Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Чиновники советуют перепроверить данные работников

Подписка
Срочно заберите все!
№24
15 июня 12 просмотров

Российское ООО арендует ж/д вагон у предприятия - резидента Австрии, (резидентство может быть подтверждено соответствующим документом компетентного органа). Вагон эксплуатируется только на территории РФ. Возникает ли у ООО обязанность налогового агента по налогу на прибыль по доходу иностранной организации в соответствии с пп.8 п.1 ст.309 НК?

Перечень налогооблагаемых доходов, полученных иностранными организациями, у которых нет в России постоянных представительств, приведен в пункте 1 статьи 309 НК РФ. В него входят, в том числе, и доходы от сдачи в аренду (субаренду) имущества, используемого на российской территории.

Однако статьей 7 НК РФ установлен приоритет правил и норм международных договоров Российской Федерации, содержащих положения, касающиеся налогообложения и сборов, над нормами НК РФ.

В отношениях между Российской Федерацией и Австрией действует Конвенция об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 13 апреля 2000 г..

Однако у контролирующих органов нет однозначной позиции в отношении того, к какому виду доходов отнести доходы от сдачи в аренду ж/д вагонов.

Так, в своем письме от 20 августа 2008 г. № 03-08-05 Минфин России указал, что доходы от сдачи в аренду ж/д вагонов следует отнести к роялти. Тогда согласно статье 12 Конвенции роялти, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства, подлежат налогообложению только в этом другом Государстве, если такой резидент является лицом, имеющим фактическое право на роялти. То есть налог будет уплачиваться в Австрии.

В другом письме от 03.07.2007 № 03-08-05 Минфин России отнес указанные доходы к прибыли от предпринимательской деятельности. То есть согласно этой позиции будут применяться нормы статьи 7 Конвенции. Согласно данной статье прибыль предприятия одного Договаривающегося Государства подлежит налогообложению только в этом Государстве, если только предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через находящееся там постоянное представительство.

В соответствии со статьей 312 НК РФ при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства.

Как видно, независимо от классификации дохода, согласно Конвенции налог будет уплачиваться на территории Австрии. Однако рекомендуем за конкретными разъяснениями по Вашему вопросу обратиться в Минфин России.

Обоснование

1. Из рекомендации
Елены Поповой, государственного советника налоговой службы РФ I ранга.

Кто должен выполнять обязанности налогового агента по налогу на прибыль

Обязанности налоговых агентов по налогу на прибыль должны выполнять:

Российские налоговые агенты

Российская организация признается налоговым агентом по налогу на прибыль при выплате:

<…>

Перечень налогооблагаемых доходов, полученных иностранными организациями, у которых нет в России постоянных представительств, приведен в пункте 1 статьи 309 Налогового кодекса РФ. В него входят:

  • дивиденды (участнику российской организации);
  • доходы, полученные в результате распределения прибыли или имущества российской организации (в т. ч. при ее ликвидации);
  • проценты по долговым обязательствам любого вида, включая государственные и муниципальные эмиссионные ценные бумаги;
  • доходы от использования прав на объекты интеллектуальной собственности;
  • доходы, полученные от реализации акций (долей) российских организаций, более 50 процентов активов которых прямо или косвенно состоит из недвижимого имущества, находящегося в России;
  • доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в России;
  • доходы от сдачи в аренду (субаренду) имущества, используемого на российской территории;
  • доходы от международных перевозок;
  • штрафы и пени за нарушение договорных обязательств, допущенное российскими лицами или органами власти;
  • доходы от реализации, погашения инвестиционных паев закрытых паевых инвестиционных фондов, относящихся к категориям рентных фондов или фондов недвижимости;
  • иные аналогичные доходы.

<…>

Доходы, не облагаемые налогом у источника выплаты

Организации (как российские, так и иностранные) не признаются налоговыми агентами по налогу на прибыль:

<…>

2. КОНВЕНЦИЯ ГОСУДАРСТВЕННЫХ ОРГАНОВ И (ИЛИ) ДРУГИХ СУБЪЕКТОВ ПРАВА, ПРАВИТЕЛЬСТВА РФ ОТ 13.04.2000

Конвенция между Правительством Российской Федерации и Правительством Австрийской Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал

<…>

Статья 7. Прибыль от предпринимательской деятельности

1. Прибыль предприятия одного Договаривающегося Государства подлежит налогообложению только в этом Государстве, если только предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через находящееся там постоянное представительство. Если предприятие осуществляет предпринимательскую деятельность как сказано выше, то прибыль предприятия может облагаться налогом в этом другом Государстве, но только в той части, которая относится к этому постоянному представительству.

<…>

Статья 12. Роялти

1. Роялти, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства, подлежат налогообложению только в этом другом Государстве, если такой резидент является лицом, имеющим фактическое право на роялти.

2. Термин "роялти" при использовании в настоящей статье означает платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права пользования любым авторским правом на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и записи для радио- и телевещания, любым патентом, торговой маркой, компьютерной программой, дизайном или моделью, планом, секретной формулой или процессом, или за информацию, касающуюся промышленного, коммерческого или научного опыта.

3. Положения пункта 1 не применяются, если лицо, имеющее фактическое право на роялти, будучи резидентом одного Договаривающегося Государства, осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве, в котором возникают роялти, через расположенное там постоянное представительство или оказывает независимые личные услуги в этом другом Государстве с находящейся там постоянной базы и право или имущество, в отношении которых выплачиваются роялти, действительно связаны с таким постоянным представительством или постоянной базой. В таком случае применяются положения статьи 7или статьи 14, в зависимости от обстоятельств.

4. Если по причине особых отношений между плательщиком и лицом, имеющим фактическое право на роялти, или между ними обоими и каким-либо другим лицом сумма роялти, относящаяся к использованию, праву пользования или информации, в связи с которыми они выплачиваются, превышает сумму, которая была бы согласована между плательщиком и лицом, имеющим фактическое право на роялти, при отсутствии таких отношений, положения настоящей статьи применяются только к последней упомянутой сумме. В таком случае избыточная часть платежей по-прежнему подлежит налогообложению в соответствии с законодательством каждого Договаривающегося Государства с учетом других положений настоящей Конвенции.

<…>

3. Из рекомендации

Олега Хорошего, начальника отдела налогообложения прибыли организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Как налоговому агенту удержать и перечислить в бюджет налог на прибыль

<…>

Льготы

Международными договорами (соглашениями об избежании двойного налогообложения) может быть установлен льготный режим налогообложения в отношении некоторых доходов, выплачиваемых иностранным организациям (подп. 4 п. 2 и п. 3ст. 310 НК РФ).

Ситуация: как налоговый агент может подтвердить, что иностранная организация имеет право на освобождение ее доходов от налогообложения либо на применение пониженной ставки налога на прибыль

Налоговый агент должен иметь документ, свидетельствующий, что организация – получатель доходов зарегистрирована в стране, имеющей соглашение с Россией об избежании двойного налогообложения.

Получить такой документ организация – налоговый агент должна до выплаты доходов. Представить его обязана иностранная организация – получатель доходов. Такой порядок предусмотрен в пункте 1 статьи312 Налогового кодекса РФ.

Обязательная форма документа, подтверждающего регистрацию получателя доходов в иностранном государстве, законодательно не установлена. Поэтому в качестве такого документа может быть представлена справка или сертификат по форме, установленной законодательством иностранного государства, или в произвольной форме. Документ может быть оформлен на бумажном носителе или в электронном виде. В нем должно быть сказано, что в течение периода, в котором выплачиваются доходы, местонахождением их получателя является государство – участник соглашения об избежании двойного налогообложения с Россией.

Ежегодно подавать такие документы не требуется. Например, на основании сертификата, выданного в 2016 году, российская организация может применять льготный режим налогообложения при выплате доходов иностранной организации и в последующих налоговых периодах. Это следует из писем Минфина России от 14 апреля 2014 г. № 03-08-РЗ/16905 и от 11 марта 2014 г. № 03-08-05/10344.

На бумаге справка или сертификат могут быть представлены как в оригинале, так и в нотариально заверенной копии. Документ, подтверждающий постоянное местонахождение иностранной организации, должен быть заверен подписью уполномоченного лица и печатью (штампом) компетентного ведомства того государства, в котором зарегистрирован получатель доходов. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 13 ноября 2008 г. № 03-08-05.

Кроме того, многие налоговые инспекции требуют, чтобы на документе, подтверждающем местонахождение иностранной организации, был апостиль – заверительная надпись, подтверждающая достоверность самого документа и подлинность имеющихся в нем подписей и печатей. Несмотря на то что налоговым законодательством такие требования не предусмотрены, в постановлении от 28 июня 2005 г. № 990/05 Президиум ВАС РФ подтвердил их правомерность.

Контролирующие ведомства поясняют, что отсутствие апостиля в документах, подтверждающих местонахождение зарубежных контрагентов, допустимо только в тех случаях, когда это прямо предусмотрено международным договором. В последние годы в проекты протоколов к соглашениям об избежании двойного налогообложения, как правило, включаются пункты, позволяющие не проставлять апостиль на сертификатах о резидентстве, выданных компетентными органами иностранных государств. Но если в международном договоре подобной нормы нет, документы, подтверждающие статус налогоплательщика в качестве резидента иностранного государства, подлежат апостилированию. Об этом, в частности, сказано в письмах Минфина России от 11 октября 2013 г. № 03-08-05/42471 и ФНС России от 10 декабря 2013 г. № ОА-4-13/22146.

Электронные сертификаты, подтверждающие резидентство зарубежных контрагентов, в легализации (апостилировании) не нуждаются. Разумеется, в тех случаях, когда оформление таких документов в электронном виде предусмотрено законодательством иностранного государства. Об этом сказано в письме ФНС России от 24 сентября 2015 г. № ОА-4-17/16778.

Может возникнуть ситуация, когда иностранный партнер не подтвердил свое право на льготное налогообложение, а российская организация все-таки выплатила ему доход, не удержав налог на прибыль. Если в дальнейшем (до налоговой проверки) иностранный партнер представит документ, подтверждающий его право на льготу, то организации, которая не исполнила обязанности налогового агента, не придется платить штраф и пени. Это следует из письма Минфина России от 15 июля 2015 г. № 03-08-13/40642, определений Верховного суда РФ от 12 января 2015 г. № 8231-ПЭК14 и от 23 сентября 2014 г. № 305-ЭС14-1210, постановлений Президиума ВАС РФ от 29 мая 2007 г. № 1646/07 и от 6 февраля 2007 г. № 13225/06.

<…>

4. ПИСЬМО МИНФИНА РОССИИ ОТ 20.08.2008 № 03-08-05

[О порядке налогообложения доходов российской организации, не имеющей постоянного представительства в Республике Казахстан, от сдачи в аренду казахстанской организации грузовых вагонов в целях исчисления налога на прибыль и применения Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал от 18.10.1996.]

<…>

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики в связи с запросом о налогообложении доходов российской организации от сдачи в аренду казахстанской организации грузовых вагонов сообщает следующее.

Как следует из запроса, российская организация не намерена вести активной предпринимательской деятельности на территории Республики Казахстан, приводящей по смыслу положений ст. 5 "Постоянное учреждение (представительство)" Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал от 18.10.1996 (далее - Конвенция) к образованию постоянного представительства на территории Казахстана. Поэтому к доходу в виде арендной платы, получаемой от казахстанского контрагента, ст. 7 "Прибыль от предпринимательской деятельности" Конвенции не применяется.

Указанный доход, по нашему мнению, подлежит налогообложению в соответствии с положениями ст. 12 "Роялти" Конвенции. Данной статьей установлено, что платежи за пользование или предоставление права пользования промышленным, коммерческим или научным оборудованием могут облагаться как в государстве резидентства получателя таких платежей (т.е. в России), так и в государстве источника их выплаты. При этом налог, взимаемый с таких платежей в государстве источника выплаты (т.е. в Казахстане), не может превышать 10 процентов от общей суммы роялти.

Согласно ст. 23 "Устранение двойного налогообложения" Конвенции двойное налогообложение в России устраняется следующим образом: если резидент России получает доход или владеет капиталом в Казахстане, которые в соответствии с положениями Конвенции могут облагаться налогом в Казахстане, сумма налога на этот доход или капитал, уплачиваемая в Казахстане, может быть вычтена из налога, взимаемого с этого резидента в России. Такой вычет, однако, не будет превышать российского налога, исчисленного с такого дохода или капитала в России в соответствии с ее налоговыми законами и правилами.

В соответствии со ст. 311 Налогового кодекса Российской Федерации указанный зачет производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами Российской Федерации: для налогов, уплаченных самой организацией, - заверенного налоговым органом соответствующего иностранного государства, а для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, - подтверждения налогового агента.

По нашему мнению, таким документом, в частности, может являться письмо от организации - налогового агента, подписанное уполномоченным должностным лицом и заверенное печатью с приложением платежного поручения налогового агента банку о перечислении соответствующей суммы в качестве налога, удержанного у источника выплаты (с отметкой об исполнении).

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

<…>

5. ПИСЬМО МИНФИНА РОССИИ ОТ 03.07.2007 № 03-08-05

[О налогообложении доходов, полученных компанией - резидентом Украины от аренды железнодорожных вагонов на Украине]


Вопрос

Просим дать разъяснение по возникшему вопросу.

Наша компания занимается железнодорожными перевозками грузов и рассматривает вопрос аренды железнодорожных вагонов на Украине для перевозки грузов по территории России и территории других государств - стран СНГ.Налоговые органы украинской компании-арендодателя однозначно утверждают, что на основании Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Украины об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов по ст.7 украинская компания облагается налогом на доходы на территории России только при наличии в нем постоянного представительства. А поскольку представительства нет, налог на доходы они обязаны уплатить на территории своего государства.

И согласно ст.8 данного Соглашения доходы, полученные резидентом Договаривающегося Государства от эксплуатации в международных перевозках транспортных средств, которые включают в себя международные перевозки, доходы от сдачи в аренду морских, речных или воздушных судов, а также доходы от использования, содержания или сдачи в аренду контейнеров, используемых для перевозки товаров или изделий, облагаются налогом только в этом Государстве. Однако в данной статье прямо не указывается на аренду железнодорожных вагонов.

Просим разъяснить, является ли российская организация налоговым агентом по налогу на доходы украинской компании, или аренду железнодорожных вагонов для целей уплаты налога на доходы можно отнести к ст.8настоящего Соглашения?

Если в данном случае украинская компания платит налог на доходы на своей территории, то какие документы она должна предъявить российской компании и какой компетентный орган, кроме Министерства финансов Украины, может выдать эти документы?

<…>

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваш запрос № 121 от 05.06.2007 по вопросу налогообложения доходов, полученных компанией - резидентом Украины от аренды железнодорожных вагонов на Украине, и сообщает следующее.

В подпункте 8 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) предусмотрено, что доходы от международных перевозок, полученные иностранной организацией (если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью иностранной организации через постоянное представительство в Российской Федерации), относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации.

Если перевозку осуществляет иностранная организация - резидент государства, с которым у Российской Федерации заключен и действует международный договор, содержащий положения, касающиеся налогообложения и сборов, то в соответствии со статьей 7 Кодекса положения такого международного договора имеют приоритетное значение (по отношению к положениям налогового законодательства Российской Федерации) при налогообложении в Российской Федерации доходов такой иностранной организации.

В отношениях между Правительством Российской Федерации и Правительством Украины действует Соглашение об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов от 08.08.95 (далее - Соглашение).В соответствии со статьей 6 Соглашения доходы от международных перевозок, полученные резидентом Договаривающегося Государства от эксплуатации в международных перевозках транспортных средств, а именно:

а) доход от сдачи в аренду морских, речных или воздушных судов и

б) доход от использования, содержания или сдачи в аренду контейнеров (включая трейлеры и сопутствующее оборудование для транспортировки контейнеров), используемых для перевозки товаров или изделий, в случае, если такая сдача в аренду, использование или содержание являются не основными видами деятельности по отношению к международным перевозкам, облагаются только в этом Государстве.

Таким образом, нормы данной статьи Соглашения на перевозки железнодорожным транспортом не распространяются и, по нашему мнению, к доходам, полученным резидентом Украины, можно применить статью 5"Постоянное представительство" или статью 7 "Прибыль от предпринимательской деятельности" Соглашения. Прибыль предприятия - резидента Украины может облагаться налогом только в Украине, если такое предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность через расположенное на территории Российской Федерации постоянное представительство.

В случае если деятельность украинской компании приводит к образованию ее постоянного представительства для целей налогообложения в Российской Федерации, то данная компания является самостоятельным плательщиком налога на прибыль в Российской Федерации в соответствии с положениями главы 25 Кодекса.

Освобождение от налогообложения указанных доходов у источника выплаты в Российской Федерации осуществляется в порядке, установленном пунктом 1 статьи 312 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 312 Кодекса при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что у нее есть постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения. Данное подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства.

Компетентным органом для целей применения положений Соглашения применительно к Украине является Министерство финансов (подпункт ж) пункта 1 статьи 3 Соглашения).При представлении такого подтверждения налоговому агенту до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, налог у источника выплаты в Российской Федерации не удерживается.

<…>

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.



Вопросы и ответы по теме



Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Зачем бухгалтеру ОКУН и новый Перечень бытовых услуг?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка