Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Чиновники считают, что в бухгалтерии должно быть мыло

Подписка
Срочно заберите все!
№23
8 июля 2013 23 просмотра

Не распределять входной НДС можно только в одном случае: если за квартал доля расходов на приобретение, производство или реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), реализация которых освобождена от НДС, не превышает 5 процентов. Незначительность доли выручки от облагаемых (необлагаемых) операций в общей сумме выручки никакого значения не имеет.У нас ЕНВД- освобождены от НДС и получается....реализация которых НЕосвобождена от НДС(аренда), НЕ превышает 5 процентов (можно не распределять входной НДС и тогда платим только ЕНВД). А если все таки распределяем НДС, то надо будет налоговую декларацию по прибыли заполнять и налог на имущество? На упрощенку мы можем перейти только с нового года?.

Уважаемая Людмила Васильевна!

В ответ на Ваш вопрос от 08.07.2013г. сообщаем следующее: Не распределять входной НДС можно только в одном случае: если за квартал доля расходов на приобретение, производство или реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), реализация которых освобождена от НДС, не превышает 5 процентов в общей сумме расходов предприятия. Аналогичное правило для ситуации, когда доля расходов на приобретение, производство или реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), реализация которых облагается НДС, не превышает 5 процентов, в Налоговом кодексе РФ не зафиксировано.

Так как деятельность по сдаче в аренду будет облагаться в рамках общего режима налогообложения, то Вашей организации также необходимо уплачивать налог на прибыль и налог на имущество и предоставлять соответствующие декларации.

Обращаем, Ваше внимание, что если организация совмещает общий режим налогообложения и ЕНВД, то она обязана вести раздельный учет имущества. Организовать раздельный учет можно с помощью дополнительных субсчетов, открытых к счету 01 «Основные средства» и 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Отсутствие раздельного учета основных средств, которые используются в деятельности, переведенной на ЕНВД, и в деятельности на общей системе налогообложения, влечет за собой начисление налога на имущество со всей среднегодовой стоимости этих объектов. Остаточную стоимость основных средств, которые используются только в деятельности на общей системе налогообложения, определите по данным раздельного учета. Остаточную стоимость основных средств, используемых в обоих видах деятельности, распределите пропорционально доле выручки (без НДС), полученной по каждому виду деятельности

Также необходимо отметить, что для целей правильного формирования базы по налогу на прибыль необходимо организовать раздельный учет расходов. При расчете налога на прибыль на расходы, относящиеся непосредственно к деятельности по аренде, уменьшите налогооблагаемую прибыль в полном объеме. Расходы, которые относятся как к деятельности по передаче в аренду, так и к деятельности на ЕНВД, распределите по видам деятельности. Распределение осуществляется пропорционально выручке, приходящейся на деятельность на ЕНВД (деятельность на ОСНО) в общей сумме выручки. Распределение делайте ежемесячно.

На УСНО Вы можете перейти только с 1 января 2014 года.

Обоснование данной позиции приведено ниже в рекомендациях «Системы Главбух»

Рекомендация: Как принять к вычету входной НДС по имуществу (работам, услугам), которое будет использоваться как в облагаемых, так и в не облагаемых НДС операциях

<…>

Освобождение от раздельного учета

Не распределять входной НДС можно только в одном случае: если за квартал доля расходов на приобретение, производство или реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), реализация которых освобождена от НДС, не превышает 5 процентов.* Тогда всю сумму входного НДС, предъявленную поставщиками в этом квартале, можно принять к вычету. Об этом говорится в абзаце 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Подробнее о необходимости ведения раздельного учета в отдельных ситуациях см. Как организовать раздельный учет операций, облагаемых и не облагаемых НДС.

Долю расходов на приобретение, производство или реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), реализация которых освобождена от НДС, рассчитайте по формуле:

Доля расходов на приобретение, производство или реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), реализация которых освобождена от НДС =  Расходы на приобретение, производство или реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), реализация которых освобождена от НДС, за квартал ? 100%
Совокупные расходы на приобретение, производство или реализацию за квартал

<…>

Ведение раздельного учета

Если организация обязана вести раздельный учет входного НДС, организуйте его по трем группам товаров (работ, услуг, имущественных прав):

  • по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые организация использует в облагаемых НДС операциях;
  • по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые организация использует в операциях, освобожденных от налогообложения либо облагаемых ЕНВД;
  • по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые организация использует как в облагаемых, так и в освобожденных от налогообложения операциях.*

Такой вывод можно сделать на основании правил пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

По товарам (работам, услугам, имущественным правам) первой группы входной НДС принимайте к вычету (абз. 3 п. 4 ст. 170 НК РФ). По второй группе входные суммы налога к вычету не принимайте, а включайте в стоимость имущества (работ, услуг) (абз. 2 п. 4 ст. 170 НК РФ).

По товарам (работам, услугам, имущественным правам) третьей группы часть входного НДС принимайте к вычету, а часть – включайте в их стоимость. Сумму вычета определите расчетным путем исходя из доли облагаемых НДС операций в общем объеме операций, осуществляемых организацией за квартал. А сумму НДС, не принимаемого к вычету, – исходя из доли освобожденных от НДС операций в общем объеме операций за квартал.* При этом для распределения входного НДС по основным средствам и нематериальным активам, принятым к учету в первом или втором месяцах квартала, организация вправе рассчитывать эту пропорцию, не дожидаясь окончания квартала. Сумму вычета можно определять исходя из доли облагаемых НДС операций в общем объеме операций, осуществленных соответственно за первый или второй месяц.

Такой порядок установлен в абзаце 4 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Расчетный способ

Расчетный способ распределения входного НДС применяйте, если нельзя определить, в каком объеме товары (работы, услуги, имущественные права) используются для выполнения облагаемых и освобожденных от налогообложения операций. Как правило, это относится к основным средствам, нематериальным активам, материалам, работам и услугам, формирующим общепроизводственные и общехозяйственные расходы (письмо МНС России от 21 июня 2004 г. № 02-5-11/111). Например, распределяйте входной НДС по информационным и консультационным услугам, арендной плате и т. д., если эти расходы относятся как к облагаемой, так и к освобожденной от налогообложения деятельности.

В отношении товаров (работ, услуг, имущественных прав), по которым точно можно установить их прямое использование, расчетный способ не применяйте.

Такой порядок следует из пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

Во избежание споров с налоговой инспекцией по поводу правильности распределения входного НДС в учетной политике для целей налогообложения установите:

  • критерии отнесения тех или иных расходов к облагаемым и освобожденным от налогообложения операциям;
  • примерный перечень товаров (работ, услуг, имущественных прав), по которым входной НДС нужно распределять расчетным способом.

Так позволяет поступить абзац 4 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

<…>

Распределение входного НДС

Распределить входной НДС нужно в том налоговом периоде, в котором получено имущество (приняты работы, услуги), предназначенное для использования в облагаемых и необлагаемых операциях* (письмо ФНС России от 24 октября 2007 г. № ШТ-6-03/820).

При распределении входного налога рассчитайте:

  • долю не облагаемых НДС операций в общем объеме операций организации;
  • сумму НДС, не принимаемую к вычету;
  • сумму НДС к вычету.

Долю не облагаемых НДС операций определяйте:

  • для распределения входного НДС по основным средствам и нематериальным активам, принятым к учету в первом или втором месяце квартала, по итогам первого или второго месяца квартала;
  • для распределения входного НДС по остальным видам имущества по итогам квартала, в котором это имущество было принято к учету.

Долю операций, не облагаемых НДС, рассчитайте по формуле:

Доля операций, не облагаемых НДС = Стоимость отгруженных за квартал (месяц) товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), реализация (выполнение, оказание, передача) которых освобождена от НДС (либо облагается ЕНВД)
Общая стоимость товаров (работ, услуг, имущественных прав), отгруженных (выполненных, оказанных, переданных) за квартал (месяц)*


Такой порядок предусмотрен абзацами 5 и 6 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

При расчете доли операций, не облагаемых НДС:

  • учитывайте именно стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав). Особенности определения налоговой базы по отдельным операциям на расчет пропорции не влияют. Например, при передаче некоторых имущественных прав налоговой базой по НДС признается разница между их стоимостью и расходами на приобретение (п. 3 ст. 155 НК РФ). Тем не менее в расчет доли операций, не облагаемых НДС, нужно включать всю сумму дохода от реализации этих имущественных прав. Такие разъяснения содержатся в письме ФНС России от 21 марта 2011 г. № КЕ-4-3/4414;
  • не учитывайте прочие доходы, не связанные с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав). Например, полученные дивиденды и проценты по банковским вкладам. Об этом сказано в письме Минфина России от 11 ноября 2009 г. № 03-07-11/295.

<…>

Е.Ю. Попова государственный советник налоговой службы РФ I ранга

2. Рекомендация: Как начать применять упрощенку

Организации (в т.ч. автономные учреждения) могут:

Условия для применения УСН

Чтобы начать применение упрощенки, организация должна соответствовать определенным критериям (ст. 346.11 и 346.12НК РФ). Например, у организаций, которые в 2014 году планируют перейти на упрощенку с общей системы налогообложения, доходы, полученные за девять месяцев 2013 года, не должны превышать 45 000 000 руб. Это следует из положений пункта 2статьи 346.12 Налогового кодекса РФ и пункта 4 статьи 8 Закона от 25 июня 2012 г. № 94-ФЗ.

Момент перехода на УСН

Вновь созданные организации могут применять упрощенку с момента постановки на учет в налоговой инспекции.

Организации, применяющие общую систему налогообложения* или ЕСХН, могут перейти на упрощенку только с начала следующего календарного года.*

Организации, применяющие ЕНВД, могут перейти на упрощенку:
– по собственной инициативе – только с начала следующего календарного года;
– при прекращении деятельности, облагаемой ЕНВД, – с начала месяца, в котором они перестали быть плательщиками ЕНВД;
– при превышении средней численности работающих (100 человек) или при нарушении структуры уставного капитала (доля участия других организаций более 25 процентов) – только с начала следующего календарного года при условии, что к этому моменту нарушения будут устранены.

Такой порядок следует из положений статьи 346.13 и пункта 2.3 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ.

<…>

Е.Ю. Попова государственный советник налоговой службы РФ I ранга

3. Рекомендация:Как рассчитать налог на имущество, если организация совмещает общую систему налогообложения (уплату налога на игорный бизнес) и ЕНВД

Раздельный учет

Если организация совмещает общий режим налогообложения и ЕНВД, то она обязана вести раздельный учет имущества* (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Это обусловлено тем, что с основных средств, которые используются в деятельности, переведенной на ЕНВД, налог на имущество платить не надо* (п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Организовать раздельный учет можно с помощью дополнительных субсчетов, открытых к счету 01 «Основные средства» и 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Внимание: отсутствие раздельного учета основных средств, которые используются в деятельности, переведенной на ЕНВД, и в деятельности на общей системе налогообложения, влечет за собой начисление налога на имущество со всей среднегодовой стоимости этих объектов.* Такой позиции придерживаются контролирующие ведомства и арбитражные суды (см., например, письмо УМНС России по Московской области от 2 марта 2004 г. № 03-31/4133/Г837, постановления ФАС Дальневосточного округа от 30 августа 2011 г. № Ф03-3980/2011Северо-Кавказского округа от 4 апреля 2006 г. № Ф08-1291/2006-541А).

При этом некоторые суды подтверждают, что порядок ведения раздельного учета основных средств, используемых в разных видах деятельности, необязательно должен быть закреплен в учетной политике организации (см., например, постановления ФАС Поволжского округа от 30 июня 2009 г. № А57-23578/2008,от 12 мая 2009 г. № А65-15494/2008, Северо-Западного округа от 25 апреля 2011 г. № А56-35968/2010от 13 апреля 2006 г. № А44-5831/2005-15Уральского округа от 14 июня 2007 г. № Ф09-4475/07-С3,Московского округа от 17 ноября 2005 г. № КА-А40/11336-05. Суды признают, что при наличии других документов, подтверждающих обособленный учет основных средств, не облагаемых налогом на имущество, отсутствие таких положений в учетной политике само по себе не свидетельствует о том, что раздельный учет не организован.

Распределение остаточной стоимости

Часть имущества организация может одновременно использовать в обоих видах деятельности. В этом случае в налоговую базу по налогу на имущество нужно включить:

  • остаточную стоимость основных средств, которые используются только в деятельности на общей системе налогообложения;
  • остаточную стоимость основных средств, используемых в обоих видах деятельности, в той части, которая относится к деятельности на общей системе налогообложения.

Остаточную стоимость основных средств для расчета среднегодовой (средней) стоимости имущества определите по формуле:

Остаточная стоимость основных средств организации, совмещающей общую систему налогообложения с ЕНВД = Остаточная стоимость основных средств, одновременно используемых в обоих видах деятельности (в той части, которая относится к деятельности на общей системе налогообложения) + Остаточная стоимость основных средств, которые используются только в деятельности на общей системе налогообложения

Остаточную стоимость основных средств, которые используются только в деятельности на общей системе налогообложения, определите по данным раздельного учета* (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

Остаточную стоимость основных средств, используемых в обоих видах деятельности, распределите пропорционально доле выручки (без НДС), полученной по каждому виду деятельности*

Долю выручки от деятельности организации на общей системе налогообложения определите по формуле:

Доля выручки от деятельности организации на общей системе налогообложения = Выручка от деятельности организации на общей системе налогообложения : Выручка от всех видов деятельности организации


Часть остаточной стоимости основных средств, которая относится к деятельности на общей системе налогообложения, выделите из общей остаточной стоимости основных средств, одновременно используемых в обоих видах деятельности, по формуле:

Остаточная стоимость основных средств, которая относится к деятельности на общей системе налогообложения, из общей остаточной стоимости основных средств, одновременно используемых в обоих видах деятельности = Остаточная стоимость основных средств, одновременно используемых в обоих видах деятельности ? Доля выручки от деятельности организации на общей системе налогообложения


Распределять остаточную стоимость основных средств, одновременно используемых в обоих видах деятельности, нужно на начало каждого месяца, который включается в расчет среднегодовой (средней) стоимости имущества. Например, при расчете средней стоимости имущества за I квартал распределить остаточную стоимость основных средств нужно по состоянию на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля. Об этом сказано в письме Минфина России от 26 октября 2006 г. № 03-06-01-04/195.

Полученные данные включите в расчет налога на имущество, который производится в общем порядке.

Пример расчета налога на имущество. Организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД

ЗАО «Альфа» расположено в г. Красногорске Московской области и занимается двумя видами деятельности: производством и розничной торговлей. Производственная деятельность организации подпадает под общую систему налогообложения. Торговая деятельность переведена на ЕНВД. В учетной политике организации сказано, что для расчета налога на имущество остаточная стоимость основных средств, которые используются в обоих видах деятельности, распределяется пропорционально выручке. При этом выручка определяется поквартально.

За I квартал общая сумма выручки по всем видам деятельности составила 1 000 000 руб. (без НДС). Выручка от деятельности организации на общей системе налогообложения – 250 000 руб.

Доля выручки от деятельности организации на общей системе налогообложения в общей сумме выручки равна:
250 000 руб. : 1 000 000 руб. = 0,25.

Данные об остаточной стоимости имущества, подлежащего распределению, и результаты ее распределения приведены в таблице:

Дата определения остаточной стоимости Остаточная стоимость основных средств, подлежащая распределению (имущество используется в обоих видах деятельности), руб. Доля выручки от деятельности организации на общей системе налогообложения в общей сумме выручки Остаточная стоимость основных средств, которая относится к деятельности на общей системе налогообложения, из общей остаточной стоимости основных средств, подлежащей распределению, руб.
1 января 100 000 0,25 25 000
1 февраля 120 000 0,25 30 000
1 марта 120 000 0,25 30 000
1 апреля 140 000 0,25 35 000


Остаточная стоимость основных средств для расчета средней стоимости составила:

Дата определения остаточной стоимости Остаточная стоимость основных средств не подлежащая распределению (имущество используется только в деятельности на общей системе налогообложения), руб. Остаточная стоимость основных средств, которая относится к деятельности на общей системе налогообложения, из общей остаточной стоимости основных средств, подлежащей распределению, руб. Остаточная стоимость основных средств для расчета среднегодовой стоимости имущества, руб.
1 января 200 000 25 000 225 000
1 февраля 220 000 30 000 250 000
1 марта 220 000 30 000 250 000
1 апреля 240 000 35 000 275 000
Всего 1 000 000


Средняя стоимость основных средств «Альфы» за I квартал составила:
1 000 000 руб. : 4 = 250 000 руб.

Ставка налога на имущество в Московской области – 2,2 процента.

Сумма авансового платежа по налогу на имущество за I квартал равна:
250 000 руб. ? 2,2% = 5500 руб.

Ситуация: за какой период рассчитать выручку для распределения остаточной стоимости основных средств, используемых в обоих видах деятельности, при расчете налога на имущество. Организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД

Налоговый кодекс РФ не устанавливает период, за который надо определять выручку для распределения остаточной стоимости имущества, одновременно используемого в разных видах деятельности. Поэтому организация может самостоятельно выбрать и закрепить в учетной политике для целей налогообложенияодин из следующих периодов:

  • месяц, предшествующий дате определения остаточной стоимости основных средств;
  • отчетный период по налогу на имущество (квартал, полугодие, девять месяцев);
  • налоговый период по ЕНВД (I квартал, II квартал, III квартал, IV квартал).

Поскольку налоговым периодом по ЕНВД является квартал, для распределения остаточной стоимости основных средств Минфин России рекомендует использовать выручку за квартал (письма от 8 октября 2010 г. № 03-05-05-01/43от 26 октября 2006 г. № 03-06-01-04/195).

Ситуация: как заполнить декларацию по налогу на имущество при прекращении деятельности, облагаемой ЕНВД

Со следующего месяца в декларации по налогу на имущество указывайте остаточную стоимость всех основных средств.

После прекращения деятельности, облагаемой ЕНВД, все недвижимое имущество, а также движимое имущество, учтенное в составе основных средств до 1 января 2013 года, становится объектом обложения налогом на имущество (п. 1подп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ). Это связано с тем, что с момента прекращения деятельности на ЕНВД организация утрачивает право применять пункт 4 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ. Поэтому с месяца, следующего за прекращением деятельности на ЕНВД, указывайте в декларации по налогу на имущество всю остаточную стоимость основных средств, признаваемых объектами налогообложения (п. 1 ст. 375п. 4 ст. 376НК РФ).

Пример расчета налога на имущество. Организация, совмещавшая общую систему налогообложения и ЕНВД, прекратила вести деятельность, облагаемую ЕНВД

ЗАО «Альфа» зарегистрирована в г. Мытищи Московской области. С начала 2012 года организация занимается двумя видами деятельности – розничной и оптовой торговлей продуктами питания. Оптовая торговля подпадает под общую систему налогообложения. Розничная торговля переведена на ЕНВД.

В феврале 2013 года «Альфа» прекратила деятельность, облагаемую ЕНВД. С марта 2013 года основные средства, которое использовались в розничной торговле, включаются в налоговую базу по налогу на имущество.

Остаточная стоимость основных средств, которые используются в деятельности на общей системе налогообложения, составляет:

  • на 1 января 400 000 руб.;
  • на 1 февраля 390 000 руб.;
  • на 1 марта 380 000 руб.;
  • на 1 апреля 370 000 руб.

Остаточная стоимость основных средств, которые использовались в деятельности, переведенной на ЕНВД, равна:

  • на 1 января 140 000 руб.;
  • на 1 февраля 135 000 руб.;
  • на 1 марта 130 000 руб.;
  • на 1 апреля 125 000 руб.

Ставка налога на имущество в Московской области составляет 2,2 процента.

Среднюю стоимость имущества за I квартал бухгалтер «Альфы» рассчитал так:
(400 000 руб. + 390 000 руб. + 380 000 руб. + 370 000 руб. + 130 000 руб. + 125 000 руб.) : (3 + 1) = 448 750 руб.

Этот показатель отражен в строке 120 раздела 2 расчета авансовых платежей по налогу на имущество, утвержденного приказом ФНС России от 24 ноября 2011 г. № ММВ-7-11/895.

Сумма авансового платежа по налогу на имущество за I квартал составляет:
448 750 руб. ? 2,2% : 4 = 2468 руб.

Этот показатель отражен в строке 030 раздела 1 и строке 180 раздела 2 расчета авансовых платежей по налогу на имущество, утвержденного приказом ФНС России от 24 ноября 2011 г. № ММВ-7-11/895.

Е.Ю. Попова государственный советник налоговой службы РФ I ранга

4. Рекомендация: Как учесть при расчете налога на прибыль расходы, если организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД

Группировка расходов

В организациях, совмещающих ЕНВД с общей системой налогообложения, необходимо выделить три группы расходов:

  • расходы, связанные с получением доходов по деятельности организации, облагаемой ЕНВД;
  • расходы, связанные с получением доходов по деятельности организации на общей системе налогообложения;
  • расходы, относящиеся одновременно к деятельности, облагаемой ЕНВД, и к деятельности организации на общей системе налогообложения (общехозяйственные, общепроизводственные расходы).*

При расчете налога на прибыль расходы, относящиеся к первой группе, не учитывайте. На расходы, относящиеся ко второй группе, уменьшите налогооблагаемую прибыль в полном объеме. Расходы, которые относятся к третьей группе, распределите по видам деятельности. Распределение делайте ежемесячно* (письма ФНС России от 23 января 2007 г. № САЭ-6-02/31 и Минфина России от 24 января 2007 г. № 03-04-06-02/7).

Такой порядок уплаты налога на прибыль организациями, совмещающими ЕНВД с общей системой налогообложения, следует из пункта 9 статьи 274, пунктов 4 и 7 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ.

Пример распределения расходов между двумя видами деятельности коммерческой организации. Организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД

ЗАО «Альфа» продает товары оптом и в розницу. По оптовым операциям организация применяет общую систему налогообложения. Розничная торговля переведена на ЕНВД.

В январе текущего года «Альфа» понесла следующие расходы:

  • на аренду здания под розничный магазин – 100 000 руб.;
  • на доставку товаров до оптовых покупателей – 59 400 руб.;
  • представительские расходы администрации организации – 12 000 руб.

Расходы на аренду здания под розничный магазин (100 000 руб.) бухгалтер «Альфы» не учел при расчете налога на прибыль.

На расходы, связанные с доставкой товаров до оптовых покупателей, бухгалтер «Альфы» уменьшил налогооблагаемую прибыль.

Представительские расходы администрации организации были распределены по видам деятельности.

Пример распределения расходов между двумя видами деятельности государственного (муниципального) учреждения. Учреждение совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД

Бюджетное учреждение «Альфа» имеет в своей структуре производственную мастерскую. В рамках приносящей доход деятельности мастерская занимается пошивом и реализацией одежды, которую учреждение реализует оптом и в розницу.

По оптовым операциям «Альфа» применяет общую систему налогообложения. Розничная торговля переведена на ЕНВД.

В январе текущего года в рамках приносящей доход деятельности «Альфа» понесла следующие расходы:

  • на аренду здания под розничный магазин – 100 000 руб.;
  • на доставку товаров до оптовых покупателей – 59 400 руб.;
  • представительские расходы отдела сбыта продукции – 12 000 руб.

Расходы на аренду здания под розничный магазин (100 000 руб.) бухгалтер учреждения не учел при расчете налога на прибыль.

На расходы, связанные с доставкой товаров до оптовых покупателей, бухгалтер учреждения уменьшил налогооблагаемую прибыль.

Представительские расходы отдела сбыта были распределены по видам деятельности.

Распределение общих расходов

Чтобы распределить сумму общехозяйственных (общепроизводственных) расходов, определите долю доходов, полученных от разных видов деятельности* (п. 9 ст. 274 НК РФ).

Долю доходов от деятельности организации на общей системе налогообложения рассчитайте по формуле:

Доля доходов от деятельности организации на общей системе налогообложения = Доходы от деятельности организации на общей системе налогообложения : Доходы от всех видов деятельности организации*

Сумму общехозяйственных (общепроизводственных) расходов, которая относится к деятельности организации на общей системе налогообложения, рассчитайте так:

Общехозяйственные (общепроизводственные) расходы, которые относятся к деятельности организации на общей системе налогообложения = Общехозяйственные (общепроизводственные) расходы ? Доля доходов от деятельности организации на общей системе налогообложения*


Сумму общехозяйственных (общепроизводственных) расходов, которая относится к деятельности организации, облагаемой ЕНВД, рассчитайте по формуле:

Общехозяйственные (общепроизводственные) расходы, которые относятся к деятельности организации, облагаемой ЕНВД = Общехозяйственные (общепроизводственные) расходы Общехозяйственные (общепроизводственные) расходы, которые относятся к деятельности организации на общей системе налогообложения

Ситуация: какие доходы нужно учесть при распределении общехозяйственных (общепроизводственных) расходов: все доходы или только выручку от реализации товаров (работ, услуг). Организация занимается двумя видами деятельности. В отношении одного из них применяет общую систему налогообложения, в отношении другого – ЕНВД

Организация вправе самостоятельно разработать порядок распределения общехозяйственных расходов и закрепить его в учетной политике для целей налогообложения. Единый подход к включению доходов в расчет пропорции распределения отсутствует.

По общему правилу организации, совмещающие общую систему налогообложения с ЕНВД, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций по каждому виду деятельности (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Если какие-либо расходы невозможно полностью отнести к одному виду деятельности, их сумму нужно распределить пропорционально доле доходов, полученных от каждого вида деятельности, в общем объеме доходов организации (п. 9 ст. 274 НК РФ).

Общехозяйственные (общепроизводственные) расходы связаны с деятельностью организации в целом. Поэтому, чтобы правильно рассчитать налог на прибыль, из них нужно выделить часть затрат, которая будет уменьшать сумму доходов от деятельности на общей системе налогообложения. Кроме того, некоторые общехозяйственные расходы (например, больничные пособия сотрудников, одновременно занятых в обоих видах деятельности) влияют и на расчет ЕНВД.

Порядок формирования пропорции для распределения расходов, которые одновременно относятся к разным видам деятельности, законодательно не установлен. Официальные разъяснения Минфина России по этому поводу неоднозначны. В письмах от 18 февраля 2008 г. № 03-11-04/3/75 и от 14 марта 2006 г. № 03-03-04/1/224говорится, что в расчет пропорции нужно включать не только выручку от реализации, но и внереализационные доходы (без НДС и акцизов). Однако из писем от 17 марта 2008 г. № 03-11-04/3/121от 24 января 2007 г. № 03-04-06-02/7от 14 декабря 2006 г. № 03-11-02/279 следует вывод, что для расчета пропорции можно использовать только выручку от реализации..

Главбух советует: при разработке правил распределения расходов, которые одновременно относятся к разным видам деятельности, более обоснованным представляется включение в расчет пропорции не только выручки от реализации товаров (работ, услуг), но и внереализационных доходов.

При совмещении общей системы налогообложения и ЕНВД любые расходы организации, которые нельзя отнести к одному виду деятельности, нужно распределять пропорционально доле доходов от деятельности на ЕНВД в общем объеме доходов по всем видам деятельности. При этом следует учитывать, что в рамках обоих видов деятельности организация:

  • может получать не только выручку от реализации, но и внереализационные доходы;
  • может нести не только расходы, связанные с производством и реализацией, но и внереализационные расходы.

Если при получении внереализационных доходов организация (на основе раздельного учета) может однозначно определить, что они относятся к деятельности, переведенной на ЕНВД, то от обложения налогом на прибыль такие доходы освобождаются. Об этом сказано в письмах Минфина России от 16 февраля 2010 г. № 03-11-06/3/22от 18 сентября 2009 г. № 03-03-06/1/596от 29 октября 2008 г. № 03-11-04/3/490от 15 марта 2005 г. № 03-03-01-04/1/116.

Таким образом, при определении доли доходов для распределения расходов, которые одновременно относятся к разным видам деятельности, в расчет пропорции нужно включать:

1) в состав доходов от деятельности на ЕНВД (числитель пропорции):

  • выручку от реализации товаров (работ, услуг), полученную в рамках деятельности на ЕНВД;
  • внереализационные доходы, непосредственно связанные с деятельностью, переведенной на ЕНВД;

2) в общий объем доходов (знаменатель пропорции):

  • суммарную выручку от реализации товаров (работ, услуг) в рамках обоих видов деятельности;
  • сумму всех внереализационных доходов.

Ситуация: как учитывать доходы при составлении пропорции для распределения общехозяйственных (общепроизводственных) расходов – помесячно или нарастающим итогом с начала года. Организация занимается двумя видами деятельности. В отношении одного из них применяет общую систему налогообложения, в отношении другого – ЕНВД

Учитывайте доходы, полученные за месяц.

Порядок распределения общехозяйственных (общепроизводственных) расходов при совмещении разных налоговых режимов законодательно не установлен. Поэтому организация вправе самостоятельно разработать алгоритм формирования пропорции и закрепить его в учетной политике для целей налогообложения. При этом более рациональным представляется составление пропорции с учетом доходов, полученных в конкретном календарном месяце.

Во-первых, при таком варианте организация сможет сразу же отражать на соответствующих субсчетах бухучета (в налоговых регистрах) расходы, относящиеся к разным видам деятельности. Тем самым снижается трудоемкость процесса распределения общехозяйственных (общепроизводственных) расходов между различными системами налогообложения.

Во-вторых, при значительных колебаниях в соотношении доходов этот вариант позволит избежать возможных искажений в налоговой отчетности. В частности, при отражении выплат персоналу, одновременно занятому в разных видах деятельности, и взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование с этих выплат. Например, доля доходов, рассчитанная по итогам полугодия, может существенно отличаться от доли доходов, определенной за I квартал. В таком случае не исключено, что сумма выплат и страховых взносов, отнесенная в I квартале к расходам по тому или иному виду деятельности, будет больше, чем аналогичная сумма, которая должна быть включена в расходы за полугодие. Но поскольку суммы этих выплат уже были учтены при расчете страховых взносов по соответствующему виду деятельности и заявлены в данных персонифицированного учета, при их пересмотре по итогам полугодия (с учетом нового соотношения между доходами) организация может столкнуться со следующей проблемой. Суммы взносов по итогам за полугодие при таком расчете уменьшатся по сравнению с результатами I квартала. Однако это не будет соответствовать действительности, так как в текущем квартале в рамках соответствующей деятельности выплаты персоналу производились. А следовательно, общая сумма взносов должна увеличиться.

Формирование пропорции исходя из доходов, полученных в конкретном календарном месяце, и последующее суммирование расходов, распределенных с учетом такой пропорции, избавит организацию от этих проблем.

Чтобы рассчитать величину общехозяйственных (общепроизводственных) расходов нарастающим итогом с начала года, расходы, определенные с учетом пропорции (в части, относящейся к деятельности на общей системе налогообложения), суммируйте.

Письмами от 23 мая 2012 г. № 03-11-06/3/35от 16 апреля 2009 г. № 03-11-06/3/97от 13 февраля 2008 г. № 03-11-02/20от 14 декабря 2006 г. № 03-11-02/279 Минфин России подтверждает, что для расчета пропорции нужно использовать суммы доходов, полученных в том или ином календарном месяце (без учета соотношений, сложившихся в предыдущих месяцах). Эту позицию поддерживает и ФНС России, которая направила письмо от 14 декабря 2006 г. № 03-11-02/279 налоговым инспекциям для использования в работе (письмо ФНС России от 23 января 2007 г. № САЭ-6-02/31).

Следует отметить, что ранее Минфин России давал другие разъяснения. В письмах от 28 апреля 2010 г. № 03-11-11/121от 17 ноября 2008 г. № 03-11-02/130от 14 марта 2006 г. № 03-03-04/1/224 говорилось, что пропорцию нужно составлять с учетом доходов, исчисленных нарастающим итогом с начала года. Однако в настоящее время эта точка зрения представляется неактуальной.

Метод начисления

Если доходы и расходы организация определяет по методу начисления, момент признания выручки в бухгалтерском и налоговом учете, как правило, совпадает (п. 5 ПБУ 1/2008п. 3 Инструкции к Единому плану счетов № 157нп. 3 ст. 271 НК РФ). Поэтому данные для распределения общехозяйственных (общепроизводственных) расходов между двумя видами деятельности можно взять из бухучета (ст. 313 НК РФ). Для этого организуйте систему ведения раздельного учета доходов и расходов по видам деятельности.

В учете коммерческих учреждений:

Для организации раздельного учета к счетам учета затрат (25, 26 или 44) откройте соответствующие субсчета. Например, субсчета к счету 26 «Общехозяйственные расходы» могут называться так:

  • субсчет «Общехозяйственные расходы по деятельности организации, облагаемой ЕНВД»;
  • субсчет «Общехозяйственные расходы по деятельности организации на общей системе налогообложения».

К соответствующим счетам учета выручки (90-1 или 91-1) откройте, например, такие субсчета:

  • субсчет «Выручка от деятельности организации, облагаемой ЕНВД»;
  • субсчет «Выручка от деятельности организации на общей системе налогообложения».

При методе начисления величина выручки для целей налогообложения может отличаться от величины бухгалтерской выручки. Такая разница возникнет, например, из-за разного порядка учета процентов, полученных по договору коммерческого кредита. В налоговом учете проценты по кредиту нужно включить в состав внереализационных доходов (п. 6 ст. 250 НК РФ). В бухучете они увеличивают сумму выручки (п. 6.2 ПБУ 9/99). В таких случаях нужно либо дополнять бухгалтерские регистры необходимыми реквизитами, либо вести отдельные регистры налогового учета (ст. 313 НК РФ).

Кассовый метод

При кассовом методе определения доходов и расходов данные бухгалтерского и налогового учета о моменте признания выручки будут расходиться (п. 5 ПБУ 1/2008п. 3 Инструкции к Единому плану счетов № 157нп. 2 ст. 273 НК РФ). Кроме того, в налоговом учете суммы поступивших авансов включаются в выручку от реализации. Это требование следует из положенийпункта 2 статьи 249 и подпункта 1 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ. Правомерность такого вывода подтвердил ВАС РФ в пункте 8 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. № 98. Поэтому бухгалтерскую выручку нужно скорректировать исходя из поступившей оплаты.

Пример распределения в бухучете и при налогообложении общехозяйственных расходов (зарплаты администрации организации). Коммерческая организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД

ООО «Торговая фирма "Гермес"» продает товары оптом и в розницу. По оптовым операциям организация применяет общую систему налогообложения. Розничная торговля переведена на ЕНВД.

Налог на прибыль «Гермес» рассчитывает поквартально методом начисления. В учетной политике организации сказано, что общехозяйственные расходы распределяются пропорционально выручке за каждый месяц отчетного (налогового) периода.

Доходы, полученные «Гермесом» за февраль текущего года, составляют:

  • по оптовой торговле (без учета НДС) – 1 900 000 руб.;
  • по розничной торговле – 700 000 руб.

Других доходов за указанный период у «Гермеса» не было.

Зарплата администрации за февраль – 70 000 руб.

Чтобы распределить зарплату администрации между расходами по разным видам деятельности, бухгалтер «Гермеса» сопоставил доходы по оптовой торговле с общим объемом товарооборота.

Доля доходов от оптовой торговли в общем объеме доходов от реализации за февраль равна:
1 900 000 руб. : (1 900 000 руб. + 700 000 руб.) = 0,731.

Сумма зарплаты администрации, которую можно учесть при расчете налога на прибыль за февраль, составляет:
70 000 руб. ? 0,731 = 51 170 руб.

Сумма зарплаты, которую нужно отнести к деятельности организации, облагаемой ЕНВД, равна:
70 000 руб. – 51 170 руб. = 18 830 руб.

В феврале в бухучете организации сделаны следующие записи:

Дебет 26 субсчет «Общехозяйственные расходы по деятельности организации на общей системе налогообложения» Кредит 70
– 51 170 руб. – начислена зарплата (в части, относящейся к деятельности организации на общей системе налогообложения);

Дебет 26 субсчет «Общехозяйственные расходы по деятельности организации, облагаемой ЕНВД» Кредит 70
– 18 830 руб. – начислена зарплата (в части, относящейся к деятельности организации, облагаемой ЕНВД).

При расчете налога на прибыль в феврале бухгалтер «Гермеса» учел расходы на оплату труда администрации в сумме 51 170 руб. Эта сумма была учтена и при определении налоговой базы нарастающим итогом за I квартал.

Пример распределения в бухучете и при налогообложении общехозяйственных расходов (зарплаты администрации учреждения). Государственное (муниципальное) учреждение совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД

Бюджетное учреждение «Альфа» имеет в своей структуре производственную мастерскую, которая является учебной базой студентов швейных специальностей в рамках государственного задания. В рамках приносящей доход деятельности мастерская занимается пошивом и реализацией одежды, которую учреждение реализует оптом и в розницу. По оптовым операциям учреждение применяет общую систему налогообложения. Розничная торговля переведена на ЕНВД.

Налог на прибыль «Альфа» рассчитывает поквартально методом начисления. В учетной политике учреждения сказано, что общехозяйственные расходы распределяются пропорционально выручке за каждый месяц отчетного (налогового) периода.

Доходы, полученные «Альфой» за февраль текущего года, составляют:

  • по оптовой торговле (без учета НДС) – 1 900 000 руб.;
  • по розничной торговле – 700 000 руб.

Других доходов в рамках приносящей доход деятельности за указанный период у «Альфы» не было.

Зарплата, начисленная административному персоналу (менеджерам, экономистам, которые заняты только в рамках приносящей доход деятельности) за февраль, – 70 000 руб.

Чтобы распределить зарплату администрации между расходами по разным видам приносящей доход деятельности, бухгалтер «Альфы» сопоставил доходы по оптовой торговле с общим объемом товарооборота.

Доля доходов от оптовой торговли в общем объеме доходов от реализации за февраль равна:
1 900 000 руб. : (1 900 000 руб. + 700 000 руб.) = 0,731.

Сумма зарплаты администрации, которую можно учесть при расчете налога на прибыль за февраль, составляет:
70 000 руб. ? 0,731 = 51 170 руб.

Сумма зарплаты, которую нужно отнести к деятельности, облагаемой ЕНВД, равна:
70 000 руб. – 51 170 руб. = 18 830 руб.

В феврале в бухучете «Альфы» сделаны следующие записи:

Дебет 2.109.80.211 субсчет «Общехозяйственные расходы на общей системе налогообложения» Кредит 2.302.11.730
– 51 170 руб. – начислена зарплата (в части, относящейся к деятельности на общей системе налогообложения);

Дебет 2.109.80.211 субсчет «Общехозяйственные расходы по деятельности, облагаемой ЕНВД» Кредит 2.302.11.730
– 18 830 руб. – начислена зарплата (в части, относящейся к деятельности, облагаемой ЕНВД).

При расчете налога на прибыль в феврале бухгалтер «Альфы» учел расходы на оплату труда администрации в сумме 51 170 руб. Эта сумма была учтена и при определении налоговой базы нарастающим итогом за I квартал.

Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль учесть расходы, связанные с подготовкой к ведению нового вида деятельности. В отношении нового вида деятельности организация будет применять ЕНВД. Расходы понесены в период применения общей системы налогообложения

Расходы, понесенные организацией на подготовительном этапе к новому виду деятельности дорегистрации в качестве плательщика ЕНВД, могут уменьшать налогооблагаемую прибыль (письмо Минфина России от 20 мая 2010 г. № 03-03-06/1/337). Разъяснения Минфина России основаны на положениях:

  • пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ, согласно которым при расчете налога на прибыль учитываются любые экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы, связанные с деятельностью, направленной на получение доходов;
  • подпункта 34 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ, согласно которым в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, включаются затраты на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.

Если руководствоваться этими разъяснениями, то организация вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму расходов, понесенных в период применения общей системы налогообложения и связанных с подготовкой к деятельности, которая будет переведена на ЕНВД.

Однако в письме Минфина России от 8 ноября 2010 г. № 03-11-06/3/153 отражена противоположная точка зрения. Из этого документа следует, что расходы на подготовку к ведению нового вида деятельности не уменьшают налоговую базу, если в отношении этого вида деятельности будет применяться иная система налогообложения. Такая позиция основана на требовании о ведении раздельного учета доходов и расходов, – это требование обязаны выполнять организации, совмещающие различные налоговые режимы. Письмо от 8 ноября 2010 г. № 03-11-06/3/153 адресовано организации на упрощенке, готовящейся к ведению дополнительного вида деятельности на ЕНВД. В нем финансовое ведомство обосновывает свою позицию положениями пункта 8 статьи 346.18 и пункта 7 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ, которые обязывают организации вести раздельный учет при совмещении специальных налоговых режимов. Однако аналогичные нормы содержатся и в пункте 9 статьи 274 Налогового кодекса РФ, которые регулируют порядок ведения раздельного учета при совмещении ЕНВД и общей системы налогообложения. Следовательно, если руководствоваться этими разъяснениями, учитывать при налогообложении прибыли расходы, связанные с подготовкой к деятельности на ЕНВД, нельзя.

Поскольку единый подход к решению данной проблемы не выработан, в рассматриваемой ситуации организация должна сделать самостоятельный выбор. При этом не исключено, что при проверке налоговая инспекция будет руководствоваться положениями пункта 9 статьи 274 Налогового кодекса РФ и не признает расходы, связанные с подготовкой к деятельности на ЕНВД. В этом случае организации придется отстаивать свою позицию в суде. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, которые подтверждают правомерность уменьшения налогооблагаемой прибыли за счет расходов, связанных с подготовкой к ведению деятельности на ЕНВД (см., например, постановление ФАС Поволжского округа от 14 декабря 2010 г. № А55-1941/2010).

Е.Ю. Попова  государственный советник налоговой службы РФ I ранга

09.07.2013г.

С уважением,

эксперт «Системы Главбух» Рупасова Ксения.

Ответ утвержден:

Ведущий эксперт «Горячей линии» Ракова Елена.

_____________________________

Ответ на Ваш вопрос дан в соответствии с правилами работы «Горячей линии» «Системы Главбух», которые Вы можете найти по адресу:http://www.1gl.ru/#/hotline/rules/?step=14

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.



Вопросы и ответы по теме



Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка