Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Семь бухгалтерских желаний, которые сбылись в 2016 году

Подписка
Срочно заберите все!
№24
17 мая 2016 14 просмотров

Вопрос по учету по агентскому договору. Организация (принципал на ОСНО) заключила агентский договор на закупку и доставку товара за рубежом с организацией (агент на УСН доходы). Расчет согласно агентского договора ведется в рублях. Агент на полученные от принципала деньги (руб) покупает валюту, для расчета с иностранными поставщиками. В связи с тем, что агентский договор долгосрочный и бизнес имеет сезонный характер, организация принципал перечисляет большие авансовые платежи, а агент, по выгодному курсу покупает валюту. Порой, для оплаты ж/д тарифа не хватает рублевых средств и организация агент, частично продает валютные средства (которые принадлежат принципалу). Соответственно, возникает курсовая разница при продаже валюты. Должен-ли принципал отражать у себя в учете эти разницы?

Должен.

По Мнению Минфина в подобных случаях курсовые разницы являются доходами и расходами не посредника, а принципала.

Поскольку посредник приобретает товары на средства заказчика, возникающие по ним курсовые разницы после их отражения в учете, он относит на расчеты с заказчиком (п. 1 ст. 990ст. 1001 ГК РФ, п. 2 ПБУ 10/99п. 2 ПБУ 9/99). Поэтому финансовый результат у посредника по такой операции равен нулю.

Налоговый учет курсовых разниц, возникающих в связи с исполнением обязательств по агентскому договору, предусматривающему приобретение импортного товара, осуществляется принципалом в соответствии с положениями статей 250 и 265 НК РФ в составе внереализационных доходов (расходов) (письмо Минфина от 27.02.2013 N 03-03-06/1/5561).

Обоснование

1.Из рекомендации
Олега Хорошего, начальника отдела налогообложения прибыли организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Как отразить в бухучете заказчика импорт товаров из стран, не входящих в Таможенный союз, через посредника


Виды посреднических договоров

Гражданским законодательством определены три вида посреднических договоров: договор поручениядоговор комиссии и агентский договор. По каждому из этих договоров заказчик (доверитель, комитент, принципал) может поручить посреднику (поверенному, комиссионеру, агенту) приобрести необходимые ему импортные товары. За исполнение поручения заказчик выплачивает посреднику вознаграждение (п. 1 ст. 972, ст. 9911006 ГК РФ).


По посредническому договору посредник (поверенный, комиссионер, агент) всегда действует в интересах и за счет заказчика (доверителя, комитента, принципала) (п. 1 ст. 971п. 1 ст. 990п. 1 ст. 1005 ГК РФ). Это означает, что право собственности на товары, приобретенные для заказчика, к посреднику не переходит, а расходы, понесенные посредником в связи с исполнением договора, должны быть ему возмещены.

В зависимости от условий посреднического договора контракт с иностранным поставщиком может заключать либо заказчик, либо посредник.


Бухучет

В бухучете заказчика товары, приобретенные через посредника, отражайте по фактической себестоимости. В данном случае она будет включать в себя:

  • контрактную стоимость товаров (без НДС);
  • вознаграждение посредника (без НДС);
  • таможенные сборы и пошлину;
  • акциз (для подакцизных товаров);
  • другие затраты, не включенные в контрактную цену и связанные с приобретением товаров, включая расходы, возмещаемые посреднику (без НДС).

Такой вывод следует из пункта 6 ПБУ 5/01, пункта 16 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.

В перечне затрат, включаемых в фактическую стоимость товаров, таможенные сборы не упомянуты (п. 6 ПБУ 5/01). Но поскольку уплата таможенных сборов при импорте обязательна, их следует рассматривать как расходы, непосредственно связанные с приобретением товаров, и тоже включать в их стоимость.

Себестоимость импортных товаров заказчик формирует, руководствуясь условиями поставки, определенными в контракте с иностранным поставщиком, а также моментом перехода права собственности. Подробнее об этом см. Как отразить в бухучете импорт товаров из стран, не входящих в Таможенный союз, без участия посредника.

Товары, стоимость которых при приобретении определена в валюте, оцениваются в рублях по курсу Банка России, действующему на дату их принятия к учету (п. 19 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н).

Если импортные товары оплачиваются авансом (полностью или частично), контрактную стоимость товаров в бухучете определите следующим образом:

  • часть стоимости, в счет оплаты которой был перечислен аванс, определите по курсу на дату перечисления денег (абз. 2 п. 9п. 10 ПБУ 3/2006);
  • неоплаченную часть стоимости приобретенных товаров определите по официальному курсу на дату перехода права собственности на них (п. 5абз. 1 п. 9 ПБУ 3/2006).

Часть задолженности, оплаченную авансом, не переоценивайте. Что касается неоплаченной части задолженности за принятые к учету товары, то ее нужно переоценивать по состоянию на конец каждого месяца и (или) на дату погашения задолженности перед поставщиком (п. 7 ПБУ 3/2006). Возникающие при этом курсовые разницы отражайте в бухучете как прочие доходы или расходы (п. 13 ПБУ 3/2006).

Поскольку посредник приобретает товары на средства заказчика, возникающие по ним курсовые разницы после их отражения в учете он относит на расчеты с заказчиком (п. 1 ст. 990ст. 1001 ГК РФ, п. 2 ПБУ 10/99п. 2 ПБУ 9/99). Поэтому финансовый результат у посредника по такой операции равен нулю.

Курсовые разницы по авансам, выданным поставщику, не образуются (п. 9 и 10 ПБУ 3/2006). Поэтому у заказчика оплаченные авансом товары отражаются в бухучете по курсу, действовавшему на дату перечисления предоплаты (п. 7 ПБУ 3/2006).

В бухучете заказчика приобретенные импортные товары отразите на счете 41 (п. 5 ПБУ 5/01Инструкция к плану счетов). При этом затраты, связанные с приобретением товаров, не включенные в их контрактную стоимость, учтите в себестоимости товаров (п. 6 ПБУ 5/01). Подробнее об этом см. Как отразить в бухучете приобретение товаров.

Расчеты с посредником отражайте на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», к которому целесообразно открыть субсчета:

  • «Расчеты с посредником за приобретенные товары»;
  • «Расчеты с посредником по вознаграждению»;
  • «Расчеты с посредником по возмещению расходов».

Если право собственности на импортные товары по условиям контракта перешло к заказчику, но фактически товары еще находятся в пути, к счету 41 целесообразно открыть субсчета «Товары в пути» и «Товары на складе».

Если заказчик перечисляет посреднику денежные средства в иностранной валюте, то операции по покупке заказчиком валюты отразите следующими проводками:

Дебет 57 Кредит 51
– перечислены деньги на покупку валюты;

Дебет 52 Кредит 57
– зачислена валюта на валютный счет организации;

Дебет 91-2 Кредит 57
– удержано банком комиссионное вознаграждение;

Дебет 91-2 Кредит 57
– отражена разница между курсом покупки валюты и курсом Банка России;

Дебет 51 Кредит 57
– возвращен остаток неизрасходованных денег.

Операции, связанные с приобретением импортных товаров по посредническому договору, отразите следующими проводками (без учета операций по НДС):

Дебет 76 субсчет «Расчеты с посредником за приобретенные товары» Кредит 51 (52, 50)
– перечислены (выданы) посреднику денежные средства для исполнения поручения (если посредник участвует в расчетах);

Дебет 41 субсчет «Товары в пути» Кредит 76 субсчет «Расчеты с посредником за приобретенные товары»
– приняты к учету товары, приобретенные по посредническому договору (на дату перехода права собственности на имущество к заказчику);

Дебет 41 «Товары на складе» Кредит 41 субсчет «Товары в пути»
– оприходованы поступившие на склад импортные товары;

Дебет 41 Кредит 76 субсчет «Расчеты с посредником по вознаграждению»
– учтено посредническое вознаграждение (на дату утверждения отчета посредника);

Дебет 76 субсчет «Расчеты с посредником по вознаграждению» Кредит 51 (52, 50)
– перечислено (выплачено) посредническое вознаграждение (если посредник не участвует в расчетах и не удерживает вознаграждение из средств, полученных от заказчика);

Дебет 76 субсчет «Расчеты с посредником по вознаграждению» Кредит 76 субсчет «Расчеты с посредником за приобретенные товары»
– удержано посредническое вознаграждение из средств, перечисленных посреднику на приобретение товаров (например, если посредник участвует в расчетах);

Дебет 41 Кредит 76 субсчет «Расчеты с посредником по возмещению расходов»
– учтены расходы, подлежащие возмещению посреднику;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с посредником по возмещению расходов» Кредит 51 (52, 50)
– возмещены посреднику расходы, связанные с исполнением договора;

Дебет 51 (52, 50) Кредит 76 субсчет «Расчеты с посредником за приобретенные товары»
– возвращен посредником остаток средств, не израсходованных при исполнении договора.

Пример отражения в бухучете комитента операций, связанных с приобретением импортных товаров по договору комиссии

Для поиска иностранного поставщика и приобретения у него шелковых тканей ЗАО «Альфа» (комитент) заключило договор комиссии с посреднической фирмой ООО «Торговая фирма "Гермес"» (комиссионер). По условиям договора комиссионер участвует в расчетах. Вознаграждение перечисляется комиссионеру после исполнения сделки и составляет 1,5 процента от цены сделки плюс сумма экономии на расходах.

В ходе исполнения договора контракт на покупку шелковых тканей был заключен с индийской фирмой. Условия поставки согласно контракту – FCA (франко-перевозчик) Нью-Дели (Индия). Момент перехода права собственности согласно условиям контракта соответствует моменту перехода рисков, то есть моменту передачи товара перевозчику, указанному покупателем.

Контрактная стоимость составила 380 000 долл. США.

31 октября «Альфа» перечислила «Гермесу» денежные средства для исполнения поручения:

  • 380 000 долл. США с валютного счета;
  • 3 700 000 руб. с рублевого счета (на возмещение расходов комиссионера, связанных с исполнением договора).

2 ноября того же года «Гермес» перечислил денежные средства в размере 380 000 долл. США иностранному поставщику. В этот же день иностранный поставщик передал партию шелковых тканей перевозчику.

Приобретенные товары поступили на склад «Альфы» 10 ноября. В этот же день комитент получил от «Гермеса» отчет об исполнении поручения, а также все необходимые товаросопроводительные документы и счета-фактуры.

Сумма комиссионного вознаграждения за исполнение сделки была перечислена «Гермесу» 12 ноября в размере 5700 долл. США (380 000 долл. США х 1,5%) (в т. ч. НДС – 869 долл. США).

В процессе исполнения договора «Гермес» понес следующие расходы, которые были оплачены «Альфой»:

  • услуги транспортного экспедитора (погрузочно-разгрузочные работы, перевозка, хранение товара) – 550 000 руб.;
  • расходы по страхованию груза в пути – 87 000 руб.;
  • таможенная пошлина – 611 350 руб.;
  • таможенные сборы – 50 000 руб.;
  • НДС – 2 310 903 руб.;
  • расходы на доставку тканей до склада в Москве из аэропорта – 3540 руб. (в т. ч. НДС – 540 руб.).

Итого расходов на сумму 3 612 793 руб. (в т. ч. НДС – 2 311 443 руб.).

Курс доллара, установленный Банком России, составлял:

  • 26 октября – 29,0 руб./USD;
  • 29 октября – 30,0 руб./USD;
  • 31 октября – 30,5 руб./USD;
  • 2 ноября – 30,2 руб./USD;
  • 10 ноября – 30,6 руб./USD;
  • 12 ноября – 30,4 руб./USD.

Для отражения в бухучете расчетов с посредником бухгалтер «Альфы» открыл к счету 76 субсчета:

  • «Расчеты с посредником за приобретенные товары»;
  • «Расчеты с посредником по вознаграждению»;
  • «Расчеты с посредником по возмещению расходов».

К счету 41 бухгалтер «Альфы» открыл субсчета «Товары в пути» и «Товары на складе».

Для того чтобы перечислить денежные средства в иностранной валюте посреднику, «Альфа» дала 26 октября поручение банку приобрести необходимую валюту (380 000 долл. США). Для этого составили расчетный документ и перевели на покупку валюты 11 785 000 руб.

29 октября банк купил валюту по курсу 31 руб./USD и зачислил ее на валютный счет организации за минусом комиссионного вознаграждения в сумме 200 руб.

Бухгалтер «Альфы» сделал следующие проводки.

26 октября:

Дебет 57 Кредит 51
– 11 785 000 руб. – перечислены деньги на покупку валюты.

29 октября:

Дебет 52 Кредит 57
– 11 400 000 руб. (380 000 USD х 30,0 руб./USD) – зачислена валюта на валютный счет организации;

Дебет 91-2 Кредит 57
– 200 руб. – удержано банком комиссионное вознаграждение;

Дебет 91-2 Кредит 57
– 380 000 руб. (380 000 USD х (31 руб./USD – 30,0 руб./USD)) – отражена разница между курсом покупки валюты и курсом Банка России;

Дебет 51 Кредит 57
– 4800 руб. (11 785 000 руб. – 380 000 USD х 31 руб./USD – 200 руб.) – возвращен остаток неизрасходованных денег.

Операции по импорту тканей через посредника бухгалтер «Альфы» отразил следующими проводками.

31 октября:

Дебет 76 субсчет «Расчеты с посредником за приобретенные товары» Кредит 52
– 11 590 000 руб. (380 000 USD х 30,5 руб./USD) – перечислены посреднику денежные средства в валюте для исполнения поручения по договору комиссии;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с посредником по возмещению расходов» Кредит 51
– 3 700 000 руб. – перечислены посреднику денежные средства в рублях на покрытие расходов, связанных с исполнением поручения по договору комиссии.

2 ноября:

Дебет 41 «Товары в пути» Кредит 76 субсчет «Расчеты с посредником за приобретенные товары»
– 11 476 000 руб. (380 000 USD х 30,2 руб./USD) – отражена стоимость приобретенных шелковых тканей в момент перехода права собственности (передачи товаров перевозчику);

Дебет 91-2 Кредит 76 субсчет «Расчеты с посредником за приобретенные товары»
– 114 000 руб. (380 000 USD х (30,5 руб./USD – 30,2 руб./USD)) – отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с иностранным поставщиком, указанная в отчете посредника.

10 ноября:

Дебет 41 «Товары на складе» Кредит 41 «Товары в пути»
– 11 476 000 руб. – оприходованы поступившие на склад импортные ткани;

Дебет 41 «Товары на складе» Кредит 76 субсчет «Расчеты с посредником по возмещению расходов»
– 1 301 350 руб. (550 000 руб. + 87 000 руб. + 50 000 руб. + 611 350 руб. + 3000 руб.) – отнесены на увеличение стоимости товаров расходы посредника, связанные с исполнением договора (на основании отчета комиссионера с приложенными к нему первичными документами);

Дебет 19 Кредит 76 субсчет «Расчеты с посредником по возмещению расходов»
– 540 руб. – отражен НДС по расходам по перевозке партии тканей из аэропорта на склад в Москве (на основании отчета комиссионера с приложенными к нему первичными документами);

Дебет 19 Кредит 76 субсчет «Расчеты с посредником по возмещению расходов»
– 2 310 903 руб. – начислен НДС за ввоз товаров на территорию России (на основании отчета комиссионера с приложенной к нему таможенной декларацией и документа об уплате НДС);

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 2 311 443 руб. (2 310 903 руб. + 540 руб.) – предъявлен к вычету НДС, уплаченный при ввозе тканей, а также НДС, предъявленный посредником за транспортировку груза из аэропорта на склад;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с посредником по вознаграждению» Кредит 76 субсчет «Расчеты с посредником по возмещению расходов»
– 87 207 руб. (3 700 000 руб. – 3 612 793 руб.) – отражена экономия посредником денежных средств, полученных на исполнение договора;

Дебет 41 «Товары на складе» Кредит 76 субсчет «Расчеты с посредником по вознаграждению»
– 221 718 руб. ((5700 USD х 30,6 руб./USD – 26 606 руб.) + (87 207 руб. – 13 303 руб.)) – включена в стоимость товаров сумма комиссионного вознаграждения плюс сумма экономии посредником денежных средств, полученных на исполнение договора;

Дебет 19 Кредит 76 субсчет «Расчеты с посредником по вознаграждению»
– 39 909 руб. (26 606 руб. + 13 303 руб.) – отражена сумма НДС по комиссионному вознаграждению (и суммы экономии посредником денежных средств, полученных на исполнение договора);

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 39 909 руб. – принят к вычету НДС по комиссионному вознаграждению.

12 ноября:

Дебет 76 субсчет «Расчеты с посредником по вознаграждению» Кредит 52
– 173 280 руб. (5700 USD х 30,4 руб./USD) – перечислено посреднику вознаграждение;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с посредником по вознаграждению» Кредит 91-1
– 1140 руб. (5700 USD х (30,6 руб./USD – 30,4 руб./USD)) – списана положительная курсовая разница по расчетам с посредником по вознаграждению.

2.Из Письма Минфина России от 27.02.2013 № 03-03-06/1/5561

<…>

«Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке учета для целей налогообложения прибыли курсовых разниц, возникающих у комиссионера в рамках исполнения договора комиссии, и сообщает следующее.Отношения между принципалом и агентом регулируются главой 51 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) с учетом конкретных условий договора комиссии. Так, согласно статье 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. Согласно нормам ГК РФ комиссионер всегда осуществляет свою деятельность за счет комитента независимо от того, от чьего имени (комиссионера или комитента) совершаются сделки. При этом согласно статье 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего. По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (статья 999 ГК РФ).В соответствии со статьей 316 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в случае если реализация производится через комиссионера, то налогоплательщик-комитент определяет сумму выручки от реализации на дату реализации на основании извещения комиссионера о реализации принадлежащего комитенту имущества (имущественных прав). При этом комиссионер обязан в течение трех дней с момента окончания отчетного периода, в котором произошла такая реализация, известить комитента о дате реализации принадлежавшего ему имущества. Таким образом, в целях регулирования налоговых правоотношений в обязанность комиссионера входит своевременное извещение комитента о совершенных им операциях. В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, поступившего организации как комиссионеру в связи с исполнением обязательств по договору комиссии. Кроме того, в составе доходов комиссионера не учитываются также суммы, полученные им от комитента в счет возмещения затрат, произведенных в ходе исполнения этого договора (при условии, что такие затраты не включены комиссионером в состав расходов для целей налогообложения). Исключение составляет вознаграждение, полученное комиссионером от комитента. Соответственно, согласно пункту 9 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. Исходя из этого, комиссионер, исполняя определенные договором комиссии юридические и иные действия по поручению комитента, не ведет налоговый учет операций, совершенных им по договорам комиссии. Налоговый учет операций по указанным сделкам осуществляет комитент, который и определяет налоговую базу по совершенным операциям для исчисления налога на прибыль организаций. В то же время если комиссионер в рамках договора комиссии осуществляет расходы, не возмещаемые комитентом и, соответственно, не учитываемые в налоговом учете комитента, то, по нашему мнению, такие расходы комиссионер вправе включить в состав расходов, учитываемых им при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. При этом указанные расходы должны отвечать требованиям статьи 252 НК РФ и должны быть отражены в налоговом учете комиссионера.

Согласно пункту 11 статьи 250 и подпункту 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ к внереализационным доходам и расходам относятся, соответственно, положительные и отрицательные курсовые разницы, возникающие от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, за исключением авансов, выданных (полученных) в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации. Исходя из вышеизложенного налоговый учет курсовых разниц осуществляется комитентом в соответствии с положениями статей 250 и 265 НК РФ в составе внереализационных доходов (расходов).»

<…>

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.



Вопросы и ответы по теме



Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка