Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

В трудовых книжках можете не ставить печати

Подписка
Срочно заберите все!
№24
19 июня 2013 22 просмотра

Наша организация продает товар в Турцию. Товар является котировальным, и по условиям договора с покупателями, его цена определяется как средняя цена на бирже по пяти котировальным дням, после отгрузки товара. То есть на момент отгрузки цена предварительная, а окончательную цену мы определяем по прошествии пяти дней после отгрузки товара.Вопрос: Каким образом мы должны откорректировать реализацию? Внести изменения в документ, выданный в момент отгрузки или провести корректировку на дату определения окончательной цены? Нужно ли подавать уточненную декларацию по налогу на прибыль в случае увеличения (уменьшения) суммы выручки?Спасибо.

Если цена увеличилась, то в отгрузочных документах ничего не изменяйте. Чтобы скорректировать реализацию оформите бухгалтерскую справку на отражение дополнительной выручки:

Дебет 62 Кредит 90-1

- отражена дополнительная выручка

При этом уточненную декларацию по налогу на прибыль безопаснее подать в случае если изменение цены реализации произошло в другом налоговом (отчетном периоде).

Также необходимо выставить и зарегистрировать в книге продаж корректировочный счет-фактуру (в данном случае экспортный).

Если цена снизилась, то в отгрузочных документах ничего не меняйте.

Чтобы скорректировать реализацию оформите бухгалтерскую справку на СТОРНО выручки:

Дебет 62 Кредит 90-1

- сторнирована выручка

При этом уточненную декларацию по налогу на прибыль можно не подавать, поскольку налоговая база не занижена.

Также необходимо выставить и зарегистрировать в книге продаж (дополнительном листе к книге продаж, в случае, если отгрузка по предварительной цене произошла в прошлом налоговом периоде по НДС) корректировочный счет-фактуру (в данном случае экспортный).

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух»

1. Рекомендация: В каких случаях организация обязана подать уточненную налоговую декларацию

Занижение налоговой базы

Организация обязана подать уточненную налоговую декларацию, если в ранее сданной декларации она обнаружила неточности или ошибки, которые повлекли за собой занижение налоговой базы и неполную уплату налога в бюджет. Подавать уточненную декларацию нужно, если период, в котором была допущена ошибка, известен. Если период, в котором была допущена ошибка, не известен, уточненная декларация не подается. В этом случае пересчитать налоговую базу и сумму налога нужно в том периоде, в котором ошибка была обнаружена. Это следует из положений пункта 1 статьи 81 и пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ.

Такой порядок распространяется как на налогоплательщиков, так и на налоговых агентов. При этом налоговые агенты обязаны подавать уточненные расчеты только по тем налогоплательщикам, в отношении которых обнаружены ошибки. Об этом сказано в пункте 6 статьи 81 Налогового кодекса РФ. Например, уточненный налоговый расчет (информацию) о доходах, выплаченных иностранным организациям, нужно подавать лишь по тем налогоплательщикам, чьи данные в первоначальном расчете были искажены.*

Переплата по налогам

Если ошибка, допущенная в налоговой декларации, повлекла за собой излишнюю уплату налога, то организация вправе:

  • подать уточненную декларацию за тот период, в котором ошибка была допущена (но не обязана этого делать);
  • исправить ошибку, пересчитав налоговую базу и сумму налога за тот период, в котором эта ошибка была обнаружена. Таким способом можно воспользоваться независимо от того, известен ли период, в котором была допущена ошибка или нет;
  • не предпринимать никаких мер по исправлению ошибки (например, если сумма переплаты незначительна).

Это следует из положений абзаца 3 пункта 1 статьи 54 и абзаца 2 пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса РФ. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 23 января 2012 г. № 03-03-06/1/24, от 25 августа 2011 г. № 03-03-10/82 и ФНС России от 11 марта 2011 г. № КЕ-4-3/3807.*

Ситуация: в отношении каких налогов можно применять нормы статей 54 и 81 Налогового кодекса РФ о перерасчете налоговой базы без представления уточненных деклараций. В текущем периоде организация обнаружила ошибки, которые были допущены в предыдущих периодах и повлекли за собой излишнюю уплату налогов

Прямого ответа на этот вопрос законодательство не содержит.

Совокупность положений пункта 1 статьи 54 и статьи 81 Налогового кодекса РФ предусматривает три варианта исправления ошибок, которые повлекли за собой излишнюю уплату налога. Выбор любого из этих вариантов – право организации.

Одним из вариантов является уменьшение налоговой базы в том периоде, когда ошибка была обнаружена, на величину завышения, допущенного в предыдущих периодах. По составу налогов никаких ограничений абзац 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ не содержит, поэтому из его буквального толкования можно сделать вывод, что таким вариантом организация вправе воспользоваться в отношении любых налогов. Однако применительно к большинству из них механизм реализации данного права отсутствует.

В частности, глава 21 Налогового кодекса РФ не содержит норм, позволяющих корректировать налоговую базу и сумму налога текущего периода при обнаружении ошибок в прошедших периодах (письмо Минфина России от 7 декабря 2010 г. № 03-07-11/476). Более того, в соответствии с пунктами 3 и 11 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 при обнаружении ошибок организация должна внести исправления в книгу продаж. А для этого необходимо составить дополнительный лист к книге продаж за тот период, в котором была допущена ошибка. Корректировать показатели книги продаж в текущем периоде (периоде обнаружения ошибки) организация не вправе. Таким образом, ошибку, допущенную при определении налоговой базы по НДС в прошедшем периоде, можно исправить единственным способом – представив за этот период уточненную налоговую декларацию.

Кроме того, положения абзаца 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ не применяются, если излишняя уплата налога произошла из-за несвоевременного применения вычета по НДС. Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, рассчитывается как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п. 1 ст. 166 НК РФ). Применение налоговых вычетов к определению этой суммы прямого отношения не имеет. Поэтому, если причиной переплаты стало занижение налогового вычета, организация должна подать уточненную декларацию за тот период, в котором ошибка была допущена. Воспользоваться правом пересчета налога в текущем периоде организация не может. Такой вывод следует из письма Минфина России от 1 марта 2010 г. № 03-07-11/41.

При оценке возможности применения положений абзаца 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ к другим налогам нужно учитывать следующее. Расчеты налоговой базы за текущие отчетные (налоговые) периоды отражаются в налоговых декларациях (п. 1 ст. 80 НК РФ). Следовательно, результаты пересчета (уменьшение) налоговой базы из-за ошибок, допущенных в прошедших периодах, тоже должны быть зафиксированы в декларациях за текущие периоды.

В настоящее время корректно отразить такие операции можно только в декларациях по налогу на прибыль, по НДПИ, по транспортному налогу и по единому налогу при упрощенке. При этом бухгалтеру нужно быть готовым к тому, что налоговая инспекция затребует от него объяснения по поводу уменьшения налоговой базы. Существующие формы деклараций по акцизам, налогу на имущество, земельному налогу и ЕНВД не позволяют отразить в них результаты пересчета налоговой базы за предыдущие периоды. Следовательно, чтобы исправить допущенные ошибки, организации придется подавать уточненные налоговые декларации.*

<…>

Елена Попова,

государственный советник налоговой службы РФ I ранга

2. Статья: Если товар отгружается по предварительной цене

В случае продажи товара по цене, которая в дальнейшем подлежит пересчету, продавец выставляет корректировочный счет-фактуру. Разобраться в ситуации поможет анализ норм действующего законодательства, разъяснений чиновников и арбитражной практики.

Как учитывать изменения стоимости

Реализация товара по предварительной цене рассматривалась Минфином России для ситуаций, когда цена:

И только в первом случае у поставщика есть возможность выписать исправленный счет-фактуру. Во всех остальных ситуациях изменения предварительной цены он должен корректировать.

При реализации товаров в соответствии с пунктом 1 статьи 168 Налогового кодекса РФ продавец предъявляет покупателю к оплате сумму налога на добавленную стоимость. При этом выставляется счет-фактура (п. 3 ст. 168 Налогового кодекса РФ), который служит основанием для принятия налога к вычету у покупателя (п. 1 ст. 169 Налогового кодекса РФ). Согласно пункту 3 статьи 168 Налогового кодекса РФ, при изменении стоимости отгруженных товаров в случае изменения их цены выставляется корректировочный счет-фактура. Рассмотрим различные варианты.

Стоимость уменьшилась

В этом случае покупатель должен отразить возврат излишне полученного вычета. Делается это путем восстановления части налога в размере разницы между его суммами до и после уменьшения. Как следует из подпункта 4

пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ и пункта 14 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 (далее – постановление № 1137), такая операция проводится в том периоде, на который приходится наиболее ранняя из дат получения следующих документов:

  • на изменение стоимости товаров;
  • корректировочного счета-фактуры.

При этом покупателем оформляется запись в книге продаж путем переноса данных из этого счета-фактуры (п. 2.4 письма ФНС России от 28 сентября 2011 г. № ЕД-4-3/15927@).

В этом письме, появившемся еще до утверждения постановления № 1137, налоговики определили правила перенесения показателей из корректировочного счета-фактуры в книги для поставщика и для покупателя.

Продавец уменьшает свою задолженность перед бюджетом путем принятия к вычету ранее излишне признанной к уплате суммы (п. 13 ст. 171 Налогового кодекса РФ). Это делается на основании выставленного им корректировочного счета-фактуры. В этом случае разница между суммами налога до и после изменения указывается с отрицательным знаком (п. 5.2 ст. 169 Налогового кодекса РФ).

Тем не менее, согласно подпункту «у» пункта 2 раздела II приложения 2 к постановлению № 1137, при уменьшении стоимости ранее отгруженного товара показатель разницы отражается с положительным значением. Разъяснения тому даны в письме ФНС России от 2 ноября 2011 г. № ЕД-3-3/3608@. В нем сказано, что это позволяет продавцу увеличить сумму, заявленную к вычету.

Корректировочный счет-фактура регистрируется в книге покупок на основании пункта 12 раздела II приложения 4 к постановлению № 1137. Он формируется посредством перенесения данных из корректировочного счета-фактуры (п. 2.1 письма № ЕД-4-3/15927@).

Помимо корректировочного счета-фактуры для получения дополнительного вычета необходимо иметь соглашение или иной первичный документ, подтверждающий согласие покупателя на изменение стоимости товара (п. 10 ст. 172 Налогового кодекса РФ). Дата его получения определяется по штемпелю на конверте (письмо Минфина России от 29 декабря 2012 г. № 03-07-09/168).

Вычет применяется в течение трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры (п. 10 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Стоимость увеличилась

В этом случае сумма вычетов у покупателя должна возрасти. Уменьшение задолженности проводится текущей датой на основании корректировочного счета-фактуры продавца и документа об изменении цены. Вычет делается на разницу между суммами налога до и после увеличения (п. 13 ст. 171 Налогового кодекса РФ). Корректировочный счет-фактура регистрируется в книге покупок на основании пунктов 1, 2 раздела II приложения 4 к постановлению № 1137.

При этом перенос данных из него определен пунктом 2.2 письма № ЕД43/ 15927@. В свою очередь продавец заносит показатели корректировочного счета-фактуры в книгу продаж (п. 2.3 письма № ЕД-4-3/15927@).

Каковы налоговые последствия

В случае с вычетом и восстановлением затрагивается только текущий период, в то время как пересчет налога при его начислении может относиться также и к более раннему отрезку времени. Поэтому к негативным последствиям могут привести те из них, при которых происходит возрастание предварительной стоимости товаров. В такой ситуации продавец увеличивает свою задолженность перед бюджетом на основании корректировочного счета-фактуры, который регистрируется в книге продаж в периоде отгрузки на основании пункта 1 раздела II приложения 5 к постановлению № 1137.

Как следует из пункта 10 статьи 154 Налогового кодекса РФ, начислять налог из-за увеличения стоимости требуется на дату отгрузки. Поэтому если налоговый период уже закончился, то внесение исправления возможно только путем оформления дополнительного листа к книге продаж и регистрации в нем корректировочного счета-фактуры (п. 10 раздела II приложения 5 к постановлению № 1137). При этом возникает обязанность представить уточненную декларацию за период, в котором произошла отгрузка (абз. 1 п. 1 ст. 81 Налогового кодекса РФ).

Напротив, уменьшение стоимости товаров приведет к завышению у продавца начисленной суммы налога. В этом случае, как следует из абзаца 2 пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса РФ, подавать «уточненку» не обязательно. С этим согласны и судьи (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11 января 2013 г. № А03-4282/2012). При этом на основании абзаца 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ организация имеет право сделать пересчет налога в текущем периоде.

И Минфин России подтверждает такую возможность (письма от 30 января 2012 г. № 03-03-06/1/40, от 23 января 2012 г. № 03-03-06/1/24, от 26 августа 2011 г. № 03-03-06/1/526, от 1 июня 2011 г. № 03-03-06/2/82).

Однако в письмах ФНС России от 17 августа 2011 г. № АС-4-3/13421 и УФНС России по г. Москве? от 26 марта 2010 г. № 16-15/ 031541@ содержится противоположная точка зрения.

В то же время позиция Минфина России разделяется и в письме УФНС России по г. Москве от 14 мая 2010 г. № 16-15/050713@. Это говорит о том, что налоговики не пришли по данному вопросу к единому мнению и отстаивать свою точку зрения компании, возможно, придется в суде.*

Как отразить в бухгалтерском учете

В бухгалтерском учете изменение стоимости не приводит к негативным последствиям.

Правила исправления ошибок установлены ПБУ 22/2010.

В соответствии с пунктом 2 этого ПБУ не являются ошибками неточности, выявленные в результате получения новой, недоступной ранее информации. И чиновники согласны с этим (письмо № 030306/ 1/40).

Проводки бухгалтер делает в месяце появления данных об изменении стоимости.

Повышение стоимости

При увеличении стоимости товара покупатель оформит это в учете следующими проводками:

Дебет 41 Кредит 60
– отражено изменение стоимости товара;

Дебет 19 Кредит 60
– принята к учету сумма налога, которая относится к разнице между предварительной ценой и окончательной стоимостью товара;

Дебет 68 Кредит 19
– проведена дополнительная сумма вычета;

Дебет 90 субсчет «Себестоимость продаж»
Кредит 41
– списана дополнительная величина стоимости товаров.

Продавец в этой ситуации сформирует такие проводки:

Дебет 62
Кредит 90 субсчет «Выручка»
– отражена дополнительная выручка от реализации;

Дебет 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость»
Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен налог, относящийся к разнице между предварительной и окончательной ценой товара.

Понижение стоимости

При уменьшении стоимости товара покупатель запишет:

Дебет 41 Кредит 60
– сторнирована часть стоимости товара;

Дебет 19 Кредит 60
– сторнирована сумма налога, относящаяся к разнице между предварительной и окончательной ценой товара;

Дебет 90 субсчет «Себестоимость продаж»
Кредит 41
– сторнирована часть стоимости товара.

Кроме того, для отражения увеличения обязательств перед бюджетом, которое в налоговом учете проводится путем восстановления суммы в книге продаж, покупатель сделает проводку:

Дебет 68 Кредит 19
– сторнирована часть принятого к вычету налога.

Продавец в свою очередь скорректирует выручку:

Дебет 62
Кредит 90 субсчет «Выручка»
– сторнирована часть выручки от реализации.

При этом уменьшение обязательств перед бюджетом, которое в налоговом учете проводится по книге покупок в качестве вычета, оформляется записью:

Дебет 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость»
Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– сторнирована часть суммы налога, относящегося к разнице между предварительной и окончательной ценой товара.

ЖУРНАЛ «УЧЕТ В ТОРГОВЛЕ», №5, МАЙ 2013

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Зачем бухгалтеру ОКУН и новый Перечень бытовых услуг?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка