Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

В декабре вам может прийти сразу два требования из налоговой

Подписка
Срочно заберите все!
№23
10 апреля 2013 4 просмотра

Наша организация дала разрешение арендатору на реконструкцию объекта электросетевого хозяйства (наша собственность). Арендатор заключил договор с подрядной организацией для выполнения работ по реконструкции. У арендатора имелось оборудование (его собственность) которое он передал подрядной организации для замены в рамках реконструкции объекта. Подрядчик выполнил все работы по договору и утвержденной смете. Между организацией-арендатором и подрядчиком подписаны акты выполненных работ. В смете и актах выполненных работ указано, что подрядчик выполнил только демонтаж и монтаж оборудования. Стоимости оборудования в акте нет. Настал момент для передачи выполненных работ нашей организации: арендатор на основании актов выполненных работ своего подрядчика передает нам сумму затрат по реконструкции объекта. Вопрос: как арендатор передает стоимость оборудования, которое являлось собственностью арендатора и он установил его на реконструируемый объект? Уточните (это важно для нас!) является ли операция по передаче нам стоимости этого оборудования продажей основного средства (стоимость выше 40 т.р.), т.е. документ передачи - накладная или это передача затрат по реконструкции объекта, которые не вошли в акт выполненных работ подрядчика и нам передается стоимость оборудования дополнительным актом выполненных работ (КС-2, КС-3). Нам бы хотелось видеть эту операцию, как передачу затрат, а не приобретение ОС. Потому что купив ОС у арендатора (в виде оборудования) мы должны иметь еще какой-то документ, который позволял бы нам оформить его в увеличение стоимости реконструированного объекта. Следует учитывать, что оборудование нам не принадлежало, и не мы его передавали подрядчику на объект реконструкции, ни договоров с подрядной организацией арендатора, ни других документов и взаимоотношений с этой подрядной организацией у нас нет. Мы хотим получить от организации-арендатора только затраты по реконструкции.

В Вашем случае имеет место передача неотделимых улучшений на баланс арендодателя. При этом стоимость неотделимых улучшений должна формироваться арендатором из стоимости установленного оборудования и затрат на оплату работ, выполненных подрядчиком.

Порядок отражения в учете арендодателя получения улучшений приведен ниже.

Обоснование данной позиции содержится в материалах рекомендаций «Системы Главбух»

Рекомендация: Как арендодателю отразить в бухучете и при налогообложении неотделимые улучшения арендованного имущества

Виды улучшений имущества

Арендатор имеет право улучшить арендованное им имущество. Улучшения делятся на отделимые и неотделимые.*

По общему правилу неотделимые улучшения являются собственностью арендодателя (если иного не предусмотрено договором) и переходят к нему на баланс по окончании срока аренды.* Однако стороны сделки могут предусмотреть и иной порядок – передача неотделимых улучшений возможна и сразу после окончания данных работ.

Такой порядок следует из положений статьи 623 Гражданского кодекса РФ.

Если арендатор произведет неотделимые улучшения за свой счет и с согласия арендодателя, то последний должен компенсировать ему расходы (если иного не предусмотрено в договоре). Форму компенсации расходов стороны могут предусмотреть любую, например возмещение деньгами или за счет арендной платы.

Это следует из пункта 2 статьи 623 Гражданского кодекса РФ.

Главбух советует: если арендодатель возмещает расходы арендатора на неотделимые улучшения по окончании договора аренды, компенсируйте их в сумме действительной стоимости на момент возврата объекта аренды (постановление Президиума ВАС РФ от 22 сентября 1998 г. № 2405/98). Дело в том, что рыночная стоимость улучшений, которые произвел арендатор на момент выполнения работ, может существенно снизиться к моменту их получения арендодателем. Для оценки действительной стоимости полученных улучшений целесообразно привлечь независимого оценщика (см., например, постановление ФАС Московского округа от 12 сентября 2002 г. № КГ-А40/5998-02).

Если арендатор самовольно произвел неотделимые улучшения (без согласия арендодателя), то компенсация затрат ему не положена (п. 3 ст. 623 ГК РФ).

О том, как отразить в бухучете и при налогообложении отделимые улучшения арендованного имущества, см. Как арендодателю отразить отделимые улучшения арендованного имущества в бухучете и при налогообложении.

Что относится к неотделимым улучшениям

К неотделимым улучшениям можно отнести, например, монтаж пожарно-охранной сигнализации, стационарной системы отопления и вентиляции (сплит-системы) и т. д.*


Ситуация: относится ли реконструкция (модернизация, дооборудование, достройка) к неотделимым улучшениям арендованного имущества в целях бухучета и налогообложения *

Да, относится.*

По нормам гражданского законодательства улучшения – это новые дополнительные свойства имущества, без которых арендованное имущество существовало и могло использоваться по назначению (ст. 623616 ГК РФ). Реконструкция (модернизация, дооборудование, достройка) также отнесена к работам, в результате которых имущество приобретает новые или дополнительные свойства (увеличение производственных мощностей, пропускной способности и т. д.) (письмо Минфина СССР от 29 мая 1984 г. № 80). Таким образом, работы по реконструкции (модернизации, дооборудованию, достройки) арендованного имущества можно рассматривать как его улучшение. Если результат таких капитальных вложений неотделим от объекта аренды – это неотделимое улучшение (ст. 623 ГК РФ).*

Данный вывод действует как для целей бухучета, так и налогообложения (п. 2 ст. 1 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗп. 2 ст. 257 НК РФ, письма Минфина России от 18 ноября 2009 г. № 03-03-06/1/762от 23 ноября 2006 г. № 03-03-04/1/794).

Бухучет

Порядок бухучета неотделимых улучшений, полученных на баланс арендодателя, зависит от двух факторов:*
– порядка учета неотделимых улучшений (как самостоятельный объект имущества или как капитальные вложения в объект аренды);
– условий проведения улучшений (компенсируются они арендатору или нет).

Если арендодатель принял решение учесть неотделимые улучшения как самостоятельный объект имущества, включите его в состав основных средств (п. 4 ПБУ 6/01абз. 2 п. 42 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н).*

При этом, если стоимость произведенных работ компенсируется арендатору, в учете сделайте запись:*

Дебет 08 Кредит 76 (60)
– отражены произведенные арендатором улучшения арендованного имущества, полученные на баланс арендодателя.

Если арендодатель не компенсирует арендатору стоимость произведенных работ, в учете отразите проводку:*

Дебет 08 Кредит 98-2
– отражены произведенные арендатором улучшения арендованного имущества, безвозмездно полученные арендодателем.

Такой порядок подтверждает Инструкция к плану счетов (счета 08 и 98-2).

Поступление неотделимого улучшения в форме отдельного объекта основных средств на баланс оформите актом. Например, поформе № ОС-1 (или форме № ОС-1аформе № ОС-1б), утвержденным постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7. Кроме того, на новое основное средство нужно открыть отдельную инвентарную карточку, например, по форме № ОС-6. Подробнее об оформлении первичных документов см. Как организовать документооборот в бухгалтерии.

Стоимость неотделимых улучшений в виде отдельных объектов основных средств погашайте путем начисления амортизации(п. 17 ПБУ 6/01).*

<…>

Если арендодатель принял решение не учитывать неотделимые улучшения в качестве самостоятельного объекта имущества, то на затраты, связанные с их производством, увеличьте балансовую стоимость объекта аренды (например, в составе расходов на реконструкцию или модернизацию) (п. 27 ПБУ 6/01).*

Если стоимость произведенных работ компенсируется арендатору, в учете сделайте запись:*

Дебет 08 Кредит 76 (60)
– отражены в составе капитальных вложений произведенные арендатором неотделимые улучшения в объект аренды;

Дебет 01 субсчет «Имущество, переданное в аренду» Кредит 08
– увеличена балансовая стоимость арендованного имущества на стоимость произведенных арендатором улучшений.

Если арендодатель не компенсирует арендатору стоимость произведенных работ, в учете отразите такие проводки:*

Дебет 08 Кредит 98-2
– отражены безвозмездно произведенные арендатором улучшения в составе капитальных вложений в объект аренды;

Дебет 01 Кредит 08
– увеличена балансовая стоимость арендованного имущества на стоимость безвозмездно произведенных арендатором улучшений.

Такой порядок подтверждает Инструкция к плану счетов (счета 0801 и 98-2).

Неотделимые улучшения, которые относятся к реконструкции или модернизации объекта аренды, оформите актом, например, по форме № ОС-3, утвержденной постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7. Кроме того, данные о реконструкции или модернизации объекта внесите в инвентарную карточку. Ее можно заполнить по форме № ОС-6. Подробнее об этом см.:*
– Как организовать документооборот в бухгалтерии;
– Как провести и отразить в бухучете и при налогообложении реконструкцию основных средств;
– Как провести и отразить в бухучете и при налогообложении модернизацию основных средств;
– Как провести и отразить в бухучете и при налогообложении достройку (дооборудование) основных средств.

<…>


Рыночную стоимость имущества, полученного безвозмездно, признавайте в составе прочих доходов на счете 91-1 по мере начисления амортизации.*

При этом в бухучете сделайте проводку:*

Дебет 98-2 Кредит 91-1
– учтена в составе прочих доходов рыночная стоимость безвозмездно полученного имущества.

Такой порядок следует из пунктов 710.3 ПБУ 9/99 и Инструкции к плану счетов (счета 91-198).

Подробнее об учете безвозмездно полученного имущества см. Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении получение основных средств безвозмездно.

ОСНО: налог на прибыль

Если арендодатель в соответствии с договором компенсирует арендатору затраты на неотделимые улучшения, то он получает право их амортизировать (п. 1 ст. 258 и п. 1 ст. 256 НК РФ).*

Стоимость приобретенных у арендатора неотделимых улучшений увеличивает балансовую стоимость имущества, переданного в аренду (например, в составе расходов на его реконструкцию или модернизацию) (п. 2 ст. 257 НК РФ). Амортизируйте данные активы в общей стоимости имущества, сданного в аренду (п. 1 ст. 256 НК РФ). Амортизацию неотделимых улучшений арендодатель вправе начислять начиная с месяца, следующего за тем, в котором эти улучшения были введены в эксплуатацию.* Это следует из положений пункта 3 статьи 259.1 и пункта 6 статьи 259.2 Налогового кодекса РФ.

Такие правила в равной мере действуют как при применении организацией метода начисления, так и при использовании кассового метода (п. 3 ст. 272подп. 2 п. 3 ст. 273п. 3 ст. 259.1 и п. 6 ст. 259.2 НК РФ). Подробнее об этом см.:
– Как провести и отразить в бухучете и при налогообложении реконструкцию основных средств;
– Как провести и отразить в бухучете и при налогообложении модернизацию основных средствКак провести и отразить в бухучете и при налогообложении достройку (дооборудование) основных средств.

Из-за разницы в моментах признания стоимости неотделимых улучшений в расходах в бухучете и при расчете налога на прибыль могут возникнуть вычитаемые временные разницы (п. 11 ПБУ 18/02). Они ведут к образованию отложенного налогового актива(п. 14 ПБУ 18/02).

<…>


Если неотделимые улучшения арендодатель не компенсирует арендатору, то их стоимость не включайте:*
– ни в налогооблагаемые доходы организации (подп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ);
– ни в налоговые расходы (например, через амортизацию).

Такой порядок следует из положений пункта 1 статьи 257, пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса РФ.

Из-за различий в порядке учета неотделимых улучшений, полученных арендодателем безвозмездно, в бухгалтерском и налоговом учете, в бухучете образуется постоянная разница, которая приводит к возникновению постоянного налогового обязательства и актива (п. 4 и 7 ПБУ 18/02). В результате разницы между бухгалтерской и налоговой прибылью не будет.

<…>

ОСНО: НДС

Предъявленную арендатором сумму «входного» НДС со стоимости оплаченных улучшений примите к вычету в общеустановленном порядке. То есть после принятия на учет неотделимых улучшений при наличии счета-фактуры и соответствующих первичных документов (кроме того, должны быть соблюдены иные условия, необходимые для применения вычета) (подп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ).*

«Входной» НДС со стоимости неотделимых улучшений, не компенсируемых арендатору, к вычету не принимайте.*

<…>

Олег Хороший, государственный советник налоговой службы РФ III ранга

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.



Вопросы и ответы по теме



Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка