Журнал, справочная система и сервисы
№5
Март

В свежем «Главбухе»

Как решать проблемы с банковскими картами сотрудников

Подписка
Подарки и скидки здесь!
№5
25 апреля 2013 230 просмотров

помогите, пожалуйста, нам разобраться с возникшей ситуацией. В нашей компании есть кап.вложения в арендованные ОС. До недавнего времени происходило строительство торгового центра, где мы арендуем площади под свой кинотеатр. В конце 1 квартала этого года (21 марта) в данном ТЦ и кинотеатре началась коммерческая деятельность на что есть приказ. Но мы не ввели в эксплуатацию объект кап. вложения в арендованное ОС в марте, так как от Арендодателя не получили справку о вводе здания в эксплуатацию с указаниями сроков полезного использования. 25 апреля получаем закрывающие акты по арендной плате за периоды с 25.01.13-20.03.2013 и с 21.03.2013-31.03.2013г, датированные мартом. Как правильно отразить в учете документы и какой датой вводить кинотеатр в эксплуатацию? Заранее спасибо за ответ.

1. Ввод основного средства в эксплуатацию означает начало его использования для управленческих нужд, производства продукции (выполнения работ, оказания услуг). Поэтому, если организация начала эксплуатировать ОС (в Вашем случае неотделимые улучшения в арендованное имущество), то она должна ввести его в эксплуатацию, вне зависимости от наличия правоустанавливающих документов. Так, в частности, в соответствии с разъяснениями чиновников, здания, сооружения и другие объекты недвижимости можно принять на учет и ввести в эксплуатацию еще до того, как документы, подтверждающие переход права собственности, будут поданы на регистрацию (см. Рекомендацию 3, приведенную ниже). Следовательно, и неотделимые улучшения можно ввести в эксплуатацию не дожидаясь получения справки от арендодателя.

Также, обратите внимание, что срок полезного использования неотделимого улучшения для целей бухучета ограничивается сроком действия договора аренды (абз. 5 п. 20 ПБУ 6/01).

В налоговом учете норму амортизации определите исходя из срока полезного использования созданных неотделимых улучшений (капвложений) в соответствии с Классификацией, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1.Если договор аренды будет пролонгирован, объект неотделимых улучшений арендатор продолжит амортизировать.

2. Расходы в виде аренды помещения может учесть в расходах при налогообложении прибыли до даты начала фактического использования недвижимого имущества. Подробнее см. материал, приведенный ниже.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух».

1. Рекомендация: Как арендатору отразить в бухучете и при налогообложении расходы на неотделимые улучшения арендованного имущества

<…>

Момент передачи в собственность арендодателя

По общему правилу неотделимые улучшения являются собственностью арендодателя (если иного не предусмотрено договором) и переходят к нему на баланс по окончании срока аренды. Однако стороны сделки могут предусмотреть и иной порядок, например, передача неотделимых улучшений возможна сразу после окончания данных работ.

Такой порядок следует из положений статьи 623 Гражданского кодекса РФ.

<…>

Бухучет

Порядок бухучета неотделимых улучшений, передаваемых на баланс арендодателя, зависит от двух факторов:

Если организация производит неотделимые улучшения арендованного имущества собственными силами, в бухучете отразите это проводкой:

Дебет 08 Кредит 10 (23, 25, 26, 60, 76, 70, 07...)
– отражены затраты, связанные с производством неотделимого улучшения арендованного имущества.

Если организация для производства неотделимых улучшений привлекает сторонних подрядчиков, в учете сделайте проводку:

Дебет 08 (07) Кредит 60 (76, 10)
– отражена стоимость подрядных работ по производству улучшений.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 0708).

Поступление неотделимого улучшения на баланс оформите актом, составленным по форме, утвержденной руководителем организации, или по форме № ОС-1 (или форме № ОС-1аформе № ОС-1бформе № ОС-14). При этом первичные документы должны содержать все обязательные реквизиты, предусмотренные частью 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. Такой порядок предусмотрен частью 4 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.*

<…>

Бухучет: арендодатель не возмещает расходы на улучшения

Если арендодатель не компенсирует стоимость неотделимых улучшений, арендатор должен отразить их в учете как объекты основных средств в течение срока действия договора аренды. Если такие расходы не превышают 40 000 руб., организация может их учесть в составе материально-производственных запасов (МПЗ). Об этом сказано в пункте 5 ПБУ 6/01.

Стоимость неотделимых улучшений в виде отдельных объектов основных средств погашайте путем начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01). Срок полезного использования неотделимого улучшения для целей бухучета ограничьте сроком действия договора аренды (абз. 5 п. 20 ПБУ 6/01).

Стоимость неотделимых улучшений в виде материально-производственных запасов спишите на расходы в момент передачи в эксплуатацию (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01п. 93 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н).

При отражении неотделимых и некомпенсируемых улучшений в составе МПЗ в бухучете могут возникнуть временные разницы (п. 8 ПБУ 18/02). Это связано с тем, что в налоговом учете такие капитальные вложения относятся к амортизируемому имуществу независимо от их стоимости (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ).

Пример отражения в бухучете арендатора неотделимых улучшений. Арендодатель не компенсирует неотделимые улучшения*

В январе 2013 года ЗАО «Альфа» получило в аренду здание. Полученное здание используется в производственной деятельности организации.

В марте 2013 года организация смонтировала в помещении вентиляционную систему. Данную систему нельзя демонтировать без ущерба для помещения, поэтому ее следует считать неотделимым улучшением. Сумма затрат на монтаж составила 220 000 руб.

В договоре аренды неотделимые улучшения предусмотрены не были, арендодатель их стоимость не компенсирует. Срок окончания договора аренды – январь 2015 года.

Неотделимое улучшение в учете арендатора было учтено как основное средство и введено в эксплуатацию в марте 2013 года. Срок его полезного использования установлен с апреля 2013 года по январь 2015 года (22 месяца). Организация начисляет амортизацию линейным способом. Ежемесячная сумма амортизации составляет 10 000 руб.

В бухучете организации сделаны следующие записи.

В марте 2013 года:

Дебет 08 Кредит 10 (02, 70, 69, 76…)
– 220 000 руб. – отражены расходы по производству неотделимых улучшений собственными силами арендатора;

Дебет 01 Кредит 08
– 220 000 руб. – приняты к учету неотделимые улучшения в состав основных средств;

Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 39 600 руб. (220 000 руб. ? 18%) – начислен НДС со стоимости неотделимых улучшений;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 39 600 руб. – принят к вычету НДС, начисленный со стоимости неотделимых улучшений.

Ежемесячно начиная с апреля 2013 года по январь 2015 года:

Дебет 20 Кредит 02
– 10 000 руб. – начислена амортизация по неотделимому улучшению арендованного имущества.

<…>

ОСНО: налог на прибыль

Если неотделимые улучшения проведены с согласия арендодателя, но он не компенсирует их стоимость, то арендатор получает право амортизировать произведенные капитальные вложения (абз. 6 п. 1 ст. 258п. 1 ст. 256НК РФ). Такие капитальные вложения признаются амортизируемым имуществом независимо от их стоимости (абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ). Это правило действует и в ситуации, когда арендодателем является гражданин. Исключение из приведенного порядка начисления амортизации составляют неотделимые улучшения арендованных объектов непроизводственного назначения (п. 1 ст. 252п. 1 ст. 256 НК РФ).

<…>

Начните начислять амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода актива в эксплуатацию. Норму амортизации определите исходя из срока полезного использования в соответствии с Классификацией, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1.

Прекратите начислять амортизацию на объект неотделимых улучшений с 1-го числа месяца, следующего за месяцем в котором договор аренды прекратился.

Если договор аренды будет пролонгирован, объект неотделимых улучшений арендатор продолжит амортизировать.*

Это следует из положений пунктов 3 и 5 статьи 259.1, пунктов 6 и 10 статьи 259.2 Налогового кодекса РФ.

Изложенный порядок в полной мере применяется при использовании метода начисления (п. 3 ст. 272 НК РФ). При применении кассового метода необходимым условием учета амортизации в расходах является оплата арендаторомкапитальных вложений в форме неотделимых улучшений (подп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ).

<…>

О.Д. Хороший

государственный советник налоговой службы РФ II ранга

2. Ситуация: Можно ли продолжать начислять амортизацию по неотделимым улучшениям после того, как действие первоначального договора было продлено

Ответ на этот вопрос зависит от условий договора аренды.

Амортизацию по неотделимым улучшениям арендатор (организация-ссудополучатель) может начислять только в течение срока того договора, во время действия которого эти улучшения были произведены (п. 1 ст. 258 НК РФ). Если впоследствии на аренду (безвозмездное пользование) того же самого имущества стороны заключат новый договор, арендатор (организация-ссудополучатель) не сможет продолжить начисление амортизации по неотделимым улучшениям, несмотря на то что он по-прежнему будет ими пользоваться. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 4 апреля 2012 г. № 03-05-05-01/18от 8 октября 2008 г. № 03-03-06/2/140от 2 марта 2007 г. № 03-03-06/1/143.

Если после истечения срока договора он был пролонгирован, арендатор может продолжать начисление амортизации. Такой вывод следует из писем Минфина России от 3 мая 2011 г. № 03-03-06/2/75от 17 июля 2009 г. № 03-03-06/1/478от 6 сентября 2007 г. № 03-03-06/2/171от 20 марта 2007 г. № 03-03-06/1/167.

Пролонгировать (продлить) договор можно двумя способами:

  • предусмотреть условие о продлении срока в тексте договора;
  • после окончания срока договора заключить с арендодателем дополнительное соглашение о его продлении.

Стороны договора могут выбрать любой из этих способов. В первом случае – на основании статьи 421Гражданского кодекса РФ. Во втором – на основании статьи 452 Гражданского кодекса РФ. Если пролонгация выполнена любым из перечисленных способов, арендатор вправе продолжать начислять амортизацию по неотделимым улучшениям до окончания срока продленного договора аренды.*

Если ни одно из этих условий не выполнено, а арендатор продолжает пользоваться имуществом без возражений со стороны арендодателя, договор считается возобновленным на неопределенный срок (п. 2 ст. 621 ГК РФ). В отношении порядка начисления амортизации в данной ситуации контролирующие ведомства придерживаются следующей позиции. Арендатор вправе продолжать начислять амортизацию по неотделимым улучшениям арендованного имущества до тех пор, пока одна из сторон не объявит о расторжении договора аренды (п. 1 ст. 258 НК РФ). Это объясняется тем, что именно до этого момента договор, заключенный на неопределенный срок, считается действующим (п. 2 ст. 621п. 2 ст. 610 ГК РФ). Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 20 октября 2009 г. № 03-03-06/1/677 и ФНС России от 24 мая 2010 г. № ШС-37-3/2340.

Следует отметить, что ранее контролирующие ведомства высказывали по данному вопросу противоположную позицию. Она заключалась в том, что при продлении договора аренды на неопределенный срок возобновленный договор следует рассматривать как новый договор аренды и продолжать начислять амортизацию арендатор не сможет (письма Минфина России от 18 сентября 2009 г. № 03-03-06/2/174 и ФНС России от 13 июля 2009 г. № 3-2-06/76). Однако в связи с выходом более поздних разъяснений контролирующих ведомств организация вправе руководствоваться ими.

Следует отметить, что договоры аренды, заключенные на срок один год и более, подлежат государственной регистрации (п. 2 ст. 651 ГК РФ).

Елена Попова,

государственный советник налоговой службы РФ I ранга

3. Рекомендация: Как ввести в эксплуатацию основное средство

Ввод основного средства в эксплуатацию означает начало его использования для управленческих нужд, производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) или иной деятельности, направленной на извлечение дохода. Порядок отражения ввода в эксплуатацию зависит от того, когда основное средство было принято к учету*.

<…>

Здания, сооружения и другие объекты недвижимости можно принять на учет и ввести в эксплуатацию еще до того, как документы, подтверждающие переход права собственности, будут поданы на регистрацию* (п. 41 Положения по бухучету и отчетности, п. 52 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н). Такие объекты нужно отразить на счете 01 и открыть к нему специальный субсчет. Например, «Основные средства, права собственности по которым не зарегистрированы».

<…>

С.В. Разгулин

заместитель директора департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики Минфина России

3. Статья: 4.4. Учет затрат на аренду недвижимости, которая пока не используется в производственной деятельности компании

76. Компания арендовала офис, но по прямому назначению пока его не использует, поскольку в помещении идет ремонт. Можно ли в подобной ситуации учесть затраты на аренду при налогообложении прибыли?

По общему правилу, расходы должны быть обоснованы и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ). При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Кроме того, арендные платежи за арендуемое имущество прямо поименованы в качестве расходов, связанных с производством и реализацией продукции, без каких-либо ограничений согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса.

Таким образом, осталось выяснить, отвечают ли расходы по аренде офисного помещения, осуществленные до начала его использования по назначению, таким признакам, как «экономическая оправданность» и «деятельность, направленная на получение дохода». Эти критерии не имеют четких характеристик, что и приводит к частым спорам с налоговыми органами по их толкованию.

Понятно, что, если руководство компании приняло решение о смене офиса, значит, это вызвано определенными причинами, обусловленными финансово-хозяйственнойдеятельностью. При этом компания не имеет возможности начать эксплуатировать новое помещение по назначению, освободив старое, поскольку новый офис требует проведения в нем ремонтных работ. И старый, и новый офисы предназначены дляиспользования в производственной (хозяйственной) деятельности организации, то есть деятельности, направленной на получение дохода. Следовательно, расходы на аренду двух офисных помещений можно считать обоснованными.

Минфин России в своих разъяснениях также не возражает признать расходы при налогообложении прибыли от аренды помещений до начала участия в производственной деятельности компании. Так, в письме Минфина России от 20 августа 2007 г. № 03-03-06/2/155 отмечено, что расходы в виде аренды помещения, а также расходы, возникающие в период аренды (ремонт, содержание, охрана), осуществленные арендатором до даты начала фактического использованиянедвижимого имущества, арендатор вправе учесть для целей налогообложения прибыли.*

Судебная практика по вопросу признания экономической обоснованности расходов в последнее время также в большинстве случаев в пользу налогоплательщиков. По мнению судей, расходы являются обоснованными и экономически оправданными только в том случае, если они связаны с предпринимательской деятельностью компании. Согласно статье 2 Гражданского кодекса, предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. То есть если расходы осуществляются организацией в рамках предпринимательской (хозяйственной, производственной)деятельности и направлены на получение дохода, то такие расходы будут обоснованными.*

Кроме того, необходимо отметить следующее. Судьи подчеркивают, что при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить исключительно из того, подтверждают документы произведенные компанией расходы или нет. Условие включения затрат в налоговые расходы – возможность на основании документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 17 октября 2006 г. № А05-4649/2006-19от 26 декабря 2006 г. № А13-5759/2005-05от 19 декабря 2006 г. № А05-7889/2006-34).*

В Определении Конституционного суда от 4 июня 2007 г. № 320-О-П отмечено, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности(ч. 1 ст. 8 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. В Определении есть вывод о том, что нормы статьи 252 Налогового кодекса требуют установления объективной связи расходов налогоплательщика с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.*

При вынесении решений федеральные арбитражные суды учитывают позицию, изложенную в Определении № 320-О-П. Так, например, арбитражным судом рассматривалось дело о признании организацией в составе расходов арендной платы за помещение, предназначенное для сдачи в субаренду. При этом доходы от сдачи в субаренду были получены организацией только в следующем налоговом периоде. Расходы в виде арендной платы, понесенные организацией до передачи помещения в аренду с целью извлечения дохода, налоговые органы признали экономически не обоснованными. Однако судьи с этим утверждением не согласились (постановление ФАС Северо-Западного округа от 21 сентября 2007 г. № А56-39141/2006).

Таким образом, суды соглашаются, что экономическая обоснованность понесенных организацией расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а целевой направленностью на получение дохода в результате всей хозяйственной деятельности организации.*

БИБЛИОТЕКА ЖУРНАЛА «ГЛАВБУХ».

ОТВЕТЫ НА 100 ВОПРОСОВ ПО УЧЕТУ АРЕНДНЫХ ПЛАТЕЖЕЙ

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Вы проверяете ИНН контрагента в первичке, которую сдают подотчетники?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка