Журнал, справочная система и сервисы
№2
Январь

В свежем «Главбухе»

Принесите в бухгалтерию такое заявление, чтобы получать больше

Подписка
6 номеров в подарок!
№2
17 июня 2016 14 просмотров

Наша компания осуществляет свою торгово-производственную деятельность (дилерская продажа автомобилей) на арендуемых площадях с прилегающей к ним территорией. Соответственно, данная территория благоустроена - имеются зеленные насаждения, асфальтирована площадка, на которой размещены автомобили. Для поддержания всего этого в должном состоянии, мы несем определенные расходы. Например, сейчас приобрели оборудование для системы полива. Можно ли данные расходы включать в базу по налогу на прибыль?

Признавать такие расходы рискованно.

По общему правилу, организация вправе уменьшать налогооблагаемые доходы на сумму расходов, которые экономически обоснованы, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной по получение доходов.

В своих официальных разъяснениях Минфин России и ФНС России не считают расходы, связанные с благоустройством территории экономически обоснованными, если такие затраты не связаны с деятельностью организации.

Поэтому в данном случае если организация признает расходы на приобретение оборудования для системы полива зеленых насаждений, то велика вероятность необходимости отстаивать такое решение в суде.

При этом есть примеры судебных решений в пользу организаций. Обосновать указанные расходы помогут ссылки на требования законодательства или условия договора аренды. При возникновении спора арендаторы могут сослаться на то, что озеленение, прочее благоустройство и уборка прилегающих территорий за счет арендатора является условием договора аренды (постановление ФАС Поволжского округа от 09.11.06 № А55-1288/05).

Так, в решении Арбитражного суда г. Москвы от 06.12.07 № А40-25127/07-20-140 (оставлено в силе постановлением ФАС Московского округа от 02.06.08 № КА-А40/4667-08) указано следующее. Согласно статьям 616 и 622 ГК РФ арендатор обязан за свой счет содержать арендованное имущество в исправном состоянии и возвратить его арендодателю в том состоянии, в котором он его получил. Если земельный участок, на котором расположены зеленые насаждения и газоны, заасфальтированные дорожки, находится у организации в аренде, то арендатор в силу закона обязан поддерживать имущество в исправном состоянии и соответственно проводить работы по озеленению и благоустройству.

Обоснование

Из рекомендации
Олега Хорошего, начальника отдела налогообложения прибыли организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Какие расходы при расчете налога на прибыль признаются экономически обоснованными
Одним из условий признания расходов при расчете налога на прибыль является их экономическая обоснованность (п. 1 ст. 252 НК РФ). Расходы, которые не соответствуют этому критерию, при расчете налога на прибыль учесть нельзя.

Ситуация: как при расчете налога на прибыль применить термин «экономически оправданные расходы»

Степень экономической оправданности расходов организация оценивает самостоятельно. Ни одна из отраслей права не содержит определения этого термина.

Раньше расшифровку данного понятия давал пункт 5 Методических рекомендаций по применению главы 25 Налогового кодекса РФ, утвержденных приказом МНС России от 20 декабря 2002 г. № БГ-3-02/729. В нем было указано, что под «экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота». Однако приказом ФНС России от 21 апреля 2005 г. № САЭ-3-02/173 данные рекомендации были отменены.

Таким образом, на сегодняшний момент понятие «экономическая оправданность» является оценочным. Анализ судебной практики позволяет выделить следующие критерии экономической обоснованности расходов:
– наличие прямой взаимосвязи расходов с предпринимательской деятельностью (см., например, постановления ФАС Московского округа от 30 мая 2013 г. № А40-79395/12-90-422 и от 4 сентября 2012 г. № А40-9474/12-140-44);
– направленность понесенных затрат на получение дохода, которая определяется результатом всей хозяйственной деятельности организации, а не получением дохода в конкретном налоговом периоде (определения ВАС РФ от 19 января 2009 г. № 17071/08, Конституционного суда РФ от 4 июня 2007 г. № 320-О-П, постановления ФАС Московского округа от 11 сентября 2013 г. № А40-115264/12-90-585, Восточно-Сибирского округа от 25 февраля 2013 г. № А78-5170/201, Центрального округа от 24 сентября 2012 г. № А14-10351/2011);
– связь расходов с обязанностями организации, условиями договора или положениями закона (см., например, постановления ФАС Центрального округа от 9 апреля 2013 г. № А35-7128/2012, Северо-Кавказского округа от 25 июля 2012 г. № А53-11418/2011);
– соответствие цен рыночному уровню (см., например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 19 ноября 2013 г. № А33-16624/2012, Волго-Вятского округа от 18 марта 2011 г. № А82-8294/2008).

ФНС России предложила свои критерии оценки экономической обоснованности расходов при расчете налога на прибыль. Они изложены в письме ФНС России от 27 апреля 2007 г. № ММ-6-02/356 для внутреннего пользования, положения которого налоговые инспекции будут использовать в работе.

Во-первых, при расчете налога на прибыль можно признать любые обоснованные расходы. А не только те, которые прямо названы в главе 25 Налогового кодекса РФ. Связано это с тем, что перечень расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль, является открытым (подп. 49 п. 1 ст. 264, подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Во-вторых, расходы признаются обоснованными, если они связаны с деятельностью, направленной на получение дохода (письма Минфина России от 5 сентября 2012 г. № 03-03-06/4/96, от 21 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/279). Такая направленность не означает, что от осуществления расходов организация должна обязательно получить прибыль. Может быть получен и убыток. При этом убыточность должна оцениваться не по отдельной операции, а в целом по конкретному виду деятельности организации. Например, разовые продажи товаров по ценам ниже закупочных не свидетельствуют об отсутствии экономической обоснованности затрат. Если же организация ведет торговлю в убыток на систематической основе, в связи с чем этот вид деятельности нерентабелен, то расходы на приобретение товаров могут быть признаны экономически необоснованными.

Обоснованность расходов, которые не связаны с конкретным видом деятельности, должна оцениваться исходя из экономического эффекта от их совершения. Например, при определении обоснованности расходов по управлению организацией налоговая инспекция проанализирует, изменились ли экономические показатели организации. Если после заключения введения внешнего управления эти показатели ухудшились, то это будет основанием проверки цели осуществления данных расходов.

В-третьих, расходы являются необоснованными, если они были совершены с единственной целью – сэкономить на налоге на прибыль. То есть не должны учитываться при расчете налога на прибыль расходы, которые были направлены не на получение дохода, а на получение необоснованной налоговой выгоды в виде экономии на налоге на прибыль. Критерии признания налоговой выгоды необоснованной определены в постановлении Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53.

Главбух советует: чтобы при налогообложении прибыли учесть расходы, порядок отражения которых в законодательстве не прописан, организация должна четко показать их экономическую обоснованность. Заранее позаботьтесь об этом. Закрепите экономическую обоснованность тех или иных расходов во внутренних документах организации (приказах, распоряжениях, должностных инструкциях сотрудников и т. д.).

Например, приобретение для организации легко запоминающихся телефонных номеров оформите приказом руководителя.

Ситуация: кто должен доказывать экономическую обоснованность расходов при расчете налога на прибыль

Доказать, что расходы экономически необоснованны, должна налоговая инспекция. Это следует из части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ. Такая точка зрения подтверждается письмами Минфина России от 10 апреля 2013 г. № 03-03-06/2/11897, от 9 октября 2012 г. № 03-03-06/1/535, определениями Конституционного суда РФ от 25 января 2012 г. № 134-О-О, от 4 июня 2007 г. № 320-О-П, от 4 июня 2007 г. № 366-О-П, постановлениями Президиума ВАС РФ от 10 июля 2007 г. № 2236/07, Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53, а также окружной арбитражной практикой (см., например, постановления ФАС Дальневосточного округа от 17 июля 2013 г. № Ф03-2803/2013, Волго-Вятского округа от 7 августа 2012 г. № А29-5041/2011, Восточно-Сибирского округа от 26 июня 2013 г. № А19-18625/2012).

Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль затраты на приобретение газонокосилки. В основной деятельности организации газонокосилка не используется

На практике налоговые инспекции возражают против включения в расчет налогооблагаемой прибыли расходов на приобретение имущества, которое не используется в качестве средств труда. Они считают такие затраты экономически необоснованными и не соответствующими критериям статьи 252 Налогового кодекса РФ.

Однако в арбитражной практике есть примеры решений, которыми судьи признавали правомерность уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль за счет расходов на приобретение газонокосилок. Основанием для признания таких затрат служат положения подпункта 6 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Нормы этого подпункта позволяют включать в состав прочих расходов затраты на обеспечение пожарной безопасности организаций в соответствии с действующим законодательством. Постановлением Правительства РФ от 25 апреля 2012 г. № 390 утверждены Правила противопожарного режима. В соответствии с пунктом 77 этих Правил организации обязаны обеспечивать своевременную очистку своих объектов от мусора, тары, опавших листьев и сухой травы. Следовательно, если на территории организации расположены травянистые насаждения, уход за ними (в т. ч. периодические покосы газонов) является одним из способов исполнения этой обязанности. В связи с этим расходы на приобретение необходимого хозяйственного инвентаря (в т. ч. газонокосилок) являются экономически обоснованными. При условии документального подтверждения таких затрат организация вправе учесть их при расчете налога на прибыль.

Аналогичная точка зрения отражена в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 2 апреля 2008 г. № Ф04-2260/2008(3201-А45-40), Поволжского округа от 4 сентября 2007 г. № А65-19675/2006-СА1-19 и Волго-Вятского округа от 28 февраля 2005 г. № А82-123/2003-А/2.

В некоторых из упомянутых постановлений судьи ссылаются на исполнение организациями требований приказа МЧС России от 18 июня 2003 г. № 313, которым были утверждены Правила пожарной безопасности. Несмотря на то что этот приказ утратил силу, аргументацией, приведенной в судебных решениях, организации могут воспользоваться и в настоящее время: требования по поддержанию территорий в пожаробезопасном состоянии сформулированы в Правилах противопожарного режима аналогичным образом.

Кроме того, затраты на приобретение газонокосилки можно обосновать и другими аргументами. Например, необходимостью выполнения условий договора аренды или маркетинговой политикой.

Если организация арендует здание с прилегающей к нему территорией, она обязана нести расходы по ее содержанию в соответствии с пунктом 2 статьи 616 Гражданского кодекса РФ. Следовательно, в договоре аренды может быть предусмотрено условие о поддержании газонов в надлежащем состоянии и обязанность арендатора периодически скашивать траву на прилегающей к зданию территории. При наличии такой оговорки расходы на приобретение газонокосилки можно признать внереализационными на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ.

Некоторые организации могут обосновать расходы на приобретение газонокосилок своей маркетинговой политикой. В этом документе нужно закрепить необходимость поддержания прилегающей территории в ухоженном состоянии для привлечения клиентов и увеличения спроса на реализуемые организацией товары (работы, услуги). Тогда такие расходы можно будет учесть при расчете налога на прибыль на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, в которых признается экономическая обоснованность расходов на приобретение газонокосилок для благоустройства территории (см., например, постановления ФАС Московского округа от 6 июля 2009 г. № КА-А41/5857-09 и от 11 января 2008 г. № КА-А40/13672-07).

Учитывая, что официальная позиция контролирующих ведомств по рассматриваемой проблеме не обозначена, организации, включающие затраты на приобретение газонокосилок в расчет налога на прибыль, должны быть готовы доказывать их обоснованность в суде.

<…>

Из статьи журнала «Российский налоговый курьер», № 9, май 2015

ВИП-версии БСС «Система Главбух»
ТОП-10 расходов на благоустройство: какие налоговые риски таит в себе весеннее обновление

<…>

8. Озеленение прилегающей территории и устройство клумб

Следующий рискованный расход — озеленение прилегающей территории или устройство клумб. Так решили 84% респондентов.

Минфин России считает, что этот вид расходов не относится к коммерческой деятельности компании и направлен на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства на территории организации. Кроме того, объекты внешнего благоустройства нельзя амортизировать (подп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ). Следовательно, расходы, связанные с озеленением территории земельного участка, не уменьшают налогооблагаемую прибыль (письма от 17.07.12 № 03-03-06/2/81, от 03.08.12 № 03-03-06/1/386 и от 07.11.07 № 03-03-06/1/777).

По мнению Евгении Левенец, старшего аудитора компании «2К Аудит — Деловые консультации/Морисон Интернешнл», затраты на озеленение, устройство клумб и цветников с экономической точки зрения могут оправдать себя только для организаций сферы обслуживания. Например, при обустройстве санаторно-курортных учреждений, летних кафе. Наличие плана благоустройства (бизнес-плана), в котором декоративному оформлению территории отведено важное место, поспособствует их отнесению к объектам основных средств.

Если компании удастся подготовить экономическое обоснование с учетом особенностей сферы деятельности и зафиксировать, что объекты она будет использовать в предпринимательской деятельности длительное время, понесенные затраты удастся признать вложениями во внеоборотные активы и учесть в качестве объектов основных средств.

В остальных случаях за учет таких затрат при налогообложении прибыли придется побороться в суде. Евгения Левенец указала на судебные решения в пользу налогоплательщиков. Так, ФАС Уральского округа в постановлении от 16.07.12 № Ф09-5675/12 посчитал спорные расходы обоснованными, так как условие о необходимости проведения таких работ закреплено в договоре аренды.

В другой ситуации компании помог аргумент, что работы были направлены на создание нормальных условий функционирования производственного объекта (постановления ФАС Московского округа от 23.11.07 № КА-А40/12039-07, от 05.12.12 № А40-47856/10-107-250 и от 10.10.08 № КА-А40/8775-08).

9. Полив газонов и уход за цветниками

Расходы на полив зеленых насаждений решатся учитывать в налоговом учете только «экстремалы налогообложения». По крайней мере, таков итог голосования. Дерзости хватит лишь у каждого десятого бухгалтера.

Алексей Кузнецов, директор Центра энергоэффективности ГНЦ РФ ОАО «НИИ Теплоприбор», пояснил, что к материальным расходам, помимо затрат на приобретение сырья и пр., можно относить только воду, используемую на технические нужды (подп. 1 и 5 п. 1 ст. 254 НК РФ). Полив цветников и газонов никак нельзя приравнять ни к производству товаров (оказанию услуг), ни к техническим нуждам. На практике зависимость между поливом газонов и экономическим эффектом, возникшем в результате этого, проследить практически невозможно.

Если компания оказывает услуги санатория, ландшафтного дизайна, занимается озеленением территории или просто продажей растений, то политый газон и ухоженные клумбы создают ее позитивный имидж. И одновременно являются рекламой. Нам не удалось найти судебных решений, в которых компании отстояли бы расходы исключительно на полив газонов. Но ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 01.06.09 № А56-33207/2008 согласился с правом признать расходы в том числе на устройство клумб и цветников, так как они формируют позитивный имидж учреждения. Алексей Кузнецов считает, что выводы суда можно распространить и на затраты по поливу. Но шанс выигрыша в суде крайне мал.

Еще одним аргументом в защиту спорных расходов может стать обязанность компаний формировать санитарно-защитные зоны (подп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ). Так, положения СанПиН 2.2.1/2.1.1.1200-03 «Санитарно-защитные зоны и санитарная классификация предприятий, сооружений и иных объектов» (утв. постановлением Главного государственного санитарного врача от 25.09.07 № 74) предписывают организациям, промышленным объектам и производствам, группам промышленных объектов и сооружений, являющихся источниками воздействия на среду обитания и здоровье человека, отделять свои территории санитарно-защитными зонами от территории жилой застройки, ландшафтно-рекреационных зон, зон отдыха, территорий курортов, санаториев, домов отдыха, стационарных лечебно-профилактических учреждений, территорий садоводческих товариществ и коттеджной застройки, коллективных или индивидуальных дачных и садово-огородных участков. Поэтому компании, получившие соответствующее санитарно-эпидемиологическое заключение, затраты на содержание, текущий и капитальный ремонт, связанные с озеленением, учитывают в составе прочих расходов (п. 1 ст. 260 НК РФ).

<…>

Из статьи журнала «Российский налоговый курьер», № 9, май 2014

ВИП-версии БСС «Система Главбух»
Минфин отказывает компаниям и в учете расходов на благоустройство территории, и в вычете НДС по ним

Необходимость расходов на благоустройство территории, прилегающей к офисным или производственным зданиям, после зимы очевидна. Причем нередко благоустройство и озеленение территории не является прихотью компании, а бывает продиктовано требованиями регионального законодательства или иными нормативно-правовыми актами.

Несмотря на это, налоговики нередко исключают такие расходы, утверждая, что они напрямую не связаны с предпринимательской деятельностью организации (см. врезку ниже). Кроме того, они отказывают в вычете «входного» НДС по ним. Посмотрим, как Минфин России относится к отражению в налоговом учете подобных затрат и допускает ли принятие НДС к вычету.

Минфин исходит из того, что благоустройство прилегающей территории обычно не связано с получением дохода

Проблема в том, что расходы на обустройство территории в главе 25 НК РФ не упоминаются. Более того, Налоговый кодекс вообще не содержит понятия «благоустройство территории». Поэтому Минфин России предлагает руководствоваться его общепринятым значением в контексте использования для целей налогового законодательства (письма от 10.08.12 № 03-03-06/4/83, от 03.08.12 № 03-03-06/1/386 и от 17.07.12 № 03-03-06/2/81).

Расходы некапитального характера

По мнению ведомства, под текущими расходами на внешнее благоустройство прежде всего понимаются расходы, направленные на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства на территории организации. Речь, в частности, идет о расходах на прокладку дорожек и мощение их тротуарной плиткой, установку скамеек и урн, устройство газонов и цветников, посадку деревьев, кустарников, цветов и газонной травы.

Минфин России почему-то считает, что подобные расходы непосредственно не относятся к каким-либо производственным зданиям и сооружениям и напрямую не связаны с коммерческой деятельностью организации (письма от 03.08.12 № 03-03-06/1/386, от 27.01.12 № 03-03-06/1/35 и от 19.06.08 № 03-03-06/1/362). Поэтому чиновники чаще всего утверждают, что в налоговом учете организация не может признать расходы на благоустройство прилегающей территории.

Впрочем, ведомство разрешило учесть расходы на озеленение территории организации, основным видом деятельности которой является предоставление санаторно-курортных услуг (письмо Минфина России от 07.07.09 № 03-03-06/1/443). Дело в том, что согласно действовавшим в тот период Санитарно-эпидемиологическим правилам и нормативам территория лечебного учреждения должна быть благоустроена, озеленена, ограждена и освещена. Причем площадь зеленых насаждений и газонов должна составлять не менее 60% от общей площади участка (п. 2.7 СанПиН 2.1.3.1375-03)1.

Видимо, поэтому Минфин России признал, что расходы санатория на озеленение своей территории являются обоснованными и могут быть учтены при расчете налога на прибыль. Ведь они напрямую связаны с обеспечением нормальных условий отдыха, то есть с ведением деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Представляется, что аналогичные аргументы могут использовать компании, занимающиеся другими видами деятельности. Главное, чтобы требование о благоустройстве или озеленении территории было прописано в соответствующих санитарных правилах.

Например, автозаправочные станции и автомойки обязаны создавать санитарно-защитную зону (СанПиН 2.2.1/2.1.1.1200-03). Значит, расходы на озеленение площадей таких зон являются для них обоснованными. Вместе с тем налоговики могут посчитать, что расходы на содержание санитарной зоны должны нести специальные организации, эксплуатирующие дороги. Такой же вывод содержится в одном из писем Минфина России (письмо от 08.05.09 № 03-03-06/1/317).

Расходы на создание амортизируемого имущества

Многие компании, помимо текущих расходов на благоустройство прилегающей территории, осуществляют расходы капитального характера, то есть создают объекты внешнего благоустройства стоимостью более 40 000 руб. за единицу и сроком полезного использования свыше 12 месяцев (п. 1 ст. 256 НК РФ). К таким объектам, в частности, относятся контрольно-пропускные пункты около здания, автостоянки, железобетонные заборы и ограждения, системы освещения территории.

Минфин России признает, что подобные объекты внешнего благоустройства являются амортизируемым имуществом. Ведь срок их полезного использования обычно превышает 12 месяцев и первоначальная стоимость составляет более 40 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ). Тем не менее амортизация по таким объектам не начисляется. Это прямо прописано в Налоговом кодексе (подп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ).

Поэтому ведомство отмечает, что капитальные расходы на создание или приобретение подобных объектов при расчете налога на прибыль не учитываются (письма Минфина России от 03.08.12 № 03-03-06/1/386, от 27.01.12 № 03-03-06/1/35 и от 20.05.11 № 03-03-06/4/49).

Ведомство не разрешает принимать к вычету НДС по расходам на благоустройство территории

Минфин России считает, что расходы организации на благоустройство и озеленение прилегающей к ее зданию территории не связаны с осуществлением операций, облагаемых НДС. Следовательно, «входной» НДС по этим расходам к вычету не принимается (письма от 09.11.11 № 03-03-06/1/736, от 18.10.11 № 03-07-11/278 и от 15.03.11 № 03-03-06/1/136).

Аналогичные выводы ведомство сделало и относительно НДС, предъявленного исполнителем при приобретении услуг по уборке снега или мусора (письмо Минфина России от 15.03.11 № 03-03-06/1/136):

«<…> Поскольку указанные <…> услуги (уборка снега, мусора, благоустройство газонов), по нашему мнению, не используются для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению НДС, то суммы налога, предъявленного по таким услугам, к вычету не принимаются».

Впрочем, можно предположить, что Минфин России не стал бы возражать против вычета НДС по расходам на благоустройство и озеленение территории, осуществление которых предписано санитарными правилами. Ведь выполнение этих требований напрямую связано с ведением облагаемой НДС деятельности, например с реализацией санаторно-курортных услуг (при условии, что санаторий отказался от освобождения указанных услуг от НДС), продажей ГСМ на автозаправке или услуг по мойке автотранспорта (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).

Однако писем Минфина России с подобными выводами найти не удалось. В письме, в котором чиновники разрешили санаторию признать расходы на озеленение территории, речь шла исключительно о налоге на прибыль, вопросы вычета НДС в нем не рассматривались (письмо Минфина России от 07.07.09 № 03-03-06/1/443).

К сожалению, не нашли мы разъяснений ведомства и о том, как отражать «входной» НДС по приобретенным объектам внешнего благоустройства, являющимся амортизируемым имуществом. Скорее всего, Минфин России откажет в вычете НДС по таким объектам, однако не будет против включения «входного» налога в стоимость объекта (п. 2 ст. 170 НК РФ). Тем более что в налоговом учете подобные объекты не подлежат амортизации, и, значит, организация все равно не сможет списать их стоимость в расходы (подп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ).

Минфин считает, что расходы на ремонт объектов внешнего благоустройства можно учесть, если они созданы по требованию закона

Объекты внешнего благоустройства, как и любые другие активы, нуждаются в периодическом ремонте и техническом обслуживании. Особенно это заметно после окончания зимнего периода.

Несмотря на то что в налоговом учете амортизация по таким объектам не начисляется, Минфин России разрешает организациям признавать расходы на их ремонт. Но только при условии, что объекты внешнего благоустройства были созданы в соответствии с требованиями нормативно-правовых актов. Как, например, в следующей ситуации (письмо Минфина России от 02.04.07 № 03-03-06/1/203):

«<…> Производственные объекты благоустройства компрессорной станции и промплощадки газораспределительной станции (асфальтирование и посадка газонной травы) созданы в соответствии с требованиями актов нормативного правового регулирования безопасности и технической эксплуатации магистральных газопроводов, и, следовательно, расходы на ремонт и техническое обслуживание указанных объектов <…> могут быть учтены в составе прочих расходов налогоплательщика».

Ведомство считает, что при подобных обстоятельствах расходы на ремонт объектов внешнего благоустройства признаются в налоговом учете в месяце их осуществления без каких-либо ограничений (п. 1 ст. 260 и п. 5 ст. 272 НК РФ). Для оформления таких расходов целесообразно составить дефектную ведомость, подтверждающую необходимость проведения ремонтных работ (письма Минфина России от 30.10.07 № 03-03-06/1/745 и от 02.04.07 № 03-03-06/1/203).

Более того, чиновники считают, что компания вправе признать расходы на ремонт амортизируемого имущества, даже если эти расходы соразмерны или превышают первоначальную стоимость самого объекта (письмо Минфина России от 28.10.08 № 03-03-06/1/609).

В ситуации, рассмотренной в этом письме, компания планировала провести капитальный ремонт асфальтового покрытия на территории склада. При этом здание склада было приобретено за 3 млн. руб., а стоимость ремонта подрядная организация оценила в 2,8 млн. руб. Указанные суммы не смутили чиновников. Главное, по их мнению, чтобы расходы соответствовали требованиям, установленным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Впрочем, ведомство отметило в том же письме, что для обеспечения равномерного учета расходов на ремонт основных средств организация вправе сформировать в налоговом учете резерв под предстоящие расходы на такой ремонт (п. 3 ст. 260 и ст. 324 НК РФ).

11 Указанные санитарные правила утратили силу. С 17 сентября 2010 года применяются СанПиН 2.1.3.2630-10. В них сохранено аналогичное требование к озеленению территории, но минимальная площадь зеленых насаждений и газонов сокращена до 50% от общей площади участка

<…>

Из статьи журнала «Российский налоговый курьер», № 16, август 2011

ВИП-версии БСС «Система Главбух»
Какие доводы помогут убедить инспектора в том, что расходы на благоустройство территории обоснованны

Понятие «благоустройство территорий» отсутствует в налоговом и бухгалтерском законодательстве, поэтому следует руководствоваться его общепринятым значением. Минфин России приводит такое определение расходов на внешнее благоустройство. Это расходы, которые не связаны с коммерческой деятельностью организации и направлены на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства на территории (письма от 15.03.11 №03-03-06/1/136 и от 04.12.08 №03-03-06/4/94).

Расходы на благоустройство могут быть капитальными и текущими. Асфальтирование, бетонирование, мощение участков, на которых ранее твердое покрытие отсутствовало, устройство ограждений, систем освещения приводит к созданию новых объектов основных средств либо к изменению первоначальной стоимости уже имеющихся.

Текущие затраты связаны непосредственно с поддержанием используемых объектов основных средств в рабочем состоянии. К подобным затратам можно отнести посев травы и цветов на газонах, стрижку кустарников и газонов, уборку территории, очистку от снега.

Какие факторы могут помочь обосновать расходы на внешнее благоустройство

Приведенное в письмах Минфина определение благоустройства территории четко характеризует позицию контролирующих органов о невозможности признания таких расходов в налоговом учете. Ссылаясь на то, что затраты на благоустройство не имеют никакого отношения к деятельности, направленной на получение дохода, они делают вывод об их необоснованности. Однако это утверждение справедливо не во всех ситуациях.

Производственная необходимость. Благоустройство территории может рассматриваться как действие, направленное на получение дохода, если оно напрямую с ним связано. Например, с обеспечением нормальных условий отдыха у организации, оказывающей санаторно-курортные услуги. Данные расходы могут учитываться как затраты на создание объекта амортизируемого имущества или отражаться в составе прочих текущих затрат (письмо Минфина России от 07.07.09 №03-03-06/1/443).

Другой пример — в постановлении ФАС Московского округа от 12.10.10 №КА-А40/12233-10 указано, что затраты компании по устройству автомобильных дорог с площадками для стоянки автомашин и озеленению территории были вызваны производственной необходимостью. А именно: связаны с обеспечением доступа к складским помещениям, сдаваемым в аренду. Ведь территория имущественного комплекса, принадлежащего организации, была отдалена от автодороги и другие подъездные пути отсутствовали.

Кроме того, вполне очевидно, что устройство стоянки перед магазином или офисом продаж и ухоженная зеленая территория вокруг летнего кафе способствуют привлечению клиентов. Так, УФНС России по г. Москве в письме от 14.02.06 №20-12/11368 согласилось с тем, что гостевая парковка, предназначенная для обслуживания торгового центра и находящаяся в границах предоставленного в аренду земельного участка, может быть отнесена к объектам амортизируемого имущества. А ФАС Уральского округа в постановлении от 14.01.10 №Ф09-10855/09-С2 посчитал, что устройство бесплатной автостоянки напротив офисного здания необходимо для удобного размещения личного автотранспорта его посетителей.

Вместе с тем подобные аргументы могут сработать далеко не всегда. Так, Минфин России не разрешил аквапарку учесть в расходах стоимость искусственных пальм и травы, малых архитектурных форм, бетонирования площадок вокруг бассейнов (письмо от 30.01.08 №03-03-06/1/63). Хотя в этом случае перечисленные расходы напрямую связаны с коммерческой деятельностью организации.

В другом письме от 30.05.06 №03-03-04/1/487 Минфин России указал, что стоимость асфальтирования (включая подъездные пути, погрузочно-разгрузочные площадки, парковки для грузового и легкового автотранспорта, тротуары и пешеходные дорожки) и озеленения территории вокруг магазина не подлежит амортизации в целях налогообложения прибыли.

Требования нормативно-правовых актов. Бывает, что благоустраивать территорию компанию обязывают местная администрация или требования строительных или санитарных норм, законов или иных нормативно-правовых актов.

Например, согласно СанПиН 2.2.1/2.1.1.1200—03 «Санитарно-защитные зоны и санитарная классификация предприятий, сооружений и иных объектов» создание защитных зон обязательно для автозаправочных станций. Поэтому расходы на озеленение таких территорий являются обоснованными (постановление ФАС Поволжского округа от 03.03.09 №А12-15054/2008).

Затраты на формирование санитарно-защитных зон в соответствии с действующими правилами и нормативами учитываются на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 254 НКРФ. При этом организация должна иметь следующие документы:

—санитарно-эпидемиологическое заключение; —акт исполнительного органа государственной власти (местного самоуправления) или решение суда об установлении санитарно-защитной зоны; —проект создания санитарно-защитной зоны (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.05.06 №Ф04-3131/2006 (23037-А67-10)).

В отношении затрат на озеленение, произведенных по требованию нормативных актов, существует судебная практика, которая подтверждает их обоснованность и возможность признания на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НКРФ. К примеру, когда обязанность благоустраивать территорию предусмотрена Федеральным законом от 10.01.02 №7-ФЗ «Об охране окружающей среды», а также актами местного самоуправления (постановление ФАС Дальневосточного округа от 04.05.08 №Ф03-А73/08-2/1322 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 03.09.08 №11051/08)).

Выводы о необходимости работ по внешнему благоустройству в силу действующего законодательства и градостроительной документации изложены в постановлении ФАС Московского округа от 25.05.11 №КА-А41/4670-11. В данном случае автостоянку для посетителей и работников, асфальтирование подъездов, стоянок, площадок с устройством бортового камня и освещение на территории торгового комплекса было предписано предусмотреть положениями градостроительного заключения, архитектурно-планировочного задания и техническими условиями отдела ГИБДД.

Для некоторых организаций создание объектов благоустройства является обязательным в силу закона и иных нормативных правовых актов РФ, а также нормативных технических документов. Например, асфальтирование и посадка газонной травы, создание производственных площадок с щебеночным, гравийным, грунтовым и прочими покрытиями необходимо вблизи компрессорных цехов и газоперекачивающих агрегатов. Поэтому данные организации могут учесть расходы на благоустройство в налоговом учете (письма Минфина России от 19.06.08 № 03-03-06/1/362 и от 02.04.07 №03-03-06/1/203).

Источник финансирования расходов. Нередко, отказывая в признании затрат, инспекции ссылаются на подпункт 4 пункта 2 статьи 256 НКРФ. Согласно этой норме не подлежат амортизации объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты.

Заметим, здесь говорится о целевом финансировании и бюджетных средствах. Именно эта формулировка и позволяет налогоплательщикам защитить признание расходов на благоустройство, произведенное за счет собственных средств, в суде (постановления ФАС Московского от 02.04.10 №КА-А40/2846-10, Северо-Западного от 01.06.09 №А56-33207/2008 и от 14.01.08 по делу №А56-4910/2007, Поволжского от 28.08.08 №А65-20868/07 округов).

Так, в постановлении ФАС Московского округа от 12.10.10 №КА-А40/12233-10, где речь шла о расходах на устройство автомобильных дорог с площадками для стоянки автомашин и озеленение территории, суд пришел к следующему выводу. Не подлежат амортизации только те объекты внешнего благоустройства, которые сооружались с привлечением источников бюджетного или иного целевого финансирования. Затраты на объекты, созданные или приобретенные за счет средств коммерческой организации уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Однако, по мнению Минфина России, все объекты внешнего благоустройства, приобретенные или возведенные коммерческой организацией, не подлежат амортизации (письма от 12.08.08 №03-03-06/1/461, от 07.11.07 №03-03-06/1/777, от 30.10.07 №03-03-06/1/745 и от 25.05.07 №03-03-06/1/309). Причем независимо от источников финансирования (за исключением объектов дорожного и лесного хозяйства).

Есть решения, когда суды соглашались с этой позицией, — наличие бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования относится лишь к объектам лесного и дорожного хозяйства. Например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.04.06 №А58-5090/05-Ф02-1684/06-С1 и от 10.03.06 №А33-22400/04-С3-Ф02-858/06-С1.

Момент выполнения работ по благоустройству. Благоустройство может производиться в период строительства нового объекта либо после сдачи его в эксплуатацию.

Минфин России в письме от 25.05.07 №03-03-06/1/309 указал, что если расходы по озеленению территории производились во время строительства объекта, то они как расходы капитального характера должны включаться в первоначальную стоимость объекта строительства (п. 1 ст. 257 НКРФ). Разумеется, сформированная таким образом стоимость объекта списывается в общеустановленном порядке посредством амортизации.

Если же озеленение производится после ввода объекта строительства в эксплуатацию, расходы связаны с созданием объекта внешнего благоустройства. То есть, по мнению ведомства, эти затраты не уменьшают налогооблагаемую базу.

Условия договоров. Большинство организаций арендует производственные площади, куда включаются внутренние и внешние дворы с зелеными насаждениями. Минфин России против признания затрат на благоустройство таких объектов (письма от 28.03.07 №03-03-06/1/178 и от 15.11.06 №03-03-04/2/241).

Вместе с тем в письме УФНС России по г. Москве от 17.03.06 №18-11/20791 указано следующее. Если арендованный земельный участок являлся источником получения доходов (на нем располагался развлекательный центр), то проведение работ капитального характера на нем (асфальтирование, мощение производственной площадки) влечет возникновение неотделимых улучшений арендованного имущества. Их стоимость можно учесть при налогообложении прибыли посредством начисления амортизации. Отметим, расходы на озеленение того же участка налоговики в том же письме признали непроизводственными.

При возникновении спора арендаторы могут сослаться на то, что озеленение, прочее благоустройство и уборка прилегающих территорий за счет арендатора является условием договора аренды (постановление ФАС Поволжского округа от 09.11.06 №А55-1288/05).

Так, в решении Арбитражного суда г. Москвы от 06.12.07 №А40-25127/07-20-140 (оставлено в силе постановлением ФАС Московского округа от 02.06.08 №КА-А40/4667-08) указано следующее. Согласно статьям 616 и 622 ГКРФ арендатор обязан за свой счет содержать арендованное имущество в исправном состоянии и возвратить его арендодателю в том состоянии, в котором он его получил. Земельный участок, на котором расположены зеленые насаждения и газоны, заасфальтированные дорожки, находится у организации в аренде. Таким образом, арендатор в силу закона обязан поддерживать имущество в исправном состоянии и соответственно проводить работы по озеленению и благоустройству.

Кроме того, затраты на благоустройство арендуемого земельного участка можно обосновать и другими доводами. Например, что они направлены на обеспечение нормального функционирования опасных производственных объектов (постановление ФАС Уральского округа от 15.07.09 №Ф09-4469/09-С3).

Вид благоустройства влияет на признание затрат

От вида благоустройства территории может зависеть правомерность признания расходов в налоговом учете. Поэтому рассмотрим их более подробно.

Озеленение территории. Контролирующие органы против признания затрат на озеленение территорий (письмо Минфина России от 30.10.07 №03-03-06/1/745). Однако суды приходят к выводу, что их можно учесть, если они направлены на создание нормальных условий функционирования производственных объектов посредством восстановления разрушенной территории (постановление ФАС Московского округа от 23.11.07 №КА-А40/12039-07). Кроме того, как уже было указано, озеленение можно обосновать предписаниями органов власти, требованиями законов либо видом деятельности.

Ограждение территории. В зависимости от назначения эти расходы либо будут признаваться в налоговом учете, либо нет. Например, расходы на ограждение в целях охраны территории могут быть учтены (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.11.09 по делу №А45-4756/2009 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 26.01.10 №ВАС-50/10)). Ведь ограды и заборы включены в Классификацию основных средств, утвержденную постановлением Правительства РФ от 01.01.02 №1.Например, к шестой группе относятся ограды металлические. Однако признание расходов на установку декоративных оград приведет к налоговым рискам.

Автостоянки. Минфин России против учета затрат на такие объекты (письмо от 15.11.06 №03-03-04/2/241). Но в судебном порядке при наличии производственной необходимости, требований нормативных актов затраты могут быть признаны обоснованными (постановления ФАС Московского от 12.10.10 №КА-А40/12233-10 и от 29.03.10 №КА-А40\2482-10, Уральского от 25.11.10 №Ф09-8966/10-С3 и Северо-Западного от 14.01.08 по делу №А56-4910/2007 округов).

Подъездные пути. К данной группе можно отнести затраты на устройство и содержание подъездных путей, погрузочно-разгрузочных площадок, тротуаров, пешеходных дорожек. Минфин России в письме от 30.05.06 №03-03-04/1/487 указал на необоснованность подобных расходов. Но суды, учитывая их производственный характер, встают на сторону налогоплательщиков (постановления ФАС Московского от 12.10.10 №КА-А40/12233-10 и от 02.04.10 №КА-А40/2846-10, Уральского от 27.07.09 №Ф09-5325/09-С3 округов).

Что касается автомобильных дорог, то Минфин России в письме от 08.05.09 №03-03-06/1/317 разъяснил следующее. Они относятся к амортизируемому имуществу, если имеют покрытие, указанное под кодами 124526372 и 124527311 Классификации основных средств.

Декоративные объекты. Затраты на содержание фонтанов, декоративных водоемов, скульптур и прочих элементов декора не уменьшают налогооблагаемую прибыль организаций. Казалось бы, исключением могут стать затраты, направленные на получение дохода, например, если расходы понесены санаторием или летним кафе. Но даже и это влечет налоговые риски. И вот почему.

Минфин России в письме от 13.10.04 №03-03-01-04/1/73 разъяснил, что санаторий не может учесть в составе основных средств фонтаны, скульптуры, малые архитектурные формы, пляжные сооружения, декоративные панно и др. Основание — эти объекты не относятся к основным фондам в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов (утв. постановлением Госстандарта России от 26.12.94 №359). То есть не используются в производственной деятельности.

Как уже упоминалось, аквапарку Минфин России не разрешил учесть в расходах стоимость искусственных пальм и травы, малых архитектурных форм, бетонирования площадок вокруг бассейнов (письмо от 30.01.08 №03-03-06/1/63).

Конечно, данные выводы, учитывая вид деятельности указанных организаций, представляются спорными. Но если даже таким организациям не разрешили учитывать подобные расходы, то для остальных это точно приведет к претензиям налоговиков.

Освещение. Стоимость установки внешнего освещения Минфин России также не признает в расходах (письмо от 25.04.05 №03-03-01-04/1/201). Но суды не поддерживают такую позицию. Так, в связи с указанием на необходимость выполнения работ по освещению в градостроительном заключении, архитектурно-планировочном задании и технических условиях отдела ГИБДД ФАС Московского округа в постановлении от 25.05.11 №КА-А41/4670-11 признал расходы обоснованными.

ФАС Московского округа в постановлении от 15.09.09 №КА-А40/7522-09 по- считал устройство светодекоративного освещения фасада здания расходами на рекламу. Рекламный характер расходов был подтвержден фактом использования образа освещенного здания в сувенирно-рекламной продукции организации.

Уборка территории. Как показывает арбитражная практика, расходы на уборку прилегающей территории у инспекторов обычно вызывают вопросы. В то же время суды поддерживают налогоплательщиков.

К примеру, в постановлении ФАС Московского округа от 26.08.10 №КА-А41/9789-10 суд признал затраты по уборке обоснованными, поскольку она обязательна в силу Закона Московской области от 29.11.05 №249/2005-ОЗ. А в постановлении ФАС Московского округа от 09.07.08 №КА-А40/5816-08 указано, что расходы по уборке арендованной территории являются экономически обоснованными, поскольку связаны с выполнением санитарно-эпидемиологических требований.

Заметим, что УФНС России по г. Москве в письме от 18.01.06 №20-12/2894 разрешило организации, сдающей в аренду собственное здание, учесть расходы по уборке прилегающей к зданию территории, включая приобретение противогололедных реагентов, прокат сменных ковровых грязезащитных покрытий и даже приобретение снегоуборочной машины.

Зачастую вычет НДС по расходам на благоустройство зависит от их признания в налоговом учете

Поскольку Минфин России против признания большинства расходов на благоустройство в налоговом учете, он не признает и правомерности вычета НДС по ним. Так, Минфин России в письме от 15.03.11 №03-03-06/1/136 сообщил, что, поскольку уборка снега, мусора и благоустройство газонов не используются для осуществления операций, подлежащих обложению НДС, суммы налога по таким расходам к вычету не принимаются.

В свою очередь суды поддерживают налогоплательщиков, если расходы на благоустройство территории связаны с их производственной деятельностью, облагаемой НДС. Например, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 27.04.09 №А56-23561/2008 указано следующее. Работы по озеленению территорий угольного терминала непосредственно связаны с его деятельностью, заключающейся в добыче угля и наносящей вред экологической обстановке. Кроме того, договором аренды земельного участка было предусмотрено, что арендатор обязан выполнять работы по благоустройству территории.

В постановлении ФАС Московского округа от 26.01.09 №КА-А40/13294-08 суд исходил из следующего. В соответствии со статьей 8 Закона г. Москвы от 05.05.99 №17 «О защите зеленых насаждений» оформление прав собственности по завершении строительства всех объектов осуществляется после выполнения озеленения и приемки работ уполномоченным органом по защите зеленых насаждений. Поэтому для принятия объекта в эксплуатацию было предписано провести компенсационное благоустройство — озеленение. Данные обстоятельства позволили суду сделать вывод о том, что работы непосредственно связаны с офисным зданием, а значит, используются в операциях, признаваемых объектом обложения НДС.

Следовательно, чтобы доказать свою позицию налогоплательщики могут воспользоваться теми же доводами, что и по налогу на прибыль.

<…>

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Будет ли ваша компания платить дивиденды за 2016 год?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка