Журнал, справочная система и сервисы
№7
Апрель

В свежем «Главбухе»

Перемены в работе, которые готовят чиновники и законодатели

Подписка
3 месяца подписки в подарок!
№7
12 апреля 2013 1022 просмотра

Банковский вексель, был предъявлен к оплате в банк, раньше срока погашения векселя. Банк, при оплате перечислении вексельной суммы, на расчетный счет организации, удержал % за досрочное погашение. У предприятия образовался убыток от покупки и погашения векселя, который был отнесен на внереализационные расходы. При проверки налога на прибыль, ИФНС в акте проверки отразила занижение налоговой базы и доначислила налог на прибыль. Ссылаясь на пункт 10 статьи 280 Налогового Кодекса РФ. " Доходы, полученные от операций с ценными бумагами. не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, не могут быть уменьшены на расходы либо убытки от операций с ценными бумагами, обращающимися на организационном рынке ценных бумаг".ИФНС указала, что Налоговым кодексом РФ установлено ограничение. в соответствие с которым при определении налоговой базы прибыль от основной деятельности не может быть уменьшена на сумму убытка. полученного от операций с ценными бумагами.Права ли налоговая инспекция?

Официальная позиция заключается в том, что при совершении операций с векселями, организация должна применять правила статьи 280 Налогового Кодекса. То есть финансовый результат по таким сделкам учитывается отдельно от финансового результата по основной деятельности организации. То есть, если у организации не было иных операций с ценными бумагами, в таком случае убыток от указанной операции при расчете налога на прибыль учесть не удастся. Однако, существует арбитражная практика, которая говорит о том, что вексель, полученный в счет оплаты товаров (работ, услуг) от контрагента является средством платежа. При этом, специальные положения налогового законодательства по учету операций по ценным бумагам в случае получения векселя от контрагента в качестве оплаты, не применяются. То есть, если у организации именно такая ситуация, она может попытаться отстоять свою точку зрения по вопросам исчисления налога на прибыль в суде. Если же банковский вексель изначально приобретался как ценная бумага с целью получения процентов, и он не являлся средством платежа по договору с контрагентом, в таком случае позиция налоговых органов в случае, указанном в вопросе, однозначно правомерна.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух»

1. Рекомендация:Как отразить в бухучете и при налогообложении продажу и прочее выбытие векселя третьего лица

<…>

ОСНО: погашение

При расчете налога на прибыль налоговая база по ценным бумагам определяется по правилам статьи 280 Налогового кодекса РФ (п. 15 ст. 274 НК РФ). Пунктом 2 статьи 280 Налогового кодекса РФ прямо предусмотрено применение правил этой статьи при погашении ценной бумаги (векселя). Соответственно, налогооблагаемую прибыль (убыток) от погашения векселя определяйте так же, как при реализации векселя. При этом ценой реализации векселя считайте сумму, полученную при его погашении. Определять расчетную цену векселя (для контроля на соответствие цены выбытия ценной бумаги уровню рыночных цен) не нужно (письма Минфина России от 17 августа 2007 г. № 03-03-06/2/154 и от 2 марта 2006 г. № 03-03-04/1/162).*

Таким образом, финансовым результатом от погашения векселя будет*:
– сумма процентов (дисконта), ранее не учтенная при налогообложении;
– нулевая налоговая база, если к моменту погашения векселя сумма процентов (дисконта) была полностью учтена при расчете налога на прибыль (например, если вексель был погашен точно в момент окончания срока обращения) или если к погашению был предъявлен беспроцентный (бездисконтный) вексель.

Финансовый результат (прибыль или убыток) от реализации векселя формируйте отдельно от прибыли (убытка) от основного вида деятельности*.

Такой порядок следует из статьи 280 Налогового кодекса РФ.

Налоговый учет доходов и расходов ведите в зависимости от метода, которым организация рассчитывает налог на прибыль: метода начисления или кассового метода (ст. 329 НК РФ).

Операция по погашению векселя третьего лица не облагается НДС (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ, письма Минфина России от 4 марта 2004 г. № 04-03-11/30 и ФНС России от 19 августа 2005 г. № 03-4-03/1451/28).

<…>

ОСНО: продажа

Если организация применяет общую систему налогообложения, финансовый результат от операции по реализации векселя учитывайте по правилам статьи 280 Налогового кодекса РФ (п. 15 ст. 274 НК РФ). При этом доходы и расходы отразите в зависимости от метода, которым организация рассчитывает налог на прибыль: метода начисления или кассового метода (ст. 329 НК РФ).*

Налоговую базу от реализации векселя рассчитайте исходя из:

  • цены, по которой организация договорилась реализовать его;
  • цены, по которой организация ранее получила его;
  • суммы процентов (дисконта) по векселю, ранее учтенных при налогообложении;
  • расходов на реализацию.

Это следует из пункта 15 статьи 274 и статей 280 и 329 Налогового кодекса РФ.

<…>

Финансовый результат (прибыль или убыток) от реализации векселя формируйте отдельно от прибыли (убытка) от основного вида деятельности (п. 8 ст. 280 НК РФ).

Налогооблагаемую прибыль (убыток) по реализации векселя определите по формуле*:

Налогооблагаемая прибыль (убыток) от реализации векселя = Цена, по которой вексель реализован Цена приобретения векселя Сумма процентов (дисконта) по векселю, ранее учтенная организацией при расчете налога на прибыль Расходы на реализацию векселя


Цена, по которой вексель реализован, подлежит контролю на соответствие рыночной цене.

<…>

Олег Хороший, государственный советник налоговой службы РФ III ранга

2. Статья:Досрочное погашение векселя: последствия

Иногда строительная компания вынуждена принять от заказчика в оплату выполненных работ вексель. Согласившись на такую форму оплаты, подрядная организация должна знать и о возможных минусах данной сделки. Хотя банковские векселя и считаются высоколиквидными активами, все же абсолютной ликвидностью денежных средств они не обладают, что приводит к определенным потерям. Удастся ли их учесть в расходах? Последние разъяснения Минфина не в пользу налогоплательщиков, но с ними можно и поспорить...

Есть ли варианты получить деньги полностью?

Рассмотрим ситуацию.

Заказчик расплатился с подрядчиком простым банковским векселем, срок погашения которого наступит только через 60 дней. Подрядчик принял этот вексель в оплату, однако вскоре ему срочно потребовались наличные деньги. Он обратился в банк, где в досрочном погашении векселя ему не отказали, но уточнили, что сумма, которую он сможет получить, будет уменьшена. Расчет суммы потери определяется из вексельной суммы, остатка дней до погашения и процентной ставки. У бухгалтера подрядной организации возникли вопросы: можно ли найти способ получить деньги по векселю без потерь, а если нет, как учитывать потери в налоговом и бухгалтерском учете? Давайте разбираться.

Потери неизбежны?

Положением о переводном и простом векселе порядок досрочного погашения векселей не предусмотрен. В этом документе говорится, что векселедержатель не может быть принужден принять платеж по переводному векселю до наступления срока (п. 40). Нет обязанности досрочно погасить предъявленный вексель и у векселедателя. В то же самое время нет и запрета на осуществление таких действий.

Таким образом, у держателя векселя есть только два пути получить всю сумму по векселю без потерь. И оба они, к сожалению, от него самого практически не зависят.

Во-первых, банк-эмитент может выплатить по векселю всю сумму полностью досрочно. Но, как видно из приведенного примера, банк это сделать отказался.

Во-вторых, можно попытаться продать вексель третьему лицу и получить его полную стоимость. Ситуация, следует признать, маловероятная.

Учитываем потери

Рассмотрим, как отразить операции, связанные с оплатой работ векселем.

Бухгалтерский учет

Возможны два варианта.

Если сумма, которую подрядчик может получить по векселю, больше, чем стоимость оплачиваемых работ, то такой вексель нужно учесть как финансовое вложение. Это соответствует положениям пункта 2 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений».

В нем сказано, что одним из условий принятия активов к учету в качестве финансового вложения является их способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости. В этом случае принятие векселя в счет оплаты выполненных работ отражается записью по дебету счета 58 «Финансовые вложения» и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Если же в счет оплаты работ вексель принят по номинальной стоимости и начисление процентов по нему не предполагается, то в составе финансовых вложений он не учитывается – нет экономической выгоды в виде прироста его стоимости.

Поэтому принятие к учету такого векселя у подрядной организации отражается записью:

Дебет 76 субсчет «Векселя полученные»
Кредит 62
– получен вексель в счет оплаты выполненных работ.

Доходы от выбытия ценных бумаг признаются прочими доходами (п. 7 ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н).

При предъявлении векселя банку к оплате доход отражается в сумме, которую предъявитель получит от банка:

Дебет 51 Кредит 91
– получен доход от погашения векселя.

Расходы от выбытия ценных бумаг признаются прочими расходами (п. 11 ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н).

То есть одновременно делается запись:

Дебет 91
Кредит 76 субсчет «Векселя полученные»
– списана стоимость выбывшего векселя.

Налогообложение

В налоговом учете все сложнее. Дело в том, что у финансистов по этому вопросу специфическая точка зрения (она, в частности, выражена в письме Минфина России от 31 августа 2009 г. № 03-03-06/1/559). По их мнению, убыток, полученный при досрочном погашении векселя, учесть в налоговых расходах можно. Только вот в данном случае, как полагают специалисты главного финансового ведомства, необходимо применять положения статьи 280 Налогового кодекса РФ. В пункте 10 этой статьи сказано, что налогоплательщик, получивший убыток от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде, вправе уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном или налоговом периоде, в порядке и на условиях, которые установлены в статье 283 Налогового кодекса РФ.*

Очевидно, что чиновники относят полученный убыток к деятельности, связанной с обращением ценных бумаг. Из этого следует, что учесть полученный убыток при расчете налога на прибыль по основной деятельности налогоплательщика нельзя*.

Впрочем, против такой позиции есть весьма серьезные возражения.

В рассматриваемой нами ситуации подрядная организация получила вексель в оплату работ. И не продала его, а предъявила к погашению. А ведь чтобы операция с векселем была признана операцией с ценной бумагой для применения положений статьи 280 Налогового кодекса РФ, нужно, чтобы вексель был самостоятельным объектом сделки. К такому выводу пришли судьи в постановлении Президиума ВАС РФ от 3 февраля 1998 г. № 5343/96.

Получается, что в приведенном примере вексель выступает не как ценная бумага, а как средство платежа. На это было указано и в письме ФНС России от 19 октября 2005 г. № ММ-6-03/886@ (в разделе «В целях применения статьи 165 Кодекса»). Правда, вопрос касался налога на добавленную стоимость, но ответ затронул интересующую нас область.

Таким образом, факт реализации ценной бумаги отсутствует, значит, нет и дохода от реализации векселя, а следовательно, положения статьи 280 Налогового кодекса РФ здесь неприменимы.

По мнению автора, наиболее логично было бы учитывать полученную отрицательную разницу между доходами и расходами для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов на основании подпункта 20 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ. При этом можно сослаться на арбитражную практику, поддерживающую такую точку зрения (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 21 ноября 2007 г. № Ф04-8118/2007(40398-А45-41); Центрального округа от 15 февраля 2007 г. по делу № А09-3503/06-22; Поволжского округа от 29 июня 2006 г. по делу № А65-25836/2005-СА1-29 и др.).

Судьи признают правомерность учета убытков во внереализационных расходах. Они считают, что если организация не осуществляет деятельности по сделкам с ценными бумагами с целью извлечения доходов от таких сделок, то она не обязана отдельно определять налоговую базу по операциям с векселями, а полученную разницу в виде дисконта относить на убытки от операций с ценными бумагами. Ведь в случае, когда вексель – средство платежа за поставленные товары (работы, услуги), его погашение не является реализацией ценной бумаги и поэтому не возникает дохода (расхода) от реализации векселя, как это предусмотрено статьями 280, 283 Налогового кодекса РФ.*

Таким образом, у организации есть выбор: либо следовать рекомендациям чиновников, либо вступать в налоговый спор.

Пример

ООО «Мастер» выполнило для заказчика ремонтно-строительные работы на сумму 472 000 руб., в том числе НДС – 72 000 руб. Заказчик оплатил часть стоимости выполненных работ (172 000 руб.) деньгами, а часть – простым банковским векселем номиналом 300 000 руб. Вексель содержит условие срока платежа – «не ранее 30 ноября 2009 года».

Общество обратилось в банк с просьбой досрочно – за 30 дней до наступления указанной в векселе даты – погасить его. Банк согласился, предупредив, что сумма выплаты будет уменьшена исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, номинала векселя и количества дней, оставшихся до его погашения.

Ставка рефинансирования на момент досрочного погашения была равна 9,5 процента. В результате при погашении векселя был получен убыток в размере 2342,47 руб. (300 000 руб. ? 9,5%: 365 дн. ? 30 дн.). Его организация учла в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов.

В бухгалтерском учете ООО «Мастер» были сделаны следующие проводки:

Дебет 62
Кредит 90 субсчет «Выручка»
– 472 000 руб. – отражена выручка от реализации выполненных работ;

Дебет 90 субсчет «НДС»
Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 72 000 руб. (400 000 руб. ? 18%) – начислен НДС с реализации работ;

Дебет 51 Кредит 62
– 172 000 руб. – получена частичная оплата выполненных работ;

Дебет 76 субсчет «Векселя полученные»
Кредит 62
– 300 000 руб. – получен банковский вексель от заказчика в счет оплаты стоимости работ;

Дебет 51
Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
– 297 657,53 руб. (300 000 – 2342,47) – получен доход от погашения векселя;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы»
Кредит 76 субсчет «Векселя полученные»
– 300 000 руб. – списана номинальная стоимость векселя;

Дебет 99
Кредит 91 субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов»
– 2342,47 руб. – отражен убыток от погашения векселя.

А. В. Анищенко

аудитор ООО «Аудиторская фирма АТОЛЛ-АФ»

Журнал «Учет в строительстве», №12, декабрь 2009

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.



Вопросы и ответы по теме



Совет недели

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в фиксированном размере, зачисляемые в ПФР на выплату страховой пенсии (исчисленные с дохода свыше 300 000 руб. за периоды, истекшие до 1 января 2017 года) - 182 1 02 02140 06 1200 160.

За период с 2017 — КБК единый и для фиксированного в части ПФР, и для превышения 1% — 182 1 02 02140 06 1110 160.

  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Какие займы выдает ваша компания?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка