Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Как отражать цены, чтобы на счете 42 не было путаницы

Подписка
Срочно заберите все!
№23
24 июня 2013 135 просмотров

Интересует транзитная продажа. Мы- Оптовик. Товар идет напрямую со склада нашего Поставщика конечному покупателю.Вопрос: как лучше отразить в договоре момент перехода права собственности на товар между поставщиком и оптовиком) и какой счет использовать 41 или 45.

Согласно ст. 223 ГК РФ право собственности у приобретателя товара возникает с момента передачи товара (если договором не установлено иное). При торговле транзитом поставщик обычно передает товар либо перевозчику, доставляющему товар третьему лицу, либо непосредственно третьему лицу. И в том, и в другом случае, если в договоре купли-продажи не указан момент перехода права собственности, имеется неопределенность с моментом возникновения этого права у покупателя, осуществляющего транзитную торговлю. Вследствие этого НДС, предъявленный последним к вычету, может быть оспорен.

Для избежания такой ситуации в договоре купли-продажи может быть, например, указано, что право собственности на товар переходит к покупателю, осуществляющему транзитную торговлю, в момент отгрузки товара со склада продавца, а к третьему лицу - в момент поступления товара на склад последнего. Возможны и другие варианты: например, представитель покупателя получает товар на складе продавца (переход права собственности к покупателю) и тут же передает его перевозчику или представителю третьего лица (переход права собственности к третьему лицу).

Для обоснованного предъявления НДС к вычету необходимо не только приобретение права собственности на товар покупателем, но и принятие им товара к учету.

Инструкция по применению Плана счетов предусматривает оприходование товаров на счете 41 при прибытии их на склад. Поскольку в рассматриваемом случае товары на склад покупателя не поступают, отражение их в учете на счете 41 может быть признано неправомерным, вследствие чего может быть оспорена и правомерность предъявления НДС к вычету.

При реализации товаров транзитом моментом "принятия к учету" таких товаров в данном случае является их отражение по дебету счета 45 "Товары отгруженные" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух»

Статья: Особенности транзитной торговли позволяют варьировать налоговые последствия для перепродавца

Транзитная торговля позволяет организации ускорить товарооборот, сэкономить складские и транспортные затраты. Но зачастую возникают сложности с определением момента отгрузки транзитного товара конечному покупателю, переходом права собственности на него, а также с порядком распределения расходов на доставку

Особенность транзитной торговли заключается в том, что перепродавец отгружает товар конечному покупателю не со своего склада, а непосредственно со склада продавца (производителя товара). В основе такой торговли лежат два самостоятельных договора поставки (см. врезку «Какие товары чаще всего компании реализуют транзитом»).*

По первому договору транзитный поставщик перечисляет денежные средства продавцу за товары. При этом грузополучателем по договору является конечный покупатель (ст. 509 ГК РФ). Товар фактически не поступает на склад транзитного поставщика, но согласно договору он все равно приобретает право собственности на него.

По второму договору транзитный поставщик получает денежные средства от конечного покупателя за поставленные товары. Но грузоотправителем выступает организация-продавец.

При такой схеме торговли сложность в том, что поставляемые конечным покупателям товары фактически не приходуются на складе перепродавца. В связи с этим налоговики зачастую предъявляют претензии к определению момента отгрузки товара, так как от него зависит своевременность отражения доходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль. Также существуют споры в отношении учета расходов на транспортировку товаров, реализуемых транзитом.

Кроме того, контролеры предъявляют претензии в отношении даты реализации товаров с точки зрения НДС (см. врезку «В рамках одной операции по транзитной торговле оформляются разные счета-фактуры по двум отдельным договорам»). Так, условие в договоре о переходе права собственности от транзитного поставщика к конечному покупателю влияет на сумму налога к начислению, а от момента перехода этого права от продавца к транзитному поставщику зависит правомерность применения вычетов по НДС последним.

Налоговый доход у перепродавца возникает в зависимости от условия договора о переходе права собственности на товары к конечному покупателю*

Транзитный поставщик, который применяет метод начисления, отражает доходы на дату реализации товаров, работ или услуг независимо от фактического поступления денежных средств (п. 1 ст. 39 и п. 3 ст. 271 НК РФ). То есть момент признания налогового дохода совпадает с моментом перехода права собственности на товар к конечному покупателю (письмо Минфина России от 09.11.10 № 03-03-06/700).

По общему правилу право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи (п. 1 ст. 223 ГК РФ). При этом согласно статье 224 ГК РФ моментом передачи может быть дата вручения товара покупателю или дата передачи товара перевозчику (если товары отчуждаются без обязательства доставки). Следовательно, четкое указание в договоре момента перехода права собственности на товар от транзитного поставщика к конечному покупателю позволит первому правильно определить дату возникновения налогового дохода от реализации товаров.

Чаще всего на практике стороны прописывают в договоре один из следующих вариантов, при котором право собственности на товар переходит:*

  • к транзитному поставщику – в момент отгрузки товара со склада продавца, а к конечному покупателю – в момент поступления товара на его склад. В этом случае налогооблагаемый доход у транзитного поставщика возникает в момент передачи доставленного товара конечному покупателю;
  • транзитному поставщику – в момент отгрузки товара перевозчику со склада продавца (в присутствии представителя поставщика). В этот же момент право собственности на товар переходит к конечному покупателю (через его представителя на складе продавца). В данной ситуации транзитный поставщик отражает доход в момент передачи товара перевозчику со склада продавца.*

Кроме того, стороны по договору могут предусмотреть, что право собственности на товар переходит к конечному покупателю только после того, как он полностью его оплатит (ст. 491 ГК РФ).*

В этом случае, как правило, покупатель сначала получает товар на ответственное хранение, а после осуществления окончательных расчетов приобретает право собственности на него. Соответственно именно в этот момент транзитный поставщик и учитывает доход от реализации. Однако здесь возможны налоговые риски.

Так, налоговики могут доначислить транзитному поставщику налог на прибыль в отношении реализованного им товара, который оплачен покупателем не полностью. Это может произойти, если стороны по договору не приняли меры по индивидуализации переданного товара (ограничению от иного товара покупателя). То есть непонятно, действительно ли товар, право собственности на который к конечному покупателю еще не перешло, просто у него хранится или он уже использует его, как и иное свое имущество.

Таким образом, если на складе покупателя не будут четко обособлены транзитные товары, суд может признать их отгрузку на хранение передачей в собственность. В частности, в пункте 7 приложения к информационному письму от 22.12.05 № 98 Президиум ВАС РФ указал, что, несмотря на условие договора о переходе права собственности на товар после его полной оплаты покупателем, поставщику в этом случае необходимо отражать доход от реализации именно в момент отгрузки спорного товара (передачи перевозчику) на склад покупателя.

Транзитные поставщики, применяющие кассовый метод, отражают в налоговом учете транзитную выручку в момент ее получения от конечного покупателя (п. 2 ст. 273 НК РФ). При этом доходом признается не только оплата за ранее поставленный товар, но и полученные от конечного покупателя авансы в счет будущих поставок.

Внимание: налоговая особенность транзитной торговли состоит в том, что перепродавец одновременно заключает два договора поставки – с продавцом – производителем товаров и с конечным покупателем.

Порядок учета расходов на транспортировку товара до покупателя транзитный поставщик вправе по своему усмотрению закрепить в учетной политике*

У транзитного поставщика зачастую возникают сложности при определении вида затрат на доставку товаров до конечного покупателя. Относить ли их к прямым расходам и распределять в зависимости от объема реализации (ст. 320 НК РФ), или же признавать косвенными, учитывая их в полном объеме в текущем периоде?

Дело в том, что по общему правилу расходы на доставку покупных товаров до склада конечного покупателя относятся к прямым расходам торговой организации (ст. 320 НК РФ). Однако в данной ситуации прямого приобретения не происходит, ведь фактически на склад транзитного поставщика транзитные товары не поступают. В связи с этим можно сделать вывод, что расходы на транспортировку товаров до конечного покупателя являются косвенными затратами и поставщик вправе учесть их полностью в расходах текущего периода (п. 2 ст. 318 НК РФ).

Такое же мнение высказал Минфин России в ситуации, когда товары перемещаются между собственными складами организации (письмо от 10.02.11 № 03-03-06/1/85). Однако официальных разъяснений в отношении учета расходов на доставку при осуществлении транзитной торговли найти не удалось.

С целью снижения налоговых рисков в данной ситуации налогоплательщики могут закрепить порядок учета расходов на транспортировку транзитных товаров в положении об учетной политике. Поскольку если некоторые затраты можно отнести одновременно к нескольким видам расходов, то способ учета таких затрат налогоплательщик вправе выбирать самостоятельно (п. 4 ст. 252 НК РФ).

Внимание: перепродавец, применяющий метод начисления, налоговый доход от транзитных поставок учитывает в момент перехода права собственности на товар.

Возмещаемые конечным покупателем расходы на транзитную доставку не образуют дохода у продавца*

По условиям договора между транзитным поставщиком и конечным покупателем доставка товара может происходить за счет последнего. В этом случае перепродавец организует доставку от продавца, а покупатель возмещает ему стоимость таких затрат.

При этом возможны два варианта условий договора, от которых зависят налоговые последствия. В первом случае транзитный поставщик организует доставку своими силами или с привлечением сторонних перевозчиков. По мнению Минфина России, сумма компенсации расходов перепродавца на доставку товаров, уплаченная сверх цены договора, признается его доходом. Соответственно стоимость самой доставки учитывается в налоговых расходах транзитного поставщика (письмо от 10.03.05 № 03-03-01-04/1/103).

В письме от 31.08.12 № 16-15/081942@ УФНС России по г. Москве также указало, что суммы, возмещаемые покупателем транзитному поставщику за доставку товаров посредством привлечения третьих лиц, перепродавец учитывает при исчислении налога на прибыль.

Во втором случае стороны прописывают в договоре, что транзитный поставщик выступает посредником при оказании услуг по доставке товаров, оказанных сторонней транспортной организацией. Суммы, полученные транзитным поставщиком от покупателя в качестве возмещения, не признаются его налоговым доходом. Ведь компенсация расходов посредника в его налогооблагаемых доходах не учитывается – это прямо прописано в подпункте 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Кроме того, на основании пункта 9 статьи 270 НК РФ стоимость услуг по перевозке товара транзитный поставщик, выступая в качестве посредника между конечным покупателем и перевозчиком, не вправе учесть при налогообложении прибыли.

Внимание: расходы на доставку товаров до конечного покупателя перепродавец вправе учесть при налогообложении прибыли. А вот в составе прямых или косвенных расходов, он вправе решить самостоятельно, закрепив это в учетной политике.

Перепродавец исчисляет НДС с транзитной реализации на момент составления отгрузочных документов

При торговле товарами транзитом перепродавец по общему правилу исчисляет НДС на день отгрузки или на день получения оплаты от конечного покупателя – в зависимости от того, какая из этих дат является наиболее ранней (п. 1 ст. 167 НК РФ).

При этом компании зачастую сталкиваются с трудностями при определении момента отгрузки – когда транзитному поставщику считать отгрузку состоявшейся:*

  • в момент перехода права собственности на товар;
  • при его передаче первоначальным поставщиком перевозчику;
  • после его выгрузки на склад конечного покупателя.

По мнению финансового ведомства, датой отгрузки товаров признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на имя покупателя или перевозчика для доставки товаров покупателю (письмаот 01.03.12 № 03-07-08/55 и от 09.11.11 № 03-07-09/40).

Однако в случае транзитной торговли может возникнуть ситуация, что первый отгрузочный документ составлен (например, накладная на передачу товаров перевозчику), однако по условиям договора право собственности на него конечному покупателю переходит только в момент поступления товаров на его склад.

В письме от 01.11.12 № 03-07-11/473 Минфин России указал, что в случае, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на него, днем отгрузки этого товара признается дата передачи права собственности. Такое правило прямо закреплено в пункте 3 статьи 167 Налогового кодекса. Получается, что в этом случае налоговая база у транзитного поставщика возникает в момент перехода прав на товар к конечному покупателю.

Вычет НДС у перепродавца со стоимости приобретенного товара не зависит от физического оприходования товаров на его складе*

При транзитной торговле продукция поставляется со склада производителя напрямую на склад конечного покупателя. Соответственно у транзитных поставщиков нередко возникают споры по поводу правомерности применения вычетов НДС в отношении товаров, находящихся в пути.

Так, в письме от 26.09.08 № 03-07-11/318 Минфин России отметил, что транзитный поставщик не вправе принять к вычету сумму НДС, предъявленную им производителем при приобретении товаров, которые фактически не поступают в организацию и не приходуются на ее складе. Поскольку в этом случае не выполняется обязательное условие для вычета, предусмотренное пунктом 1 статьи 172 НК РФ.

Позднее в письме от 04.03.11 № 03-07-14/09 финансовое ведомство также пришло к выводу, что вычет НДС производится только после принятия товаров на учет. С таким мнением соглашаются некоторые арбитры (постановления ФАС Северо-Западного от 24.10.11 № А05-11812/2010 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 20.02.12 № ВАС-1760/12) и Поволжского от 01.11.07 № А57-14388/06 округов).

Однако факт нахождения товаров в пути и их физическое отсутствие на складе поставщика еще не означает, что они не приняты к учету. Ведь находящиеся в пути товары, но принадлежащие организации в соответствии с нормами гражданского законодательства отражаются в учете.*

Руководствуясь такими доводами, арбитры признают правомерным вычет НДС (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 16.12.11 № А27-353/2010 и от 17.11.10 № А27-3324/2010). Положения статьи 172 НК РФ не содержат понятий «фактическое оприходование товаров» и «оприходование на склад», соответственно правомерность вычета от этих обстоятельств не зависит (постановление ФАС Поволжского округа от 15.07.10 № А55-29172/2009 (оставлено в силе определениями ВАС РФ от 25.11.10 № ВАС-14097/10 и от 18.10.10 № ВАС-14097/10)).

Кроме того, в постановлении от 01.11.10 № А52-3413/2009 ФАС Северо-Западного округа отметил, что в соответствии с условиями договора поставки право собственности на товар переходит к налогоплательщику на дату передачи товара перевозчику. Следовательно, компания-перепродавец приняла к учету товар, находящийся в пути, и правомерно применила вычет по НДС.

Внимание: положения статьи 172 НК РФ не содержат понятий «фактическое оприходование товаров» и «оприходование на склад». Поэтому вычет от этих обстоятельств не зависит.

По мнению судов, перепродавец не начисляет НДС с суммы возмещения транспортных расходов, полученной от конечного покупателя*

Налоговый кодекс не разъясняет, должен ли транзитный поставщик начислять НДС в ситуации, когда он организует доставку, стоимость которой конечный покупатель ему компенсирует.

В частности, по мнению ФАС Северо-Западного округа на сумму такого возмещения не нужно начислять НДС. Поскольку транзитный поставщик фактически услуги по доставке не оказывает – он, по сути, является посредником между покупателем и транспортной компанией (постановление от 26.05.10 № А66-7801/2009).

Следовательно, возмещаемые конечным покупателем транспортные расходы не относятся к реализации товаров, работ, услуг и не признаются в качестве объекта налогообложения по НДС (ст. 39 и подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Аналогичная точка зрения представлена и в постановлениях ФАС Северо-Западного от 14.02.08 № А05-1030/2007 иУральского от 14.07.09 № Ф09-4806/09-С3 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 08.09.09 № ВАС-11613/09) округов.

Налоговики убеждены, что торговля транзитом является признаком получения необоснованной налоговой выгоды*

Налоговики зачастую обвиняют компании, реализующие товары транзитом, в получении необоснованной налоговой выгоды. Причина – отсутствие у транзитных поставщиков складских помещений. На этом основании инспекторы считают, что сделки, по сути, оформляются лишь на бумаге. Также контролеры указывают, что, поскольку невозможно установить фактическое местонахождение склада, на котором находится нереализованный товар, достоверно проверить фактическое наличие и объем нереализованного товара не представляется возможным.

Арбитражная практика по данному вопросу противоречива. Некоторые суды занимают сторону налоговиков и отказывают в принятии НДС к вычету по торговым операциям компаниям, у которых нет собственных торговых, производственных и складских помещений. Например, ФАС Северо-Западного округа указал, что ежедневные обороты компании по расчетному счету при физическом отсутствии у нее товаров достаточно существенны – в совокупности это свидетельствует о направленности сделок на незаконное возмещение налога (постановление от 05.05.06 № А56-45123/2005).

Однако в другом деле суд этого же округа, рассматривая подобный спор, указал, что отсутствие у налогоплательщика складских помещений само по себе не свидетельствует о получении компанией необоснованной налоговой выгоды (постановление от 13.05.10 № А56-3386/2009). Аналогичного мнения придерживается большинство арбитров (постановления ФАС Северо-Западного от 30.09.09 № А56-49047/2008 и Центрального от 19.01.09 № А35-1115/08-С21 округов).

Внимание: суды отмечают, что отсутствие собственных складов и торговля транзитом не являются признаками получения продавцом необоснованной налоговой выгоды.* 

Е. И. Антаненкова

эксперт Первого Дома Консалтинга «Что делать Консалт

Журнал «Российский налоговый курьер», №3, январь 2013

2.Ситуация: как заполнить документы при реализации товаров. Организация (продавец) реализует приобретенные у поставщика товары, при этом товар поступает напрямую к покупателю от поставщика, минуя склад продавца. Доставка товара осуществляется транспортной компанией

В зависимости от условий договора товар может быть доставлен:8

  • напрямую покупателю, являющемуся стороной договора поставки;
  • иному лицу, указанному в договоре.

Об этом сказано в пункте 1 статьи 509 Гражданского кодекса РФ.

Поэтому организация вправе указать в договоре с поставщиком, что товар необходимо доставить на склад третьего лица (будущего покупателя организации). То есть происходит так называемая транзитная продажа, при которой организация (например, ООО «Торговая фирма "Гермес"») заключает два договора поставки:*

  • первый в целях приобретения товара у поставщика (например, ООО «Производственная фирма "Мастер"»). По такому договору организация («Гермес») является покупателем;
  • второй для реализации товара, приобретенного у поставщика («Мастера»), своему покупателю (например, ЗАО «Альфа»). По этому договору организация («Гермес») выступает в качестве продавца.

При этом согласно первому договору поставщик («Мастер») передает товар напрямую на склад третьей организации-покупателя («Альфы»). То есть, минуя склад организации-продавца («Гермеса»).

Для отражения операций по транзитной торговле в бухучете и при налогообложении необходимо своевременное и правильное составление документов (ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ,п. 1 ст. 252п. 1 ст. 169 НК РФ). При реализации оформляются:*

  • накладная на отгрузку товаров (например, по форме № ТОРГ-12). При реализации товаров по первому и второму договору такой документ оформляют соответственно поставщик («Мастер») и продавец («Гермес»);
  • транспортная накладная или товарно-транспортная накладная по форме № 1-Т. Оформляет грузоотправитель («Мастер») при доставке товаров с помощью транспортной компании;
  • счет-фактура. При реализации товаров по первому и второму договору выставляют соответственно поставщик («Мастер») и продавец («Гермес») (если они являются плательщиками НДС). При этом продавец («Гермес») в выставляемом им покупателю счете-фактуре в строке 3 «Грузоотправитель и его адрес» должен указать реквизиты поставщика («Мастера»). Строки «Грузоотправитель» и «Грузополучатель» в счете-фактуре должны быть заполнены аналогично этим строкам в накладной на отгрузку товаров (например, форме № ТОРГ-12).

Такой порядок следует из части 1 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ, пункта 6 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 15 апреля 2011 г. № 272статьи 169 Налогового кодекса РФ и подтверждается разъяснениями контролирующих ведомств (письма Минфина России от 11 ноября 2011 г. № 03-03-06/1/745от 13 ноября 2008 г. № 03-07-09/38 и ФНС России от 21 января 2010 г. № 3-1-11/22).

Подробная информация о том, как заполнить поля документов при реализации товаров посредством транзитной торговли, представлена в таблице:*

Поле документа Порядок оформления документов (накладная по форме № ТОРГ-12 и счет-фактура) по первому договору (заключенному между «Мастером» и «Гермесом») Порядок оформления документов (накладная по форме № ТОРГ-12 и счет-фактура) по второму договору (заключенному между «Гермесом» и «Альфой»)
грузоотправитель поставщик по первому договору («Мастер») поставщик по первому договору («Мастер»)
поставщик поставщик (продавец) по первому договору («Мастер») поставщик (продавец) по второму договору («Гермес»)
грузополучатель покупатель по второму договору («Альфа») покупатель по второму договору («Альфа»)
плательщик (покупатель) покупатель по первому договору и одновременно продавец по второму договору («Гермес») покупатель по второму договору («Альфа»)
основание договор, заключенный между «Мастером» и «Гермесом» договор, заключенный между «Гермесом» и «Альфой»

Пример оформления документов при транзитной торговле*

ООО «Торговая фирма "Гермес"» закупает товар по договору поставки у ОАО

«Производственная фирма "Мастер"». Этот товар «Гермес» продает ЗАО «Альфа», которая одновременно является грузополучателем по договору поставки между «Гермесом» и «Мастером». Товар от поставщика к покупателю доставляет автомобильным транспортом сторонняя организация перевозчик.

При реализации товаров «Мастер» выставил в адрес «Гермеса»:

Кроме того, «Мастер» оформил транспортные накладные по форме, утвержденнойпостановлением Правительства РФ от 15 апреля 2011 г. № 272, и товарно-транспортные накладные по форме № 1-Т, утвержденной постановлением Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. № 78.

При реализации товаров «Альфе» «Гермес» выставил в ее адрес:

Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга 

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.



Вопросы и ответы по теме



Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка