие расходы можно учесть на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

В бухгалтерском учете платежи за право заключить договор аренды включите в первоначальную стоимость строящегося на этом участке объекта (п. 8 ПБУ 6/01). Ведь в бухучете действует приоритет экономического содержания над правовой формой (п. 6 ПБУ 1/2008). А подобные расходы у субарендатора направлены на то, чтобы в будущем получать доход от использования построенного объекта.

Из статьи журнала Организация учета у застройщика и подрядчика

1.6. Аренда земли для строительства

Если у компании нет собственного участка для строительства, она может арендовать его у органов власти (из числа земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности). Для этого необходимо приобрести право на заключение договора аренды. Как учесть понесенные затраты?

1.6.1. Бухгалтерский учет

Стоимость создания объекта независимо от цели строительства изначально формируется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет «Строительство объектов основных средств»).

Если право на заключение договора аренды земельного участка компания приобретает с целью строительства на нем основного средства, плата за приобретение права относится к фактическим затратам, связанным со строительством. Ведь первоначальной стоимостью основных средств признается сумма фактических затрат организации на их сооружение (п. 8 ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н). Значит, затраты на приобретение права полностью включаются в первоначальную стоимость строящегося объекта. То же самое и в отношении арендных платежей. Это следует из пункта 4.78 Методики определения стоимости строительной продукции… МДС 81-35.2004, пунктов 3.1.5, 5.1.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (документы утверждены постановлением Госстроя России от 5 марта 2004 г. № 15/1 и письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 160 соответственно). То есть затраты на аренду включают в стоимость строительства (из них регулярные арендные платежи – до окончания строительства):

ДЕБЕТ 08 субсчет «Строительство объектов основных средств»
КРЕДИТ 76
– приобретено право на заключение договора аренды;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 76
– выделен НДС со стоимости права на заключение договора аренды;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
– принят к вычету НДС.

Если строительство ведется для продажи или по договорам долевого участия, Минфин России также рекомендует первоначально формировать стоимость объекта на счете 08 (письмо от 18 мая 2006 г. № 07-05-03/02). Затраты будут списаны на расходы через амортизацию построенного здания.

1.6.2. Налоговый учет

При налогообложении прибыли расходы на приобретение права на заключение договора аренды земельного участка, находящегося в муниципальной (государственной) собственности, с целью осуществления на нем капитального строительства в первоначальную стоимость строящегося объекта основных средств не включаются. Они учитываются как прочие расходы при условии заключения договора аренды, но в особом порядке, установленном в статье 264.1 Налогового кодекса РФ.

Компания по своему усмотрению выбирает один из вариантов признания расходов.

1. Равномерно в течение срока, который она определяет самостоятельно, при этом срок не может быть менее пяти лет. Если права на земельные участки приобретаются на условиях рассрочки, срок которой превышает пять лет, то такие расходы признаются расходами отчетного (налогового) периода равномерно в течение срока, установленного договором.

2. В размере не более 30 процентов налоговой базы предыдущего налогового периода – календарного года (без учета расходов на приобретение права на земельные участки) до полного списания суммы затрат.

Выбранный вариант закрепляют в учетной политике для целей налогообложения, указав в нем (в зависимости от выбранного способа) либо срок списания затрат, либо размер в процентах. Независимо от варианта списания сумму расходов на приобретение права аренды можно включить в состав прочих расходов лишь с момента документально подтвержденного факта подачи документов на госрегистрацию указанного права (подп. 2 п. 3 ст. 264.1 Налогового кодекса РФ). То есть с даты получения расписки от территориального органа Росреестра в получении документов, в которой указываются дата и время представления документов (п. 6 ст. 16 Федерального закона от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав…»). Если договор аренды земельного участка регистрации не подлежит (срок договора менее года), то расходы на приобретение права на заключение такого договора аренды признаются равномерно в течение срока действия указанного договора. *

1.6.3. Арендные платежи

В учете арендных платежей тоже есть свои особенности.

Строительство для собственных нужд. Плата за аренду земельного участка, предоставляемого на период проектирования и строительства объекта, полностью включается в его первоначальную стоимость, формируемую на счете 08 (субсчет «Строительство объектов основных средств»). Основания – те же, что и для учета приобретения права на заключение договора аренды.

Минфин России считает, что затраты на аренду земельного участка в период строительства (до его завершения) подлежат включению в первоначальную стоимость основного средства и списанию в расходы через амортизацию. Такой подход изложен в письме от 20 мая 2010 г. № 03-00-08/65, а также в более ранних письмах – от 28 октября 2008 г. № 03-03-06/1/610, от 11 августа 2008 г. № 03-03-06/1/452.

При этом в стоимость здания включается арендная плата только за ту часть участка, которая используется непосредственно под строительство, – пропорционально ее площади в общей площади арендуемого участка (письмо Минфина России от 11 ноября 2011 г. № 03-03-06/1/749 и др.).

Финансисты обосновывают это тем, что в соответствии с пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его сооружение. Расходы по арендной плате за земельный участок, осуществляемые до начала строительства, а также во время строительства, являются, по мнению чиновников, расходами, непосредственно связанными со строительством объекта основных средств.

Судебная практика неоднозначна. Есть решения как в поддержку позиции контролирующих органов (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 29 ноября 2010 г. № А70-848/2010, ФАС Северо-Кавказского округа от 1 марта 2010 г. по делу № А32-23788/2007-51/524), так и против (постановление ФАС Центрального округа от 25 ноября 2008 г. № А09-6949/06-31).

В частности, в постановлении ФАС Поволжского округа от 13 февраля 2012 г. по делу № А65-6367/2011 сделан вывод о том, что арендные платежи (как и иные виды платежей за землю, на которой ведется строительство) не входят в перечень затрат, формирующих первоначальную стоимость основного средства. И что налоговое законодательство позволяет учитывать арендные платежи единовременно на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Поэтому суд признал правомерным единовременный порядок учета расходов по арендной плате за земельный участок, на котором ведется строительство. Как отметили арбитры, формулировка пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ оставляет налогоплательщику возможность доказать свою правоту, если арендную плату он не включает в первоначальную стоимость строения, а списывает единовременно.

Строительство на продажу и долевое строительство. Плата за аренду земельного участка, предоставляемого на период проектирования и строительства объекта, полностью включается в его первоначальную стоимость, формируемую на счете 08.

Порядок отражения арендных платежей в целях налогообложения прибыли будет различаться. При строительстве здания на продажу организации-застройщику целесообразно их учитывать в уменьшение налогооблагаемой прибыли в составе прочих расходов. Основанием является подпункт 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

При долевом строительстве застройщик возводит объект за счет средств участников долевого строительства. Эти средства он вправе расходовать лишь на цели, предусмотренные в статье 18 Федерального закона от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ. В том числе на возмещение затрат, связанных с оформлением права аренды на земельные участки, на которых осуществляется строительство многоквартирных домов или иных объектов недвижимости (подп. 2 п. 1 ст. 18 закона № 214-ФЗ). И хотя в этом подпункте речь идет только о приобретении права аренды, но поскольку арендные платежи неразрывно с ним связаны, то расходование средств дольщиков на этот вид затрат не противоречит законодательству.

Поэтому, в случае когда компания оплачивает аренду из средств участников долевого строительства, в расходах при исчислении налога на прибыль суммы оплаты не учитываются, так как затраты на аренду участка рассматриваются как средства, потраченные в рамках целевого финансирования (подп. 14 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России от 21 декабря 2011 г. № 03-03-06/1/837).

Налог на добавленную стоимость. Арендные платежи за право пользования земельными участками налогом на добавленную стоимость не облагаются (подп. 17 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ).

А вот при реализации прав на заключение договора аренды земельных участков, находящихся в государственной и муниципальной собственности, по мнению Минфина России, высказанному в письме от 1 февраля 2011 г. № 03-07-11/21, налог на добавленную стоимость в бюджет должен уплатить орган власти.

Ведь особенности уплаты налога по этим операциям Налоговым кодексом РФ не установлены.

1.6.4. Госрегистрация договора

Договор аренды недвижимого имущества, в том числе и земельных участков, подлежит государственной регистрации (п. 2 ст. 609 Гражданского кодекса РФ). В то же время, согласно статье 26 Земельного кодекса РФ, договор аренды земельного участка, заключенный на срок менее года, регистрировать не требуется.

В случае отсутствия государственной регистрации договора (если регистрация обязательна), он считается незаключенным (п. 3 ст. 433 Гражданского кодекса РФ).

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка