Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

Всеобщий переход на онлайн‑кассы — срочно присоединяйтесь

Подписка
Срочно заберите все!
№23
25 марта 2013 51 просмотр

К организации А присоеденина реоганизованния в форме присоединения организация В в сентябре 2012 года. У организации В за 9 месяцев 2012 года получен убыток по налогу на прибыль.Сальдовые остатки организация А принила у организации В по передаточному акту, и в том числе свернутое сальдо по счету 84.Согласно п.5 ст.283 НК РФ организация правоприемник может уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на сумму убытков текущего года реоганизованной организации, полученных до момента реорганизации.Как эту операцию отразить в бухгалтерском учете, какие необходимо сделать проводки организации А (правоприемнику)?В какой строке декларации по налогу на прибыль у организации А отражается убыток полученный организаций В до момента реорганизации?

В соответствии с п.5 ст. 283 НК РФ в случае прекращения налогоплательщиком деятельности по причине реорганизации налогоплательщик-правопреемник вправе уменьшать налоговую базу на сумму убытков, полученных реорганизуемыми организациями до момента реорганизации в общем порядке.

Порядок приведен переноса убытков и отражения переноса в декларации по налогу на прибыль (приложение 4 к Листу 02) приведен ниже. В бухучете перенос «налогового» убытка правопреемником повлечет возникновение ПНА (т.к. убыток переносится только в налоговом учете). ПНА отражается записью по дебету счета 68 и по кредиту счета 99 (временных разниц в Вашем случае не будет, т.к. убыток возник у реорганизуемой организации, а переносить его будет правопреемник, т.е. разница постоянная).

Обоснование данной позиции содержится в материалах рекомендаций «Системы Главбух» и в статье журнала «Российский налоговый курьер»

1.Рекомендация:Как учесть при расчете налога на прибыль убытки прошлых лет

Общий порядок

По общему правилу при расчете налога на прибыль можно учесть убытки, полученные в предыдущих налоговых периодах (п. 1 ст. 283 НК РФ). При этом учитываются только те убытки, которые сформированы по правилам главы 25 Налогового кодекса РФ.* Особый порядок списания убытков прошлых периодов предусмотрен налоговым законодательством для бывших участников консолидированных групп налогоплательщиков.

Убытки, сложившиеся по деятельности в рамках других налоговых режимов (например, на упрощенке), налоговую базу по налогу на прибыль не уменьшают (письмо Минфина России от 25 сентября 2009 г. № 03-03-06/1/617).

Убытки, полученные организацией в том периоде, когда ее доходы облагались налогом по ставке 0 процентов, на будущее не переносятся (абз. 2 п. 1 ст. 283 НК РФ). При этом если в одном налоговом периоде наряду с нулевой налоговой ставкой организация применяла ставку 20 процентов, то на будущее можно перенести только сумму убытка, полученного при определении налоговой базы, к которой применялась ставка 20 процентов (письмо Минфина России от 25 ноября 2010 г. № 03-03-06/1/740).

Предусмотренный статьей 283 Налогового кодекса РФ порядок признания убытков прошлых лет распространяется не только на убытки действующих организаций, но и на убытки реорганизованных организаций, перешедшие к их правопреемникам (п. 5 ст. 283 НК РФ).

Перенос убытков на будущее

Для переноса на будущее убытков предыдущих периодов действуют следующие правила:*

  • убыток может быть перенесен не более чем на 10 лет;
  • убытки погашаются в порядке очередности их получения.

Такие ограничения установлены в пунктах 2 и 3 статьи 283 Налогового кодекса РФ.

Признавать убытки можно не только по итогам налогового периода, но и по итогам отчетных периодов. Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 23 октября 2008 г. № 03-03-06/1/598, от 15 июня 2007 г. № 03-03-06/1/383, от 23 мая 2007 г. № 03-03-06/1/298, ФНС России от 27 июля 2009 г. № 3-2-10/18. В декларации налоговую базу за отчетный период нужно показать за минусом суммы переносимого убытка (п. 5.5 Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 22 марта 2012 г. № ММВ-7-3/174). Таким образом, Порядок заполнения декларации по налогу на прибыль также предполагает возможность рассчитать авансовые платежи по итогам отчетных периодов с учетом убытка прошлых лет. При этом, несмотря на то чтоприложение 4 к листу 02 налоговой декларации заполняется только в составе декларации за I квартал и за год (п. 1.1 Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 22 марта 2012 г. № ММВ-7-3/174), убытки прошлых лет можно исключать из налоговой базы и при расчете налога за первое полугодие, и за девять месяцев (письмо ФНС России от 27 июля 2009 г. № 3-2-10/18).*

Убытки, полученные более чем в одном налоговом периоде, переносите на будущее в той очередности, в которой они были понесены. То есть вновь полученные убытки учтите в налоговой базе только после того, как будут погашены убытки, возникшие в предыдущие годы.* Такой порядок предусмотрен пунктом 3 статьи 283 Налогового кодекса РФ.

Переносить убытки можно не в каждом налоговом периоде, а с перерывами во времени. В любом случае период времени, в течение которого убыток определенного года может уменьшать налоговую базу, не должен превышать 10 лет. Убыток, не списанный за этот период, остается непогашенным. Это следует из положений абзаца 3 пункта 2 статьи 283 Налогового кодекса РФ.

Сумму убытка, сложившегося по операциям, которые облагаются налогом на прибыль по ставке 20 процентов, при переносе на будущее не нужно уменьшать на сумму доходов, полученных по операциям, которые облагаются налогом на прибыль по ставкам 9 или 15 процентов (письма Минфина России от 16 июля 2010 г. № 03-03-05/159от 21 сентября 2009 г. № 03-03-06/2/177УФНС России по г. Москве от 14 января 2010 г. № 16-12/001756постановление Президиума ВАС РФ от 17 марта 2009 г. № 14955/08).

При заполнении приложения 4 к листу 02 декларации по налогу на прибыль суммы доходов, отраженные в листе 04 налоговой декларации, не учитываются.

Пример отражения в декларации по налогу на прибыль за отчетный период зачета убытка прошлых лет*

ЗАО «Альфа» платит налог на прибыль ежеквартально.

По итогам 2012 года «Альфа» получила убыток по основной деятельности в сумме 20 000 руб. (строка 060 листа 02 декларации, утвержденной приказом ФНС России от 22 марта 2012 г. № ММВ-7-3/174). До этого времени убытков у организации не было. Операций, финансовые результаты которых учитываются в особом порядке, «Альфа» не ведет.

В I квартале 2013 года организация получила прибыль по основной деятельности в размере 10 000 руб. (строка 060 листа 02 декларации). Текущая налоговая база составила 10 000 руб. (строка 100 листа 02 декларации).

Расчет суммы убытка, переносимого на I квартал 2013 года, бухгалтер отразил в приложении 4 к листу 02 декларации по налогу на прибыль.

В нем бухгалтер указал:

  • сумму убытка прошлых лет (строка 010) – 20 000 руб.;
  • сумму налоговой базы за I квартал 2013 года, которая может быть уменьшена на прошлогодний убыток от основной деятельности (строка 140) – 10 000 руб.;
  • сумму убытка, на которую можно уменьшить текущую налоговую базу (строка 150), – 10 000 руб.;
  • остаток неперенесенного убытка прошлых лет (строка 160) – 10 000 руб. (20 000 руб. – 10 000 руб.).

В уменьшение налоговой базы за I квартал 2013 года (строка 100 листа 02 декларации) «Альфа» зачла часть убытка прошлых лет (строка 060 листа 02 декларации за 2012 год) в размере 10 000 руб. (строка 110 листа 02 декларации за I квартал 2013 года).

<…>

За счет чего погашать убытки

На погашение некоторых убытков можно направить только прибыль по определенной деятельности организации. В частности, это касается:*

  • убытков от деятельности обслуживающих производств и хозяйств. Их можно покрыть только за счет прибыли, полученной от деятельности указанных производств и хозяйств (кроме ситуации, когда численность сотрудников организации составляет 25 и более процентов от численности работающего населения соответствующего населенного пункта (ст. 275.1 НК РФ);
  • убытков по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг. Их можно покрыть только за счет прибыли от операций с такими ценными бумагами (абз. 3 и 4 п. 10 ст. 280 НК РФ);
  • убытков по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг. Их можно покрыть только за счет прибыли от операций с такими ценными бумагами (абз. 2 и 4 п. 10 ст. 280 НК РФ);
  • убытков по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке. Их можно покрыть только за счет прибыли от названных операций (п. 4 ст. 304 НК РФ).

<…>

Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга

2.Статья:Сложные вопросы по уменьшению налоговой базы текущего периода на убытки прошлых периодов

<…>

Реорганизация не препятствует переносу убытка

Налогоплательщик-правопреемник может в общеустановленном порядке переносить на будущее убытки, образовавшиеся у реорганизованной компании до момента реорганизации (п. 5 ст. 283 НК РФ). Но только в течение оставшегося срока из 10 лет (Письмо Минфина России от 07.06.2011 N 03-03-06/1/328).*

Какая компания может признать убыток реорганизованных юрлиц. Так, при слиянии нескольких юридических лиц их правопреемником в части уплаты налогов признается возникшая в результате такого слияния организация (п. 4 ст. 50 НК РФ). В случае присоединения правопреемником присоединенной компании (в части уплаты налогов) считается присоединившая ее организация (п. 5 ст. 50 НК РФ). Она вправе учесть убыток, полученный присоединенным юрлицом в прошлых периодах (Письмо Минфина России от 02.05.2012 N 03-03-06/1/215).*

В то же время при выделении из состава организации одного или нескольких юрлиц у них не возникает правопреемства по отношению к реорганизованной компании в части уплаты налогов (п. 8 ст. 50 НК РФ). Ведь реорганизуемое юрлицо не прекращает деятельность, поэтому право переноса убытков остается за ним (Письмо Минфина России от 24.06.2010 N 03-03-06/1/428).

Юрлица, возникшие при разделении, признаются правопреемниками реорганизованного юрлица в части уплаты налогов. Вопрос переноса убытков в такой ситуации законодательством не оговорен. Пункт 7 ст. 50 НК РФ отсылает налогоплательщика к Гражданскому кодексу. В п. 1 ст. 59 ГК РФ предусмотрено, что передаточный акт и разделительный баланс должны содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юрлица в отношении всех его кредиторов и должников.

Таким образом, доля участия в исполнении налоговых обязательств определяется в соответствии с разделительным балансом. Полагаем, что аналогичным образом может быть разделен и налоговый убыток - то есть по доле, в которой к налогоплательщику перешли права и обязанности.

Документы, которые подтвердят признание убытка у правопреемников реорганизованных компаний. Обычно налоговики не признают убытки, если правопреемник не может подтвердить их первичными документами предшественника. Но суды, как правило, не поддерживают инспекторов.*

К примеру, в Постановлении ФАС Московского округа от 22.11.2011 по делу N А40-9620/11-140-41 отмечено следующее. Проверить "первичку" предшественника следовало в момент реорганизации компании. Поскольку налоговики приняли передаточный акт без замечаний, можно считать, что доходы и расходы предшественника (в том числе и убытки) они посчитали обоснованными. А правопреемник не обязан повторно доказывать размер убытков.*

Кроме того, налоговики предъявят претензии, если предшественник произвел расходы, но не отразил их в заключительной отчетности, а вместо него данные затраты в своей декларации указал правопреемник. На первый взгляд здесь нет нарушения, ведь согласно п. 2.1 ст. 252 НК РФ преемнику можно учесть издержки предшественника, если тот не сделал этого самостоятельно.*

Однако инспекторы считают, что эта норма применима только в ситуации, когда предшественник по какой-то причине не смог задекларировать свои расходы. Если такая возможность была, но он ею не воспользовался, правопреемник не вправе учесть затраты в своей базе, а значит, не может списать убытки. Причем суды поддерживают налоговиков (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.07.2011 N Ф02-2806/11).

<…>

Журнал «Российский налоговый курьер», 2012, № 13-14

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка