Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

В декабре вам может прийти сразу два требования из налоговой

Подписка
Срочно заберите все!
№23
3 марта 2016 29 просмотров

Договором подряда предусмотрено выполнение работ по капитальному ремонту нескольких объектов. Будет ли являться выполнениепо одному из объектов этапом выполненных работ в рамках договора?

Это зависит от того, как именно стороны обозначили этап работ в заключенном договоре подряда – если этапы работ обозначены в договоре как полное завершение капитального ремонта в одном из зданий, то по завершении работ в одном из зданий этап работ также считается завершенным. После этого подрядчик должен уведомить заказчика о готовности к сдаче этапа работ (п. 1 ст. 753 ГК РФ). Подрядчику необходимо направить заказчику уведомление о завершении этапа работ и готовности объекта к сдаче в эксплуатацию, либо акт сдачи-приемки работ (акт сдачи-приемки по форме КС-2 и справку о стоимости выполненных работ по форме КС-3).

Если же стороны не разбивали работу на этапы, и упоминаний об этом в договоре нет, работы по этапам не сдаются, только о завершении всей работы в целом.

При этом в долгосрочный договор целесообразно включить условие о поэтапной сдаче работ – это заставляет стороны его соблюдать сроки по ремонту и оплате работ, заказчик получает возможность начать использовать сданную часть объекта (ввести в эксплуатацию, реализовать, передать, сдать в аренду), не дожидаясь завершения ремонта в целом, проще обосновать расходы и определять даты реализации выполненных работ.

Обоснование

Из рекомендации Сергея Рогожина, кандидата юридических наук, доцента, судьи Суда по интеллектуальным правам (до 2013 г. – судья Арбитражного суда Ульяновской области), Анзора Ганижева, кандидата юридических наук, директора юридического департамента ООО «Страховая компания "ОРАНТА"» (до 2015 года – начальник юридического отдела ФГУП «Центральные научно-реставрационные проектные мастерские»), Николая Чудакова, главного редактора ЮСС «Система Юрист»

Как подрядчику правильно соблюсти порядок сдачи и приемки выполненных строительных работ

Для уточнения, а порой и изменения общих правил сдачи заказчику работы, выполненной подрядчиком, Гражданский кодекс РФ устанавливает специальные правила для сдачи строительных работ. Подрядчик должен ориентироваться прежде всего на них, однако ему необходимо помнить, что общие правила также применяются, если они не противоречат специальным правилам (п. 2 ст. 702 ГК РФ).

Специальные правила более детально регулируют деятельность и подрядчика, и заказчика и более отчетливо по сравнению с общими нормами очерчивают их отношения в рамках строительного подряда.

В частности, в отличие от правила, установленного пунктом 1 статьи 720 Гражданского кодекса РФ, предусмотрена обязанность заказчика немедленно по получении сообщения подрядчика о готовности к сдаче приступить к приемке результата выполненных работ (этапа работ) (п. 1 ст. 753 ГК РФ). Кроме того, установлена его обязанность (которой нет в общих положениях о договоре подряда) за свой счет, если иное не установлено в договоре, организовать и осуществить приемку результата работ (п. 2 ст. 753 ГК РФ).

В отличие от общих положений о договоре подряда законом прямо предусмотрено, что подрядчик имеет право использовать односторонний акт сдачи-приемки работ как доказательство их выполнения, и установлены условия действительности такого акта (п. 4 ст. 753 ГК РФ).

Подрядчик несет перед заказчиком определенные обязанности. В частности, когда это предусмотрено законом или договором строительного подряда либо вытекает из характера работ, выполняемых по договору, приемке результата работ должны предшествовать предварительные испытания (п. 5 ст. 753 ГК РФ).

Риск для подрядчика несут прямо предусмотренные в законе условия, при которых в отличие от общих норм о договоре подряда заказчик имеет право отказаться от приемки результата работы (п. 6 ст. 753 ГК РФ).

Подрядчику важно правильно соблюсти порядок сдачи и приемки выполненных строительных работ, поскольку даже при отсутствии заключенного (подписанного)договора строительного подряда (а также в случае признания его недействительным) подписанные заказчиком акты выполненных работ будут являться основанием для взыскания с заказчика стоимости выполненных работ.

Согласно правовой позиции ВАС РФ, признание договора строительного подряда недействительной сделкой не является безусловным основанием для отказа от оплаты работ: «Подписание акта заказчиком свидетельствует о потребительской ценности для него этих работ и желании ими воспользоваться. При таких обстоятельствах заявленное исковое требование подлежит удовлетворению, а понесенные подрядчиком затраты – компенсации» (п. 2 информационного письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. № 51 «Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда»).

Как уведомить заказчика о готовности работ к сдаче

Заказчик обязан немедленно по получении сообщения подрядчика о готовности к сдаче приступить к приемке результата выполненных работ (этапа работ) (п. 1 ст. 753 ГК РФ). Чтобы у заказчика наступила такая обязанность, подрядчику необходимо направить заказчику:

Совет

Во избежание рисков лучше не направлять в адрес заказчика только акт без уведомления.

Некоторые суды считают акт сдачи-приемки работ единственным достаточным документом, который подрядчик должен направить заказчику в качестве сообщения о готовности сдать работы (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13 марта 2006 г. № Ф04-1025/2006(20560-А27-39) по делу № А27-16685/05-3). Однако существует и противоположная позиция судов, которые считают, что факт направления в адрес заказчика только актов сдачи-приемки не является доказательством уведомления о готовности работ и принятии мер по организации их приемки (постановление ФАС Северо-Западного округа от 5 сентября 2011 г. по делу № А56-13468/2010).

Если заказчик не выполнит эту обязанность, то в соответствии с общими правилами:

1) подрядчик будет вправе по истечении месяца со дня, когда согласно договору результат работы должен был быть передан заказчику, и при условии последующего двукратного предупреждения заказчика, продать результат работы, а вырученную сумму за вычетом всех причитающихся подрядчику платежей внести на имя заказчика в депозит в порядке, предусмотренном статьей 327 Гражданского кодекса РФ (так можно поступить, если иное не предусмотрено самим договором подряда);

2) если уклонение заказчика от принятия выполненной работы повлечет за собой просрочку в сдаче работы, на заказчика будет возложен риск случайной гибели изготовленной (переработанной или обработанной) вещи с момента, когда передача вещи должна была состояться.

Эти правила установлены в пунктах 6 и 7 статьи 720 Гражданского кодекса РФ. Подрядчик может и не использовать правило, указанное в первом пункте выше, а просто обратиться в суд с иском к заказчику о взыскании задолженности за выполненные работы и процентов за пользование чужими денежными средствами.

Если подрядчик не представит суду доказательства направления указанных выше документов (акта и (или) уведомления), то в случае спора о взыскании задолженности за выполненные работы создается риск того, что:

Соответственно, подрядчик не сможет доказать правомерность одностороннего акта сдачи-приемки работ.

Таким образом, при отсутствии документов, из которых следует приглашение заказчика к приемке выполненных работ, суд откажет подрядчику во взыскании задолженности с заказчика.

Внимание! При уведомлении заказчика о готовности объекта необходимо учитывать условия заключенного договора

Даже если подрядчик докажет, что сообщил заказчику о готовности объекта и направил акт сдачи-приемки работ, заказчик может сослаться на то, что подрядчик представил заказчику неполный комплект документов, необходимых для проведения надлежащей сдачи-приемки результата работ.

Перечень таких документов может быть установлен в самом договоре подряда.

<…>

Если стороны не предусмотрели в договоре строительного подряда иное, заказчик организует и осуществляет приемку результата работ за свой счет (п. 2 ст. 753 ГК РФ). Это означает, что заказчик должен:

  • направить своего представителя для осуществления действий по сдаче-приемке результата работы;
  • привлечь к участию в приемке представителей государственных органов и органов местного самоуправления в случаях, когда их обязательное участие предусмотрено законом или иными правовыми актами. Их участие предусмотрено, к примеру, СНиП 3.01.04-87. Приемка в эксплуатацию законченных строительством объектов. Основные положения, утвержденными постановлением Госстроя СССР от 21 апреля 1987 г. № 84. Согласно пункту 1.1 данного документа, он обязателен для сторон при приемке в эксплуатацию любых законченных строительством (реконструкцией, расширением) объектов (пусковых комплексов, зданий и сооружений), независимо от того, сослались стороны на него в договоре или нет.

<…>

Из статьи журнала «Учет в строительстве» № 4, Апрель 2015

В каких случаях выгодно разбить договор на этапы

Стороны могут предусмотреть в договоре строительного подряда сдачу работ по этапам. В каких случаях это целесообразно? Как данное условие скажется на бухучете и налогах компании?

Результат строительных работ

По договору строительного подряда подрядчик берет обязательство в установленный срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы. А заказчик – принять их результат и оплатить (п. 1 ст. 740 Гражданского кодекса РФ).

До передачи результата работ за его случайную гибель или повреждение отвечает подрядчик, а после – уже заказчик.

Таким образом, можно сделать вывод, что основным критерием передачи результата работ является переход ответственности за его сохранность от подрядчика к заказчику, подтвержденный соответствующим документом.

Подрядчик может передать результат как после полного завершения работ, так и после окончания этапа, выделенного в договоре. Это следует изпункта 1 статьи 753 Гражданского кодекса РФ.

Этапом можно признать ту часть результата выполненных строительно-монтажных работ (СМР), продолжать которые подрядчик уже не будет. Допустим, все электромонтажные работы на объекте можно разделить на устройство наружных электрических сетей – один этап, и устройство внутренней системы электроснабжения – второй.

При строительстве многоквартирного дома этапами можно признать, например, каждую из секций (подъездов).

Приемка готового результата

Передав результат работ по законченному этапу и переложив всю ответственность за дальнейшую сохранность имущества на заказчика, подрядчик обязан отразить реализацию. Это необходимо сделать как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Приемка результата работ по выделенному в договоре этапу позволяет заказчику принять его к учету. А также вычесть по итогам налогового периода предъявленный подрядчиком НДС. › |

› | Если в договоре подряда этапов нет, то результат работ подрядчик передает заказчику после полного их завершения. То есть по окончании строительства, реконструкции или ремонта объекта.

Промежуточные акты

На практике в течение срока действия договора стороны обычно ежемесячно подписывают акты по форме № КС-2 и справки по форме № КС-3. Эти документы лишь фиксируют стоимость выполненного объема работ и подтверждают, что подрядчик соблюдает график. Их используют для промежуточных расчетов, но не для оплаты принятого результата работ. То есть речь в данном случае идет об авансовых платежах.

Официальная позиция

Такого же мнения придерживается и Минфин России. Финансисты считают, что сами по себе подписанные акты по форме № КС-2, если это не сдача этапа по договору, не позволяют заказчику принять работы на учет. А значит, и поставить к вычету НДС, указанный подрядчиком в счете-фактуре (письма Минфина России от 14 октября 2010 г. № 03-07-10/13от 5 марта 2009 г. № 03-07-11/52от 20 марта 2009 г. № 03-07-10/07). Чиновники согласились и с тем, что указанные акты не означают, что подрядчик обязан отразить в учете реализацию СМР и увеличить налоговую базу по НДС и налогу на прибыль. Эта точка зрения отражена вписьме Минфина России от 7 ноября 2011 г. № 03-07-11/299.

Автор данную позицию разделяет.

Арбитражная практика

Но многим заказчикам такая трактовка весьма невыгодна. И компаниям не раз удавалось добиться поддержки в суде. А именно отстоять право считать принятыми работы на основании подписанных промежуточных актов. Несмотря на то что риски к ним при этом не переходят. И соответственно право принять НДС к вычету (см. постановления:

Мнение налоговиков

Налоговая служба приняла во внимание сложившуюся арбитражную практику. И в письме от 6 мая 2013 г. № ЕД-4-3/8255@ отметила следующее.

Действующее налоговое законодательство предусматривает, что право на вычет НДС заказчик-инвестор получает при принятии на учет результатов выполненных работ. И это право не зависит от того, выделены ли в договоре этапы строительных работ, происходит ли переход от подрядчика к заказчику рисков случайной гибели или повреждения результатов работ или нет. А также от степени законченности строительных работ.

Возможные последствия

Однако в отношении вычета НДС руководствоваться данной позицией рискованно, она почти наверняка вызовет налоговый спор. Поскольку приведенное письмо № ЕД-4-3/8255@ официальным разъяснением не является. Да и на чью сторону встанет тот или иной суд, неизвестно.

Автор считает нужным отметить, что судьи не совсем верно понимают различия и сходства между гражданским и налоговым законодательством.

Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства, которые использует Налоговый кодекс РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства. Но только, если прямых указаний нет в налоговом законодательстве.

Особого порядка принятия заказчиком к учету выполненных для него подрядчиком строительно-монтажных работ Налоговый кодекс РФ не устанавливает. Значит, заказчик не то что имеет право, а обязан в этом случае руководствоваться нормами статьи 753 Гражданского кодекса РФ. То есть принять результат выполненных подрядчиком СМР вместе с риском (ответственностью) за его последующую сохранность. И только тогда он может вычесть НДС, предъявленный подрядчиком.

Не принимая на себя риски (материальную ответственность), заказчик, подписав акт, подтверждает только объем выполненных работ и их договорную стоимость за отчетный период. А оплату таких работ следует считать выданным подрядчику авансом. › |

› | Но не в абстрактной сумме (столько-то процентов от цены договора), а в конкретной, равной фактической стоимости выполненных работ.

И вот после такой предоплаты, получив от подрядчика авансовый счет-фактуру, заказчик может вполне законно принять к вычету перечисленный НДС. Но не в качестве вычета по принятым работам на основании пункта 5статьи 172 Налогового кодекса РФ, а в качестве вычета по перечисленной частичной оплате в счет предстоящего выполнения работ (п. 9 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Учет у подрядчика

Таким образом, порядок учета у подрядчика будет зависеть от того, какой подход выберет заказчик. Если он будет настаивать, что ежемесячные акты приема-передачи даже и без перехода риска означают, что он принял результат выполненных СМР, то подрядчику придется с этим согласиться.

Условие о таком порядке сдачи-приемки работ нужно прописать в договоре. И на основании подписанных форм № КС-2 подрядчик будет вынужден отражать у себя в регистрах бухгалтерского учета и для налогообложения прибыли реализацию.

Если нет, то этого делать не надо. Указанные акты будут служить основанием для списания материалов, начисления заработной платы и т. д. по работам, выполненным в текущем месяце.

Оформление

Для передачи результата работ по объекту в целом либо по этапу, выделенному в договоре, нужен сводный акт по форме № КС-2 (либо по иной форме, предусмотренной договором).

До сдачи этапа в бухгалтерском учете подрядчика, так же как и для налогообложения, нужно будет учитывать стоимость незавершенного производства и авансовые платежи.

Инструкция по применению плана счетов… рекомендует отражать этапы на счете 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам».

<…>

Выводы

Целесообразно ли включать в договор условие о поэтапной сдаче работ?

По мнению автора, в длительном договоре этапы следует предусмотреть. Что это дает заказчику?

Во-первых, такое условие дисциплинирует подрядчика, заставляя его соблюдать сроки.

Во-вторых, оно дает большую свободу действий в организационном плане. К примеру, после приемки от генподрядчика секции дома окончательно отделывать квартиры заказчик вправе будет поручить другой организации, минуя генподрядчика. Если строительство дома на этапы не разбито, такой возможности он лишен.

В-третьих, заказчик получает возможность начать использовать сданную часть объекта (ввести в эксплуатацию, реализовать, передать, сдать в аренду), не дожидаясь завершения строительства в целом.

Это актуально, в частности, когда по договору на одной стройплощадке сооружают несколько разных объектов (комплексная застройка).

В-четвертых, сокращаются налоговые риски – меньше оснований получить претензии от налоговиков по поводу того, обоснованно ли распределены расходы или нет.

Для подрядчика разделение договора на этапы прежде всего позволяет однозначно определить дату реализации выполненных работ как в бухгалтерском учете, так и для налогообложения.

Помимо того, если в долгосрочном договоре предусмотрены этапы, это избавляет подрядчика от необходимости отражать на конец года доход, с которого нужно уплатить налог на прибыль. Если этапов нет, этот доход придется определить расчетным путем.

И наконец, сдача этапа освобождает от ответственности в случае уничтожения или повреждения результата работ, так как риски перешли к заказчику.

<…>

С.А. Верещагин,

эксперт по методологии бухгалтерского учета и налогообложения

Из статьи журнала «Учет в строительстве» № 4, Апрель 2014

Если у субподрядчиков этапы работ не установлены

Об особенностях учета в подрядных организациях рассказывает Александр Юрьевич Дементьев, генеральный директор ООО «Аудит-Эскорт»

Строительство объекта, как правило, процесс долгосрочный. Поэтому нередко в договоре с заказчиком предусмотрена поэтапная сдача работ. А как вести учет генподрядчику в этом случае, если в договорах с субподрядчиками этапы не определены?

Порядок учета: есть проблемы

Рассмотрим практическую ситуацию.

Организация – генподрядчик. В договоре с заказчиком предусмотрено три этапа. Работы выполняют субподрядчики, при этом в некоторых договорах есть условие о поэтапной сдаче, а в некоторых нет. Как вести бухгалтерский и налоговый учет?

Если договор с заказчиком предполагает поэтапную сдачу работ, а фактически работы выполняют субподрядчики, то в договорах необходимо также закрепить поэтапную приемку работ генподрядчиком. Иначе как можно предъявить к приемке заказчику этап, если он еще не принят самим генподрядчиком?

Тем не менее в практике заключения договоров довольно часты случаи, когда генподрядчик забывает внести пункт о поэтапной приемке работ от субподрядчиков, несмотря на то что ему необходимо предъявлять заказчику к приемке каждый фактически выполненный этап. Такую ситуацию можно охарактеризовать как проблемную с точки зрения организации учета, поскольку налицо разрыв экономической связи между доходами и расходами генподрядчика.

Если строительство краткосрочное

Вместе с тем, если речь, например, идет о краткосрочных договорах, даты начала и окончания работ по которым приходятся на один календарный год, проблемы эти менее острые. Дело в том, что при любых условиях срок окончания работ по договору с заказчиком в целом не может быть ранее чем сроки окончания работ по договору с субподрядчиками. И если разрыв между датой признания дохода и датой признания расходов по принятым субподрядным работам будет виден в промежуточной отчетности внутри календарного года, то по итогам года все выровняется. То же и в налоговом учете: выручка без затрат в одном из отчетных периодов может привести к начислению большой суммы авансовых платежей по налогу на прибыль внутри налогового периода. Но по итогам налогового периода, когда будут признаны расходы на основании подписанных с субподрядчиками актов приемки, все встанет на свои места. Никаких особенностей в плане отражения таких операций в бухгалтерском и налоговом учете нет.

Долгосрочные договоры

Если же рассматривать долгосрочные договоры, даты начала и окончания выполнения работ по которым приходятся на разные календарные годы, то здесь сложности возможны именно с налоговым учетом. Поскольку не исключено, что признавать доход по сданным заказчику этапам предстоит в одном налоговом периоде, а расходы – в другом, когда на руках будет акт приемки субподрядных работ. В этом случае по итогам первого налогового периода придется заплатить большой налог на прибыль, а в следующем налоговом периоде нужно очень постараться, чтобы доказать налоговым органам обоснованность признания расходов, которые относятся к прошлому налоговому периоду.

Если для бухгалтерского учета долгосрочных договоров организация применяет ПБУ 2/2008, то проблем с учетом не возникнет. Ведь признание дохода по мере готовности не связано с фактической сдачей результатов работ заказчику. Но при этом лучше выбрать способ признания дохода «по доле выполненного объема работ». Поскольку он позволит учесть в составе признаваемой выручки и стоимость фактически сданных заказчику этапов выполненных работ, в то время как способ «по доле понесенных расходов» не будет учитывать стоимость фактически сданных заказчику этапов в условиях, когда стоимость субподрядных работ в составе расходов еще не отражена. В последнем случае признанная в учете выручка не будет экономически соответствовать действующему положению дел, что, в свою очередь, может характеризовать бухгалтерскую отчетность как недостоверную. Если генподрядчик не применяет ПБУ 2/2008 в отношении долгосрочных договоров, а признает выручку по факту сдачи заказчику этапов выполненных работ, то наличие дохода в бухгалтерской отчетности по итогам финансового года в отсутствие расходов, связанных с получением этого дохода, может поставить под сомнение достоверность годовой бухгалтерской отчетности.

Вывод из всего сказанного очевиден: в период преддоговорной работы компаниям следует предвидеть последствия расхождения сроков приемки работ от субподрядчиков и сроков сдачи таких работ заказчику.

<…>

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка