Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

До конца года перепроверьте расчеты с работниками

Подписка
Срочно заберите все!
№24
23 октября 2014 10 просмотров

Если бы у меня был простой вопрос, то я решила его сама. Но мой вопрос не стандартный!Это купленное нежилое помещение изначально было решено реконструировать. Продавец этого нежилого помещения временно попросил пользоваться этим зданием. Поэтому родился договор аренды, в обмен на возмещение затрат за коммунальные услуги. Фактически наша организация не ведет деятельности с момента покупки этого помещения. Трудно конкретно описать,подробности можно по телефону <...> или <...> с 9-11 и 19-21 Московского времени.Буду очень благодарна, если поможете доказать, что это ОС изначально должно стоять на сч.08 (с момента покупки и до окончания реконструкции, т.к. после реконструкции первоначальная цена значительно изменится).Похожая ситуация была доказана в арбитражном суде: Постановление ФАС ПО от 25.10.2013г. №№А15817/2012, Ф06-9730/2013

Правомерность такого подхода обусловлена правилами бухучета основных средств и подтверждается информационным письмом Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2011 г. № 148. Приобретенный объект недвижимости облагается налогом на имущество начиная с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором этот объект стал соответствовать критериям основного средства (п. 4 ПБУ 6/01).

Из Вашего вопроса следовало, что здание на момент сдачи в аренду было не достроено (не готово к использованию).

Если здание эксплуатируется частично и не переведено в состав основных средств, проверяющие, скорее всего, потребуют включить его стоимость в налоговую базу. Однако если строительство еще не окончено и имеются документы, подтверждающие доработку (достройку) объекта, то суд, вероятно, примет Вашу сторону (Постановления ФАС Дальневосточного округа от 16.01.2014 № Ф03-6223/2013, ФАС Поволжского округа от 25.10.2013 № А55-15817/2012, ФАС Центрального округа от 04.07.2013 № А68-8765/2012, ФАС Московского округа от 28.06.2013 N А40-95421/12-108-145).

В Постановлении ФАС ПО от 25.10.2013 по делу № А55-15817/2012) суд указал, при этом

признавая позицию ИФНС неправомерной, что само по себе наличие договора аренды не свидетельствует о наличии у объекта недвижимого имущества всех характеристик, позволяющих отнести его к объектам основных средств, подлежащих налогообложению налогом на имущество. Имущество, приобретенное налогоплательщиком по договору купли-продажи, без соответствующей доработки не могло использоваться в его производственной деятельности. Эти обстоятельства не позволили сформировать первоначальную стоимость имущества, учесть его в качестве основных средств, а соответственно, обязанности по исчислению и уплате налога на имущество у налогоплательщика не возникло.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

1.Ситуация: с какого момента налогом на имущество облагаются приобретенные объекты недвижимости

С момента постановки объекта недвижимости на учет в качестве основного средства или доходных вложений в материальные ценности.

Организация может приобрести в собственность здание (сооружение)::

В обоих случаях право собственности на приобретенный объект недвижимости подлежит обязательной госрегистрации (ст. 131 ГК РФст. 4 Закона от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ). Однако с возникновением обязанности по включению этого объекта в налоговую базу по налогу на имущество факт госрегистрации права собственности на него никак не связан. При определении среднегодовой стоимости имущества новый объект учитывается с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором основное средство было принято к бухгалтерскому учету. Это следует из положений пункта 1 статьи 375 и пункта 4 статьи 376 Налогового кодекса РФ. Основные средства принимаются к учету, если они соответствуют определенным критериям (п. 4 ПБУ 6/01). При этом включение объекта недвижимости в состав основных средств не зависит от наличия (или отсутствия) у организации свидетельства о госрегистрации права собственности на этот объект (письма Минфина России от 22 марта 2011 г. № 07-02-10/20 и ФНС России от 29 августа 2011 г. № ЗН-4-11/13999информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2011 г. № 148).

Если покупатель приобретает здание в состоянии, пригодном к использованию (дополнительные капитальные вложения не требуются), учитывать его при определении среднегодовой стоимости имущества нужно с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором здание было фактически получено (подписан акт приема-передачи) и поставлено на учет. При этом до госрегистрации права собственности на объект недвижимости его следует учитывать на отдельном субсчете, открытом к счету 01 «Основные средства» (например, на субсчете «Основные средства, права собственности на которые не зарегистрированы»). Это следует из положений пункта 52 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.

Если покупатель приобретает здание, непригодное к использованию (недостроенное, недооборудованное, требующее дополнительных капитальных вложений), то включать его в расчет налоговой базы по налогу на имущество нужно при выполнении двух условий:

  • первоначальная стоимость здания (с учетом расходов по доведению объекта до состояния, пригодного к использованию) сформирована;
  • здание введено в эксплуатацию.
    • пригодное к использованию (дополнительные капитальные вложения не требуются);
    • непригодное к использованию (требуются дополнительные капитальные вложения).
  • первоначальная стоимость здания (с учетом расходов по доведению объекта до состояния, пригодного к использованию) сформирована;
  • здание введено в эксплуатацию.

Правомерность такого подхода обусловлена правилами бухучета основных средств и подтверждается информационным письмом Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2011 г. № 148. Приобретенный объект недвижимости облагается налогом на имущество начиная с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором этот объект стал соответствовать критериям основного средства (п. 4 ПБУ 6/01). Однако здание, непригодное к использованию и требующее дополнительных капитальных вложений, нельзя принимать к учету в качестве основного средства (подп. «а» п. 4 ПБУ 6/01). Это объясняется тем, что после проведения работ по доведению здания до состояния, пригодного к использованию, стоимость объекта, предъявленная продавцом, изменится. Проведение капитальных работ организация должна подтвердить документально (например, договором подряда на выполнение строительных работ по доведению здания до состояния, пригодного к использованию). После того как капитальные вложения будут окончены, сформированную первоначальную стоимость здания нужно отразить на счете 01 «Основные средства» и с 1-го числа следующего месяца начислять по этому объекту налог на имущество (п. 52 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н).
Опираясь на информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2011 г. № 148, арбитражные суды признают, что обязанность по уплате налога на имущество не зависит от того, кто именно выполняет капитальные работы в недостроенном здании – его владелец или арендатор. Если такое здание сдали в аренду с условием, что все необходимые капитальные работы по доведению объекта до состояния, пригодного к эксплуатации, выполнит арендатор, то арендодатель не признается плательщиком налога на имущество. Он вправе не включать этот объект в расчет налоговой базы до тех пор, пока арендатор не закончит реконструкцию (достройку, дооборудование) здания. То есть до того момента, пока не будет сформирована первоначальная стоимость основного средства, используемого в качестве доходных вложений в материальные ценности. Такой вывод содержится, в частности, в постановлении ФАС Поволжского округа от 25 октября 2013 г. № А55-15817/2012.

Стоит отметить, что и в этом случае объект недвижимости надо включать в состав основных средств независимо от факта госрегистрации прав на него. Арбитражная практика подтверждает, что с приобретенных объектов недвижимости, пригодных для эксплуатации, покупатели должны платить налог на имущество независимо от того, состоялась госрегистрация перехода права собственности на эти объекты или нет (см., например, решение ВАС РФ от 17 октября 2007 г. № 8464/07, определения ВАС РФот 25 мая 2009 г. № ВАС-6326/09от 28 апреля 2008 г. № 16599/07от 14 февраля 2008 г. № 758/08,информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2011 г. № 148, постановления ФАСУральского округа от 23 апреля 2009 г. № Ф09-2307/09-С2Северо-Кавказского округа от 8 октября 2007 г. № Ф08-6588/2007-2440АВосточно-Сибирского округа от 13 января 2009 г. № А33-2017/08-Ф02-6774/08,Центрального округа от 21 июля 2009 г. № А36-3999/2008Волго-Вятского округа от 12 мая 2008 г. № А43-21471/2007-6-749).

Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга

2.Рекомендация: Как ввести в эксплуатацию основное средство

Внимание: если основное средство было приобретено, изготовлено или построено в одном месяце, а на счете 01 (03) отражено в последующих, необходимо заручиться документами, подтверждающими неготовность его к использованию. Иначе при проверке налоговые инспекторы признают, что в момент приобретения имущество ошибочно не учли в составе основных средств. В результате налог на имущество за месяцы, в которых основное средство числилось на счете 08, пересчитают и на сумму недоимки начислят пени и штрафы (письма Минфина России от 18 апреля 2007 г. № 03-05-06-01/33от 4 сентября 2007 г. № 03-05-06-01/98).

По этому вопросу есть примеры судебных решений, принятых в пользу налоговых инспекций (см., например, решение ВАС РФ от 17 октября 2007 г. № 8464/07, определения ВАС РФ от 25 мая 2009 г. № ВАС-6250/09от 19 сентября 2008 г. № 11258/08от 28 апреля 2008 г. № 16599/07от 14 февраля 2008 г. № 758/08, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 24 февраля 2009 г. № А29-3496/2007от 12 мая 2008 г. № А43-21471/2007-6-749от 25 апреля 2008 г. № А29-3494/2007Северо-Кавказского округа от 8 октября 2007 г. № Ф08-6588/2007-2440АЗападно-Сибирского округа от 23 июня 2008 г. № Ф04-3844/2008(7130-А75-40)Уральского округа от 28 октября 2008 г. № Ф09-7833/08-С3Московского округа от 5 ноября 2008 г. № КА-А40/10237-08).

Однако суды встают и на сторону налогоплательщиков, если налоговая инспекция не может представить доказательств того, что спорный объект пригоден к эксплуатации (см., например, постановления ФАС Поволжского округа от 17 июня 2008 г. № А65-26068/07от 10 июня 2008 г. № А55-14778/07Уральского округа от 11 октября 2007 г. № Ф09-8293/07-С3Северо-Западного округа от 16 июля 2007 г. № А56-2271/2007).

Документами, подтверждающими, что на момент приобретения основное средство было не доведено до состояния, пригодного к использованию, могут быть:

  • акты сторонних организаций на оказание услуг по монтажу и наладке оборудования;
  • накладные на приобретение комплектующих к основному средству;
  • наряды на монтаж оборудования;
  • договор подряда на выполнение строительных работ;
  • отчеты о проделанной работе по доведению основного средства до состояния, пригодного к использованию.

Сергей Разгулин, действительный государственный советник РФ 3-го класса

3.Статья:Арендодатель вправе получать арендную плату в период отделки арендатором объекта, не введенного в эксплуатацию

В чем заключался основной вопрос

Передавая это дело на рассмотрение в Президиум ВАС РФ, тройка судей Высшего арбитражного суда в определении от 16.10.12 указала на необходимость формирования у арбитражных судов единообразного подхода по трем вопросам. Во-первых, по вопросу о возможности заключения договора аренды в случае, когда арендодатель не является собственником объекта аренды (что формально противоречит статье 606 Гражданского кодекса, которая только собственнику позволяет сдавать имущество в аренду). Во-вторых, по вопросу о возможности передавать в пользование объект аренды до момента его введения в эксплуатацию.В-третьих, по вопросу квалификации таких отношений, если объект был фактически передан для совершения отделочных и ремонтных работ (другими словами, по вопросу о правомерности взимания арендной платы в случае, когда объект используется арендатором пока только для осуществления ремонтных и отделочных работ).

В пункте 10 постановления Пленума ВАС РФ № 13 разъяснено, что передача вещи в аренду лицом, которое являлось законным владельцем вновь созданного им либо переданного ему недвижимого имущества (например, во исполнение договора купли-продажи), когда его право собственности на эту недвижимость еще не было зарегистрировано, не противоречит положениям статьи 608 ГК РФ и не может быть признано недействительным по названному основанию.

Первые два вопроса уже потеряли актуальность, поскольку позиция Высшего арбитражного суда по ним была сформулирована вскоре после рассмотрения этого делав постановлении Пленума ВАС РФ от 25.01.13 № 13 «О внесении дополнений в постановление Пленума ВАС РФ от 17.11.11 № 73 “Об отдельных вопросах практики применения правил Гражданского кодекса РФ о договоре аренды”» (далее – постановление Пленума ВАС РФ № 13). Причем постановление Пленума ВАС РФ № 13было размещено на сайте ВАС РФ 21.03.13 – раньше публикации постановления Президиума ВАС РФ по данному делу (это произошло только 24.04.13). Однако, поддержав в постановлении № 13 возможность заключения договора аренды будущей недвижимой вещи (договора аренды в отношении объекта, который еще не введен в эксплуатацию и право собственности на который еще не оформлено), ВАС РФ никак не прокомментировал в нем вопрос о возможности взимания арендной платы за период, когда будущий объект недвижимости используется арендатором исключительно в целях осуществления в нем отделочных работ, то есть только для подготовки к дальнейшей коммерческой эксплуатации. Этот вопрос был решен в рамках данного дела.

Итак, в данной ситуации имела место «классическая» схема по передаче помещений в аренду в строящемся здании. Чтобы обойти норму статьи 608 Гражданского кодекса, по которой (как ее раньше трактовали суды) сдача объекта недвижимости в аренду возможна не ранее оформления права собственности арендодателя на этот объект, стороны вынуждены были сначала заключить смешанный договор – с элементами предварительного договора аренды и договора о пользовании арендатором объектом исключительно в целях его отделки. Дело в том, что обе стороны таких отношений заинтересованы в том, чтобы запланированный в арендуемом помещении объект (магазин, кафе и т. д.) начал функционировать одновременно с открытием торгово-развлекательного центра, которое происходит после официального введения здания в эксплуатацию. Но для этого к моменту введения здания в эксплуатацию арендатору необходимо привести помещение в надлежащий вид в соответствии с целями его дальнейшего использования и в соответствии со своим фирменным стилем. Обычно, если отношения развиваются запланированным образом, после введения здания в эксплуатацию стороны заключают краткосрочный договор аренды, не требующий государственной регистрации, а после того, как арендодатель получает свидетельство о праве собственности на данный объект, стороны оформляют долгосрочный договор, который уже можно без проблем зарегистрировать. Однако в рассматриваемой ситуации до заключения договора аренды дело так и не дошло: стороны расторгли свой предварительный договор (с условием о передаче помещения субарендатору для проведения отделочных работ) еще до того, как здание юридически стало существовать в качестве объекта гражданских прав. Возник вопрос: как квалифицировать такие отношения и мог ли субарендодатель взимать плату за пользование субарендатором данным помещением? В аналогичных спорах многие суды считали, что в такой ситуации арендодатель должен вернуть арендатору полученные в период ремонта арендные платежи (постановления ФАС Северо-Западного округа от 24.02.11 по делу № А13-1069/2010Московского округа от 29.09.09 по делу № А40-2658/08-77-37Уральского округа от 09.06.08 № Ф09-4135/08-С6 по делу № А76-13834/2007).

Выводы судов. Первая инстанция удовлетворила иск и взыскала с субарендодателя полученные им арендные платежи, считая их неосновательным обогащением. По мнению суда, раз объект недвижимости на момент заключения предварительного договора как объект гражданского оборота еще юридически не существовал, на него не было оформлено право собственности, следовательно, возмездное пользование (которое является обязательным признаком арендных отношений) данным объектом было невозможно. Кроме того, передача объекта в пользование была невозможна еще и потому, что здание не было введено в эксплуатацию. Так как основной договор субаренды заключен не был, обязанность по оплате пользования у субарендатора не возникла (решение Арбитражного суда Красноярского края от 19.01.12 по делу № А33-18187/2011).

В аренду можно передать нелюбой недостроенный объект. Так, в целях предотвращения действий в обход закона Пленум ВАС РФ указал, что нельзя передать в аренду в качестве будущей вещи самовольно построенный объект, в том числе и под условием последующего признания права собственности арендодателя на самовольную постройку (п. 11постановления Пленума ВАС РФ № 13).

Но апелляционная инстанция это решение отменила и отказала в иске, ее мнение впоследствии разделила и кассационная инстанция. Суды указали, что неосновательного обогащения в данном случае не было, так как имело место фактическое пользование объектом субарендатором (он принял помещение, произвел в нем отделочные работы, затем вернул по акту). Как было указано выше, на тот момент еще не была сформулирована позиция Высшего арбитражного суда о возможности аренды будущей недвижимой вещи, но суды применили «по аналогии» его позицию о возможности купли-продажи будущей недвижимой вещи (п. 1 постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.11 № 54). Кроме того, суды сослались на постановление Президиума ВАС РФ от 06.09.11 № 4905/11, в котором разъяснялось, что если фактический пользователь имущества уплачивал согласованную с его отчуждателем (собственником или законным владельцем) цену пользования, определенную отчуждателем без порока воли и нарушения требований закона, то неосновательное обогащение у данного пользователя отсутствует.

Касательно правомерности передачи в пользование помещения, расположенного вздании, которое еще не введено в эксплуатацию, суды учли, что, согласно предварительному договору, субарендатор мог использовать помещение в целях торговли только после открытия торгового центра. А до этого момента он использовал его лишь для отделки. Даже размер арендной платы за этот период был существенно снижен, что, по мнению судов, тоже свидетельствовало об использовании помещенияне для торговли, а для целей, возможных в период строительства, – для отделки (постановления Третьего арбитражного апелляционного суда от 19.04.12ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.06.12).

Позиция Высшего арбитражного суда

Этот вывод дословно приведен и в пункте 11постановления Пленума ВАС РФ № 13. Необходимо отметить, что эксплуатация объекта в отсутствие разрешения на ввод в э ксплуатацию запрещена (ч. 2ст. 55.24 ГрК РФ) и за нарушение этого запрета предусмотрена административная ответственность (ч. 5 ст. 9.5 КоАП РФ). По всей видимости, ВАС РФ исходил из того, что осуществление отделки в помещении не считается его эксплуатацией. То есть речь идет не о пользовании помещением, а о его подготовке к пользованию.*

Президиум ВАС РФ поддержал вывод апелляционной и кассационной инстанций об отсутствии неосновательного обогащения на стороне субарендодателя. ВАС РФ счел предварительный договор смешанным, так как он содержал условие о передаче помещения субарендатору для отделочных работ. При этом ВАС РФ указал, что действующее гражданское законодательство не содержит норм, запрещающих передавать помещения в не введенном в эксплуатацию здании для их отделки и ремонта. Действующему законодательству также не противоречит установленная условиями спорного договора обязанность будущего субарендатора вносить плату за период нахождения помещений в его владении.

Обоснование позиции. ВАС РФ констатировал, что из условий спорного договора усматривалось следующее: заключая его, стороны исходили из необходимости выполнения субарендатором отделочных работ в расположенных в помещениях, которые находились в не введенном в эксплуатацию здании. Эти помещения будущий субарендатор намеревался взять в субаренду. Все условия этого договора, включая условие о плате, установлены по соглашению сторон, и, устанавливая их, стороны очевидно исходили из того, что они отвечают их интересам и что обязанность одной стороны передать эти помещения во владение для выполнения необходимых работ корреспондирует обязанности контрагента вносить за них плату. Поскольку будущий субарендодатель выполнил свою обязанность и передал помещения во владение будущему субарендатору, а будущий субарендатор вносил установленную плату, основания для возврата этой платы в качестве неосновательного обогащения отсутствуют.

Результаты рассмотрения дела. Надзорная инстанция оставила в силе судебные акты апелляционной и кассационной инстанций. Таким образом, истцу было отказано в удовлетворении его требований (постановление Президиума ВАС РФ от 15.01.13 № 9798/12). Поскольку у субарендатора отсутствовало право требования неосновательного обогащения к субарендодателю, он не мог и передать его по договору цессии.

Значение постановления ВАС РФ

Постановление Президиума ВАС РФ от 15.03.13 № 9798/12 наглядно проиллюстрировало те выводы, которые чуть ранее были сформулированы в постановлении Пленума ВАС РФ № 13 о возможности аренды будущей недвижимой вещи и передачи соответствующего объекта арендатору для производства отделочных работ (хотя это дело было рассмотрено до утверждения постановления Пленума № 13). Однако в рамках данного дела Президиум ВАС РФ подтвердил еще и возможность взимания платы за владение арендодателем помещением в период производства отделочных работ. Хотя напрямую в постановлении № 9798/12 это не прозвучало, очевидно, что надзорная инстанция руководствовалась принципом свободы договора (ст. 421 ГК РФ). Причем обращает на себя внимание то, что Высший арбитражный суд не называет те права, которые будущий субарендатор получил в отношении помещения в период осуществления в нем отделочных работ «пользованием». Он говорит лишь о «владении», подчеркивая, что помещение еще не используется в основных целях. Возможно, взимание с арендатора платы в этот период (в отсутствие пользования) экономически не совсем справедливо, но, учитывая, что законом это не запрещено, такая договоренность сторон вполне допустима. По сути, данное постановление можно расценивать как предупреждение арендаторам будущих объектов недвижимости: если вы соглашаетесь на то, что еще до начала использования помещения по назначению вы получаете его на платных началах (соглашаетесь платить арендатору за период, когда осуществляете в помещении отделку), то в дальнейшем оспорить эту договоренность неполучится.

Постановление № 9798/12 содержит оговорку о возможности пересмотра дел со схожими фактическими обстоятельствами, в которых судами была применена иная правовая позиция.

ЖУРНАЛ «ЮРИСТ КОМПАНИИ», № 6, ИЮНЬ 2013

23.10.2014 г.

С уважением,

Светлана Шарипкулова, эксперт БСС «Система Главбух».

Ответ утвержден Варварой Абрамовой,

ведущим экспертом БСС «Система Главбух».

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.



Вопросы и ответы по теме



Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка