Журнал, справочная система и сервисы
№7
Апрель

В свежем «Главбухе»

Проверьте себя в налогах и учете

Подписка
3 месяца подписки в подарок!
№7
21 ноября 2014 5 просмотров

к ответу на вопрос о неотделимых улучшенияхЕсли у нас в договоре аренды улучшения не компенсируются, то мы должны передать в конце срока аренды Арендодателю безвозмездно? т.е отнести на сч. 91.02 и начислить НДС?

Неотделимые улучшения являются собственностью арендодателя (если иного не предусмотрено договором) и переходят к нему на баланс по окончании срока аренды.

В этом случае на дату передачи объекта улучшений на баланс арендодателя в учете сделайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 01– списана остаточная стоимость безвозмездно переданного имущества (на основании документа, свидетельствующего о передаче объекта, например акта);

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»– начислен НДС.

Передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе для целей НДС признается реализацией (п. 1 ст. 39подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Поэтому с нее нужно заплатить НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Подтверждают такую точку зрения контролирующие ведомства (письма Минфина России от 25 февраля 2013 г. № 03-07-05/5259от 24 января 2013 г. № 03-07-05/01от 1 августа 2012 г. № 03-07-05/33, ФНС России от 30 декабря 2010 г. № КЕ-37-3/19032от 19 апреля 2010 г. № ШС-37-3/11).

Сумма НДС, начисленная на стоимость безвозмездно переданного основного средства, не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ, письма Минфина России от 8 декабря 2009 г. № 03-03-06/1/792ФНС России от 20 ноября 2006 г. № 02-1-07/92).

При этом, есть аргументы, позволяющие Вашей организации (арендатору) не начислять НДС.

Они заключаются в следующем.

Объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг), то есть переход права собственности (п. 1 ст. 39подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При возврате арендодателю неотделимых улучшений в составе арендованного имущества реализации в смысле ст. 39 НК РФ не происходит. Это объясняется тем, что неотделимые улучшения изначально являются собственностью арендодателя (если иного не предусмотрено в договоре). Законодательством предусмотрено возникновение права собственности у арендатора только на отделимые улучшения. Это следует из ст. 623 ГК РФ.

Более того, неотделимые улучшения арендатор выполняет не для арендодателя, а для собственных нужд. Значит, при его возврате арендодателю передачи результатов выполненных работ одним лицом для другого (т. е. реализации) не происходит (п. 1 ст. 39подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Поэтому объекта обложения НДС не возникает.

Однако следование указанной позиции может привести к разногласиям с налоговыми инспекторами. В арбитражной практике есть примеры, как подтверждающие правомерность изложенного подхода (см., например, постановления ФАС Поволжского округа от 18 января 2013 г. № А55-14290/2012Северо-Западного округа от 16 октября 2012 г. № А21-9549/2011Северо-Кавказского округа от 27 июля 2011 г. № А53-19081/2010).

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

Рекомендация:Как арендатору отразить в бухучете и при налогообложении расходы на неотделимые улучшения арендованного имущества

Момент передачи в собственность арендодателя

По общему правилу неотделимые улучшения являются собственностью арендодателя (если иного не предусмотрено договором) и переходят к нему на баланс по окончании срока аренды. Однако стороны сделки могут предусмотреть и иной порядок, например, передача неотделимых улучшений возможна сразу после окончания данных работ.

Такой порядок следует из положений статьи 623 Гражданского кодекса РФ.

Возмещение расходов арендодателем

Если арендатор произведет неотделимые улучшения за свой счет и с согласия арендодателя, то последний должен компенсировать ему расходы (если иного не предусмотрено в договоре). Форму компенсации расходов стороны могут предусмотреть любую: возмещение деньгами или за счет арендной платы.

Это следует из пункта 2 статьи 623 Гражданского кодекса РФ.

Если арендатор самовольно произвел неотделимые улучшения (без согласия арендодателя), то компенсация затрат ему не положена (п. 3 ст. 623 ГК РФ). Исключением из этого правила является аренда предприятия как имущественного комплекса (ст. 622 ГК РФ).

Бухучет: арендодатель не возмещает расходы на улучшения

Если арендодатель не компенсирует стоимость неотделимых улучшений, арендатор должен отразить их в учете как объекты основных средств в течение срока действия договора аренды. Если такие расходы не превышают 40 000 руб., организация может их учесть в составе материально-производственных запасов (МПЗ). Об этом сказано в пункте 5 ПБУ 6/01.

Стоимость неотделимых улучшений в виде отдельных объектов основных средств погашайте путем начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01). Срок полезного использования неотделимого улучшения для целей бухучета ограничьте сроком действия договора аренды (абз. 5 п. 20 ПБУ 6/01).

Стоимость неотделимых улучшений в виде материально-производственных запасов спишите на расходы в момент передачи в эксплуатацию (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01п. 93 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н).

При отражении неотделимых и некомпенсируемых улучшений в составе МПЗ в бухучете могут возникнуть временные разницы (п. 8 ПБУ 18/02). Это связано с тем, что в налоговом учете такие капитальные вложения относятся к амортизируемому имуществу независимо от их стоимости (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ).

Если арендодатель не компенсирует стоимость улучшений арендатору, такая передача признается безвозмездной реализацией имущества. В этом случае на дату передачи объекта улучшений на баланс арендодателя в учете сделайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 01
– списана остаточная стоимость безвозмездно переданного имущества (на основании документа, свидетельствующего о передаче объекта, например акта);

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов.

Подробнее об этом см. Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении безвозмездную передачу основных средств.

ОСНО: НДС

Если производство неотделимых улучшений можно классифицировать как выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления, то такая операция является объектом обложения НДС (подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ). Поэтому при производстве неотделимых улучшений собственными силами в конце каждого налогового периода на их стоимость начислите налог (п. 2 ст. 159п. 10 ст. 167 НК РФ). В этот же день сумму начисленного НДС примите к вычету (п. 6 ст. 171п. 5 ст. 172 НК РФ). Подробнее об этом см. Как начислить НДС при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Суммы входного НДС по товарам (работам, услугам), приобретаемым для создания улучшений, принимайте к вычету по мере их постановки на учет. При этом факт оплаты поставщику значения не имеет. Дожидаться окончания работ также не нужно. Такой порядок предусмотрен пунктом 5пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ (если производство неотделимых улучшений относится к строительно-монтажным работам) ипунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ. Подробнее о применении вычетов по НДС см. Когда входной НДС можно принять к вычету.

Ситуация: нужно ли арендатору начислить НДС при безвозмездной передаче арендодателю неотделимых улучшений. Стоимость таких капвложений арендодатель не возмещает

Да, нужно.

Передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе для целей НДС признается реализацией (п. 1 ст. 39подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Поэтому с нее нужно заплатить НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Подтверждают такую точку зрения контролирующие ведомства (письма Минфина России от 25 февраля 2013 г. № 03-07-05/5259от 24 января 2013 г. № 03-07-05/01от 1 августа 2012 г. № 03-07-05/33, ФНС России от 30 декабря 2010 г. № КЕ-37-3/19032от 19 апреля 2010 г. № ШС-37-3/11).

Налоговой базой в этом случае является стоимость неотделимых улучшений (без учета НДС), которая определяется по правилам статьи 105.3 Налогового кодекса РФ (п. 2 ст. 154 НК РФ). Подробнее см. Как определить рыночную цену товаров (работ, услуг).

Сумма НДС, начисленная на стоимость безвозмездно переданного основного средства, не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ, письма Минфина России от 8 декабря 2009 г. № 03-03-06/1/792ФНС России от 20 ноября 2006 г. № 02-1-07/92).

Главбух советует: есть аргументы, позволяющие арендатору не начислять НДС со стоимости неотделимых улучшений в арендованное имущество при его возврате арендодателю. Они заключаются в следующем.

Объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг), то есть переход права собственности (п. 1 ст. 39подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

При возврате арендодателю неотделимых улучшений в составе арендованного имущества реализации в смысле статьи 39 Налогового кодекса РФ не происходит. Это объясняется тем, что неотделимые улучшения изначально являются собственностью арендодателя (если иного не предусмотрено в договоре). Законодательством предусмотрено возникновение права собственности у арендатора только на отделимые улучшения. Это следует из статьи 623 Гражданского кодекса РФ.

Более того, неотделимые улучшения арендатор выполняет не для арендодателя, а для собственных нужд. Значит, при его возврате арендодателю передачи результатов выполненных работ одним лицом для другого (т. е. реализации) не происходит (п. 1 ст. 39подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Поэтому объекта обложения НДС не возникает.

Однако следование указанной позиции может привести к разногласиям с проверяющими. В арбитражной практике есть примеры, как подтверждающие правомерность изложенного подхода (см., например, постановления ФАСПоволжского округа от 18 января 2013 г. № А55-14290/2012Северо-Западного округа от 16 октября 2012 г. № А21-9549/2011Северо-Кавказского округа от 27 июля 2011 г. № А53-19081/2010), так и опровергающие его (см., например, постановления ФАСПоволжского округа от 26 июня 2012 г. № А65-12909/2011Уральского округа от 2 февраля 2010 г. № Ф09-4771/09-С2Московского округа от 30 апреля 2010 г. № КА-А40/3819-10).

Принимая решение по вопросу начисления НДС с неотделимых улучшений, нужно помнить, что возможность принятия к вычету входного налога по товарам (работам, услугам), приобретаемым для их создания, по общему правилу не зависит от того, будет ли в будущем начислен НДС с передачи или нет. Если арендатор (в течение срока действия договора аренды) использует полученное имущество с произведенным неотделимым улучшением в деятельности, облагаемой НДС, вычет правомерен (при соблюдении прочих необходимых условий). Это следует из пункта 1статьи 172 и пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ. Однако все судебные решения, в которых содержится вывод о том, что передача неотделимых улучшений арендодателю облагается НДС, были приняты именно по вопросу о правомерности принятия к вычету входного налога. И именно тот факт, что передача улучшений облагается НДС, фигурировал как единственный аргумент того, что вычет в данной ситуации возможен. Не рискуя вычетом, арендатор может не начислять НДС при передаче неотделимых улучшений только в одном случае: если неотделимые улучшения были связаны с выполнением СМР, облагаемых НДС (п. 6 ст. 171 и п. 5 ст. 172 НК РФ).

Пример начисления НДС при безвозмездной передаче арендодателю по окончании договора аренды неотделимых улучшений. Стоимость капитальных вложений в неотделимые улучшения арендованного имущества арендодатель не возмещает. Арендатор и арендодатель не являются взаимозависимыми лицами

ЗАО «Альфа» арендовало на три года (с января 2014 года по декабрь 2016 года включительно) здание у ООО «Торговая фирма "Гермес"». Стоимость здания, указанная в договоре аренды, составляет 1 000 000 руб.

В феврале 2014 года в арендованном помещении «Альфа» установила систему отопления. Затраты организации на установку составили 50 000 руб. (в т. ч. НДС – 7627 руб.). «Гермес» дал согласие на установку системы отопления, но возмещать затраты арендатору отказался.

В марте 2014 года систему отопления ввели в эксплуатацию. Ее первоначальная стоимость по данным бухгалтерского и налогового учета составила 42 373 руб. (50 000 руб. – 7627 руб.).

Капитальные вложения в неотделимые улучшения арендованных основных средств, произведенные арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ). Поэтому с апреля 2014 года по декабрь 2016 года включительно (33 месяца) бухгалтер «Альфы» начислял по этому объекту амортизацию.

Для начисления амортизации он использовал следующие данные:

  • метод начисления амортизации – линейный;
  • срок полезного использования объекта – 30 лет и 1 месяц (т. е. 361 месяц).

Ежемесячная норма амортизации составила:
1 : 361 мес. ? 100% = 0,277%.

Ежемесячная амортизация составила:
42 373 руб. ? 0,277% = 117 руб.

Договор аренды был прекращен в декабре 2016 года. Так как «Гермес» не возмещает «Альфе» затраты на установку системы отопления, она передала их безвозмездно. При этом на рыночную стоимость капитальных вложений в неотделимые улучшения организация начислила НДС. Поскольку информация о рыночной стоимости аналогичного объекта отсутствует, бухгалтер начислил НДС, исходя из остаточной стоимости переданных неотделимых улучшений, которая составила 38 512 руб. (42 373 руб. – (117 руб. ? 33 мес.)). Сумма НДС – 6932 руб. (38 512 руб. ? 18%).

Для учета основных средств в эксплуатации и для отражения их выбытия бухгалтер открыл следующие субсчета к счету 01 «Основные средства»:

  • субсчет «Основное средство в эксплуатации»;
  • субсчет «Выбытие основных средств».

Бухгалтер «Альфы» отразил данные операции такими проводками.

Январь 2014 года:

Дебет 001
– 1 000 000 руб. – получено имущество по договору аренды.

Февраль 2014 года:

Дебет 08 Кредит 60
– 42 373 руб. – отражены затраты на приобретение и установку системы отопления;

Дебет 19 Кредит 60
– 7627 руб. – учтен входной НДС по затратам, связанным с приобретением и установкой системы отопления;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 7627 руб. – принят к вычету входной НДС.

Март 2014 года:

Дебет 01 субсчет «Основное средство в эксплуатации» Кредит 08
– 42 373 руб. – введена в эксплуатацию система отопления.

Ежемесячно начиная с апреля 2014 года по декабрь 2016 года бухгалтер отражал начисление амортизации:

Дебет 20 Кредит 02
– 117 руб. – начислена амортизация по неотделимым улучшениям.

Декабрь 2016 года:

Кредит 001
– 1 000 000 руб. – возвращено имущество арендодателю;

Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01
– 42 373 руб. – списана первоначальная стоимость безвозмездно переданных арендодателю неотделимых улучшений;

Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– 3861 руб. – списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 91-2 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– 38 512 руб. – списана остаточная стоимость безвозмездно переданных арендодателю неотделимых улучшений.

Поскольку арендатор и арендодатель не являются взаимозависимыми лицами, бухгалтер «Альфы» начислил НДС с остаточной стоимости безвозмездно переданных неотделимых улучшений (абз. 3 п. 1 ст. 105.3 НК РФ).

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 6932 руб. – начислен НДС при безвозмездной передаче.

На стоимость безвозмездно переданных неотделимых улучшений бухгалтер «Альфы» выписал счет-фактуру и зарегистрировал его в книге продаж за IV квартал 2016 года.

Олег Хороший

государственный советник налоговой службы РФ II ранга

21.11.2014 г.

С уважением,

Людмила Носова, эксперт БСС «Система Главбух».

Ответ утвержден Семеном Аипкиным,

ведущим экспертом БСС «Система Главбух».

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.



Вопросы и ответы по теме



Совет недели

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в фиксированном размере, зачисляемые в ПФР на выплату страховой пенсии (исчисленные с дохода свыше 300 000 руб. за периоды, истекшие до 1 января 2017 года) - 182 1 02 02140 06 1200 160.

За период с 2017 — КБК единый и для фиксированного в части ПФР, и для превышения 1% — 182 1 02 02140 06 1110 160.

  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Какие займы выдает ваша компания?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка