Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Не забудьте про самые важные дела декабря

Подписка
Срочно заберите все!
№23
25 февраля 2016 6 просмотров

Предприятие-А продолжительное время сдавало объект недвижимости в аренду Предприятию-Б.В договоре было оговорено проведение кап.ремонта,неотъемлемых улучшений.1.Можно ли рассматривать как неотъемлемое улучшение,сооружение легкой конструкции (навес и временные павильон)?2.Нужны ли на подобные строения какие либо разрешения от органов местного самоуправления и т.д.3.Может ли предприятие А принять такое сооружение от Предприятия -Б при расторжении договора аренды на баланс и как это оформит?

В данной ситуации:

  1. Нет, эти улучшения являются отделимыми.
  2. На временные постройки разрешения не требуется.
  3. Да, может. Варианты оформления и отражения таких операций при различных вариантах приведены в тексте подробного ответа.

Обоснование

Из рекомендации Олега Хорошего, начальника отдела налогообложения прибыли организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Как арендодателю отразить в бухучете и при налогообложении отделимые улучшения арендованного имущества

Арендатор имеет право улучшить арендованное им имущество. Улучшения могут быть отделимые или неотделимые.

О том, как отразить арендодателю в бухучете и при налогообложении неотделимые улучшения арендованного имущества, см. Как арендодателю отразить неотделимые улучшения арендованного имущества в бухучете и при налогообложении.

Что относится к отделимым улучшениям*

К отделимым улучшениям можно отнести, например, установку видеокамер (системы видеонаблюдения) в офисе, строительство пристроек к зданию (без труда демонтируемых от него) и т. д.

Главбух советует: отличить отделимые улучшения от неотделимых можно по следующему признаку: наносится ли арендованному имуществу вред, если попытаться отделить от него произведенное улучшение.

Если отделить улучшение можно без вреда для имущества, то такое улучшение является отделимым (например, демонтаж системы видеонаблюдения не нанесет вред арендованному зданию).

Такой вывод позволяет сделать пункт 2 статьи 623 Гражданского кодекса РФ. Что подразумевается под нанесением вреда арендованному имуществу, данная норма законодательства не разъясняет. Поэтому точный критерий отнесения улучшений к тому или иному виду можно прописать в договоре аренды или привести конкретный перечень работ с указанием того, к какому виду улучшений они относятся. Такой список поможет сторонам сделки разобраться в определении произведенных работ (например, при разрешении споров об оплате стоимости улучшений).

Однако в целях налогообложения при проверке налоговые инспекторы вряд ли будут следовать ему. В каждом конкретном случае ситуация будет решаться в зависимости от вида произведенных работ и возможного вреда, который может принести демонтаж улучшений. Например, в зависимости от того, какое крыльцо к арендованному зданию пристроила организация (легко демонтируемый пластиковый навес или стационарную кирпичную пристройку), данное улучшение может быть отнесено к отделимому или неотделимому.

Ситуация: относится ли ремонт к отделимым улучшениям арендованного имущества в целях бухучета и налогообложения

Нет, не относится.*

По нормам гражданского законодательства улучшения – это новые дополнительные свойства имущества, без которых арендованное имущество существовало и могло использоваться по назначению. Ремонт же нельзя признать улучшением, поскольку основной его целью является поддержание (восстановление) имущества в рабочем состоянии.

Такой вывод можно сделать на основании статей 616, 623 Гражданского кодекса РФ и пункта 3.1 Положения, утвержденного постановлением Госстроя СССР от 29 декабря 1973 г. № 279. Действует он как для целей бухучета, так и налогообложения (ст. 1 и 4 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ, п. 1 ст. 11 НК РФ, письмо Минфина России от 25 февраля 2009 г. № 03-03-06/1/87).

<…>

Права на отделимые улучшения

По общему правилу произведенные арендатором отделимые улучшения являются его собственностью. При этом арендатор вправе:
– оставить отделимые улучшения у себя (например, демонтировать систему видеонаблюдения и установить ее на другой объект);
– или передать их арендодателю (по согласованию сторон).*

В первом случае стоимость отделимых улучшений арендодатель арендатору не возмещает и в учете арендодателя эти операции никак не отражаются.*

Во втором случае арендатор передает отделимые улучшения арендодателю вне рамок арендного соглашения, на возмездной (например, по договору купли-продажи) или безвозмездной основе (например, по договору дарения). Соответственно, такую операцию отразите:*
– как покупку имущества (п. 1 ст. 454 ГК РФ). Подробнее об этом см.:
Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении приобретение основных средств за плату – при получении отделимых улучшений в виде объекта основных средств;
Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении поступление материалов – при получении отделимых улучшений в виде объектов прочего имущества;
– или как безвозмездное получение имущества (п. 1 ст. 572 ГК РФ). Подробнее об этом см.:
Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении получение основных средств безвозмездно – при получении отделимых улучшений в виде объекта основных средств;
Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении поступление материалов – при получении отделимых улучшений в виде объектов прочего имущества.

Это следует из пункта 1 статьи 623 Гражданского кодекса РФ.

Пример отражения в бухучете арендодателя приобретения отделимых улучшений в арендованное имущество у арендатора*

Одним из видов деятельности ООО «Альфа» является сдача в аренду основных средств. В январе «Альфа» сдала в аренду здание.

В марте арендатор установил в здании систему видеонаблюдения. Данное устройство можно демонтировать без ущерба для здания, поэтому его следует считать отделимым улучшением. Сумма затрат на установку (с учетом стоимости приобретения системы) составила 220 000 руб.

В договоре аренды отделимые улучшения предусмотрены не были. По окончании срока аренды – в марте следующего года – арендодатель выкупил у арендатора эти отделимые улучшения. В этом же месяце «Альфа» ввела в эксплуатацию полученный актив.

В бухучете «Альфы» сделаны следующие записи.

В марте (второй год аренды):

Дебет 08 Кредит 76
– 220 000 руб. – приобретены у арендатора отделимые улучшения имущества;

Дебет 19 Кредит 76
– 39 600 руб. (220 000 руб. х 18%) – отражен НДС, предъявленный арендатором со стоимости улучшений;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 39 600 руб. – предъявлен к вычету входной НДС;

Дебет 01 Кредит 08
– 220 000 руб. – приняты к учету в состав основных средств отделимые улучшения;

Дебет 76 Кредит 51
– 259 600 руб. (220 000 руб. + 39 600 руб.) – оплачен приобретенный объект основных средств.

Возмещение стоимости улучшений арендодателем*

Стороны сделки вправе предусмотреть в договоре и другие условия, отличные от общих. Например, обязанность арендодателя возместить арендатору затраты на произведенные им отделимые улучшения. Тогда такие улучшения станут собственностью арендодателя.

Как правило, и в этом случае отделимые улучшения производит арендатор, впоследствии передавая их на баланс арендодателя. Причем такая передача может осуществляться как по окончании срока аренды, так и непосредственно после окончания работ по производству этих улучшений. Это также устанавливается соглашением сторон.

Такие правила основаны на положениях пункта 1 статьи 623 Гражданского кодекса РФ.

Документальное оформление*

Передачу отделимых улучшений арендованного имущества оформите актом. В зависимости от вида имущества – основное средство или МПЗ – поступление отделимого улучшения на баланс оформите:
– актом по форме № ОС-1 (или форме № ОС-1а, форме № ОС-1б), утвержденным постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7 – если получен объект основных средств. Кроме того, на новое основное средство нужно открыть и отдельную инвентарную карточку по форме № ОС-6.
– приходным ордером формы № М-4 (или актом формы № М-7), утвержденным постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а – если получен объект МПЗ.

Отделимые улучшения, которые можно отнести к реконструкции или модернизации объекта аренды, оформите актом формы № ОС-3, утвержденной постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7. Кроме того, данные о реконструкции или модернизации объекта аренды внесите в инвентарную карточку по форме № ОС-6.

Бухучет

Порядок бухучета отделимых улучшений, передаваемых на баланс арендодателя, определяется тем, может созданное в результате улучшений имущество функционировать отдельно от объекта аренды или нет.*

Если в результате действий арендатора по производству отделимых улучшений было создано (приобретено) новое имущество, которое может работать независимо от переданного в аренду объекта, то учтите его в качестве отдельного основного средства (п. 4 ПБУ 6/01, абз. 2 п. 42 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г № 91н) или МПЗ (п. 5 ПБУ 6/01, п. 2 ПБУ 5/01). В учете сделайте следующие проводки:

Дебет 08 (10) Кредит 76 (60)
– отражены произведенные арендатором улучшения арендованного имущества, передаваемые на баланс арендодателя;

Такой порядок подтверждает Инструкция к плану счетов (счета 08, 10).

Стоимость отделимых улучшений в виде отдельных объектов основных средств погашайте путем начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01). Стоимость отделимых улучшений в виде отдельных объектов МПЗ спишите на расходы при отпуске в производство (эксплуатацию, на другие цели) (п. 93 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н).

Если в результате действий арендатора по производству отделимых улучшений было создано (приобретено) новое имущество, которое не может использоваться отдельно от конкретного объекта аренды (например, крыльцо к зданию), увеличьте балансовую стоимость последнего (п. 27 ПБУ 6/01). В бухучете такую операцию отразите проводками:

Дебет 08 Кредит 76 (60)
– отражены в составе капитальных вложений произведенные арендатором отделимые улучшения;

Дебет 01 субсчет «Имущество, переданное в аренду» Кредит 08
– увеличена балансовая стоимость арендованного имущества на стоимость произведенных арендатором отделимых улучшений.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 08, 01).

Порядок возмещения стоимости произведенных улучшений также определяется соглашением сторон. Причем стороны вправе выбирать различные способы возмещения, например, компенсацию деньгами или в счет арендной платы. Это следует из положений пункта 1 статьи 623 Гражданского кодекса РФ.

Главбух советует: если арендодатель возмещает расходы арендатора на отделимые улучшения по окончании действия договора, компенсируйте их в сумме действительной стоимости на момент возврата объекта аренды (постановление Президиума ВАС РФ от 22 сентября 1998 г. № 2405/98). Дело в том, что рыночная стоимость улучшений, которые произвел арендатор на момент выполнения работ, может существенно снизиться к моменту их получения арендодателем. Для оценки действительной стоимости полученных улучшений целесообразно привлечь независимого оценщика (см., например, постановление ФАС Московского округа от 12 сентября 2002 г. № КГ-А40/5998-02).

Если арендодатель возмещает арендатору стоимость улучшений в денежной форме, такую операцию отразите проводкой:

Дебет 76 (60) Кредит 51
– перечислены деньги арендатору в возмещение стоимости произведенных отделимых улучшений.

Пример отражения в бухучете арендодателя отделимых улучшений, полученных от арендатора. Отделимые улучшения увеличивают стоимость арендованного имущества. Арендодатель компенсирует арендатору стоимость отделимых улучшений арендованного имущества*

Одним из видов деятельности ООО «Альфа» является сдача в аренду основных средств. В январе «Альфа» сдала в аренду здание.

В марте арендатор смонтировал на крыльце здания пластиковый навес. Навес можно демонтировать без ущерба для здания, поэтому его следует считать отделимым улучшением. Сумма затрат на установку составила 220 000 руб.

В соответствии с договором отделимые улучшения переходят в собственность арендодателя сразу по окончании работ, связанных со строительством. «Альфа» приняла решение увеличить на стоимость навеса балансовую стоимость здания.

Арендодатель выплачивает арендатору компенсацию произведенных им затрат.

В бухучете организации сделаны следующие записи.

В марте:

Дебет 08 Кредит 76
– 220 000 руб. – отражены в составе капитальных вложений произведенные арендатором улучшения;

Дебет 19 Кредит 76
– 39 600 руб. (220 000 руб. х 18%) – отражен НДС, предъявленный арендатором со стоимости улучшений;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 39 600 руб. – предъявлен к вычету входной НДС;

Дебет 01 субсчет «Имущество, переданное в аренду» Кредит 08
– 220 000 руб. – увеличена балансовая стоимость здания на стоимость произведенных арендатором улучшений;

Дебет 76 Кредит 51
– 259 600 руб. (220 000 руб. + 39 600 руб.) – компенсированы арендатору затраты на производство отделимых улучшений, включая сумму начисленного НДС.

Если арендодатель возмещает арендатору стоимость улучшений путем зачета их стоимости в счет арендной платы, в учете сделайте запись:

Дебет 08 Кредит 76 (60)
– отражены в составе капитальных вложений произведенные арендатором улучшения;

Дебет 62 Кредит 90-1
– начислена арендная плата;

Дебет 76 (60) Кредит 62
– зачтена в счет арендной платы по договору стоимость отделимых улучшений арендованного имущества.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 76, 60).

ОСНО: налог на прибыль

При получении на баланс отделимых улучшений как отдельного объекта имущества его стоимость спишите:*
– путем начисления амортизации, если поступившее основное средство можно признать амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ);
– путем включения в состав материальных расходов (если полученный объект не отвечает признакам амортизируемого имущества). При этом организация вправе самостоятельно определить порядок списания такого имущества с учетом срока его использования и других экономических показателей. Например, единовременно или равномерно в течение нескольких отчетных периодов (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). Подробнее об этом см. Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении отпуск материалов в эксплуатацию (производство).

Форма оплаты – деньгами или в счет арендной платы – для целей расчета налога на прибыль значения не имеет.

Пример отражения арендодателем при расчете налога на прибыль отделимых улучшений арендованного имущества. Улучшения принимаются к учету как отдельный объект основных средств*

Одним из видов деятельности ООО «Альфа» является сдача в аренду основных средств. В январе «Альфа» сдала в аренду здание.

В апреле арендатор установил в здании систему видеонаблюдения. Данное устройство можно демонтировать без ущерба для здания, поэтому его следует считать отделимым улучшением. Сумма затрат на установку (с учетом стоимости приобретения устройства) составила 220 000 руб.

В соответствии с договором отделимые улучшения переходят в собственность арендодателя сразу по окончании установочных работ. «Альфа» решила принять систему видеонаблюдения к учету как отдельный объект основных средств.

Система видеонаблюдения была передана на баланс «Альфы» в конце апреля.

Компьютерная система видеонаблюдения относится ко второй амортизационной группе в соответствии с Классификацией, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 (срок полезного использования от двух до трех лет).

«Альфа» решила, что расходы по данному основному средству будут списываться через амортизацию в течение 25 месяцев.

Согласно учетной политике для целей налогообложения амортизация начисляется линейным методом. Амортизационная премия не применяется.

Бухгалтер организации так рассчитал норму амортизации:
1 : 25 мес. х 100% = 4%.

Ежемесячная сумма амортизации составила:
220 000 руб. х 4% = 8800 руб.

Организация ежемесячно платит налог на прибыль, применяет метод начисления.

Начиная с мая, бухгалтер «Альфы» стал ежемесячно включать в налоговые расходы амортизационные отчисления в сумме 8800 руб.

Арендодатель может отнести стоимость приобретенных у арендатора отделимых улучшений на увеличение балансовой стоимости имущества (например, в составе расходов на его реконструкцию или модернизацию) (п. 2 ст. 257 НК РФ). Тогда эти затраты также можно амортизировать, но только уже в общей стоимости имущества, сданного в аренду (п. 4 ст. 259 НК РФ). Это правило в полной мере действует при применении организацией метода начисления (п. 3 ст. 272 НК РФ). При этом при кассовом методе амортизацию можно начислять только после оплаты полученного имущества (подп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ). Подробнее об этом см.:
Как провести и отразить в бухучете и при налогообложении реконструкцию основных средств;
Как провести и отразить в бухучете и при налогообложении модернизацию основных средств;
Как провести и отразить в бухучете и при налогообложении достройку (дооборудование) основных средств.

Пример принятия к учету арендодателем отделимых улучшений арендованного имущества. Отделимые улучшения увеличивают стоимость арендованного имущества. Срок полезного использования имущества не изменяется*

Одним из видов деятельности ООО «Альфа» является сдача в аренду основных средств. В январе «Альфа» сдала в аренду здание.

В апреле арендатор смонтировал на крыльце здания пластиковый навес. Навес можно демонтировать без ущерба для здания, поэтому его следует считать отделимым улучшением. Сумма затрат на установку составила 220 000 руб.

В соответствии с договором отделимые улучшения переходят в собственность арендодателя сразу по окончании монтажа. «Альфа» приняла решение увеличить на стоимость навеса балансовую стоимость здания.

Навес был передан на баланс «Альфы» в конце апреля.

Первоначальная стоимость здания в налоговом учете составляет 3 200 000 руб. Оно относится к десятой амортизационной группе в соответствии с Классификацией, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1. Срок полезного использования, установленный организацией для этого сооружения, равен 60 годам или 720 месяцам (его организация решила не пересматривать).

Согласно учетной политике для целей налогообложения амортизация начисляется линейным методом. Амортизационная премия не применяется.

Ежемесячная норма амортизации составила:
1 : 720 мес. х 100% = 0,1389%.

До получения отделимых улучшений сумма ежемесячной амортизации в налоговом учете организации по зданию составляла 4445 руб. (3 200 000 руб. х 0,1389%).

Организация ежемесячно платит налог на прибыль, применяет метод начисления.

После получения отделимых улучшений и их оплаты бухгалтер «Альфы» стал ежемесячно начиная с мая относить на налоговые расходы амортизационные отчисления в сумме:
(3 200 000 руб. + 220 000 руб.) х 0,1389% = 4750 руб.

ОСНО: НДС*

Предъявленную арендатором сумму «входного» НДС со стоимости улучшений примите к вычету в общеустановленном порядке. То есть после принятия на учет отделимых улучшений при наличии счета-фактуры и соответствующих первичных документов (кроме того, должны быть соблюдены иные условия, необходимые для применения вычета) (подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Арендодатель не компенсирует стоимость отделимых улучшений*

Если арендодатель не компенсирует арендатору стоимость отделимых улучшений, полученных на баланс, отразите их в налоговом учете как безвозмездно полученные активы (п. 1 ст. 623 ГК РФ). В зависимости от вида имущества – объект основных средств или МПЗ – о налогообложении отделимых улучшений, полученных арендодателем безвозмездно, см.:
Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении получение основных средств безвозмездно – при получении отделимых улучшений в виде объекта основных средств;
Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении поступление материалов – при получении отделимых улучшений в виде объектов прочего имущества.

<…>

Из статьи Журнала «Юрист компании», № 6, июнь 2011

Легализация самовольной постройки. Какие обстоятельства необходимо доказывать в суде

<…>

Не могут быть признаны самовольной постройкой сооружения, которые не представляют собой самостоятельный объект недвижимости (п. 29 постановлении пленумов Верховного суда, Высшего арбитражного суда от 29.04.10 № 10/22 «О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике при разрешении споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав», далее – постановление № 10/22). Такими постройками «без статуса объекта недвижимости», в частности, считаются торговые модули и торговые павильоны (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16.09.10 по делу № А56-84642/2009), навесы, временные сараи, ангары (определение Высшего арбитражного суда от 14.04.10 № ВАС-524/10), гараж из кирпичного фундамента, металлических стен, крыши и ворот (определение Высшего арбитражного суда от 30.03.10 № ВАС-3709/10).*

<…>

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка