Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

В декабре вам может прийти сразу два требования из налоговой

Подписка
Срочно заберите все!
№23
27 марта 2013 26 просмотров

Строительная организация работает на ОСНО. При выполнении СМР в другом регионе на НПЗ, мы заключили договор с заводом о пользовании электроэнергии необходимую при выполнении СМР. НПЗ выставили нам счет на оплату, мы оплатили расходы по электроэнергии. На подтверждение этих расходов НПЗ нам не выставляет подтверждающие документы. Какие документы я могу потребовать у НПЗ, если они не являются прямым продавцом энергоресурсов? В праве ли они выставить мне счет-фактуру с НДС?

 Отношения энергоснабжающих организаций, их абонентов и субабонентов не отличаются в случае присутствия или отсутствия договоров аренды между ними. То есть энергоснабжающая организация заключает договор на передачу энергии с ответственной организацией, при этом такая организация является абонентом, а прочие лица, которые пользуются энергией, но у которых напрямую не заключены договоры с энергоснабжающей организацией являются субабонентами. При этом, между абонентами и субабонентами не обязательно должны быть заключены договоры аренды помещений и зданий. Такая ситуация возможна в случае, если подрядчик пользуется строительной площадкой, а договоры на «коммунальные услуги» заключены с собственником строительной площадки – заказчиком строительства.

Таким образом, в данном случае абонентом является организация - заказчик, но данная организация не является энергоснабжающей организацией. Поэтому такая организация не может от своего имени выставлять документы на «коммунальные услуги» и выделять в них НДС, а так же не может изменять цены на указанные выше услуги. Но при этом, между абонентом (заказчиком) и субабонентом (подрядчиком) может быть заключено соглашение о возмещении расходов на «коммунальные услуги». По данному соглашению субабонент возмещает расходы абоненту на основании предоставленных копий первичных документов и расчетов потребленной энергии, составленных в произвольной форме. Такой порядок оформления документов является верным, но при этом заказчик не сможет принять входной НДС к вычету по коммунальным услугам, приходящимся на подрядчика.

Заказчик может оформить дополнительный договор с подрядчиком на оказание услуг по содержанию строительной площадки. Если заказчик будет оказывать такие услуги, то он может выставлять акты оказанных услуг и счета-фактуры в общем порядке. При этом во избежание разногласий с проверяющими и контрагентами, наиболее правильным будет уточнить список оказываемых услуг. Но следует учесть, что в состав оказываемых услуг заказчик не сможет включить коммунальные услуги, так как он не является энергоснабжающей организацией.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух»

1. Рекомендация:Как организовать и оформить расчеты по коммунальным платежам за арендованное имущество

По общему правилу обязанность по содержанию арендованного имущества лежит на арендаторе, если иное не предусмотрено договором аренды. То есть именно арендатор должен нести коммунальные расходы по объекту, полученному в аренду. Это следует изпункта 2статьи 616 Гражданского кодекса РФ*.

К коммунальным расходам относится, в частности, оплата услуг*:
– электроснабжения;
– снабжения тепловой энергией (для отопления и горячей водой);
– водоснабжения и канализации;
– газоснабжения.

Подробный перечень услуг коммунального хозяйства как вида деятельности приведен в классификаторе ОК 002-93 (ОКУН), утвержденном постановлением Госстандарта России от 28 июня 1993 г. № 163.

Арендованное имущество является собственностью арендодателя. То есть именно он выступает абонентом коммунальных услуг. Такой вывод позволяют сделать положения статьи 608, пункта 2 статьи 539 и статьи 548 Гражданского кодекса РФ.

В то же время в отношении подачи электроэнергии законодательство не запрещает энергоснабжающей организации поставлять энергию не только абоненту (арендодателю), но и другим организациям, зависимым от него (например, арендаторам). То есть абонент (арендодатель) с согласия энергоснабжающей организации вправе передавать энергию, принятую им через присоединенную сеть, субабоненту (арендатору). А субабонент (арендатор) должен иметь возможность получать энергию посредством специального оборудования, а также подключаться к энергосетям абонента (арендодателя)*.

Такой порядок следует из статьи 545 Гражданского кодекса РФ. В общем случае он распространяется и на отношения, связанные со снабжением иными коммунальными услугами (тепловой энергией, газом, водой и т. д.) (ст. 548 ГК РФ).

Никаких других требований, кроме указанных выше, Гражданский кодекс РФ не устанавливает. Это позволяет арендатору выбирать между различными способами оформления отношений по получению коммунальных услуг и их последующей оплате.

Расчеты по коммунальным услугам могут быть организованы следующими способами:
арендатор оплачивает арендодателю коммунальные услуги в составе арендной платы;
арендатор отдельным платежом (по отдельному счету) компенсирует арендодателю стоимость коммунальных услуг.

Внимание!

С точки зрения налогообложения последний вариант расчетов может вызвать возражения со стороны налоговых инспекторов. Расходы могут быть признаны необоснованными на том основании, что компенсация чужих расходов не может классифицироваться как расходы в рамках собственной деятельности (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Ситуация: может ли арендатор напрямую заключить договор с коммунальными службами на поставку коммунальных услуг (электроэнергии, тепловой энергии, воды, газа и т. д.)*

Ответ на этот вопрос зависит от вида коммунальных услуг*.

В отношении поставки электроэнергии арендатор вправе заключить отдельный договор с энергоснабжающими организациями. Дело в том, что субабонент (арендатор), получивший доступ к электросети (теплосети) абонента (арендодателя), способен потреблять энергию самостоятельно. Это в свою очередь позволяет ему заключить соглашение об оплате потребляемой энергии по отдельному договору. Тогда он сам может вести необходимые расчеты за коммунальные услуги, минуя арендодателя. Это следует из норм статьи 539 Гражданского кодекса РФ.

Арбитражная практика по данному вопросу неоднозначна. Ряд арбитражных судов признает законность подобных действий субабонента, объясняя это так. Для соглашения между арендатором-субабонентом и энергоснабжающей организацией неважно, через какие именно сети – собственные или принадлежащие другим лицам – арендатор-субабонент потребляет электроэнергию (тепловую энергию). Подобные выводы приведены, например, в постановлениях ФАС Центрального округа от 13 ноября 2002 г. № А35-1883/02С9 и Северо-Западного округа от 29 августа 2003 г. № А05-9978/02-263/24.

В то же время согласно нормам Гражданского кодекса РФ именно с абонентом, владеющим энергопринимающими устройствами, у субабонента связано право на получение и потребление энергии. Все договоренности между арендатором-субабонентом и поставщиками энергии носят вторичный характер по сравнению с договоренностями арендодателя-абонента с ними. Следовательно, прежде чем арендатору заключать отдельное субабонентское соглашение с коммунальными службами, нужно получить согласие арендодателя на такой способ взаиморасчетов. Об этом говорится в постановлениях ФАС Поволжского округа от 31 октября 2002 г. № А12-1988/2002-18 и Центрального округа от 21 января 2003 г. № А36-138/8-02.

По Гражданскому кодексу РФ данный порядок действует и в отношении других видов коммунальных услуг, если специальными правилами для них не установлено другого (п. 2 ст. 548 ГК РФ).

Так, к услугам по оплате водоснабжения такой вариант расчетов не применим. Дело в том, что правилами пользования системами коммунального водоснабжения канализации установлено, что абонентами указанных услуг могут быть только собственники помещений (п. 1 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 12 февраля 1999 г. № 167, п. 2 ст. 548 ГК РФ). Поэтому самостоятельно заключить такой договор арендатор не имеет возможности.

Таким образом, способ оплаты арендатором коммунальных расходов непосредственно коммунальным службам может иметь место, но не по всем видам потребляемых услуг. В связи с этим данный способ нельзя отнести к оптимальному варианту расчета за коммунальные услуги по арендованному имуществу.

Ситуация: может ли арендатор заключить с арендодателем посреднический договор на приобретение коммунальных услуг*

Да, может*.

Но посреднический договор должен быть заключен раньше, чем договор между арендодателем и поставщиком коммунальных услуг (письмо Минфина России от 14 апреля 2011 г. № 03-11-06/2/55).*

Подтверждает такой вывод и Президиум ВАС РФ. Впункте 6информационного письма от 17 ноября 2004 г. № 85 Президиум ВАС РФ отметил, что «сделка, совершенная до установления отношений по договору комиссии, не может быть признана заключенной во исполнение поручения комитента». Этот вывод в отношении договора комиссии можно применить по аналогии и к иным посредническим договорам (например, агентскому договору) (ст. 1011 ГК РФ). Если посреднический договор заключен позже, чем договор между арендодателем и поставщиком коммунальных услуг, есть риск, что посредническая сделка будет признана судом ничтожной (ст.166,168ГК РФ).*

Посреднический договор могут признать недействительным и в том случае, если поставщик коммунальных услуг не давал согласия на передачу своих услуг арендатору. Передавать коммунальные услуги третьим лицам без согласия самого поставщика гражданское законодательство запрещает (ст. 545, 548 ГК РФ).

Если посреднический договор заключен, то последствия данной сделки для целей налогообложения будут оценены в соответствии с нормами Налогового кодекса РФ (письмо ФНС России от 4 февраля 2010 г. № ШС-22-3/86 (согласовано с Минфином России)).

<…>

Арендатор отдельным платежом (по отдельному счету) компенсирует арендодателю стоимость коммунальных услуг

В данном случае стоимость потребленных коммунальных услуг арендатор компенсирует арендодателю отдельно от арендных платежей. То есть по двум счетам: на оплату аренды и на возмещение коммунальных платежей.

Как правило, условие о компенсации коммунальных платежей устанавливается непосредственно в договоре аренды (п. 1 ст. 615 ГК РФ). Но можно оформить и отдельное соглашение, например, договор о возмещении затрат по оплате коммунальных платежей (ст. 420, 421, 779 ГК РФ).*

При этом данное соглашение нельзя квалифицировать как договор поставки коммунальных услуг (электроэнергии, тепловой энергии и др.), поскольку арендодатель не является поставщиком коммунальных услуг (например, энергоснабжающей организацией).*

Такой вывод позволяет сделать пункт 22 информационного письма ВАС РФ от 11 января 2002 г. № 66. Подтверждает его и более поздняя арбитражная практика (см., например, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 15 февраля 2008 г. № А29-493/2007 и Северо-Западного округа от 21 сентября 2007 г. № А56-39141/2006).

Общая стоимость коммунальных услуг и поставок энергии определяется по фактическому потреблению на основании счетов, выставленных поставщиками. Доля расходов арендатора, компенсируемая им по договору аренды, может определяться следующими способами:
– по доле занимаемых арендатором площадей помещений;
– по показаниям отдельных счетчиков;
– исходя из мощности используемого арендатором оборудования и времени его работы.

Методику расчетов закрепите в договоре аренды или отдельном соглашении (п. 1 ст. 615, ст. 420, 421, 779 ГК РФ).

При компенсации арендатором коммунальных расходов отдельным платежом арендодатель должен выставить арендатору счет для оплаты. Форма такого документа законодательно не установлена, поэтому составьте его в произвольной форме (на основании счета коммунальных служб, расчета). Для того чтобы счет на оплату был признан первичным документом, он должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ.

О том, как отразить в бухучете расчеты по коммунальным платежам за арендованное имущество, см.:
Как арендодателю отразить в бухучете расчеты по коммунальным платежам за арендованное имущество;
Как арендатору отразить в бухучете расчеты по коммунальным платежам за арендованное имущество.

О.Д. Хороший

государственный советник налоговой службы РФ III ранга

2. Ситуация: Вправе ли арендодатель перевыставлять арендатору счета-фактуры на стоимость коммунальных услуг снабжающих организаций, которую арендатор компенсирует арендодателю. Договоры на оказание коммунальных услуг заключены между арендодателем и снабжающими организациями. Стоимость этих услуг снабжающим организациям оплачивает арендодатель

Нет, не вправе*.

Официальная позиция контролирующих ведомств состоит в том, что в данной ситуации арендодатель не может перевыставлять арендатору счета-фактуры на стоимость услуг, оказанных арендодателю снабжающими организациями (письма Минфина России от 14 мая 2008 г. № 03-03-06/2/51, от 3 марта 2006 г. № 03-04-15/52 и ФНС России от 4 февраля 2010 г. № ШС-22-3/86, от 23 апреля 2007 г. № ШТ-6-03/340). В обоснование своей точки зрения они приводят следующие аргументы.

Арендодатель – это абонент, который получает электро- и теплоэнергию, воду от снабжающей организации. А так как он выступает в качестве абонента, то сам не может быть снабжающей организацией для арендатора (постановление Президиума ВАС РФ от 6 апреля 2000 г. № 7349/99,определение ВАС РФ от 29 января 2008 г. № 18186/07). Кроме того, в счетах-фактурах, выставленных арендодателю, в тарифы на коммунальные услуги уже включен НДС, который арендодатель уплатил коммунальным службам. Поэтому начисление НДС на стоимость услуг, уже включающих налог, противоречит налоговому законодательству (определение ВАС РФ от 16 февраля 2007 г. № 560/07).*

Значит, арендодатель не вправе рассматривать для целей НДС компенсацию расходов по коммунальным услугам как реализацию и не может выставлять счета-фактуры. Поэтому арендодателю нельзя начислить НДС на компенсируемую стоимость услуг, а арендатору – принять «входной» НДС по этой сумме к вычету*.

<…>

О.Д. Хороший

государственный советник налоговой службы РФ III ранга

3. Статья:Коммунальные платежи: решаем проблемы

Учет коммунальных расходов, возникающих у компании на стадии строительства, всегда вызывает сложности. Можно ли переложить эти затраты на субподрядчиков и каким образом в таком случае определить стоимость оказываемых генподрядчиком услуг?

Как возместить расходы?

Рассмотрим ситуацию. Организация (генподрядчик) ведет строительство дома. На разные виды работ было привлечено пять субподрядчиков. Руководство приняло решение о возмещении всех коммунальных платежей (за энергию, воду) за счет субподрядчиков. Они не против (коммунальщики предоставление услуг субабонентам не запрещают). С каждым субподрядчиком было заключено допсоглашение к основному договору об оплате «коммуналки». Можно ли продать эти услуги дороже, чем купили? Как все это оформить и отразить в учете?*

С какими проблемами придется столкнуться

Если договором или дополнительным соглашением предусмотрено возмещение коммунальных расходов субподрядчиками, возникает закономерный вопрос: а являются ли полученные суммы доходами строительной организации? И, значит, должна ли она учитывать их при исчислении НДС и налога на прибыль? То есть фактически вопрос заключается в следующем: можно ли считать, что строительная компания оказывает коммунальные услуги своим субподрядчикам? Скажем сразу: однозначного решения не существует. Рассмотрим ситуацию с разных точек зрения.*

Налог на добавленную стоимость

Позиции чиновников и судей различны.

Генподрядчик может быть поставщиком

Арбитры считают, что генподрядчик (абонент) может выступать в качестве поставщика электроэнергии в отношении своих субподрядчиков (субабонентов). То есть указывать себя в счетах-фактурах в качестве поставщика, но при условии, что основной поставщик (энергоснабжающая организация) не против (ст. 545 Гражданского кодекса РФ). А субабонент имеет право предъявлять к вычету «входной» НДС, выставленный абонентом. Такой вывод содержится впостановлении ФАС Северо-Западного округа от 4 августа 2008 г. по делу № А56-50375/2007. Аналогично впостановлении ФАС Уральского округа от 16 октября 2008 г. № Ф09-7459/08-С2суд решил, что заказчик-застройщик хотя и не является энергоснабжающей организацией, все же реализовывал электроэнергию, так как приобретал ее у энергоснабжающей организации, в том числе и для перепродажи своему подрядчику*.

Столичные налоговики также ранее указывали на то, что если генподрядная организация от своего имени заключает договор с Мосэнерго на приобретение электроэнергии, часть которой использует субподрядчик при выполнении строительно-монтажных работ, то генподрядчик обязан при передаче электроэнергии субподрядчику отражать ее реализацию и выписывать счета-фактуры (письмо УМНС по г. Москве от 24 января 2002 г. № 24-11/3696).*

НДС начислять не нужно

Однако Федеральная налоговая служба РФ в настоящее время придерживается противоположной позиции. В частности, вписьме от 4 февраля 2010 г. № ШC-22-3/86@даны следующие разъяснения (хотя они посвящены отношениям арендодателя с арендатором, те же принципы применимы и к отношениям между генподрядчиком и субподрядчиком по возмещению коммунальных платежей). В случае если платежи взимаются арендодателем с арендатора без НДС на основании отдельного договора о возмещении затрат, эти платежи (компенсационные выплаты) при определении налоговой базы по НДС арендодателем не учитываются. И счет-фактуру на них он не составляет. Такая позиция (для рассматриваемой ситуации) влечет два последствия*:
– генподрядчик не может поставить к вычету суммы НДС, предъявленные коммунальными службами в части услуг, потребленных и компенсированных субподрядчиком;
– субподрядчик не вправе предъявлять суммы НДС по потребленным коммунальным услугам к вычету.

Специалисты главного финансового ведомства с этим согласны. О том, что операции по передаче электроэнергии, воды, газа арендодателем арендатору не относятся к операциям по реализации товаров для целей НДС, говорилось в письмах Минфина России от 31 декабря 2008 г. № 03-07-11/392, от 26 декабря 2008 г. № 03-07-05/51 и др. Таким образом, единства мнений между чиновниками и судьями по этому вопросу нет.

Как быть?

На сегодняшний день схема возможных действий такова*:
если стороны решили руководствоваться официальной позицией, то генподрядчик не должен начислять НДС и выставлять счет-фактуру на сумму возмещения стоимости коммунальных услуг, предъявляемую субподрядчику. При этом он лишается возможности вычета «входного» НДС в части, приходящейся на услуги, потребленные и возмещенные субподрядчиком (субподрядчик также не имеет возможности вычета НДС по этим услугам)*;
если стороны готовы к спорам с налоговой инспекцией исходя из сложившейся арбитражной практики, генподрядчик может выставлять счет-фактуру на коммунальные услуги, предъявляемые к оплате (компенсации, возмещению) субподрядчику, выделяя в нем сумму НДС. При этом он имеет право на вычет «входного» НДС, предъявленного ему коммунальными службами, а субподрядчик имеет право на вычет НДС по возмещаемым суммам*.

Налогообложение прибыли

В случае если организация (генподрядчик) решила выставлять субподрядчику НДС (руководствуясь вышеизложенной позицией), она признает доходы и расходы от реализации коммунальных услуг в общем порядке (как если бы она их оказывала).

Если же генподрядчик решил этого не делать, здесь возможны варианты. Вокруг вопроса о том, нужно ли считать получаемую генподрядчиком сумму возмещения (компенсации) коммунальных платежей его доходом в целях налогообложения прибыли или исчисления единого налога при упрощенной системе, ситуация также сложилась неоднозначная.

Обратимся вновь к практике возмещения коммунальных платежей при аренде (применяя ее по аналогии).

Официальная позиция

Если на возмещение коммунальных расходов между сторонами заключен отдельный договор, то данные платежи должны учитываться у арендодателя (генподрядчика) в составе доходов от реализации на основаниипункта 2статьи 249 Налогового кодекса РФ. При этом арендодатель (генподрядчик), заключающий договоры с коммунальными службами, может учитывать эти суммы в составе своих материальных расходов (письмо УФНС России по Московской области от 3 февраля 2005 г. № 21-27/28632).*

Разъяснений для «упрощенки», значительно больше. Финансисты, ссылаясь на то, что суммы возмещения коммунальных платежей не упоминаются встатье 251Налогового кодекса РФ в перечне «непризнаваемых» доходов, делают вывод, что они должны учитываться арендодателем (для нас – генподрядчиком) в составе доходов. Об этом говорится в письмах Минфина Россииот 16 июля 2009 г. № 03-11-06/2/130иот 10 февраля 2009 г. № 03-11-09/42. При этом арендодатель (генподрядчик) вправе включить в расходы, уменьшающие базу по единому налогу, затраты на коммунальные услуги на основанииподпункта 5пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ (письмо ФНС России от 5 декабря 2006 г. № 02-6-10/216@).*

Арбитражная практика противоречива

Некоторые арбитры с налоговиками согласны (постановления ФАС Дальневосточного округа от 4 мая 2009 г. № Ф03-1657/2009, Поволжского округа от 4 октября 2007 г. по делу № А57-9388/06).

Другие поддержали налогоплательщиков, считая, что суммы возмещения не являются доходом арендодателя, поскольку они компенсируют его расходы (постановление ФАС Уральского округа от 4 августа 2009 г. № Ф09-4747/09-С2 и др.).

То есть арендодатель (для нашей ситуации – генподрядчик) не получает от этих операций никакой экономической выгоды.

Нужно ли спорить?

С позицией финансистов и налоговиков можно спорить. Но актуально это лишь для тех, кто применяет «упрощенку» с объектом «доходы», – им невыгодно увеличивать свои доходы на сумму компенсации, полученной от арендаторов. А вот тем, кто применяет общий режим или спецрежим с объектом «доходы, уменьшенные на величину расходов», спорить нет смысла. Ведь, если они отстоят свое право не увеличивать доходы на суммы полученной компенсации, они автоматически утратят право на признание расходов на оплату данных коммунальных платежей (в части компенсированных расходов).

Если компенсация производится в равных суммах (без накрутки), фактически для них ничего не изменится: следуя указаниям чиновников, они увеличат доходы и уменьшат расходы на одинаковую сумму возмещаемых субподрядчиками платежей.

Таким образом, налоговая база в целом останется прежней, а результатом спора с налоговиками станет непризнание доходов в виде суммы компенсации, но и невозможность списания расходов в этой части. То есть при проигрыше налоговая база тоже не поменяется, а вот нервы потрепать придется...

У субподрядчика при выплате генподрядчику компенсации никаких проблем с признанием расходов быть не должно. Их можно включать в состав материальных расходов как при общем, так и при упрощенном режиме (подп. 5 п. 1 ст. 254, п. 2 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ).

Бухгалтерский учет

В отличие от налогового учета порядок бухгалтерского учета не будет зависеть от того, какую позицию решило занять руководство строительной организации в отношении получаемой компенсации. Ведь в бухучете отражать операции нужно исходя из их экономической сущности, которая состоит в том, что генподрядчик получает компенсацию коммунальных платежей в части услуг, потребленных субподрядчиками. То есть производится частичное перевыставление (перепредъявление) коммунальных платежей: одновременно возникает кредиторская задолженность перед коммунальной службой и дебиторская задолженность субподрядчика по возмещению стоимости услуг.

Пример

На основании допсоглашения субподрядчик (ООО «Спецмонтаж») возмещает генподрядчику (ООО «Строй-Подряд») коммунальные расходы по строящемуся объекту.

Вариант 1. Реализацией генподрядчик их не признает и счета-фактуры на коммунальные платежи субподрядчику не выставляет.

Всего в мае 2010 года ООО «Строй-Подряд» приобрело у поставщиков коммунальных услуг на 295 000 руб. (в том числе НДС – 45 000 руб.). Субподрядчику были выставлены коммунальные платежи на сумму 118 000 руб. (включая НДС – 18 000 руб.). Перевыставление коммунальных услуг производится по стоимости приобретения. Стоимость услуг, потребленных самим генподрядчиком, составила 177 000 руб. (в том числе НДС – 27 000 руб.).

Бухгалтер ООО «Строй-Подряд» сделал следующие записи:

Дебет 20 Кредит 60
– 150 000 руб. (177 000 – 27 000) – отражена стоимость коммунальных услуг, потребленных самой организацией;

Дебет 19 Кредит 60
– 27 000 руб. – выделен НДС;

Дебет 68 Кредит 19
– 27 000 руб. – предъявлен к вычету НДС;

Дебет 76 Кредит 60
– 118 000 руб. – отражена стоимость коммунальных платежей, подлежащая возмещению субподрядчиком (с НДС);

Дебет 51 Кредит 76
– 118 000 руб. – получено возмещение от субподрядчика;

Дебет 60 Кредит 51
– 295 000 руб. – оплачены коммунальные услуги поставщикам (коммунальным службам).

Вариант 2. Руководство генподрядчика решило признавать суммы возмещения реализацией и выставлять субподрядчику счета-фактуры по коммунальным платежам.

Бухгалтер ООО «Строй-Подряд» сделал такие проводки:

Дебет 20 Кредит 60
– 150 000 руб. (177 000 – 27 000) – приобретены коммунальные услуги для собственного потребления;

Дебет 19 Кредит 60
– 27 000 руб. – выделен НДС по коммунальным услугам для собственного потребления;

Дебет 76 Кредит 60
– 118 000 руб. – приобретены коммунальные услуги для передачи субподрядчику (с НДС);

Дебет 19 Кредит 76
– 18 000 руб. – выделен НДС по коммунальным услугам, передаваемым субподрядчику;

Дебет 68 Кредит 19
– 45 000 руб. (27 000 + 18 000) – предъявлен к вычету НДС по коммунальным услугам (в полном объеме);

Дебет 76 Кредит 91
– 118 000 руб. – отражена стоимость коммунальных платежей, подлежащих возмещению субподрядчиком (с НДС);

Дебет 91 Кредит 68
– 18 000 руб. (100 000 руб. ? 18%) – начислен НДС;

Дебет 91 Кредит 76
– 100 000 руб. – учтена в составе прочих расходов стоимость коммунальных услуг, переданных субподрядчику;

Дебет 51 Кредит 76
– 118 000 руб. – получено возмещение от субподрядчика;

Дебет 60 Кредит 51
– 295 000 руб. – оплачены коммунальные услуги поставщикам (коммунальным службам).

Если оформить посреднический договор

На практике часто прибегают к иному варианту оформления отношений – заключают не дополнительное соглашение о возмещении коммунальных платежей, а посреднический договор, по которому генподрядчик как агент или комиссионер оказывает посреднические услуги по обеспечению субподрядчика (принципала, комитента) электроэнергией, водой и т. д. и участвует в расчетах с поставщиками коммунальных услуг. В данном случае генподрядчик совершает операции от собственного имени, но по поручению и за счет субподрядчика.*

Условия о посреднических отношениях могут быть включены также в договор подряда (или в дополнительное соглашение к нему).

Плюсы и минусы договора

Плюсы. Поскольку посреднические договоры – возмездные, в них помимо суммы, которая подлежит перечислению поставщикам коммунальных услуг, включается посредническое вознаграждение. Это является способом легализации взимания с субподрядчика суммы, превышающей покупнуюстоимость указанных услуг(тарифы превышать нельзя). При этом включать в состав доходов (и в налоговую базу по НДС) генподрядчику нужно только сумму своего посреднического вознаграждения и на эту же сумму генподрядчик должен выставлять счета-фактуры своим субподрядчикам (принципалам, комитентам).*

Кроме того, генподрядчик должен перевыставить субподрядчикам счета-фактуры поставщиков за коммунальные услуги в части, потребляемой субподрядчиками, и уже субподрядчики имеют возможность предъявить НДС по этим счетам-фактурам к вычету. У генподрядчика же в этой части не возникает ни доходов, ни расходов, ни необходимости начислять НДС по перевыставленным услугам (но не будет и права предъявить к вычету данные суммы).

Минусы. Однако при всех кажущихся плюсах во всей этой схеме есть один большой минус. Как разъяснено впункте 6информационного письма Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2004 г. № 85, сделка, совершенная до установления отношений по договору комиссии, не может быть признана заключенной во исполнение поручения комитента. То же справедливо и в отношении агентских договоров. Иными словами, если договоры с коммунальщиками генеральным подрядчиком заключены до подписания посреднических договоров с субподрядчиками, совершаемые сделки посредническими признаны не будут. На это не раз обращали внимание и финансисты (письма Минфина России от 10 февраля 2009 г.№ 03-11-06/2/24,№ 03-11-06/2/25и др.).*

И скорее всего в таком случае налоговики будут настаивать на доначислении налогов на всю сумму полученных от субподрядчика платежей (а не только на вознаграждение посредника). Значит, во избежание такой ситуации генподрядчику следует заключить сначала договоры с субподрядчиками, а уже затем с коммунальными службами.*

Особенности налогообложения

Исчисление НДС по оказываемым посредническим услугам производится в соответствии с порядком, определенным статьей 156 Налогового кодекса РФ. В налоговую базу включается только сумма посреднического вознаграждения (на основании данных отчетов комиссионера или агента). Составление счетов-фактур при этом осуществляется в соответствии с пунктом 24 Правил... утвержденных постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914.

Посредник (генподрядчик) должен:
– зарегистрировать счет-фактуру, выставленный ему поставщиком коммунальных услуг, в книге покупок (только на сумму услуг, потребленных самой организацией);
– выставить субподрядчику счет-фактуру на сумму своего вознаграждения и зарегистрировать его в книге продаж;
– перевыставить субподрядчику (принципалу или комитенту) счет-фактуру поставщика коммунальных услуг на стоимость услуг, потребленных субподрядчиком, с отражением показателей из счетов-фактур поставщиков (без регистрации в книге продаж, с последующим хранением в журнале учета выставленных счетов-фактур).

Если генподрядчик применяет упрощенную систему, плательщиком НДС он не является и выставлять счета-фактуры на сумму своего посреднического вознаграждения не должен. А вот перевыставить счета-фактуры поставщиков коммунальных услуг в рамках посреднического договора нужно в общеустановленном порядке. Значит, если коммунальщики предъявляют счета-фактуры с НДС, генподрядчик должен хранить их и выписывать счета-фактуры на стоимость коммунальных услуг, потребленных субподрядчиками, от собственного имени с отражением в них показателей из счетов-фактур поставщиков. При этом вести книгу покупок и книгу продаж генподрядчику, применяющему «упрощенку», не надо и никаких обязанностей по уплате НДС и подаче деклараций по этому налогу у него не возникает. На основании таких счетов-фактур субподрядчики могут принимать НДС к вычету.

Субподрядчик, если он является плательщиком НДС, регистрирует в книге покупок оба счета-фактуры, полученные от генподрядчика (и на сумму посреднического вознаграждения, и на сумму коммунальных услуг). Выделенный в них налог он может смело предъявлять к вычету.

Н. Н. Шишкоедова

консультант-эксперт по учету и налогообложению

Журнал «Учет в строительстве», №6, июнь 2010

С уважением,

Старший эксперт «Системы Главбух» Абрамова Варвара

Ответ утвержден:

Ведущий эксперт Горячей линии "Системы Главбух" Родионов Александр

_____________________________

Ответ на Ваш вопрос дан в соответствии с правилами работы «Горячей линии» «Системы Главбух», которые Вы можете найти по адресу:http://www.1gl.ru/index.aspx?f=help-call-center

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка