Журнал, справочная система и сервисы
18 марта 2013 92 просмотра

Доброе утро.Наша организация занимается строительной деятельностью, выполняет монтажные работы, пуско-наладочные работы.Для выполнения работ на объекте нам необходима рабочая сила в кол-ве 40 чел.сроком на 2 года. (пока идет выполнение работ по договору с Заказчиком)Мы хотим взять в аренду монтажников для пр-ва работ в другой компании.Будем перечислять этой компании плату за предоставление нам персонала.Что необходимо учесть, какие нюансы при подписании договора с этой компанией,чтобы исключить риски при налогообложении.

Об особенностях заключения договора о предоставлении персонала (аутсорсинга) и налогообложения затрат по указанному договору изложено ниже в рекомендациях и материалах «Системы Главбух».

1. Ситуация: Можно ли учесть при расчете налога на прибыль расходы, связанные с оплатой услуг по предоставлению персонала по договору аутсорсинга. В штате организации имеются подразделения с аналогичными функциями

Однозначного ответа на этот вопрос законодательство не содержит.

При расчете налога на прибыль организация вправе учесть любые экономически оправданные расходы, которые документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение доходов. Это следует из положений пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ.

Расходы на оплату услуг по договорам аутсорсинга могут быть признаны экономически обоснованными, если привлечение дополнительного персонала (в т. ч. для выполнения функций, возложенных на действующие подразделения организации) обусловлено объективными причинами. Например, если в связи с нехваткой штатных сотрудников дополнительный персонал привлекается организацией с непрерывным производственным циклом. Такой вывод можно сделать из письма Минфина России от 2 августа 2011 г. № 03-03-06/1/444.*

В остальных случаях расходы на оплату услуг по договорам аутсорсинга признаются экономически обоснованными, только если функции, выполняемые привлеченным персоналом, не дублируют обязанности штатных подразделений организации. Об этом сказано в письмах Минфина России от 5 апреля 2007 г. № 03-03-06/1/222от 6 декабря 2006 г. № 03-03-04/2/257от 31 мая 2004 г. № 04-02-05/3/42 и ФНС России от 20 октября 2006 г. № 02-1-08/222. Разделяют такую позицию и некоторые арбитражные суды (см., например, определение ВАС РФ от 21 августа 2007 г. № 9765/07, постановления ФАС Северо-Западного округа от 21 мая 2007 г. № А42-5065/2006 и от 9 апреля 2007 г. № А05-5024/2006-12, Восточно-Сибирского округа от 27 декабря 2006 г. № А19-6451/06-33-Ф02-6879/06-С1 и от 31 мая 2006 г. № А19-39593/05-51-Ф02-2541/06-С1Западно-Сибирского округа от 25 января 2006 г. № Ф04-3285/2005(19082-А27-15) и Поволжского округа от 13 сентября 2006 г. № А12-31539/05-С42).

Главбух советует: есть аргументы, позволяющие учитывать расходы на оплату услуг по договору аутсорсинга при расчете налога на прибыль. Даже если в штате организации есть подразделения с аналогичными функциями. Они заключаются в следующем.

Законодательство не запрещает организациям привлекать персонал по договору аутсорсинга при наличии штатного персонала (структурных подразделений) с аналогичными функциями.

Само по себе наличие штатных сотрудников, чьи обязанности совпадают с обязанностями, для исполнения которых привлекается дополнительный персонал, не является основанием для того, чтобы признать такие затраты экономически неоправданными. Налоговый кодекс РФ не содержит норм, которые позволяли бы налоговым инспекциям оценивать экономическую обоснованность расходов организации. Оценка целесообразности расходов на оплату тех или иных услуг находится в исключительной компетенции организации. Такая позиция изложена в определении Конституционного суда РФ от 4 июня 2007 г. № 320-О-П.

Если организация документально подтвердит расходы на привлечение персонала по договоруаутсорсинга, то она вправе учесть их при расчете налога на прибыль. Такой вывод подтверждает арбитражная практика* (см., например,(см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 18 марта 2008 г. № 14616/07, определения ВАС РФ от 12 мая 2008 г. № 5971/08от 30 января 2008 г. № 199/08, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 21 января 2008 г. № Ф04-231/2008(681-А27-40)от 17 сентября 2007 г. № Ф04-6333/2007(38133-А27-15)от 12 марта 2007 г. № Ф04-1338/2007(32306-А46-26) и от 13 июня 2007 г. № Ф04-3766/2007(35114-А27-40), Московского округа от 15 июля 2009 г. № КА-А40/6230-09от 5 мая 2009 г. № КА-А40/3335-09, Поволжского округа от 27 апреля 2007 г. № А55-11750/06-3 и от 16 марта 2007 г. № А57-10728/06-25, Северо-Западного округа от 7 декабря 2007 г. № А66-2645/2007от 7 сентября 2007 г. № А05-10534/2006-26от 19 июля 2007 г. № А56-35010/2006от 14 февраля 2007 г. № А66-16934/2005, Уральского округа от 13 декабря 2006 г. № Ф09-11058/06-С7от 12 апреля 2006 г. № Ф09-2615/06-С7 и Центрального округа от 23 июня 2006 г. № А64-10456/05-13).

Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга

2. Ситуация: Можно ли организации-заказчику услуг по договору аутсорсинга учесть при расчете налога на прибыль расходы на спецодежду, выданную сотрудникам, предоставленным по договору аренды персонала

Нет, нельзя.*

При расчете налога на прибыль можно учесть только затраты на спецодежду, приобретенную в порядке, предусмотренном законодательством (п. 1 ст. 252подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Обязанность обеспечить безопасные условия труда возлагается на работодателя. Спецодежду он приобретает за счет собственных средств. Об этом сказано в статьях 212 и 221 и абзаце 4 части 2 статьи 22 Трудового кодекса РФ и пункте 4 Правил, утвержденных приказом Минздравсоцразвития России от 1 июня 2009 г. № 290н.

Поскольку работодателем для привлеченных сотрудников является организация-исполнитель (у сотрудников заключены трудовые договоры именно с этой организацией), то она должна обеспечить сотрудников необходимой спецодеждой.*

Главбух советует: есть аргументы, позволяющие организации-заказчику услуг по договору аутсорсинга учесть при расчете налога на прибыль расходы на спецодежду, выданную сотрудникам, предоставленным по договору аутсорсинга. Они заключаются в следующем.

Если в договоре аутсорсинга содержится условие об обеспечении привлеченных сотрудников спецодеждой за счет организации-заказчика, то затраты на ее приобретение можно учесть при расчете налога на прибыль (п. 1 ст. 252 НК РФ). Например, такие затраты можно учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (если спецодежда не соответствует признакам амортизируемого имущества). Дело в том, что к этой категории расходов относятся затраты на услуги по предоставлению персонала (технического и управленческого) сторонними организациями (подп. 19 п. 1 ст. 264 НК РФ). Поэтому возникшие согласно договору аутсорсинга затраты на приобретение спецодежды организация-заказчик вправе включить в прочие расходы, связанные с производством и реализацией (п. 1 ст. 252, подп. 19 п. 1 ст. 264 НК РФ). Вместе с тем, такой подход может вызвать возражения у проверяющих.*

Наталья Комова, заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

3. Ситуация:Нужно ли начислять взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование на суммы выплат сотрудникам, привлеченным по договору о предоставлении персонала (аутсорсинг)

Нет, не нужно.

Страховыми взносами облагаются выплаты, начисленные в рамках трудовых отношений, а также по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), и авторским договорам (ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ). Не нужно начислять страховые взносы на выплаты, которые перечислены в статье 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ.

По договору о предоставлении персонала одна организация предоставляет в распоряжение другой организации специалистов необходимой квалификации для работы в ее интересах. При этом договоры с сотрудниками заключает организация, которая предоставляет персонал в аренду. Поэтому обязанность начислять страховые взносы на выплаты сотрудникам, предоставленным по договору аутсорсинга, возникает у той организации, которая состоит с ними в трудовых отношениях. Это следует из положений части 1 статьи 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ.*

Любовь Котова, заместитель директора департамента развития социального страхования Минтруда России

4. Статья: Аутсорсинг, или работники в аренду

В целях экономии многие фирмы предпочитают не иметь собственных работников, а привлекать их со стороны. В статье рассказывается о нюансах, которые возникают при заключении и исполнении договора на предоставление рабочей силы – договора аутсорсинга.

Компания может использовать труд работников, числящихся в штате другой фирмы (или индивидуального предпринимателя), на основании договора о предоставлении персонала. Таких сотрудников называют «заемные работники».*

Три стороны, два договора

Субъекты и суть отношений сторон при заключении договора о предоставлении персонала приведены на схеме.

Возникающие трехсторонние правоотношения специально не регламентируются ни гражданским, ни трудовым законодательством. Тем не менее они весьма распространены и признаны судебной практикой.*

Аналогия в корпоративном праве

Если отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, прямо не урегулированы законодательством и отсутствует применимый к ним обычай делового оборота, то к таким отношениям применяется гражданское законодательство, регулирующее сходные отношения (аналогия закона). Об этом говорится в части 1статьи 6 ГК РФ.

С этой точки зрения правовая природа договора аутсорсинга не уникальна. Сходные отношения предусмотрены корпоративным правом.

В хозяйственном обществе полномочия единоличного исполнительного органа могут быть переданы коммерческой организации (подп. 2 п. 2.1 ст. 42 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» и п. 1 ст. 69 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»).

При этом фактическое руководство обществом осуществляют менеджеры (один или несколько), являющиеся работниками управляющей организации.

Менеджер действует в интересах руководимого общества на основании доверенности работодателя. Доверенность не требуется лишь руководителю управляющей организации.

Разница же между такими внештатными работниками в том, что сотрудники, предоставленные по договору аутсорсинга, нуждаются в руководстве со стороны заказчика.

Заемный работник и аутсорсер: трудовой договор

Сотрудники, предоставленные для выполнения определенной работы компании-заказчику, должны состоять в штате организации-работодателя. Для этого они заключают с аутсорсером трудовой договор.

При этом работодатель не только выплачивает своим работникам заработную плату (из вознаграждения, получаемого от компании-заказчика по договору аутсорсинга), пособия и компенсации, но и выступает своеобразным посредником между ними и заказчиком, непосредственно использующим их труд.

Обратите внимание: организация-заказчик юридически не оформляет с привлеченным персоналом никаких отношений.

Заказчик и работодатель: гражданско-правовой договор

Если организация-заказчик хочет передать часть своих функций сторонней компании (работодателю), она должна заключить с последней один из договоров – аренды персонала, аутсорсинга или аутстаффинга. Виды сделок по предоставлению персонала и их особенности приведены в табл. 1.

Эти договоры предусматривают оказание организацией-работодателем услуг. Услуга заключается в предоставлении персонала, который трудится на рабочих местах заказчика.

Хотя договор аутсорсинга не предусмотрен законом или иными правовыми актами (п. 2 ст. 421 ГК РФ), он, по сути, представляет собой возмездное оказание услуг (п. 1 ст. 779 ГК РФ). Данная юридическая квалификация сделки поддержана Определением ВАС РФ от 26.10.2011 № ВАС-11730/11.

На услуги аутсорсинга распространяется ряд общих положений о подряде (ст. 783 ГК РФ). В частности, их оказание подтверждает акт приемки (п. 2 ст. 720 ГК РФ).

Например, ООО «Мастерок» заключило договор строительного подряда. Однако для его выполнения не имеет достаточного количества штатных рабочих необходимой квалификации. В то же время ЗАО «Отделочник» в отсутствие заказов простаивает. Поэтому компании заключили между собой договор аутсорсинга, в соответствии с которым работники ЗАО будут временно трудиться на объекте ООО. Расчеты сторон будут осуществляться ежемесячно по акту исходя из договорной стоимости одного рабочего часа каждого рабочего, предоставленного ЗАО «Отделочник».*

Арбитры относят рассматриваемые договоры к гражданско-правовым, потому что в них не содержатся условия, характерные для трудовых договоров, – размер оплаты труда, трудовой распорядок и т. п.

Условия договора аутсорсинга

Договор аутсорсинга заключается в форме договора возмездного оказания услуг (гл. 39 ГК РФ).*

Предмет договора: обязанности сторон

Предмет договора возмездного оказания услуг заключается в том, что исполнитель обязуется оказать услуги, а заказчик – оплатить их (п. 1 ст. 779 ГК РФ).*

Услуги аутсорсера. Что входит в перечень услуг работодателя, в договоре рекомендуется прописать подробно. Ими могут быть:

  • подбор квалифицированного персонала;
  • оформление трудовых отношений с работниками (заключение и расторжение трудовых договоров, ведение трудовых книжек);
  • кадровый учет, ведение учета рабочего времени и расчетов по оплате труда. Для этого организация-заказчик должна вовремя предоставлять аутсорсеру соответствующую информацию. Следовательно, сторонам предстоит согласовать кадровый документооборот. Если же работодатель задерживает выплату зарплаты более чем на 15 дней, заемный сотрудник вправе приостановить работу (ч. 2 ст. 142 ТК РФ);
  • выполнение обязанностей налогового агента по НДФЛ и плательщика страховых взносов.

Соответствующая документация хранится у аутсорсера.*

Обязанности заказчика. В договоре советуем предусмотреть, что заказчик:

  • контролирует качество и своевременность выполнения работ внештатным персоналом;
  • обеспечивает заемных работников производственным инвентарем;
  • устанавливает график и порядок исполнения работ;
  • обеспечивает оперативное руководство заемными работниками.*

Необходимое условие – сотрудничество сторон в сфере охраны труда

Аутсорсер не является типичным работодателем – возможности его влияния на трудовую деятельность персонала объективно ограничены. Работодатель не может выполнить все требования статей 22 и 212 ТК РФ, например:

  • обеспечить работников оборудованием, инструментами или технической документацией, необходимыми для работы;
  • создать условия для удовлетворения бытовых потребностей работников, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей;
  • обеспечить безопасные условия и охрану труда.

При таких обстоятельствах договор аутсорсинга должен предусматривать сотрудничество сторон в вопросах соблюдения законодательства о труде и об охране труда. Вариант распределения обязанностей сторон по договору, рассмотренный в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 29.04.2010 № А42-3569/2009, приведен в табл. 2.

Заметим, что если с заемным работником произошел несчастный случай из-за нарушения техники безопасности, то к гражданско-правовой ответственности может быть привлечен и заказчик (п. 1 ст. 1064 и п. 1 ст. 1081 ГК РФ).*

При исчислении взносов на случай травматизма аутсорсер должен применять тарифы, соответствующие виду деятельности заказчика.

Налоговый учет расходов заказчика

Услуга аутсорсера имеет свою цену. Ее величина либо порядок ее определения оговариваются в договоре.*

Вознаграждение аутсорсеру. В налоговом учете заказчика вознаграждение относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Расходы на услуги по предоставлению работников прямо поименованы вподпункте 19 пункта 1 статьи 264 НК РФ.*

Расходы заказчика на обеспечение безопасных условий труда. Признаются в налоговом учете, если стороны заключили смешанный договор. Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы на обеспечение безопасных условий труда может учесть работодатель. Но в нашей ситуации заказчик не является работодателем, поэтому воспользоваться данным подпунктом он не вправе.

Возложить обязанности по обеспечению безопасных условий труда на аутсорсера не получится, поскольку это приведет к вмешательству в оперативно-хозяйственную деятельность заказчика, что не допускается гражданским законодательством (п. 1 ст. 1 ГК РФ).

Чтобы заказчик смог учитывать затраты по соблюдению требований статьи 212 ТК РФ, автор рекомендует составлять договор аутсорсинга как договор оказания взаимных услуг. А именно:

  • услуга аутсорсера будет заключаться в обеспечении функционирования силами штатного персонала того или иного производственного процесса (участка) заказчика;
  • услуга заказчика – в создании таких условий, при которых аутсорсер в качестве работодателя считается выполнившим свои обязанности по охране труда работников (уместен конкретный перечень обязательств заказчика).*

Рассматриваемая правовая конструкция представляет собой смешанный договор, содержащий элементы разных договоров (п. 3 ст. 421 ГК РФ). Но из его существа не вытекает необходимость разделять названные элементы, в частности согласовывать стоимость каждой из услуг в отдельности (п. 1 ст. 432 ГК РФ). В условиях встречных обязательств (ст. 328 ГК РФ) цена договора представляет собой свернутую (сальдированную) стоимость услуг.

Подобная договоренность в области охраны труда законодательством прямо не запрещена. Работодатель, с одной стороны, получает возможность контролировать выполнение заказчиком соответствующих норм (п. 1 ст. 715 и ст. 783 ГК РФ). А с другой стороны, не сможет ссылаться на наличие препятствий гражданско-правового характера для их соблюдения.

При заключении договора о взаимном оказании услуг затраты заказчика по соблюдению требований статьи 212 ТК РФ становятся затратами по хозяйственному договору и могут признаваться согласно подпункту 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Соответствие понесенных заказчиком затрат общим критериям пункта 1 статьи 252 НК РФ не вызывает сомнений. В целях соблюдения трудового законодательства стороны использовали право свободы договора и по собственному усмотрению определили условия договора (п. 2 ст. 1 и п. 4 ст. 421 ГК РФ). При таких обстоятельствах заказчика вряд ли можно упрекнуть в необоснованной налоговой выгоде.

Эту позицию подтверждают решения арбитражных судов. В частности, постановления ФАС Уральского округа от 30.04.2009 № Ф09-2594/09-С3 (поддержано Определением ВАС РФ от 31.07.2009 № ВАС-9188/09), ФАС Московского округа от 21.09.2009 № КА-А40/9252-09 и ФАС Уральского округа от 19.01.2009 № Ф09-10311/08-С3.

Этот подход распространяется и на затраты по аттестации рабочих мест, проведенной заказчиком.*

Какие расходы заказчика не признаются в налоговом учете. Если заказчик понес какие-либо затраты на заемный персонал, не прописанные в договоре аутсорсинга, в целях налогообложения прибыли они не учитываются (письма УФНС России по г. Москве от 31.10.2007 № 20-12/104332.1 и от 15.07.2008 № 20-12/066875).*

Если аутсорсер возмещает затраты заказчику. Договор аутсорсинга может содержать условие о возмещении работодателем тех или иных затрат заказчика, связанных с использованием предоставленного персонала. Например, расходы на обучение работников аутсорсера. Возмещаемые суммы заказчик отражает на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Об этом говорится в письме Минфина России от 10.03.2005 № 03-03-01-04/1/103. На его налоговую нагрузку они не влияют.

Заемные работники и показатели численности у заказчика

Разберемся, как привлеченный персонал учитывается у заказчика. Тут не следует ставить знак равенства между показателями «среднесписочная численность работников» (п. 3 ст. 80 и подп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ) и «среднесписочная численность работающих» (абз. 37 ст. 346.27 НК РФ).

Работники, привлеченные по любым гражданско-правовым договорам, не учитываются в первом показателе и включаются во второй.

Кроме того, привлеченный персонал отражается в показателе «средняя численность работников» (подп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Основание – пункты 7779 и 80б Указаний, утвержденных приказом Росстата от 24.10.2011 № 435.

Напомним, что с 1 января 2012 года эти показатели определяются в соответствии с Указаниями по заполнению ряда форм федерального статистического наблюдения, утвержденными приказом Росстата от 24.10.2011 № 435.

Кто оформляет разрешение на работу, если заемный работник – иностранец

Если среди заемных работников есть иностранные граждане или лица без гражданства, аутсорсер обязан оформить им разрешение на работу (подп. 1 п. 8 ст. 18 Федерального закона от 25.07.2002 № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации»).

Отсутствие разрешения не будет свидетельствовать о необоснованной налоговой выгоде у организации-заказчика (постановление ФАС Уральского округа от 09.07.2007 № Ф09-5196/07-С3). Но деятельность аутсорсера могут приостановить на срок до 90 суток (ч. 1 и 2 ст. 3.12 КоАП РФ). А значит, будет отстранен от работы и привлеченный персонал.

Кто возмещает убытки заказчика, возникшие по вине заемного работника

В силу статьи 402 ГК РФ действия привлеченного персонала считаются действиями работодателя. Поэтому вред, причиненный работником, будет возмещать аутсорсер, притом по правилам гражданского законодательства (ст. 15 ГК РФ).*

Последующие расчеты со своим работником аутсорсер-работодатель осуществляет на основании пункта 1 статьи 1081 ГК РФ (с учетом норм трудового законодательства о материальной ответственности).

ЖУРНАЛ «ЗАРПЛАТА», № 8, АВГУСТ 2012

Е. Ю. Диркова

генеральный директор ООО «БИЗНЕС-БУХГАЛТЕР»

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка