Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Не сообщаем в службу занятости об увольнении сотрудников

Подписка
Срочно заберите все!
№23
27 ноября 2014 38 просмотров

Между нашей организацией (Исполнитель) и Мин.культуры РФ (Гос.заказчик) заключен гос.контракт о государственной финансовой поддержке производства национального кинофильма(частичная поддержка- 68% от общей стоимости расходов на производство фильма). Это не субсидия! Производство фильма происходит в течение 21 месяца.По окончании производства фильма, в срок, указанный в контракте, Исполнитель составляет акт сдачи-приемки выполненных работ по гос.контакту.На дату получения прокатного удостоверения, Исполнитель принимает к учету НМА (созданное аудивизуальное произведение) со сроком полезного использования (не менее 2 лет с 01.01.2014г.), закрепленным в приказе руководителя.Вопрос 1. Каким образом признаются средства гос.финансовой поддержки в доходах Исполнителя для целей налогообложения: единовременно на дату акта сдачи-приемки выполненных работ по гос.контакту в полной сумме или равномерно в течение срока пр-ва фильма в соответствии со ст.316 НК РФ?Вопрос 2. Если равномерно, то можно ли принимать в отчетном периоде для целей н/о к расходам текущие затраты на пр-во фильма и в какой доле, учитывая принцип равномерности признания доходов и расходов?Вопрос 3. Если единовременно, то можно ли одновременно принять для целей н/о к расходам затраты на пр-во фильма в части суммы гос.финансовой поддержки, а остальную часть(собственные вложения в пр-во) признавать в расходах по мере начисления амортизации исходя из установленного срока полезного использования НМА.Вопрос 4. В случае наличия предварительного договора с покупателем (правопреемником) о передаче (отчуждении) прав на создаваемое аудиовизуальное произведение в течение 12 месяцев с момента окончания его пр-ва, тем самым не являясь НМА для Исполнителя, каким образом для целей н/о признавать доходы (средства гос.финансовой поддержки) и расходы на пр-во фильма?Спасибо заранее за ответ!

Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

- начислен ОНА.

Затем после ввода в эксплуатацию НМА, компания будет ежемесячно списывать на расходы амортизационные отчисления по фильму в БУ (Дебет 20 (26,44…) Кредит 05), признавая их и в налоговом учете. При этом в БУ на сумму начисленной амортизации, компания должна признавать прочий доход (Дебет 98 Кредит 91-1), который не признается в налоговом учете. Данный факт отражается списанием отложенного налогового актива (Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09). 2. Нет, нельзя, поскольку затраты на производство кинофильма компания будет собирать в дебет счета 08. 4. В случае наличия обстоятельств, позволяющих отнести актив к дальнейшей перепродаже, он должен учитываться как услуга, а не как НМА. Следовательно, порядок учета расходов в этом случае будет иным. Средства государственной поддержки учитывайте в БУ в составе доходов будущих периодов, а в НУ - во внереализационных доходах на дату получения, начисляя ОНА (Дебет 09 Кредит 68). Расходы на производство фильма признавайте в в БУ и НУ на дату их признания, одновременно списывая доходы будущих периодов на прочие доходы в сумме признанных в БУ затрат (Дебет 98 Кредит 91-1). Кроме того, на сумму прочих доходов списывается ОНА (Дебет 68 Кредит 09), поскольку в БУ доход признаем, а в НУ уже нет.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

Рекомендация: Как отразить в бухучете и при налогообложении государственную помощь (субсидии, бюджетные кредиты и др.)

Организация может получить средства целевого финансирования в виде:

Государственная помощь

Государственная помощь может быть предоставлена в виде:

  • субсидий;
  • бюджетных кредитов;
  • прочих форм государственной помощи. К ним, в частности, можно отнести имущественную поддержку малого и среднего бизнеса, когда организациям предоставляется имущество, например, оборудование, материалы, на возмездной, безвозмездной основе или на льготных условиях (ч. 1 ст. 18 Закона от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ).*

Ситуация: относится ли к средствам государственной помощи имущество (в т. ч. денежные средства), которое организация получила в рамках целевых программ из государственных внебюджетных фондов

Да, относится.

Средства государственных внебюджетных фондов являются составной частью бюджетной системы РФ (ст. 10 Бюджетного кодекса РФ). Поэтому средства, полученные на финансирование целевых мероприятий из внебюджетного фонда (например, из Фонда занятости населения), относятся к государственной помощи. Подтверждает такую позицию и Минфин России в письме от 3 января 2002 г. № 04-02-05/1/223.

Бухучет

Для целей бухучета государственная помощь подразделяется на средства, связанные с финансированием:

  • капитальных расходов на приобретение (создание) внеоборотных активов (например, основных средств);
  • текущих расходов.*

В первом случае предоставление государственной помощи может сопровождаться дополнительными условиями, такими как:

  • ограничение приобретения определенных видов активов;
  • конкретное местонахождение приобретаемых активов;
  • установленные сроки приобретения и владения активами.

К финансированию текущих расходов относятся все другие виды государственной помощи, отличные от приобретения (создания) внеоборотных активов.* При этом для целей бухучета не признаются государственной помощью средства (экономическая выгода), полученные в рамках:

  • государственного регулирования цен и тарифов;
  • применения соответствующих правил налогообложения прибыли (например, предоставление налоговых льгот, отсрочки или рассрочки по уплате налогов и сборов, инвестиционных налоговых кредитов);
  • полученных бюджетных инвестиций (в частности, участие государства в формировании уставного капитала организации, например, унитарных).

Государственная помощь может быть предоставлена организации в виде:

  • денежных средств;
  • другого имущества (например, основных средств, материалов).

Об этом говорится в пунктах 3 и 4 ПБУ 13/2000.*

<…>

Поступление государственной помощи

В зависимости от выполнения условий предоставления бюджетных средств организация может отражать средства государственной помощи:

Об этом говорится в пункте 7 ПБУ 13/2000.

В первом случае организация отражает государственную помощь в учете при наличии следующих условий:

  • имеется уверенность, что условия предоставления таких средств организацией будут выполнены. Подтверждением могут быть, например, заключенные организацией договоры, принятые и публично объявленные решения, технико-экономические обоснования, утвержденная проектно-сметная документация;
  • имеется уверенность, что указанные средства будут получены. Подтверждением могут быть, например, утвержденная бюджетная роспись, уведомление о бюджетных ассигнованиях, лимитах бюджетных обязательств, акты приемки-передачи ресурсов и иные соответствующие документы.

Такой порядок предусмотрен пунктом 5 ПБУ 13/2000.

При возникновении целевого финансирования (задолженности по предоставлению средств) в учете сделайте проводки:

Дебет 76 Кредит 86
– отражена задолженность бюджета по предоставлению государственной помощи.

По мере фактического получения средств соответствующие суммы уменьшают задолженность и увеличивают счета учета поступившего имущества (например, денежных средств, капитальных вложений):

Дебет 51 (08, 10...) Кредит 76
– отражено поступление имущества (в т. ч. денежных средств) в рамках государственной помощи.*

Об этом говорится в абзаце 1 пункта 7 ПБУ 13/2000 и Инструкции к плану счетов.

Во втором случае (если организация фактически получила средства государственной помощи, но достаточная уверенность в том, что она выполнит условия их предоставления отсутствует) при их получении в учете сделайте проводку:

Дебет 51 (08, 10...) Кредит 86
– отражено поступление имущества (в т. ч. денежных средств) в рамках государственной помощи.

Полученные средства учитывайте на счете 86 вплоть до того момента, пока у организации не появится уверенность в том, что условия получения целевых средств будут выполнены.*

Например, такая ситуация может возникнуть, если организация получила средства на строительство производственного цеха, однако есть сомнения в том, что строительство будет окончено в установленный срок.

Об этом говорится в пункте 12, абзаце 2 пункта 7 ПБУ 13/2000 и Инструкции к плану счетов.

Если государственная помощь предоставлена на финансирование расходов, которые возникли у организации в прошлых отчетных периодах, то в бухучете сделайте проводки:

Дебет 76 Кредит 91-1
– отражена задолженность бюджета по предоставлению государственной помощи;

Дебет 51 Кредит 76
– отражено поступление средств государственной помощи на финансирование расходов, которые возникли у организации в прошлых отчетных периодах.

Об этом говорится в пункте 10 ПБУ 13/2000.*

Субсидии, полученные в связи с реализацией товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам или предоставлением потребителям льгот в соответствии с законодательством, НДС не облагаются (п. 2 ст. 154 НК РФ). Подробнее об этом см. Как начислить НДС при реализации товаров (работ, услуг)

Использование государственной помощи

Использовать средства государственной помощи организация обязана строго по целевому назначению и с соблюдением всех условий их предоставления. В противном случае полученные средства нужно вернуть бюджету. Такой вывод позволяют сделать положения статьи 38 и пункта 3 части 2 статьи 78 Бюджетного кодекса РФ.*

Использование государственной помощи в бухучете отражайте в зависимости от направлений их расходования.

Средства государственной помощи, направленные на финансирование капитальных расходов, списывайте в таком порядке:

В первом случае целевое финансирование учитывается в качестве доходов будущих периодов при вводе объектов внеоборотных активов в эксплуатацию. Впоследствии, в течение срока полезного использования объекта, суммы доходов будущих периодов списываются на прочие доходы в размере начисленной амортизации.*

В частности, при приобретении за счет государственной помощи основных средств, подлежащих амортизации (после отражения на счете 01 в общем порядке), в учете сделайте проводку:

Дебет 86 Кредит 98-2
– отражены средства государственной помощи в составе доходов будущих периодов (на стоимость приобретенного основного средства).

Затем ежемесячно (по мере начисления амортизации):

Дебет 20 (23, 25, 26...) Кредит 02
– начислена амортизация по основным средствам, приобретенным за счет государственной помощи;

Дебет 98-2 Кредит 91-1
– учтена в составе прочих доходов сумма амортизации, начисленная по основным средствам, приобретенным за счет государственной помощи.

Такие правила предусмотрены пунктом 9 ПБУ 13/2000.

<…>

ОСНО: налог на прибыль

Учет государственной помощи при расчете налога на прибыль зависит от того, признаются такие средства целевым финансированием в целях налогообложения прибыли или нет (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).*

Ситуация: в каких случаях государственная помощь коммерческим организациям признается средством целевого финансирования в целях расчета налога на прибыль

Перечень средств, которые в целях расчета налога на прибыль признаются целевым финансированием, приведен в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

В отношении государственной помощи, оказываемой коммерческой организации, в этот перечень включены средства, которые выделены из бюджета управляющей компании для финансирования капитального ремонта многоквартирных домов и общего имущества в этих домах (абз. 5, 6 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Государственная помощь, выплаченная по иным основаниям, не признается целевым финансированием в целях расчета налога на прибыль.*

Государственную помощь, которая при расчете налога на прибыль относится к средствам целевого финансирования, организация вправе не включать в состав налогооблагаемых доходов. Однако при этом необходимо выполнить два обязательных условия:

При отсутствии раздельного учета поступившие средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

Об этом говорится в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.*

<…>

Ситуация: нужно ли при расчете налога на прибыль включить в доходы государственную помощь, которая в целях налогового учета не признается целевым финансированием

Да, нужно.

Доходы, которые не увеличивают налогооблагаемую прибыль, указаны в перечне, приведенном в статье 251 Налогового кодекса РФ. В этот перечень входит имущество (в т. ч. деньги), полученное организациями:

  • в рамках целевого финансирования (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ);
  • в виде целевых поступлений, полученных некоммерческими организациями на свое содержание и ведение уставной деятельности (п. 2 ст. 251 НК РФ);
  • бюджетные инвестиции, полученные унитарными предприятиями от собственников имущества (подп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Перечень средств целевого финансирования, приведенный в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, закрыт. В отношении бюджетных средств, которые получает коммерческая организация, предусмотрено только выделение государственной помощи управляющей компании на финансирование ремонта многоквартирных домов (абз. 4 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Такие суммы организация вправе не учитывать в доходах при расчете налога на прибыль.*

Иных бюджетных средств, полученных коммерческими организациями на компенсацию каких-либо расходов, подпункт 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ не содержит. Поэтому руководствоваться этой нормой законодательства при поступлении других видов государственной помощи (не связанных с получением средств управляющей компанией) нельзя. Применять положения пункта 2 статьи 251 Налогового кодекса РФ коммерческие организации также не могут. А положения подпункта 26 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ распространяются только на унитарные предприятия.

Кроме того, получая целевое финансирование от государства, в частности в виде субсидий, организация получает средства из бюджета на безвозмездной и безвозвратной основе. По своему назначению указанные субсидии могут быть направлены:

  • на компенсацию произведенных затрат, возникших в связи с деятельностью организации;
  • на возмещение недополученных доходов (потерь в доходах) в связи с производством (реализацией) товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Об этом говорится в статье 78 Бюджетного кодекса РФ.

Следовательно, у организаций, получивших такие средства, возникает экономическая выгода.

Указанные средства включите в состав внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ). Аналогичного мнения придерживается Минфин России в письмах от 4 апреля 2011 г. № 03-03-06/4/27, от 2 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/222, от 10 декабря 2009 г. № 03-03-06/1/800, от 15 февраля 2008 г. № 03-03-06/1/99, ФНС России от 30 июня 2014 г. № ГД-4-3/12324.*

В отношении субсидий на возмещение недополученных доходов в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг) по государственным регулируемым ценам представители налоговой службы указали следующее. Бюджетные ассигнования, полученные на возмещение потерь в доходах, признаются полученными в рамках основной деятельности организации и являются частью недополученной выручки получателя, которая предполагалась бы к получению в случае продажи товаров (выполнения работ, оказания услуг) на условиях рыночного ценообразования. То есть такие средства являются оплатой за реализованные товары (выполненные работы, оказанные услуги), а значит, учитываются в составе доходов от реализации (ст. 249 НК РФ, письмо ФНС России от 3 декабря 2012 г. № ЕД-4-3/20368).

Если организация применяет кассовый метод учета доходов и расходов, то средства государственной помощи отразите на день их фактического поступления (п. 2 ст. 273 НК РФ).

При методе начисления порядок отражения субсидий в налоговом учете зависит от их направленности.

Организация вправе отразить субсидию во внереализационных доходах в порядке, аналогичном для признания безвозмездно полученного имущества. Признать такой доход нужно на дату поступления средств (подписания акта приема-передачи имущества – при получении имущества, отличного от денежных средств) (подп. 1, подп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ). Аналогичная точка зрения отражена в письмах Минфина России от 4 апреля 2011 г. № 03-03-06/4/27, от 13 июля 2010 г. № 03-03-06/1/456 и подтверждена арбитражной практикой (см., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 16 октября 2006 г. № Ф04-5364/2006(27231-А27-35), Поволжского округа от 1 августа 2006 г. № А55-5087/2005-43).

Субсидии, полученные в рамках государственной поддержки малого и среднего предпринимательства, включаются в доходы не единовременно, а пропорционально расходам, оплаченным за счет средств финансовой поддержки. Средства, поступившие от государства, нужно полностью включить в доходы за два налоговых периода. Поэтому если не вся сумма субсидий израсходована к окончанию второго года, то остаток финансирования включите в доходы этого налогового периода.

Описанный порядок не распространяется на случаи, когда за счет субсидий организации приобретают амортизируемое имущество. Субсидии, потраченные для этих целей, включаются в доходы по мере начисления амортизации.

Такой порядок предусмотрен пунктом 4.3 статьи 271, пунктом 2.3 статьи 273 Налогового кодекса РФ и применяется к субсидиям, полученным 1 января 2011 года и позднее.

Может случиться так, что часть полученной субсидии организация не потратит. Тогда неизрасходованную сумму можно учесть в составе внереализационных расходов. Сделайте это в том отчетном (налоговом) периоде, когда вернете деньги в бюджет. Аналогичная точка зрения отражена в письме ФНС России от 30 июня 2014 г. № ГД-4-3/12324.

В отдельном порядке при расчете налога на прибыль учитываются бюджетные средства, полученные на финансирование мероприятий, связанных со снижением напряженности на рынке труда.

Ситуация: можно ли учесть в составе расходов при расчете налога на прибыль затраты, оплаченные за счет средств государственной помощи. Организация не является некоммерческой, унитарным предприятием

Да, можно, но при условии что средства госпомощи не признаются для целей налога на прибыль целевым финансированием.*

Организация, получившая средства целевого финансирования, обязана вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Это условие связано с тем, что по деятельности, финансируемой за счет целевых средств, организация налоговую базу по налогу на прибыль не формирует. А значит, учитывать затраты, оплаченные за счет средств целевого финансирования, в составе расходов при расчете налога на прибыль нельзя (п. 1 ст. 252, п. 17 ст. 270 НК РФ).

В частности, основные средства, приобретенные за счет средств целевого финансирования, амортизируемым имуществом не признаются (подп. 7 п. 2 ст. 256 НК РФ). А значит, их стоимость не включается в расходы при расчете налога на прибыль.

Данное правило в полной мере касается государственной помощи, которую получает управляющая компания на финансирование ремонта многоквартирных домов (абз. 4 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Аналогичной позиции в отношении формирования налоговой базы по налогу на прибыль при поступлении и использовании средств целевого финансирования придерживается и Минфин России в письмах от 10 ноября 2009 г. № 03-03-06/1/739, от 12 февраля 2004 г. № 04-04-04/19.

Иная ситуация возникнет, если полученные средства государственной помощи не признаются таковыми в целях расчета налога на прибыль. В этом случае льгота, предусмотренная подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, на них не распространяется. А значит, такую государственную помощь нужно учесть в составе внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ).

Поэтому затраты организации, которые оплачены за счет средств государственной помощи, можно учесть в составе расходов при расчете налога на прибыль (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Также можно учесть в расходах затраты, связанные с содержанием имущества, которое получено в рамках государственной помощи. Например, если в рамках финансирования целевых мероприятий организация получила оборудование, то суммы амортизации, начисленные по такому основному средству, можно включить в расходы при расчете налога на прибыль (п. 3 ст. 272, подп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ).

Аналогичного мнения придерживается и Минфин России в письмах от 2 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/222, от 10 декабря 2009 г. № 03-03-06/1/800.

В аналогичном порядке при расчете налога на прибыль можно учесть затраты на проведение мероприятий, связанных со снижением напряженности на рынке труда. Подробнее об этом см. С каких доходов нужно заплатить налог на прибыль.

Если организация получает средства государственной помощи, которые в целях расчета налога на прибыль относятся к целевому финансированию, то данные об их получении и использовании отразите в Отчете о целевом использовании имущества (лист 07 декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом ФНС России от 22 марта 2012 г. № ММВ-7-3/174) (абз. 2 п. 14 ст. 250 НК РФ). То есть указанный отчет нужно сдать в составе годовой декларации по налогу на прибыль в срок до 28 марта года, следующего за тем, в котором были получены средства целевого финансирования (п. 4 ст. 289 НК РФ).

Средства, которые не относятся к целевому финансированию в целях расчета налога на прибыль, отражать в Отчете о целевом использовании имущества не нужно.

Суммы полученных бюджетных кредитов при расчете налога на прибыль учитывайте в общем порядке, предусмотренном для отражения займов (кредитов).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении получения и использования государственной помощи (субсидии на финансирование капитальных расходов, связанных с приобретением основных средств). Организация применяет общую систему налогообложения

11 января 2014 года «Альфа» получила уведомление о выделении средств из федерального бюджета на финансирование капитальных расходов (приобретение производственного оборудования). В этом же месяце с поставщиком оборудования был заключен договор на поставку. В связи с тем, что у организации имеются достаточные основания для выполнения условий предоставления бюджетных средств, в учете «Альфы» они отражаются по мере возникновения целевого финансирования и задолженности по этим средствам.

«Альфа» применяет метод начисления, налог на прибыль платит поквартально.

Стоимость оборудования на основании договора, заключенного с поставщиком, составила 4 720 000 руб. (в т. ч. НДС – 720 000 руб.). Средства из бюджета были перечислены на счет «Альфы» 20 января 2014 года.

«Альфа» приобрела оборудование 27 января 2014 года. В этом же месяце оборудование было введено в эксплуатацию. Для целей бухгалтерского и налогового учета срок полезного использования оборудования – десять лет (120 месяцев). Согласно учетной политике амортизация по основным средствам начисляется линейным способом.

Ежемесячная сумма амортизации в бухгалтерском и налоговом учете составила 33 333 руб.

Операции по получению и использованию средств государственной помощи бухгалтер отразил следующим образом.

В январе 2014 года:

Дебет 76 Кредит 86
– 4 720 000 руб. – отражена задолженность бюджета по предоставлению государственной помощи (на основании договора);

Дебет 51 Кредит 76
– 4 720 000 руб. – поступили денежные средства в рамках государственной помощи;

Дебет 08 Кредит 60
– 4 000 000 руб. – приобретено производственное оборудование за счет средств государственной помощи;

Дебет 91-2 Кредит 60
– 720 000 руб. – учтен входной НДС по оборудованию, приобретенному за счет бюджетных средств;

Дебет 01 Кредит 08
– 4 000 000 руб. – принято к учету и введено в эксплуатацию производственное оборудование;

Дебет 60 Кредит 51
– 4 720 000 руб. – перечислена поставщику стоимость оборудования за счет государственной помощи;

Дебет 86 Кредит 98-2
– 4 000 000 руб. – отражены средства государственной помощи в составе доходов будущих периодов (на стоимость приобретенного основного средства);

Дебет 86 Кредит 98-2
– 720 000 руб. – отражены средства государственной помощи в составе доходов будущих периодов (на стоимость входного НДС);

Дебет 98-2 Кредит 91-1
– 720 000 руб. – учтен в составе прочих доходов входной НДС по оборудованию, приобретенному за счет бюджетных средств.

Начиная с февраля 2014 года по январь 2024 года ежемесячно (по мере начисления амортизации):

Дебет 20 Кредит 02
– 33 333 руб. – начислена амортизация по основным средствам, приобретенным за счет государственной помощи;

Дебет 98-2 Кредит 91-1
– 33 333 руб. – учтена в составе прочих доходов сумма амортизации, начисленная по основным средствам, приобретенным за счет государственной помощи.

Входной НДС по оборудованию, приобретенному за счет бюджетных средств, бухгалтер отразил в составе расходов на основании подпункта 6 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

При расчете налога на прибыль за I квартал бухгалтер отразил:

  • в составе доходов 4 720 000 руб.;
  • в составе расходов 66 666 руб. (амортизация за февраль и март 2014 года).

В связи с тем, что в бухучете сумма государственной помощи отражается в составе доходов по мере начисления амортизации, а в налоговом учете – всей суммой единовременно, в учете возникают вычитаемая временная разница и отложенный налоговый актив.

По окончании I квартала сумма отложенного налогового актива составила:

(4 720 000 руб. – 720 000 руб. – 33 333 руб. – 33 333 руб.) ? 20% = 786 667 руб.

Бухгалтер отразил его проводкой:

Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 786 667 руб. – отражен отложенный налоговый актив.

По мере начисления амортизации и отражения ее сумм в составе прочих доходов в бухучете бухгалтер будет списывать отложенный налоговый актив проводкой:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
– 6667 руб. (33 333 руб. ? 20%) – списан отложенный налоговый актив.

Окончательно отложенный налоговый актив спишется в декабре 2023 года.

Ситуация: как отразить при расчете налога на прибыль возврат государственной помощи, ранее предоставленной организации. Организация нарушила условия предоставления бюджетных средств

Если госпомощь не признана целевым финансированием, то в зависимости от периода ее получения на сумму возврата скорректируйте налоговую базу или учтите ее как убытки прошлых лет.

Использовать полученную государственную помощь организация обязана строго по целевому назначению и с соблюдением всех условий ее предоставления. В противном случае нужно вернуть полученные средства бюджету. Такой вывод позволяют сделать положения статьи 38 и подпункта 3 части 2 статьи 78 Бюджетного кодекса РФ.

Отражение возврата средств государственной помощи при расчете налога на прибыль зависит от того, являются полученные средства целевым финансированием в целях расчета налога на прибыль или нет. Так, если средства, полученные из бюджета на финансирование ремонта многоквартирных домов, возвращает управляющая компания, то корректировать налоговую базу по налогу на прибыль не нужно. Это связано с тем, что такие средства относятся к целевому финансированию, а значит, организация не отражала их в составе доходов при расчете налога на прибыль (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Если организация возвращает государственную помощь, которая не относится к средствам целевого финансирования, у нее возникает переплата по налогу на прибыль. Это связано с тем, что такое имущество подлежало включению в состав внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ).

Поэтому если организация возвращает средства государственной помощи, полученные в прошлом отчетном периоде, то на сумму средств, которая подлежит возврату, скорректируйте текущую налоговую базу, рассчитанную нарастающим итогом. Другой вариант – подать уточненную декларацию по налогу на прибыль за предыдущий отчетный период, однако в данном случае это право, а не обязанность организации. Это следует из пункта 1 статьи 54 и абзаца 2 пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса РФ.

Если возврат проходит в отношении государственной помощи, полученной в прошлом налоговом периоде, то указанные средства организация вправе отразить в составе убытков прошлых лет, выявленных в отчетном году (подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении получения и использования государственной помощи (субсидии на финансирование текущих расходов). Организация применяет общую систему налогообложения

ЗАО «Альфа» получило из федерального бюджета субсидию на финансирование расходов, связанных с ремонтом производственного здания. Стоимость ремонта, согласно смете, составила 196 400 руб. Сумма государственной помощи поступила на счет «Альфы» 11 января. Одним из условий предоставления бюджетных средств было соблюдение сроков проведения ремонта (окончание работ не позднее 1 марта). На дату получения средств «Альфа» не была уверена в соблюдении сроков, поэтому бухгалтер отразил бюджетные средства по мере фактического поступления.

Согласно смете в стоимость ремонта входит:

  • 141 600 руб. (без НДС) затраты на услуги подрядчиков, связанные с ремонтом здания;
  • 54 800 руб. (в т. ч. НДС 8359 руб.) затраты на приобретение материалов для проведения ремонта.

Материалы для ремонта «Альфа» приобрела в январе. В этом же месяце они были переданы подрядчику для проведения ремонта. Работы по ремонту подрядчик окончил в феврале.

«Альфа» применяет метод начисления, налог на прибыль платит поквартально.

Операции по получению и использованию средств государственной помощи бухгалтер отразил следующим образом.

В январе:

Дебет 51 Кредит 86
– 196 400 руб. – отражено поступление государственной помощи;

Дебет 10 Кредит 60
– 50 041 руб. – оприходованы материалы;

Дебет 91-2 Кредит 60
– 8359 руб. – учтен входной НДС по приобретенным материалам;

Дебет 86 Кредит 98-2
– 50 041 руб. – отражены средства государственной помощи в составе доходов будущих периодов (на стоимость приобретенных материалов);

Дебет 86 Кредит 98-2
– 8359 руб. – отражены средства государственной помощи в составе доходов будущих периодов (на стоимость входного НДС);

Дебет 20 Кредит 10
– 50 041 руб. – списаны материалы, приобретенные для ремонта;

Дебет 98-2 Кредит 91-1
– 58 400 руб. – учтена в составе прочих доходов сумма государственной помощи, израсходованная на приобретение материалов.

В феврале:

Дебет 20 Кредит 60
– 141 600 руб. – учтены затраты на ремонт производственного здания, выполненный подрядным способом;

Дебет 86 Кредит 98-2
– 141 600 руб. – отражены средства государственной помощи в составе доходов будущих периодов (на стоимость услуг подрядчиков);

Дебет 98-2 Кредит 91-1
– 141 600 руб. – отражена в составе прочих доходов сумма государственной помощи, израсходованная на ремонт здания подрядным способом.

При расчете налога на прибыль за I квартал бухгалтер отразил:

  • в составе внереализационных доходов 196 400 руб.;
  • в составе прочих расходов 196 400 руб. (сумма расходов на ремонт производственного здания).

<…>

Как отразить в бухучете
Как только госконтракт заключен, в бухучете отразите обязательство заказчика предоставить средства. Оформите это следующей записью:

Дебет 76 субсчет «Финансирование по госконтракту» Кредит 86
– отражена задолженность заказчика по госконтракту по предоставлению финансирования.

Такой порядок следует из положений пунктов 5 и 7 ПБУ 13/2000 и Инструкции к плану счетов (счета 76 и 86).

Когда деньги по госконтракту поступят на расчетный счет, уменьшите задолженность заказчика, сделав в учете следующую проводку:

Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Финансирование по госконтракту»
– отражено поступление финансирования по госконтракту.

Это следует из положений пункта 7 ПБУ 13/2000 и Инструкции к плану счетов (счета 51 и 76).

Перейдем к расходам на НИОКР. Их надо отражать так же, как если бы создавали нематериальный актив хозспособом, то есть собственными силами. Ведь подразумевается, что в итоге организация-исполнитель получает исключительные права на результаты таких работ. Это установлено и в госконтракте. Плюс ко всему исключительные права на результаты НИОКР должны быть зарегистрированы – надо получить патент (п. 1 ст. 1232 ГК РФ). А значит, учитывать затраты на НИОКР в прочих расходах, применив положения ПБУ 17/02, было бы неверно. Грамотнее будет ориентироваться на положения ПБУ 14/2007. То есть отражать как формирование стоимости НМА. Это следует из положений пункта 3 ПБУ 17/02 и пункта 1 ПБУ 14/2007.

Затраты, связанные с выполнением работ, отразите в составе внеоборотных активов следующей проводкой:

Дебет 08-8 Кредит 70 (69, 68, 10...)
– отражены расходы на НИОКР.

Когда НИОКР будут выполнены, акт сдачи-приемки подписан, а права на результаты зарегистрированы, сформируйте первоначальную стоимость нематериального актива. Если, конечно, соблюдаются все остальные условия для этого. Проводка тут следующая:

Дебет 04 Кредит 08-8
– включены в состав нематериальных активов расходы на НИОКР по госконтракту.

Это следует из положений пунктов 4, 6–10 ПБУ 14/2007 и Инструкции к плану счетов (счета 04, 08-8).

Одновременно с тем, когда стоимость НМА отразили на счете 04, полученное ранее финансирование отнесите к доходам будущих периодов:

Дебет 86 Кредит 98-2
– отнесена на доходы будущих периодов сумма финансирования по госконтракту.

Это следует из положений пункта 9 ПБУ 13/2000 и Инструкции к плану счетов (счета 86 и 98).

Впоследствии эти суммы отражайте в составе прочих доходов пропорционально расходам – начисленной на НМА амортизации. То есть ежемесячно делайте проводку:

Дебет 98-2 Кредит 91-1
– учтены в составе прочих доходов средства финансирования, которые получены по госконтракту, в части, относящейся к начисленной амортизации.

Такой порядок следует из положений пункта 8, абзаца 2 пункта 9 и пункта 10 ПБУ 13/2000 и Инструкции к плану счетов (счета 86, 91-1, 98-2).

Размер помощи, которую надо отнести на прочие доходы, рассчитайте по формуле:

Размер госпомощи, относящейся на прочие доходы = Средства, полученные от заказчика по госконтракту, на финансирование НИОКР : Первоначальная стоимость НМА ? Начисленная амортизация (за месяц)

Как учесть при расчете налога на прибыль
В налоговом учете средства, полученные по госконтракту, отражайте в зависимости от источника финансирования.

Если средства поступили из фондов, созданных в соответствии с Законом от 23 августа1996 г. № 127-ФЗ, то финансирование по госконтракту при расчете налога на прибыль в состав доходов не включайте. Но для того, чтобы воспользоваться таким правом, необходимо обеспечить раздельный учет полученных доходов и произведенных расходов в рамках целевого финансирования. Если этого не сделать, то при получении финансирования эти средства надо единовременно отразить во внереализационных доходах. Такой порядок установлен в абзаце 14 подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Когда же средства поступили из других источников (министерств, ведомственных учреждений, бюджета и т. п.), при налогообложении учесть их в качестве целевого финансирования нельзя. Полученные средства единовременно в полном объеме отразите в составе внереализационных доходов. Сделать это надо в момент, когда деньги поступят на расчетный счет. Такой порядок установлен подпунктом 2 пункта 4 статьи 271 и пунктом 2 статьи 273 Налогового кодекса РФ.

Затраты на НИОКР отражайте в налоговом учете в общем порядке.

Стоимость НМА, полученных организацией при выполнении НИОКР, определите как сумму фактических расходов на их создание (п. 3 ст. 257 НК РФ). Начиная со следующего месяца после ввода в эксплуатацию НМА начните начислять амортизацию исходя из срока его полезного использования. Этот срок зачастую определяют равным сроком, на который предоставлен патент на исключительные права. Подробнее об этом см. Как определить срок, в течение которого имущество будет амортизироваться в налоговом учете.

Пример отражения в бухгалтерском и налоговом учете исполнителя выполнение НИОКР по госконтракту. Финансирование работ производится из федерального бюджета с привлечением средств исполнителя (50/50). Исключительные права на результаты НИОКР принадлежат исполнителю

В январе ЗАО «Альфа» выиграло конкурс и заключило госконтракт с Министерством промышленности на НИОКР. По условиям договора:

  • за семь месяцев «Альфа» должна провести все необходимые изыскания и получить необходимую новацию;
  • цена госконтракта (сумма расходов на НИОКР) определена как 1 000 000 руб.;
  • половину от этой суммы государство предоставляет «Альфе» на финансирование расходов на НИОКР. Другую половину «Альфа» осуществляет за свой счет (софинансирует);
  • финансирование из бюджета «Альфа» получает в два этапа. Первый транш поступает в январе сразу после заключения госконтракта на сумму 300 000 руб., второй – в марте на сумму 200 000 руб.
  • исключительные права на результаты НИОКР принадлежат «Альфе».

«Альфа» применяет общий режим налогообложения. Доходы и расходы определяет методом начисления. Согласно учетной политике «Альфы» амортизация по НМА начисляется линейным способом.

В январе бухгалтер «Альфы» сделал следующие записи:

Дебет 76 субсчет «Финансирование по госконтракту» Кредит 86
– 500 000 руб. – отражена задолженность заказчика по предоставлению финансирования из бюджета (на дату подписания госконтракта);

Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Финансирование по госконтракту»
– 300 000 руб. – отражено поступление первого транша по госконтракту.

Поскольку заказчик – министерство и средства получены не из фондов поддержки науки, научной и инновационной деятельности, в налоговом учете сумму первого транша (300 000 руб.) бухгалтер отразил в составе внереализационных доходов.

Из-за временной разницы в признании части доходов в бухгалтерском и налоговом учете бухгалтер отразил возникновение ОНА:

Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 60 000 руб. (300 000 руб. ? 20%) – отражено возникновение отложенного налогового актива.

В марте, когда был получен второй транш, бухгалтер сделал записи:

Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Финансирование по госконтракту»
– 200 000 руб. – отражено поступление второго транша по госконтракту.

В налоговом учете сумму второго транша (200 000 руб.) бухгалтер отразил в составе внереализационных доходов.

Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 40 000 руб. (200 000 руб. ? 20%) – отражено возникновение отложенного налогового актива.

В течение семи месяцев расходы на НИОКР бухгалтер отражал на счете 08-8:

Дебет 08-8 Кредит 70 (69, 68, 10...)
– 1 000 000 руб. – отражены расходы на НИОКР.

В июле исполнитель отчитался о целевом расходовании средств по госконтракту. В том же месяце «Альфа» получила патент на пять лет и стала использовать результаты НИОКР в производственной деятельности. Первоначальная стоимость НМА была определена исходя из всех затрат на его создание.

В бухучете возникновение НМА бухгалтер отразил так:

Дебет 04 Кредит 08-8
– включены в состав нематериальных активов расходы на НИОКР по госконтракту.

При вводе в эксплуатацию НМА финансирование, полученное ранее, бухгалтер отразил в доходах будущих периодов:

Дебет 86 Кредит 98-2
– отнесена на доходы будущих периодов сумма финансирования по госконтракту.

Начиная с августа бухгалтер стал начислять амортизацию по НМА. Для целей бухгалтерского и налогового учета он определил месячную норму амортизации:
– 1,6667% (1 : 60 мес. ? 100).

Месячная сумма амортизации НМА составила:
–16 667 руб. (1 000 000 руб. ?1,6667%).

Начиная с августа в течение пяти лет бухгалтер отражал начисление амортизации следующим образом:

Дебет 20 Кредит 05
– 16 667 руб. – начислена амортизация по НМА, который используется в производстве.

Одновременно с начислением амортизации суммы финансирования по госконтракту бухгалтер начал включать в прочие доходы. Начиная с августа до окончания срока действия патента были сделаны следующие записи:

Дебет 98-2 Кредит 91-1
– 8334 ((300 000 руб. + 200 000 руб.) : 1 000 000 руб. ? 16 667 руб.);

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
– 1667 руб. (8334 руб. ? 20%) – отражено уменьшение отложенного налогового актива.

<…>

Олег Хороший,

государственный советник налоговой службы РФ III ранга

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка