Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Как бухгалтеру ужиться с любым начальником

Подписка
Срочно заберите все!
№24
14 ноября 2014 222 просмотра

Компания (доверительный управляющий)осуществляет деятельность в рамках договора доверительного управления. Учредителем правления является ИП применяющий УСН доходы минус расходы.Учредитель передал ДУ земельные участки стоимостью 285 000 000 для сдачи в аренду с последующим выкупом строительной компании, а также реализация жилых квартир.ДУ принял на баланс земельные участки с пометкой ДУ и приступил к работе:-открыл счет ДУ-заключил договор с строительной компанией по сдаче в аренду с последующим выкупом земельных участков.-заключил договор с риэлтором на продажу квартирЕжемесячно ДУ выставляет счета строительной компании в размере земельного налога5% -аренда95%-аванс выкупной стоимости.На момент реализации земельного участка строительной компании на оставшуюся выкупную стоимость производится зачет квадратными метрами жилых квартир, подписывается акт зачета.-На баланс ДУ поступают квартиры.-ДУ реализует жилые квартиры по стоимости поступления.-Перечисляет денежные средства от деятельности ДУ на счет ИП.Вопрос:1. Бухгалтерский и налоговый учет ДУ2. Бухгалтерский и налоговый учет ИП (доход от продажи земельного участка начисляется после подписания акта взаимозачета согласно статьи 346.17 НК РФ, по продаже квартир дохода не возникает мы платим минимальный налог 1%.)3. Назначение платежа при перечислении денежных средств доверительным управляющим чистой прибыли от договора ДУ.

Дебет 01 Кредит 79-3 на сумму 285 000 000 руб.

- получено имущество от учредителя управления по стоимости, числящейся в бухгалтерском учете учредителя управления на дату вступления договора доверительного управления в силу

Ежемесячно до момента выкупа земельного участка:

Дебет 51 Кредит 60.2 - 100%

- получены денежные средства по выставленному счету

Дебет 62 Кредит 91-1 – 5%

- отражена выручка по договору аренды

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

- начислен НДС с арендной платы за земельный участок

Дебет 91-2 (20, 26…) Кредит 60 (69, 70, 71, 76…)

- отражены иные расходы, связанные с договором ДУ

Дебет 79-3 Кредит 51

- перечислены денежные средства в рамках договора ДУ, причитающиеся ИП

Дебет 91-9 (90-9) Кредит 76-3

- передан положительный финансовый результат ИП

Дебет 76-3 Кредит 91-9 (90-9)

- передан отрицательный финансовый результат ИП

В момент реализации земельного участка:

Дебет 76 субсчет «Расчеты с покупателем земли» Кредит 91-1 на продажную стоимость земельного участка

- отражена выручка от продажи земельного участка

Дебет 91-2 Кредит 01

- списана балансовая стоимость земельного участка

Дебет 60.2 Кредит 76 субсчет «Расчеты с покупателем земли»

- зачтена выкупная стоимость в расчет по аренде

Дебет 41 Кредит 76 субсчет «Расчеты по приобретению жилых квартир»

- получены жилые квартиры по договору ДДУ

Дебет 76 субсчет «Расчеты по приобретению жилых квартир» Кредит 76 субсчет «Расчеты с покупателем земли»

- произведен взаимозачет задолженности по расчетам за землю и стоимости жилых квартир

Дебет 62 Кредит 90-1 на продажную стоимость квартир

- отражена выручка от продажи квартир

Дебет 90-2 Кредит 41 на балансовую стоимость квартир

- списана балансовая стоимость квартир

Дебет 26 Кредит 76 (60, 69, 70, 71,…)

- отражены расходы на риелтора, а также иные затраты ДУ, связанные с продажей квартир

Дебет 90-5 Кредит 26

- списаны общехозяйственные расходы

Дебет 90-9 Кредит 76-3

- передан финансовый результат от реализации квартир

Дебет 76-3 Кредит 51

- перечислены доходы, причитающиеся ИП.

2. В бухгалтерском учете учредитель доверительного управления (ИП) отразит записи:

Дебет 76-3 Кредит 01

- передан земельный участок в доверительное управление

На основании отчета доверительного управляющего отражен финансовый результат от договора ДУ

Дебет 76-3 Кредит 91-1

- начислен доход, причитающийся ИП

Дебет 51 Кредит 76-3

- получены денежные средства от доверительного управляющего

Налоговый учет.

Налоговый учет доходов и расходов ведет доверительный управляющий в обычном порядке, как если бы он вел собственную деятельность. Также доверительный управляющий является плательщиком НДС, но начисляет налог только с арендной платы. По реализации земли и жилых квартир НДС не начисляется. Затем ДУ передает финансовый результат в адрес ИП. ИП по факту поступления денежных средств от ДУ отражает поступившие средства в составе доходов на УСН.

3. В назначении платежа целесообразно указать следующее: «Перечисление финансового результата, причитающегося учредителю ДУ по договору №….от ……….. за (указать месяц) на основании отчета №…. от …..»

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

1. Статья: Как при доверительном управлении регистрировать счета-фактуры

Надежда, счет-фактуру на вознаграждение доверительного управляющего необходимо регистрировать только в книге продаж.

НДС с операций в рамках договора доверительного управления платит управляющий (п. 1 ст. 174.1 НК РФ). При реализации товаров, работ и услуг в рамках договора управляющий от своего имени выставляет счета-фактуры с пометкой «Д. У.» в строке «Продавец». А кроме того, выставляет учредителю доверительного управления счета-фактуры на сумму своего вознаграждения.*

Исходящие счета-фактуры и счет-фактуру на вознаграждение управляющий регистрирует в книге продаж. Счета-фактуры на товары, приобретенные для доверительного управления, — в книге покупок (п. 3 ст. 174.1 НК РФ). Регистрировать в ней счет-фактуру на вознаграждение вы не вправе. Ведь ваша компания не приобретает эти услуги для операций, осуществляемых в рамках доверительного управления. А сама оказывает их учредителю управления. Так считают и специалисты Минфина России (письма от 23.07.12 № 03-07-11/167, от 26.02.09 № 03-07-11/46).

ЖУРНАЛ «УЧЕТ. НАЛОГИ. ПРАВО» № 46, ДЕКАБРЬ 2012

2. Книга: 13 200 бухгалтерских проводок с комментариями

<…>

7.24. Доверительное управление имуществом

Отражение в бухгалтерском учете учредителя управления расчетов по имуществу, переданному в доверительное управление.

Дебет Кредит Содержание операции
Бухгалтерские проводки при передаче имущества в доверительное управление
1 79-3 01, 04, 58 и др. Списано имущество, переданное в доверительное управление по стоимости, по которой оно числится в бухгалтерском учете учредителя управления на дату вступления договора доверительного управления в силу
2 02, 05 79-3 Отражены суммы начисленной амортизации
Бухгалтерские проводки при прекращении договора доверительного управления имуществом и возврате имущества учредителю управления
1 01, 04, 58 и др. 79-3 Возвращено имущество учредителю управления при прекращении договора доверительного управления имуществом в той же оценке, по которой оно было передано в доверительное управление
2 79-3 02, 05 Отражены суммы начисленной амортизации в рамках отдельного баланса

Отражение в бухгалтерском учете доверительного управляющего расчетов по имуществу, переданному в доверительное управление.

Дебет Кредит Содержание операции
Бухгалтерские проводки при принятии имущества на отдельный баланс
1 01, 04, 58 и др. 79-3 Получено имущество от учредителя управления по стоимости, числящейся в бухгалтерском учете учредителя управления на дату вступления договора доверительного управления в силу
2 79-3 02, 05 Отражены суммы начисленной амортизации
Бухгалтерские проводки при поступлении денежных средств от учредителя управления
1 51 79-3 Получены на расчетный счет денежные средства учредителя управления для осуществления долгосрочных инвестиций
Бухгалтерские проводки при начислении амортизации по переданному в доверительное управление имуществу
1 20, 23, 25, 26, 44 и др. 02, 05 Отражена сумма амортизации имущества, полученного от учредителя управления
Бухгалтерские проводки при прекращении договора доверительного управления имуществом и возврате имущества учредителю управления
1 79-3 01, 04, 58, 51 и др. Отражен возврат учредителю по прекращении договора доверительного управления имущества, ранее переданного в доверительное управление, а также вновь созданного или приобретенного, остатков денежных средств
2 02, 05 79-3 Отражены суммы начисленной амортизации в рамках отдельного баланса

Отражение в бухгалтерском учете учредителя и управляющего доходов (расходов) от доверительного управления имуществом.

Дебет Кредит Содержание операции
Бухгалтерские проводки у учредителя
1 79-3 91-1 Начислена причитающаяся учредителю управления прибыль (доход) согласно отчету доверительного управляющего
2 51 79-3 Получены денежные средства от доверительного управляющего
3 76 субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» 91-1 Начислены причитающиеся суммы возмещения убытков, причиненных утратой или повреждением имущества, а также упущенной выгоды от доверительного управляющего
4 51 76 субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» Получены денежные средства от доверительного управляющего
5 26 76 субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» Отражены расходы учредителя управления, связанные с причитающейся доверительному управляющему суммы вознаграждения, предусмотренной договором доверительного управления имуществом, и возмещением необходимых расходов, произведенных им при доверительном управлении имуществом
6 76 субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» 51 Перечислены денежные средства учредителем управления
Бухгалтерские проводки у доверительного управляющего на отдельном балансе
1 84 79-3 Отражена прибыль, причитающаяся к уплате учредителю
2 79-3 51 Перечислены денежные средства в счет причитающегося учредителю управления прибыли (дохода) с отдельного банковского счета
Бухгалтерские проводки в собственном балансе управляющего
1 76 субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» 90-1 Отражена сумма вознаграждения
2 90-3 68 субсчет «Расчеты по НДС» Начислена задолженность бюджету по НДС с суммы вознаграждения
3 51 76 субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» Получено вознаграждение от учредителя
4 20 76 субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» Отражена стоимость услуг без НДС
5 19 76 субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» Отражен НДС по услугам
6 90-2 20 Списана себестоимость оказанных доверительным управляющим услуг
7 91-2 76 субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» Начислена сумма возмещения учредителю управления убытков, причиненных утратой или повреждением имущества, а также упущенной выгоды
8 76 субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» 51 Перечислены денежные средства для возмещения причиненного учредителю убытка

3. Книга: Налог на прибыль организаций. Комментарии к главе 25 НК РФ 2014

<…>

Статья 276*. Особенности определения налоговой базы участников договора доверительного управления имуществом

* С 1 января 2015 года в статью 276 НК РФ вступают в силу изменения в соответствии с Федеральным законом от 28.12.2013 № 420-ФЗ.— Примеч. ред.

1. Определение налоговой базы участников договора доверительного управления имуществом осуществляется:

в соответствии с пунктом 3 настоящей статьи в случае, если по условиям указанного договора выгодоприобретателем является учредитель управления;

в соответствии с пунктом 4 настоящей статьи в случае, если по условиям указанного договора учредитель управления не является выгодоприобретателем.

2. Для целей настоящей главы имущество (в том числе имущественные права), переданное по договору доверительного управления имуществом, не признается доходом доверительного управляющего. Вознаграждение, получаемое доверительным управляющим в течение срока действия договора доверительного управления имуществом, является его доходом от реализации и подлежит налогообложению в установленном порядке. При этом расходы, связанные с осуществлением доверительного управления, признаются расходами доверительного управляющего, если в договоре доверительного управления имуществом не предусмотрено возмещение указанных расходов учредителем доверительного управления.

Доверительный управляющий обязан определять ежемесячно нарастающим итогом доходы и расходы по доверительному управлению имуществом и представлять учредителю управления (выгодоприобретателю) сведения о полученных доходах и расходах для их учета учредителем управления (выгодоприобретателем) при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой.* При доверительном управлении ценными бумагами доверительный управляющий определяет доходы и расходы в порядке, предусмотренном статьей 280 настоящего Кодекса.

3. Доходы учредителя доверительного управления в рамках договора доверительного управления имуществом включаются в состав его выручки или внереализационных доходов в зависимости от полученного вида дохода.

Расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом (включая амортизацию имущества, а также вознаграждение доверительного управляющего), признаются расходами, связанными с производством, или внереализационными расходами учредителя управления в зависимости от вида осуществленных расходов.

4. Доходы выгодоприобретателя в рамках договора доверительного управления включаются в состав его внереализационных доходов и подлежат налогообложению в установленном порядке.

При этом расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом (за исключением вознаграждения доверительного управляющего в случае, если указанным договором предусмотрена выплата вознаграждения не за счет уменьшения доходов, полученных в рамках исполнения этого договора), не учитываются учредителем управления при определении налоговой базы, но учитываются для целей налогообложения в составе расходов у выгодоприобретателя.*

4.1. Убытки, полученные в течение срока действия договора доверительного управления, по условиям которого учредитель управления не является выгодоприобретателем, от использования имущества, переданного в доверительное управление, не учитываются при определении налоговой базы по налогу учредителем управления и выгодоприобретателем*.

* С 1 января 2013 года в пункте 4.1 статьи 276 НК РФ внесены изменения (п. 14 ст. 1, ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 29.11.2012 № 206-ФЗ). До указанной даты, даже если учредитель доверительного управления одновременно являлся выгодоприобретателем, он не мог учитывать убытки в целях налогообложения (п. 4.1 ст. 276 НК РФ). Отметим, что положения пункта 4.1 статьи 276 НК РФ не позволяют учесть убыток по одному договору доверительного управления при расчете прибыли по другому договору доверительного управления (письмо Минфина России от 21.11.2011 № 03-03-06/3/13).— Примеч. ред.

5. При прекращении договора доверительного управления имущество (в том числе имущественные права), переданное в доверительное управление, по условиям указанного договора может быть либо возвращено учредителю управления, либо передано иному лицу.

В случае возврата имущества у учредителя управления не образуется дохода (убытка) независимо от возникновения положительной (отрицательной) разницы между стоимостью переданного в доверительное управление имущества на момент вступления в силу и на момент прекращения договора доверительного управления имуществом.

6. Положения настоящей статьи (за исключением положений абзаца первого пункта 2 настоящей статьи) не распространяются на управляющую компанию и участников (учредителей) договора доверительного управления имуществом, составляющим обособленный имущественный комплекс — паевой инвестиционный фонд.

Комментарий к статье 276

ТЕРМИН Договор доверительного управления имуществом регулируется нормами главы 53 Гражданского кодекса. Согласно пункту 1 статьи 1012 ГК РФ по договору доверительного управления учредитель управления передает доверительному управляющему на определенный срок имущество в доверительное управление. Доверительный управляющий в свою очередь обязуется управлять этим имуществом в интересах учредителя управления либо указанного им третьего лица (выгодоприобретателя). В последнем случае договор доверительного управления имуществом является договором третьего лица и на него распространяются положения статьи 430 ГК РФ.*

Статьей 1013 ГК РФ предусмотрено, что в доверительное управление могут быть переданы предприятия и другие имущественные комплексы, отдельные объекты, относящиеся к недвижимому имуществу, ценные бумаги, права, удостоверенные бездокументарными ценными бумагами, исключительные права и другое имущество. Не могут быть самостоятельным объектом доверительного управления деньги, за исключением случаев, предусмотренных законом. Имущество, находящееся в хозяйственном ведении или оперативном управлении, не может быть передано в доверительное управление.

Комментируемая статья устанавливает правила формирования доходов и расходов у участников договора доверительного управления. Рассмотрим, как определяет налоговую базу каждая из сторон договора.

ПОРЯДОК ОПРЕДЕЛЕНИЯ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ДОВЕРИТЕЛЬНЫМ УПРАВЛЯЮЩИМ

Согласно пункту 2 статьи 276 НК РФ имущество, переданное по договору доверительного управления, не признается доходом доверительного управляющего. Это связано с тем, что передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему (ст. 1012 ГК РФ). То есть право собственности на объект доверительного управления остается у учредителя управления. Иначе говоря, реализации в смысле статьи 39 НК РФ не происходит.

Доходом доверительного управляющего признается причитающееся ему вознаграждение. Для целей исчисления налога на прибыль оно признается доходом от реализации. При этом форма выплаты этого вознаграждения значения не имеет.

Статьей 332 НК РФ предусмотрено, что доверительный управляющий должен вести налоговый учет операций по договору доверительного управления. Причем он обязан обеспечить раздельный аналитический учет по доходам и расходам, связанным с исполнением договора доверительного управления, и по доходам, полученным в виде вознаграждения от доверительного управления (подробнее о порядке ведения налогового учета в рамках договора доверительного управления имуществом читайте в комментарии к статье 332 НК РФ).

Согласно статье 1023 ГК РФ выплата вознаграждения доверительному управляющему является правом, а не обязанностью учредителя управления. Поэтому иногда договоры доверительного управления вообще не содержат условия о вознаграждении управляющего. В основном такие договоры заключаются между взаимозависимыми лицами. В этом случае оказание услуг по управлению имуществом осуществляется безвозмездно. А значит, следуя пункту 8 статьи 250 НК РФ, учредитель управления должен включить стоимость такой услуги в состав внереализационных доходов. Оценить доход нужно исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 105.3 НК РФ.*

Бывает, что в договоре не указывается сумма вознаграждения, однако доверительный управляющий получает выгоду иным способом. Например, за счет пользования частью имущества, переданного в доверительное управление. Для целей налогообложения прибыли такое вознаграждение необходимо учитывать как доход управляющего. Причем величина признаваемого дохода доверительного управляющего также должна соответствовать рыночной стоимости услуги по передаче имущества в пользование.

Помимо размера признаваемого вознаграждения, для целей налогового учета важна и дата его признания в качестве дохода. Напомним, что согласно пункту 4 статьи 273 НК РФ участники договора доверительного управления обязаны применять метод начисления.

В пункте 2 статьи 276 НК РФ сказано, что доверительный управляющий должен ежемесячно представлять учредителю управления сведения о полученных доходах и произведенных расходах. Передавая эти данные, доверительный управляющий одновременно определяет размер своего вознаграждения при условии, что оно выплачивается за счет доходов от использования переданного в доверительное управление имущества.

Договором может быть предусмотрено, что учредитель управления выплачивает управляющему фиксированную сумму вознаграждения за счет своих источников дохода.

Согласно абзацу третьему статьи 332 НК РФ доходы доверительного управляющего формируются в каждом отчетном (налоговом) периоде независимо от того, предусмотрено таким договором осуществление расчетов в течение срока действия договора доверительного управления или нет. Поэтому в налоговом учете управляющий обязан ежемесячно или ежеквартально (в зависимости от того, как он рассчитывает авансовые платежи по налогу на прибыль) признавать в составе доходов свое вознаграждение. Причем это касается даже тех случаев, когда стороны в договоре предусмотрели иные сроки расчетов.

В процессе исполнения договора доверительного управления управляющий производит определенные расходы. Порядок их признания в налоговом учете зависит прежде всего от условий договора.

Так, указанные затраты признаются расходами доверительного управляющего, только если в договоре не предусмотрено их возмещение учредителем управления (п. 2 ст. 276 НК РФ). В этом случае финансовый результат от деятельности по управлению имуществом у доверительного управляющего определяется следующим образом. Это разница между учтенными доходами в виде вознаграждения и расходами, произведенными в рамках исполнения договора доверительного управления.*

Статьей 252 НК РФ предусмотрено, что любые затраты организации должны быть экономически обоснованными. Поэтому организациям, у которых деятельность, связанная с выполнением функций доверительного управляющего, постоянно является убыточной, нужно быть особенно внимательными.

Дело в том, что согласно статье 1023 ГК РФ доверительный управляющий имеет право на возмещение расходов, осуществленных им при доверительном управлении имуществом за счет доходов от использования этого имущества. Если же такая компенсация договором не предусмотрена, а сумма вознаграждения доверительного управляющего не покрывает его расходов, то при налоговой проверке возникает риск непризнания расходов. Такая ситуация может быть вызвана занижением суммы вознаграждения.

Если же учредитель управления возмещает управляющему его затраты, направленные на исполнение договора, то ни стоимость возмещения, ни величина расходов при исчислении налоговой базы у доверительного управляющего не учитывается. Это следует из пункта 2 статьи 276 НК РФ.

ПРИМЕР

ООО «Рассвет» на праве собственности принадлежит легковой автомобиль. Это имущество организация передала ООО «Вымпел» по договору доверительного управления имуществом. Вознаграждение доверительному управляющему составляет 12% прибыли, полученной от использования автомобиля. Управляющий перечисляет учредителю управления прибыль за вычетом суммы своего вознаграждения. Компенсация управляющему расходов, связанных с доверительным управлением имуществом, в договоре не предусмотрена.

ООО «Вымпел» не ведет иных видов деятельности. Все произведенные им затраты являются расходами, связанными с исполнением договора доверительного управления.

Полученный в доверительное управление автомобиль ООО «Вымпел» передало в аренду. По итогам полугодия 2014 года доход в виде арендных платежей составил 1 240 000 руб. (без учета НДС). Общая сумма расходов доверительного управляющего за этот период равна 140 500 руб. (без учета НДС).

В договоре зафиксировано, что управляющий должен не позднее 10го числа месяца, следующего за отчетным, передать учредителю управления отчет о результатах своей деятельности. 6 июля ООО «Вымпел» выполнило эту обязанность, отразив в отчете перечисленные выше сведения.

В налоговых регистрах по итогам полугодия текущего года доверительный управляющий в составе доходов от реализации должен отразить 148 800 руб. (1 240 000 руб. ? 12%). При расчете налогооблагаемой прибыли ООО «Вымпел» сможет учесть и величину понесенных расходов — 140 500 руб. В зависимости от вида затрат признавать эти расходы следует в качестве расходов, связанных с производством и реализацией, или внереализационных расходов.

БУХУЧЕТ Бухгалтерская отчетность не может быть представлена доверительным управляющим позднее сроков, установленных в договоре доверительного управления (п. 15 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, утвержденных приказом Минфина России от 28.11.2001 № 97н).

ПОРЯДОК ОПРЕДЕЛЕНИЯ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ВЫГОДОПРИОБРЕТАТЕЛЕМ

Выгодоприобретателем по договору доверительного управления имуществом может быть как сам учредитель доверительного управления, так и указанное им лицо.*

Согласно пункту 1 статьи 276 НК РФ налоговая база этих участников договора доверительного управления определяется в соответствии с пунктом 3 или 4 данной статьи.

Если в договоре предусмотрено, что учредитель управления является выгодоприобретателем, то в этом случае он исчисляет налог на прибыль по правилам, изложенным в пункте 3 статьи 276 НК РФ.

Пунктом 4 статьи 1020 ГК РФ установлено, что доверительный управляющий обязан представлять учредителю управления отчет о своей деятельности. Сроки передачи отчета устанавливаются в договоре доверительного управления.

Учитывая сроки сдачи бухгалтерской отчетности, организации, как правило, предусматривают ежеквартальное представление отчетности. Однако, несмотря на это, сведения о доходах и расходах необходимо передавать учредителю управления ежемесячно. Основание — пункт 2 статьи 276 НК РФ. Этим пунктом установлено, что на основании ежемесячно представляемых доверительным управляющим сведений о результатах его деятельности учредитель управления признает у себя в налоговом учете доходы и расходы по доверительному управлению.

Сообщая ежемесячно учредителю о полученном финансовом результате, управляющий обязан в своем отчете (сведениях) развернуто показать все суммы доходов и расходов по каждому виду операций. Согласно статье 276 НК РФ полученные доходы могут рассматриваться как выручка либо как внереализационные доходы. Аналогичная норма действует и в отношении расходов, связанных с доверительным управлением имуществом. Они признаются расходами, связанными с производством и реализацией, или внереализационными расходами.

Порядок, а также дата признания доходов и расходов в налоговом учете учредителя управления определяются в общем порядке. Выручка от реализации включается в состав доходов ежемесячно на основании представленных управляющим сведений. Датой получения внереализационных доходов от доверительного управления имуществом является последний день отчетного (налогового) периода (подп. 5 п. 4 ст. 271 НК РФ). Порядок признания расходов при методе начисления установлен в статье 272 Кодекса.

Расходами у учредителя управления признаются любые экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты управляющего, связанные с исполнением договора доверительного управления. Речь идет только о компенсируемых доверительному управляющему расходах. Не возмещаемые учредителем управления затраты признаются в налоговом учете доверительного управляющего.

Помимо этого, расходами учредителя управления являются суммы начисленной амортизации по имуществу, переданному в доверительное управление, а также причитающееся управляющему вознаграждение.*

Следует учитывать, что оригиналы первичных учетных документов, подтверждающих расходы, произведенные в рамках исполнения договора, находятся у доверительного управляющего. Чтобы расходы учредителя управления были документально подтвержденными, доверительному управляющему к отчету (сведениям) следует прикладывать копии первичных документов.

Если учредитель управления решит, что выгодоприобретателем будет третье лицо, то порядок налогообложения участников договора должен осуществляться в соответствии с пунктом 4 статьи 276 НК РФ.

В этом случае доходы, причитающиеся выгодоприобретателю, в налоговом учете будут являться внереализационными. При определении величины налогооблагаемой прибыли выгодоприобретатель вправе уменьшить эти доходы на сумму расходов, связанных с исполнением договора доверительного управления. Как и в рассмотренной выше ситуации, выгодоприобретатель может включить во внереализационные расходы затраты доверительного управляющего, только если в договоре предусмотрена их компенсация за счет доходов от использования имущества, переданного в доверительное управление.

В состав внереализационных расходов выгодоприобретатель включает также вознаграждение, причитающееся доверительному управляющему. Однако сделать это можно, только если оно выплачивается за счет доходов, полученных в рамках исполнения договора доверительного управления.

Вместе с тем договором могут быть установлены другие условия выплаты вознаграждения. Например, договором предусмотрено, что учредитель управления, не являющийся выгодоприобретателем, выплачивает доверительному управляющему в качестве вознаграждения фиксированную сумму за счет своих источников. В соответствии с абзацем вторым пункта 4 статьи 276 НК РФ такое вознаграждение не является расходом выгодоприобретателя. Не сможет его признать в налоговом учете и учредитель управления. Основанием является пункт 47 статьи 270 НК РФ. В нем сказано, что при исчислении налоговой базы не учитываются расходы учредителя доверительного управления, связанные с исполнением договора, если в нем предусмотрено, что выгодоприобретатель не является учредителем.

Таким образом, отказавшийся от своего права на получение прибыли по договору доверительного управления учредитель не вправе уменьшать доходы, полученные по другим основаниям, на сумму расходов, которые произведены по этому договору. Причем в налоговом учете не признаются и суммы налога на имущество, а также транспортного налога, которые учредитель управления обязан уплачивать по имуществу, переданному в доверительное управление. Амортизация, начисляемая управляющим по объекту доверительного управления, также не уменьшает доходы учредителя управления, полученные им от других видов деятельности.

ВНИМАНИЕ С 1 января 2013 года Федеральным законом от 29.11.2012 № 206-ФЗ в пункт 4.1 статьи 276 НК РФ внесены изменения. С этой даты, если учредитель доверительного управления одновременно являлся выгодоприобретателем, он может учитывать убытки в целях налогообложения.

Следует отметить, что Минфин России применительно к предыдущей редакции этого пункта разъяснял, что нельзя учесть убыток по одному договору доверительного управления при расчете прибыли по другому договору доверительного управления (письмо Минфина России от 21.11.2011 № 03-03-06/3/13). По-видимому, это справедливо и для новой редакции.

Налоговые обязательства, которые несет учредитель при прекращении договора доверительного управления имуществом, прописаны в пункте 5 статьи 276 НК РФ.

Так, у учредителя управления не образуется ни дохода, ни убытка в виде разницы между стоимостью переданного в доверительное управление имущества на момент прекращения договора. Положительная разница возможна за счет подлежащего возврату имущества, созданного или приобретенного при исполнении договора.

Отрицательная разница между стоимостью имущества, передаваемого в доверительное управление, и стоимостью возвращаемого имущества может возникнуть при погашении долгов по обязательствам, которые появились в связи с осуществлением доверительного управления. Полученный таким образом убыток не признается в налоговом учете у учредителя управления.

При прекращении договора имущество может передаваться иному лицу. Поскольку право собственности на данное имущество переходит к другому лицу, такая операция рассматривается как реализация имущества. Доходы и расходы от реализации в такой ситуации включаются в налоговую базу учредителя управления в общем порядке.

<…>

Статья 332. Особенности ведения налогового учета доходов и расходов при исполнении договора доверительного управления имуществом

Налогоплательщик — организация, которая по условиям договора доверительного управления является управляющей имуществом, обязана вести раздельный аналитический учет по доходам и расходам, связанным с исполнением договора доверительного управления, и по доходам, полученным в виде вознаграждения от доверительного управления, в разрезе каждого договора доверительного управления.*

Аналитический учет должен обеспечить информацию, позволяющую определить учредителя договора доверительного управления и выгодоприобретателя, дату вступления в силу и дату прекращения договора доверительного управления, стоимость и состав полученного в доверительное управление имущества, порядок и сроки расчетов по доверительному управлению. При совершении операций с имуществом, полученным в доверительное управление, доходы и расходы отражаются в соответствии с установленными настоящей главой правилами формирования доходов и расходов.

Доходы учредителя управления и доверительного управляющего по договору доверительного управления формируются в каждом отчетном (налоговом) периоде независимо от того, предусмотрено ли таким договором осуществление расчетов в течение срока действия договора доверительного управления или нет.

Сумма вознаграждения доверительному управляющему признается расходом по договору доверительного управления и уменьшает сумму дохода, полученного от операций с имуществом, переданным в доверительное управление. Если выгодоприобретателем по договору доверительного управления предусмотрено третье лицо — выгодоприобретатель, то расходы (убытки) (за исключением вознаграждения) при исполнении договора доверительного управления не уменьшают доходы, полученные учредителем договора доверительного управления по другим основаниям.*

При возврате амортизируемого имущества учредителю договора доверительного управления такое имущество подлежит включению в ту же амортизационную группу, начисление амортизации осуществляется по тем же ставкам и в том же порядке, что и до начала договора доверительного управления. Начисленная за весь период эксплуатации такого имущества амортизация до даты возврата учредителю договора доверительного управления учитывается при определении остаточной стоимости такого имущества. Если выгодоприобретателем является третье лицо, то при возврате имущества расходы (убытки) от снижения стоимости такого имущества не принимаются в уменьшение налоговой базы учредителя.

Комментарий к статье 332

Комментируемая статья разъясняет особенности ведения налогового учета доходов и расходов при исполнении договора доверительного управления имуществом. Напомним, что налоговая база по налогу на прибыль у участников договора доверительного управления имуществом определяется в соответствии со статьей 276 НК РФ.

Согласно статье 332 НК РФ организация, которая является доверительным управляющим, обязана вести раздельный аналитический учет по доходам и расходам, связанным с исполнением договора доверительного управления, и по доходам, полученным в виде вознаграждения от доверительного управления.

По каждому договору управляющий должен формировать самостоятельные налоговые регистры, в которых должна содержаться информация:

  • — об учредителе управления и выгодоприобретателе;
  • — о дате вступления в силу и дате прекращения договора;
  • — стоимости и составе имущества, полученного в доверительное управление;
  • — порядке и сроках расчетов по доверительному управлению.

Требования Налогового кодекса относительно обособленного учета у доверительного управляющего как переданного в доверительное управление имущества, так и операций, совершаемых с ним, основаны на нормах Гражданского кодекса. В статье 1018 ГК РФ предусмотрено, что имущество, переданное в доверительное управление, учитывается отдельно от имущества доверительного управляющего. Это имущество отражается у него на отдельном балансе, и по нему ведется самостоятельный учет. Кроме того, для расчетов по деятельности, связанной с доверительным управлением, открывается отдельный банковский счет.*

БУХУЧЕТ Требование, касающееся ведения раздельного аналитического бухгалтерского учета, установлено пунктом 2 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, утвержденных приказом Минфина России от 28.11.2001 № 97н.

При совершении операций с имуществом, полученным в доверительное управление, доходы и расходы отражаются по правилам признания доходов и расходов, которые установлены главой 25 НК РФ.

Доходы учредителя управления и доверительного управляющего по договору доверительного управления формируются в каждом отчетном (налоговом) периоде вне зависимости от условий договора.

Согласно статье 1023 ГК РФ вознаграждение доверительному управляющему уплачивается за счет доходов от использования имущества, переданного в доверительное управление.*

В соответствии с пунктом 1 статьи 1012 ГК РФ доверительное управление может осуществляться в интересах не только учредителя управления, но и другого указанного им лица, называемого выгодоприобретателем. При этом доверительный управляющий не может быть выгодоприобретателем по договору доверительного управления (п. 3 ст. 1015 ГК РФ).

Сумма вознаграждения доверительному управляющему по договору доверительного управления признается в целях налогообложения расходом и уменьшает сумму дохода, полученного от операций с имуществом, переданным в доверительное управление. Если выгодоприобретателем по договору доверительного управления является третье лицо, то расходы (за исключением вознаграждения) не уменьшают сумму дохода, полученную учредителем договора доверительного управления.

Статьей 332 НК РФ не установлено, в каком порядке начисляется амортизация в налоговом учете в период доверительного управления амортизируемым имуществом.

Бухгалтерский учет имущества, переданного в доверительное управление, ведет доверительный управляющий. Он же начисляет по нему амортизацию согласно методу, который утвержден в учетной политике учредителя управления (п. 12 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, утвержденных приказом Минфина России от 28.11.2001 № 97н).*

При возврате амортизируемого имущества учредителю договора доверительного управления такое имущество подлежит включению в ту же амортизационную группу. Начисление амортизации производится в том же порядке, что и до начала договора доверительного управления. Начисленная амортизация до даты возврата имущества учредителю договора доверительного управления учитывается при определении остаточной стоимости имущества.

Снижение стоимости амортизируемого имущества, то есть амортизация, принимается в целях налогообложения у учредителя управления только в том случае, если он сам является и выгодоприобретателем по договору доверительного управления. Если выгодоприобретателем по договору доверительного управления является третье лицо, то при возврате амортизируемого имущества расходы (убытки) от снижения стоимости имущества у учредителя в целях налогообложения не признаются.

<…>

4. Cтатья: Доверительный управляющий сдает баланс только за себя

«…Планируем в мае заключить с другим ООО договор доверительного управления зданием. Потребуется ли нам как доверительному управляющему начиная с первого полугодия 2012 года сдавать два баланса: по своей деятельности и по доверительному управлению?..»

— Из письма главного бухгалтера Екатерины Соловьевой, г. Подольск Московской обл.

Нет, Екатерина, вашей компании не понадобится сдавать два баланса.

По договору доверительного управления учредитель передает управляющему имущество, а он обязуется управлять этим имуществом в интересах учредителя (п. 1 ст. 1012 ГК РФ). Есть только один случай, когда доверительный управляющий сдает два комплекта бухгалтерской отчетности. Это управление предприятием как имущественным комплексом (п. 18 Указаний, утв. приказом Минфина России от 28.11.01 № 97н).*

Ваша компания управляет зданием. В этом случае надо отражать полученное имущество и операции по договору доверительного управления на отдельном балансе (п. 1 ст. 1018 ГК РФ, п. 2 Указаний № 97н). Но об активах, обязательствах, доходах и расходах, учтенных на отдельном балансе, управляющий отчитывается исключительно перед учредителем управления. А уже учредитель включает эти данные в свою отчетность (п. 4 ст. 1020 ГК РФ, п. 7, 15 Указаний № 97н).

ЖУРНАЛ «УЧЕТ. НАЛОГИ. ПРАВО» № 18, МАЙ 2012

5. Статья: Доверительный управляющий

Как строится партнерство по договору доверительного управления имуществом, разъяснено в главе 53 ГК РФ. Согласно пункту 1 статьи 1012 ГК РФ одна сторона такого договора (учредитель управления) передает другой (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется им управлять в интересах учредителя управления или выгодоприобретателя. Важный момент: в этом случае право собственности ни к кому не переходит, а остается за прежним владельцем.

Юридический аспект

В качестве доверительного управляющего могут выступать индивидуальные предприниматели и коммерческие организации, кроме унитарных предприятий (п. 1 ст. 1015 ГК РФ). Заметим, что по отношению к одному и тому же имуществу нельзя быть одновременно управляющим и выгодоприобретателем (п. 3 ст. 1015 ГК РФ).

Осуществляя доверительное управление, в интересах собственника (выгодоприобретателя) допускается совершать любые операции с его имуществом (п. 2 ст. 1012 ГК РФ), правда, с учетом ограничений, установленных законом или договором. Сделки заключаются от имени управляющего (п. 3 ст. 1012 ГК РФ), но всегда должно быть указано, в каком он действует качестве. В документах после его наименования или ФИО необходимо вносить пометку «Д.У.», при устном договоре достаточно проинформировать партнера, иначе за все придется отвечать доверительному управляющему самому, причем собственным имуществом.

Доверительному управляющему полагается вознаграждение, предусмотренное договором с собственником, а также возмещение расходов, необходимых для управления имуществом за счет средств, полученных от его использования (ст. 1023 ГК РФ).

В доверительное управление могут переходить предприятия, другие имущественные комплексы, отдельные объекты, относящиеся к недвижимости, ценные бумаги, права, удостоверенные бездокументарными ценными бумагами, исключительные права и прочее имущество (п. 1 ст. 1013 ГК РФ). Деньги не являются самостоятельными объектами доверительного управления, кроме случаев, приведенных в законодательстве. В доверительное управление нельзя передавать активы, находящиеся в хозяйственном ведении или оперативном управлении.

Имущество, полученное в управление, доверительный управляющий учитывает, отражая на отдельном балансе, а для денежных операций открывает специальный банковский счет (п. 1 ст. 1018 ГК РФ). Управляющий обязан отчитываться учредителю и выгодоприобретателю о своей деятельности в срок и в порядке, которые определены договором (п. 4 ст. 1020 ГК РФ).

По общему правилу договор доверительного управления заключается письменно не более чем на пять лет (п. 2 ст. 1016 и п. 1 ст. 1017 ГК РФ). Если ни одна из сторон не заявила о разрыве отношений, то после окончания они считаются продленными на прежних условиях. Договор управления недвижимостью составляется в форме, используемой для договора на ее продажу. Передача недвижимости в доверительное управление регистрируется в том же порядке, что и передача прав собственности на это имущество (п. 2 ст. 1017 ГК РФ).*

Существенными условиями договора доверительного управления являются (п. 1 ст. 1016 ГК РФ):
– состав передаваемого имущества;
– наименование юридического лица или ФИО гражданина, в интересах которого ведется управление имуществом (учредителя управления или выгодоприобретателя);
– размер и форма вознаграждения управляющему, если договором предусмотрена его выплата;
– срок действия договора.

Доверительному управляющему, который недобросовестно или небрежно исполнит свои обязанности, придется возместить выгодоприобретателю упущенную выгоду, а учредителю управления – еще и убытки из-за утраты или повреждения имущества, приняв во внимание естественный износ (п. 1 ст. 1022 НК РФ). Долги по обязательствам, возникшим при доверительном управлении, погашаются за счет переданных объектов. Если средств недостаточно, взыскание может быть обращено на имущество доверительного управляющего, а если и этого окажется мало – на имущество учредителя (п. 3 ст. 1022 ГК РФ).

Договор доверительного управления имуществом прекращается в случаях:
– смерти выгодоприобретателя (если это гражданин) или его ликвидации (если это юридическое лицо) при условии, что договором не предусмотрено иное;
– отказа выгодоприобретателя от дохода, если договором не предусмотрено иное;
– смерти гражданина, который являлся доверительным управляющим, признания его недееспособным, ограниченно дееспособным или безвестно отсутствующим, а также банкротства индивидуального предпринимателя;
– отказа управляющего или учредителя от доверительного управления, когда управляющий не может вести свою деятельность;
– отказа учредителя управления от договора по иным причинам при условии, что он выплатил управляющему положенное вознаграждение;
– признания предпринимателя, являющегося учредителем управления, несостоятельным (банкротом).

Если одна сторона отказывается от договора доверительного управления, то она должна уведомить другую сторону об этом за три месяца до прекращения договора (п. 2 ст. 1024 ГК РФ), если в договоре не указан другой срок. При прекращении договора имущество, находящееся в доверительном управлении, передается учредителю управления, если договором не предусмотрено иное (п. 3 ст. 1024 ГК РФ).

Режим налогообложения

Среди видов деятельности, при которых нельзя применять упрощенную систему, доверительное управление имуществом не указано. Значит, управляющие вправе ее применять, выполнив требования статей 346.12 и 346.13 НК РФ. Между тем нужно иметь в виду следующее. При упрощенной системе предусмотрено два объекта налогообложения – доходы и доходы, уменьшенные на расходы (п. 1 ст. 346.14 НК РФ). При этом большинство «упрощенцев» вправе выбрать один из двух указанных объектов. Однако участники договора доверительного управления имуществом данного права не имеют. Для них разрешен только объект налогообложения – доходы минус расходы (п. 3 ст. 346.14 НК РФ). Таким образом, организации и предприниматели, применяющие УСН с объектом налогообложения доходы и в течение года ставшие участниками договора доверительного управления, должны перейти на общий режим с начала квартала, в котором был заключен договор (п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ). Напомним, что поменять объект налогообложения можно только с начала налогового периода (п. 2 ст. 346.14 НК РФ). Данную точку зрения подтверждает Минфин (письмо от 06.10.2008 № 03-11-04/2/154).

Остановимся еще на одной детали. Организации, у которых общая остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов превышает 100 млн. руб., не вправе применять упрощенную систему налогообложения (подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). На первый взгляд, данное положение напрямую касается доверительных управляющих – они очень часто получают от учредителей дорогостоящее имущество. Тем не менее беспокоиться не о чем. Речь идет только об основных средствах и нематериальных активах, находящихся в собственности, тогда как владелец имущества, передаваемого по договору управления, – учредитель.

Представим такую ситуацию. Исполняя обязанности по договору доверительного управления, лицо занимается деятельностью, облагаемой ЕНВД. Нужно ли ему уплачивать данный налог? Нет, не нужно. Согласно пункту 2.1 статьи 346.26 НК РФ режим уплаты ЕНВД не применяется, если деятельность, указанная в пункте 2 статьи 346.26 НК РФ, ведется в рамках договора доверительного управления имуществом.

Налог на добавленную стоимость

Индивидуальные предприниматели и организации, применяющие упрощенную систему, не признаются плательщиками НДС. Но есть исключения, в частности доверительные управляющие (п. 2 и 3 ст. 346.11 НК РФ).

Как определять величину налога и его уплачивать, разъяснено в статье 174.1 НК РФ. На доверительного управляющего ложатся обязанности плательщика НДС, установленные в главе 21 НК РФ (п. 1 ст. 174.1 НК РФ), поэтому при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав по договору доверительного управления он должен оформлять счета-фактуры (п. 2 ст. 174.1 НК РФ), внося согласно пункту 3 статьи 1012 ГК РФ в строку «Продавец» пометку «Д.У.». Очень важно, что это делается независимо от того, является собственник имущества (учредитель управления) плательщиком этого налога или нет (письмо Минфина России от 07.12.2006 № 03-04-11/235). Выставленные счета-фактуры регистрируются в книге продаж.*

А вот вознаграждение доверительного управляющего, который применяет упрощенную систему, НДС не облагается. Оно представляет собой плату за услуги, а со стоимости услуг, оказываемых при упрощенной системе, НДС не уплачивается. Такого же мнения придерживается УФНС России по г. Москве (письмо от 21.03.2007 № 19-11/25300).

Доверительный управляющий вправе претендовать на налоговый вычет по товарам (работам, услугам) и имущественным правам, приобретенным для исполнения договора доверительного управления. Правда, только при наличии счетов-фактур, выставленных ему продавцами (п. 3 ст. 174.1 НК РФ). Данные счета-фактуры регистрируются в книге покупок. Кроме того, для получения вычета необходимо вести раздельный учет товаров (работ, услуг), основных средств, нематериальных активов и имущественных прав, использованных в операциях по договору доверительного управления и в иной деятельности.

Как мы сказали, доверительный управляющий, даже работающий на упрощенной системе, уплачивает НДС. Поэтому ему полагается представлять соответствующие декларации по месту своего учета (п. 5 ст. 174 НК РФ). Срок – не позднее 20-го числа месяца после налогового периода, который согласно статье 163 НК РФ равен кварталу. НДС перечисляют в бюджет тремя равными долями не позднее 20-го числа каждого месяца квартала, следующего за отчетным (п. 1 ст. 174 НК РФ).*

<…>

ЖУРНАЛ «УПРОЩЕНКА» № 5, МАЙ 2010

20.11.2014 г.

С уважением,

Павел Зайкин

эксперт «Системы Главбух»

Ответ утвержден:

Натальей Колосовой

Ведущим экспертом БСС Система Главбух

_____________________________

Ответ на Ваш вопрос дан в соответствии с правилами работы «Горячей линии» Системы Главбух, которые Вы можете найти по адресу:http://www.1gl-u.ru/index.aspx?f=help-call-center

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.



Вопросы и ответы по теме



Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Какие отчеты руководитель просит Вас сделать в Excel чаще всего?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка