Журнал, справочная система и сервисы
№3
Февраль

В свежем «Главбухе»

Об онлайн-кассах, ордерах, наличных платежах и расчетном счете

Подписка
6 8 номеров в подарок!
№3
8 декабря 2014 42 просмотра

С 1.10.2014г. изменились формы книги покупок, продаж, журнал учета счетов-фактур в связи с посредническими сделками.На что должна обращать внимание бухгалтерия в договорах с контрагентами при оформлении отгрузочных документов и счетов-фактур?

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

1. Рекомендация:Как организовать документооборот в бухгалтерии

<…>

Первичный документ должен содержать следующие обязательные реквизиты:*

  • наименование документа;
  • дату составления документа;
  • наименование экономического субъекта (организации), составившего документ;
  • содержание факта хозяйственной жизни;
  • величину натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;
  • наименование должностей лиц, совершивших сделку, операцию, и ответственных за ее оформление, либо наименование должностей лиц, ответственных за оформление свершившегося события;
  • подписи указанных лиц с расшифровкой и иную информацию, необходимую для идентификации этих лиц.

Такой перечень установлен частью 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ*.

<…>

Сергей Разгулин,

действительный государственный советник РФ 3-го класса

2. Рекомендация:Как оформить счет-фактуру, выставляемый покупателю

<…>

Общий порядок оформления

Порядок оформления счетов-фактур зависит от того, когда продавец (исполнитель) их составляет:*

Обязательные реквизиты, которые должен содержать счет-фактура, выставляемый при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг, передаче имущественных прав), указаны в пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса РФ. Порядок отражения этих реквизитов в счете-фактуре определен в приложении 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137. Продавец (исполнитель) вправе добавлять в установленную форму счета-фактуры дополнительные реквизиты (например, графы). Об этом говорится в письме ФНС России от 18 июля 2012 г. № ЕД-4-3/11915*.

Заполнение счета-фактуры начинайте с указания порядкового номера и даты составления документа. Нумеровать счета-фактуры (включая счета-фактуры на полученные авансы) нужно в хронологическом порядке по мере их составления (подп. 1 п. 5 ст. 169 НК РФп. 1 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137письмо Минфина России от 10 августа 2012 г. № 03-07-11/284). Периодическое (в т. ч. ежедневное) возобновление нумерации счетов-фактур с первого порядкового номера законодательством не предусмотрено. Однако из письма Минфина России от 11 октября 2013 г. № 03-07-09/42466 можно сделать вывод, что отступление от установленного порядка нумерации счетов-фактур не является ошибкой, из-за которой покупатель (заказчик) может быть лишен права на налоговый вычет*.

<…>

Ситуация: как вести нумерацию счетов-фактур, если продукция отгружается как из головного отделения, так и из обособленных подразделений организации*

Нумерацию счетов-фактур ведите в порядке возрастания. К номерам счетов-фактур обособленного подразделения добавляйте индекс данного подразделения.

При составлении счетов-фактур обособленными подразделениями порядковый номер счета-фактуры через разделительную черту «/» дополняется утвержденным организацией цифровым индексом обособленного подразделения. Цифровой индекс утверждается в приказе об учетной политике. Наличие индексов позволяет различать счета-фактуры, выставленные головным отделением организации и ее обособленными подразделениями. Поэтому у обособленного подразделения может быть самостоятельная нумерация счетов-фактур, совпадающая с нумерацией, которую ведет головное отделение.

Такой порядок следует из пункта 1 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137и письма Минфина России от 11 октября 2013 г. № 03-07-09/42466. При этом из названного письма можно сделать вывод, что отступление от установленного порядка нумерации счетов-фактур не является ошибкой, из-за которой покупатель (заказчик) может быть лишен права на налоговый вычет.

В строке 2 «Продавец» укажите полное или сокращенное наименование продавца в соответствии с учредительными документами*.

В строке 2а «Адрес» укажите адрес продавца, который указан в учредительных документах*.

В строке 2б «ИНН/КПП продавца» укажите ИНН и КПП продавца*.

Такой порядок предусмотрен пунктом 1 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137*.

Порядок заполнения указанных строк налоговыми агентами имеет некоторые особенности*.

Ситуация: как правильно оформлять счета-фактуры, если товары (работы, услуги) реализует филиал (обособленное подразделение)*

Ответ на этот вопрос зависит от того, филиал какой организации – российской или иностранной – реализует товары (работы, услуги).

Если товары реализует филиал российской организации, счета-фактуры нужно оформлять от имени головного отделения. Это объясняется тем, что филиалы и другие обособленные подразделения не являются налогоплательщиками (ст. 1119НК РФ). При этом в строке 2б счета-фактуры следует указать КПП обособленного подразделения, а в строке 3 «Грузоотправитель и его адрес» – его реквизиты.
В аналогичном порядке нужно оформлять счета-фактуры при выполнении работ (оказании услуг). Единственная особенность – правила заполнения строки 3 «Грузоотправитель и его адрес»: в ней нужно поставить прочерк.
Исключение составляют счета-фактуры, которые составляются обособленными подразделениями российских организаций при отгрузке товаров на экспорт в республики Беларусь и Казахстан. Из-за специфики электронного документооборота между налоговыми органами стран – участниц Таможенного союза в таких счетах-фактурах можно указывать КПП головных организаций-экспортеров.

Такой порядок следует из положений подпункта «е» пункта 1 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 и писем Минфина России от 3 апреля 2012 г. № 03-07-09/32от 1 апреля 2009 г. № 03-07-09/15ФНС России от 8 июля 2014 г. № ГД-4-3/13250.

Если товары (работы, услуги) реализует филиал (представительство) иностранной организации, состоящей в России на налоговом учете, то он признается самостоятельным налогоплательщиком. На основании пункта 3 статьи 169 Налогового кодекса РФ такой филиал (представительство) должен выставлять счета-фактуры от своего имени. Следовательно, в строках 2, 2а и 2б каждого счета-фактуры должно быть указано его наименование и адрес. Эти данные приводятся в соответствии с документами, на основании которых филиал (представительство) был открыт и поставлен в России на налоговый учет. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 30 апреля 2008 г. № 03-07-11/171.

Ситуация: какой КПП нужно указать в счете-фактуре, если организация состоит на налоговом учете по двум основаниям – в налоговой инспекции по месту фактического нахождения и в межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам*

В счете-фактуре указывайте КПП, присвоенный организации в межрегиональной (межрайонной) инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам (последние два знака (5-й и 6-й) этого КПП имеют значение 50). Такое требование приведено в письме ФНС России от 2 августа 2006 г. № ШТ-8-09/278.

При этом в качестве дополнительной информации можно добавить сведения и о КПП, который указан в свидетельстве о постановке на учет юридического лица (письмо Минфина России от 14 мая 2007 г. № 03-01-10/4-96).

Сведения о грузоотправителе и грузополучателе

Строки 3 «Грузоотправитель и его адрес» и 4 «Грузополучатель и его адрес» заполняйте только при реализации товаров*.

Если продавец и грузоотправитель – одно и то же лицо, в строке 3 напишите «он же». В противном случае в строке 3 укажите полное или сокращенное наименование грузоотправителя и его почтовый адрес. При этом наименование грузоотправителя должно совпадать с данными, указанными в его учредительных документах*.

Если покупатель самостоятельно вывозит реализованные ему товары, в строке 3 счета-фактуры укажите такое же наименование грузоотправителя, которое отражено в товарной накладной (письмо Минфина России от 15 сентября 2014 г. № 03-07-РЗ/46026). Чаще всего это будет сам продавец. В любом случае, как отмечают специалисты Минфина России, ошибка в наименовании грузоотправителя не может быть причиной отказа покупателю в вычете входного НДС (п. 5 ст. 169 НК РФ)*.

В строке 4 счета-фактуры отразите полное или сокращенное наименование грузополучателя в соответствии с учредительными документами, его почтовый адрес*.

При составлении счета-фактуры на выполненные работы (оказанные услуги) в строках 3 и 4 нужно поставить прочерк*.

Об этом сказано в подпунктах «е» и «ж» пункта 1 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137*.

Ситуация: можно ли в счете-фактуре в строке 4 «Грузополучатель и его адрес» написать «он же», если покупатель и грузополучатель – одно и то же лицо*

Нет, нельзя.

В строке 4 укажите полное или сокращенное наименование грузополучателя в соответствии с учредительными документами и его почтовый адрес. А в строке 6 отразите полное или сокращенное наименование покупателя в соответствии с учредительными документами. Такие правила предусмотрены подпунктами «ж» и «и» пункта 1 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 21 июля 2008 г. № 03-07-09/21 и МНС России от 26 февраля 2004 г. № 03-1-08/525/18.

Главбух советует: есть аргументы, которые позволяют указывать «он же» в строке 4 «Грузополучатель и его адрес» счета-фактуры, если покупатель и грузополучатель – одно и то же лицо. Они заключаются в следующем.

Если покупатель и грузополучатель – одно и то же лицо и в счете-фактуре указаны наименование и адрес покупателя, повторно приводить эти же данные в строке 4 «Грузополучатель и его адрес» не обязательно. Если в этой строке указано «он же», оформленный таким образом счет-фактура не может быть основанием для отказа в вычете по НДС. Указание реквизитов покупателя и грузополучателя (при их совпадении в одном лице) только в одной строке счета-фактуры не мешает налоговой инспекции установить адрес контрагента по сделке, а также не создает ситуаций, связанных с необоснованным вычетом НДС.

Применительно к заполнению прежних форм счетов-фактур некоторые суды поддерживали такую позицию (см., например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 14 декабря 2006 г. № А19-16204/06-15-Ф02-6670/06-С1от 2 ноября 2006 г. № А19-10623/06-24-Ф02-5757/06-С1, Московского округа от 11 августа 2006 г. № КА-А40/7352-06 и от 3 августа 2006 г. № КА-А41/7230-06-п).

Ситуация: нужно ли указывать в счете-фактуре почтовый индекс грузоотправителя и грузополучателя*

Да, нужно.

Почтовый индекс является неотъемлемой частью адреса (ст. 2 Закона от 17 июля 1999 г. № 176-ФЗ). Поэтому в счете-фактуре его следует указать. Иначе при проверке налоговая инспекция может заявить, что счет-фактура не содержит всех обязательных реквизитов, и на этом основании отказать покупателю в вычете входного НДС (п. 2 ст. 169 НК РФ). В такой ситуации покупателю придется отстаивать право на вычет в арбитраже. И если ему удастся доказать, что отсутствие индекса не мешало инспекции правильно идентифицировать каждую из сторон сделки, скорее всего, суд встанет на сторону организации. В арбитражной практике много решений, основанных на положениях абзаца 2 пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ. Суды признают правомерность налоговых вычетов по счетам-фактурам, в которых отсутствуют почтовые индексы покупателей или грузополучателей (см., например, постановления ФАС Московского округа от 31 марта 2010 г. № КА-А40/2767-10от 23 апреля 2009 г. № КА-А40/3582-09от 11 января 2007 г. № КА-А40/13018-06Восточно-Сибирского округа от 8 ноября 2007 г. № А33-10458/06-Ф02-8409/07Центрального округа от 9 августа 2005 г. № А09-19586/04-13).

Ситуация: как указать в счете-фактуре сведения о покупателе и грузополучателе, если продукция отгружается по местонахождению обособленного подразделения организации-покупателя*

Если продукция отгружается в обособленное подразделение организации, счет-фактуру выставляйте на имя ее головного отделения.

В строках 6 «Покупатель» и 6а «Адрес» укажите наименование и почтовый адрес организации-покупателя, в состав которой входит обособленное подразделение-грузополучатель. При этом в строке 4 «Грузополучатель и его адрес» следует указать наименование обособленного подразделения и его почтовый адрес, а в строке 6б «ИНН/КПП покупателя» – ИНН головного отделения организации и КПП обособленного подразделения-грузополучателя. Такой порядок следует из положений подпункта «ж» пункта 1 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 и письма Минфина России от 15 мая 2012 г. № 03-07-09/55.

Ситуация: как заполнить строку 4 «Грузополучатель и его адрес» в счете-фактуре на отгрузку товаров, если грузополучателем является предприниматель*

Однозначного ответа на этот вопрос законодательство не содержит.

В правилах оформления счетов-фактур, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137, нет указаний относительно заполнения строки 4 «Грузополучатель и его адрес» в счетах-фактурах, выставляемых предпринимателям. В подпункте «ж» пункта 1 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 сказано лишь, что в этой строке должны быть указаны полное или сокращенное наименование получателя груза в соответствии с его учредительными документами и почтовый адрес.

Понятие «учредительные документы» в отношении предпринимателей не применяется. Почтовые адреса предпринимателей не фиксируются ни в свидетельствах об их государственной регистрации, ни в свидетельствах о постановке на налоговый учет. Тем не менее наименование и адрес грузополучателя – это обязательные реквизиты счета-фактуры (подп. 3 п. 5 ст. 169 НК РФ), отсутствие или неправильное указание которых является основанием для отказа в применении вычета по НДС (п. 2 ст. 169 НК РФ). Таким образом, в счете-фактуре, выставленном предпринимателю, эти сведения должны присутствовать.

Учитывая изложенное, при заполнении строки 4 «Грузополучатель и его адрес» в счете-фактуре, выставляемом предпринимателю, следует указывать:

  • его фамилию, имя и отчество (полностью);
  • почтовый адрес местожительства предпринимателя или почтовый адрес объекта, по которому должен быть доставлен груз (этот адрес может не совпадать с адресом местожительства предпринимателя).

Необходимые сведения продавец может взять из документов, имеющихся в его распоряжении. Например, из договора купли-продажи (или дополнительного соглашения к договору), в котором должны быть указаны и фамилия, имя, отчество предпринимателя, и адрес доставки товаров.

Такой подход не противоречит нормам налогового законодательства. Наименования и адреса грузополучателей в счетах-фактурах указываются для того, чтобы налоговая инспекция могла проверить реальность сделки, идентифицировать ее участников и убедиться в обоснованности предоставления налогового вычета покупателю. Поэтому если в строке 4 счета-фактуры продавец укажет, например, адрес склада, арендованного предпринимателем, или адрес принадлежащего ему объекта недвижимости, то никакого нарушения он не допустит. А предприниматель сможет принять к вычету предъявленную ему сумму НДС. Это следует из положений абзаца 2 пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающих правомерность такого вывода (см., например, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19 января 2009 г. № А74-1458/08-Ф02-6959/08).

Пример оформления счета-фактуры на товары, реализованные предпринимателю. Товары отгружаются по местонахождению склада, арендованного предпринимателем

ООО «Торговая фирма "Гермес"» 5 июня заключила с предпринимателем А.А. Ивановым договор на поставку партии тостеров «Омега» российского производства. Цена договора составляет 130 980 руб. (в т. ч. НДС – 19 980 руб.). Предприниматель зарегистрирован по адресу: 117461, г. Москва, Севастопольский просп., д. 48, кв. 256.

Согласно договору, товары отгружаются на склад, арендованный предпринимателем по адресу: г. Москва, ул. Сретенская, д. 56. Товары были отгружены 6 июня. В этот же день бухгалтер «Гермеса» выставил предпринимателю счет-фактуру.

Реквизиты платежно-расчетных документов

Строку 5 «К платежно-расчетному документу» заполняйте:*

При получении оплаты (частичной оплаты) в неденежной форме в строке 5 поставьте прочерк*.

Полностью указывать длинные номера платежных документов в строке 5 не обязательно. Например, если номер платежного поручения состоит более чем из трех цифр (скажем, 125478), в счете-фактуре можно указать лишь три последних знака (478). Для правильной идентификации платежа этого достаточно. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 19 сентября 2014 г. № 03-07-09/46986*.

Строка 5 не заполняется:*

Порядок заполнения строки 5 счета-фактуры налоговыми агентами имеет некоторые особенности*.

Ситуация: можно ли в строке 5 счета-фактуры вместо реквизитов кассового чека указать реквизиты квитанции к приходному кассовому ордеру. Счет-фактура оформляется после отгрузки товаров. Аванс в счет предстоящей отгрузки получен от покупателя наличными в кассу*

Нет, нельзя.

При реализации товаров (оказании услуг, выполнении работ) за наличный расчет в строке 5 счета-фактуры должен стоять номер и дата кассового чека. Если это условие не соблюдается, при проверке налоговая инспекция может признать такой счет-фактуру составленным с нарушением правил и откажет в вычете НДС (п. 2 ст. 169 НК РФ). То есть вычет можно получить только при наличии кассового чека, независимо от наличия квитанции к приходному кассовому ордеру. Такой позиции придерживается Минфин России в письмах от 24 апреля 2006 г. № 03-04-09/07 и от 4 октября 2005 г. № 03-04-04/03.

Главбух советует: есть аргументы, позволяющие организациям заявить вычет по НДС в отсутствие кассового чека. Они заключаются в следующем.

Получение вычета по НДС не связано с обязательным наличием кассового чека. Некоторые суды считают правомерным применение налогового вычета по НДС, если в строке 5 счета-фактуры указаны реквизиты приходного кассового ордера (см., например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 1 декабря 2005 г. № А19-10794/05-20-Ф02-6012/05-С1, Дальневосточного округа от 11 февраля 2005 г. № Ф03-А51/04-2/4332 иот 17 ноября 2004 г. № Ф03-А51/04-2/2935.

Ситуация: как правильно заполнить строку 5 счета-фактуры на отгрузку, если аванс в счет поставки перечисляли частями (несколькими платежными поручениями)*

В строке 5 счета-фактуры нужно указать реквизиты (номера и даты) всех платежных поручений. Такой вывод позволяет сделать подпункт 4 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса РФ. Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 28 марта 2007 г. № 03-02-07/1-140.

Сведения о покупателе

В строке 6 «Покупатель» отразите полное или сокращенное наименование покупателя. В строке 6а «Адрес» – адрес покупателя. Наименование и адрес покупателя должны соответствовать данным, указанным в его учредительных документах. В строке 6б «ИНН/КПП покупателя» укажите ИНН и КПП покупателя.

Об этом сказано в подпунктах «и»–«л» пункта 1 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137*.

Ситуация: кого указать покупателем в счете-фактуре, если товар отгружается одной организации, а оплачивает его другая*

Покупателем в счете-фактуре укажите организацию, с которой заключен договор на поставку товаров.

Если поставку товаров оплачивает сторонняя организация, то указать в счете-фактуре надо именно покупателя, с которым заключен договор поставки. Например, так нужно поступать, когда товар отгружается какому-нибудь социальному учреждению, а рассчитывается за него спонсор или благотворительная организация. В подобных ситуациях плательщик не становится собственником товара, а лишь выполняет соглашение с покупателем. А у продавца, получающего оплату от сторонней организации, никаких обязательств перед этой организацией не возникает.

Поэтому счет-фактура и товарная накладная должны быть оформлены на имя покупателя согласно договору. В счете-фактуре отразите его сведения, указанные в учредительных документах:

  • в строке 6 «Покупатель» – полное или сокращенное наименование;
  • в строке 6а «Адрес» – адрес его местонахождения (юридический адрес);
  • в строке 6б «ИНН/КПП покупателя» – присвоенные ему идентифицирующие номера.

Это следует из положений подпунктов «ж» и «и»–«л» пункта 1 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137, а также статьи 313 Гражданского кодекса РФ.

Сведения о валюте

В строке 7 укажите цифровой код и соответствующее ему наименование валюты в соответствии с Общероссийским классификатором валют ОК (МК (ИСО 4217) 003-97) 014-2000, в том числе при безденежных формах расчетов. Например, в данной строке могут быть указаны следующие показатели:*

  • «российский рубль, 643» – если цена (тариф) определяется в российских рублях и копейках;
  • «доллар США, 840» – если цена (тариф) определяется в долларах США и центах;
  • «евро, 978» – если цена (тариф) определяется в евро и евро центах.

Счет-фактура может быть выставлен в иностранной валюте только в том случае, если и обязательство по договору выражено в иностранной валюте и расчеты по договору тоже производятся в иностранной валюте. При реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в российских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах, в строке 7 нужно указать «российский рубль, 643».

Это следует из положений пункта 7 статьи 169 Налогового кодекса РФ и подпункта «м» пункта 1 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.

Наименование товаров, работ, услуг

В графе 1 «Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права» укажите соответственно наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав. Такой порядок применяется как при реализации, так и при поступлении оплаты (частичной оплаты). Об этом сказано в подпункте «а» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137*.

Ситуация: можно ли оформить счет-фактуру с отражением товарного знака на иностранном языке, если именно такое наименование содержится в сертификате соответствия на продукцию*

Да, можно.

При этом наименование товара должно быть обязательно указано на русском языке (п. 9 Положения по бухгалтерскому учету и отчетностиписьмо ФНС России от 10 декабря 2004 г. № 03-1-08/2472/16). Если же товарный знак зарегистрирован на иностранном языке, то допускается сохранение его написания в таком виде, в каком он есть (ст. 6 Конвенции об охране промышленной собственности от 20 марта 1883 г.). Например, правильным будет заполнить графу 1 счета-фактуры так: «Спутниковый телефон PETR 1990». В таком случае все требования, касающиеся правильности заполнения счетов-фактур, будут соблюдены.

Ситуация: можно ли заполнить один счет-фактуру одновременно на товар и услугу*

Да, можно. При этом услуги (работы) и товары в счете-фактуре должны быть выделены в самостоятельные позиции (письмо Минфина России от 24 мая 2006 г. № 03-04-10/07).

Кроме того, при оформлении одного счета-фактуры на отгруженные товары и выполненные работы (оказанные услуги) обязательно нужно заполнить строку 3 «Грузоотправитель и его адрес» и строку 4 «Грузополучатель и его адрес». Если организация отгружает товары, ставить в этих строках прочерки нельзя (подп. 3 п. 5 ст. 169 НК РФподп. «е» п. 1 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Применительно к заполнению прежних форм счетов-фактур аналогичные разъяснения содержались в письме Минфина России от 30 октября 2009 г. № 03-07-09/51.

Ситуация: нужно ли в графе 1 «Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права» счета-фактуры расшифровывать состав строительно-монтажных работ, выполненных по договору строительного подряда*

Да, нужно.

При выполнении работ по договору строительного подряда в графе 1 счета-фактуры нужно привести описание выполненных работ (подп. 5 п. 5 ст. 169 НК РФ). Это описание должно быть достаточно подробным. Например, в качестве наименования работ следует указывать «кирпичная кладка стен», «разбивка и рытье траншей для устройства фундамента», «прокладка трубопроводов и кабельной сети», «монтаж междуэтажных перекрытий» и т. п. Если выполняется несколько видов работ, наименование каждого из них нужно отразить в графе 1 счета-фактуры отдельной строкой. Такие записи, как «строительно-монтажные работы за январь», «СМР», «работы по договору (акту)», в этой графе не допускаются. Наличие таких записей является основанием для отказа в вычете НДС по предъявленному счету-фактуре.

Аналогичной точки зрения придерживается Минфин России вписьме от 14 декабря 2007 г. № 03-01-15/16-453.

Подтверждает такой вывод арбитражная практика. Так, в постановлениях ФАС Московского округа от 21 февраля 2008 г. № КА-А40/9651-07-П-2Уральского округа от 24 июля 2007 г. № Ф09-5711/07-С3 суды пришли к выводу, что общее описание товаров (работ, услуг) является нарушением правил оформления счетов-фактур. Следовательно, на основании таких документов нельзя принимать входной НДС к вычету.

В то же время есть судебные решения, в которых признается правомерность вычетов НДС по счетам-фактурам, где дано общее описание товаров (работ, услуг) без их расшифровки (см., например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 22 февраля 2007 г. № А19-17271/06-51-Ф02-577/07Поволжского округа от 6 декабря 2006 г. № А65-1254/2006-СА1-42Западно-Сибирского округа от 11 мая 2006 г. № Ф04-2611/2006(22305-А81-14).

В таких условиях, чтобы избавить заказчика от возможных споров с налоговой инспекцией, в счете-фактуре следует привести конкретный перечень работ, выполненных по договору строительного подряда.

Количественные и стоимостные показатели

В графах 2 и 2а по возможности указывается единица измерения (код и соответствующее ему условное обозначение) товаров в соответствии с разделами 1 и 2 Общероссийского классификатора единиц измерения ОК 015-94 (МК 002-97). При отсутствии показателей ставится прочерк. Об этом сказано в подпункте «б» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137*.

Графа 3 «Количество (объем)» должна содержать информацию о количестве (объеме) поставляемых по счету-фактуре товаров (работ, услуг, имущественных прав) исходя из принятых единиц измерения. При отсутствии показателей ставится прочерк. Об этом сказано в подпункте «в» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137*.

В графе 4 «Цена (тариф) за единицу измерения» следует отразить цену (тариф) товара (работ, услуг, имущественных прав) за единицу измерения. Цена определяется исходя из условий договора. При этом она не должна включать в себя НДС. В случае применения государственных регулируемых цен, включающих в себя НДС, цену указывайте с учетом налога. При отсутствии показателя ставится прочерк. Об этом сказано в подпункте «г» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137*.

В графе 5 «Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего без налога» укажите стоимость всего количества отгружаемых товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав) без НДС. Исключением из этого правила является заполнение графы 5 при:*

  • реализации имущества, учтенного по стоимости, включающей входной НДС (п. 3 ст. 154 НК РФ);
  • реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у населения (п. 4 ст. 154 НК РФ);
  • реализации автомобилей, приобретенных для перепродажи у граждан, не являющихся плательщиками НДС (п. 5.1 ст. 154 НК РФ);
  • передаче имущественных прав (п. 2–4 ст. 155 НК РФ).

В этих случаях в графе 5 указывается налоговая база, определенная в соответствии с пунктами 345.1 статьи 154, пунктами 2–4 статьи 155 Налогового кодекса РФ. То есть межценовая разница с учетом НДС*.

Такой порядок предусмотрен подпунктом «д» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137*.

В графе 6 «В том числе сумма акциза» отразите сумму акциза. Эту графу заполняйте только при реализации подакцизных товаров. При отсутствии показателя в графе указываются слова «Без акциза». Об этом сказано в подпункте «е» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137. В счетах-фактурах, выставляемых при реализации работ или услуг, в графе 6 можно проставить прочерк – это не будет ошибкой, лишающей заказчика права на вычет (письмо Минфина России от 18 апреля 2012 г. № 03-07-09/37)*.

Графа 7 «Налоговая ставка» должна содержать информацию о ставке НДС, применяемой к отгруженным товарам (работам, услугам, имущественным правам). По операциям, перечисленным в пункте 5 статьи 168 Налогового кодекса РФ, в графе указываются слова «без НДС». Об этом сказано в подпункте «ж» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137*.

В графе 8 «Сумма налога, предъявляемая покупателю» отразите сумму НДС, рассчитанную исходя из применяемой ставки НДС (прямой или расчетной). Расчетная ставка НДС указывается в графе 8 при:*

  • реализации имущества, учтенного по стоимости, включающей входной НДС (п. 3 ст. 154 НК РФ);
  • реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у населения (п. 4 ст. 154 НК РФ);
  • реализации автомобилей, приобретенных для перепродажи у граждан, не являющихся плательщиками НДС (п. 5.1 ст. 154 НК РФ);
  • передаче имущественных прав (п. 2–4 ст. 155 НК РФ);
  • получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передаче имущественных прав).

Сумму налога отражайте в счете-фактуре в рублях и копейках без округления. Нормы пункта 6 статьи 52 Налогового кодекса РФ на правила заполнения счетов-фактур не распространяются. Они регулируют только порядок расчета налогов, подлежащих уплате в бюджет. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 29 января 2014 г. № 03-02-07/1/3444*.

По операциям, перечисленным в пункте 5 статьи 168 Налогового кодекса РФ, в графе указываются слова «без НДС»*.

Такой порядок предусмотрен подпунктом «з» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137*.

В графе 9 «Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего с учетом налога» укажите стоимость всего количества отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав) с учетом суммы НДС. При получении оплаты (частичной оплаты) укажите поступившую сумму оплаты с учетом НДС. Об этом сказано в подпункте «и» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137*.

Показатели счета-фактуры в части наименования товаров, их количества, цены и стоимости должны соответствовать показателям отгрузочного документа, на основании которого выставлен счет-фактура. Например, показателям, отраженным в накладной по форме № ТОРГ-12. Об этом сказано в письме ФНС России от 11 апреля 2012 г. № ЕД-4-3/6103*.

Сведения об импортных товарах

Графы 10 и 10а «Страна происхождения товара» и графу 11 «Номер таможенной декларации» заполняйте лишь по товарам, страной происхождения которых не является Россия (п. 5 ст. 169 НК РФ). В графах 10 и 10а укажите страну происхождения товара (цифровой код и соответствующее ему краткое наименование) в соответствии с Общероссийским классификатором стран мира ОК (МК (ИСО 3166) 004-97) 025-2001. Такой порядок предусмотрен подпунктом «к» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137*.

В качестве страны происхождения может быть указано наименование союза нескольких государств. В таком случае в графе 10 поставьте прочерк, а в графе 10а укажите наименование союза стран (например, «ЕС» или «Европейский союз»). Об этом сказано в пункте 1 письма Минфина России от 10 февраля 2012 г. № 03-07-09/06*.

В графе 11 счета-фактуры укажите номер таможенной декларации (подп. «л» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Этот номер возьмите из первой строки графы А основного и добавочного листов таможенной декларации (п. 43 Инструкции, утвержденной решением Комиссии таможенного союза от 20 мая 2010 г. № 257). Аналогичные разъяснения содержатся вписьме ФНС России от 30 августа 2013 г. № АС-4-3/15798*.

В отношении товаров, которые были ввезены на территорию России из стран – участниц Таможенного союза, нужно учитывать следующее. В связи с отменой таможенного контроля на внутренних границах Таможенного союза ввоз товаров в Россию производится без оформления таможенной декларации (ст. 2 Таможенного кодекса Таможенного союза, ст. 3 договора, ратифицированного Законом от 27 октября 2008 г. № 187-ФЗ). В таких случаях страну происхождения и реквизиты таможенной декларации в счете-фактуре не указывайте, а в графах 10, 10а и 11 проставьте прочерки. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 25 июля 2012 г. № 03-07-13/01-43от 11 января 2011 г. № 03-07-08/03*.

Ситуация: можно ли в графе 10 «Страна происхождения» счета-фактуры указывать страну происхождения «Россия»*

Нет, нельзя.

Данная графа заполняется лишь в случае, если страной происхождения товара не является Россия (п. 5 ст. 169 НК РФ).

Однако, даже если в графе 10 «Страна происхождения» проставлено «РФ» или «Россия», это не является нарушением при заполнении счета-фактуры (письма МНС России от 5 июля 2004 г. № 03-1-08/1485/18УМНС России по г. Москве от 14 января 2004 г. № 24-11/01908).

Ситуация: должна ли организация при отгрузке импортных товаров указывать в счете-фактуре страну происхождения и номер таможенной декларации. Организация не является импортером (декларантом). Страна происхождения товаров и номер таможенной декларации указаны в счете-фактуре, который организации выставил поставщик*

Да, должна.

При реализации импортных товаров продавец обязан указывать в выставляемых счетах-фактурах номер грузовой таможенной декларации и страну происхождения товара. При этом он несет ответственность только за соответствие этих реквизитов реквизитам, указанным в счете-фактуре, который был выставлен в его адрес при покупке товаров. Об этом говорится в пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: как правильно заполнить графу 11 «Номер таможенной декларации» счета-фактуры, если организация реализует товары, полученные ранее из-за границы в международном почтовом отправлении. Таможенная декларация при получении почтового отправления не оформлялась*

Графу 11 «Номер таможенной декларации» в этом случае не заполняйте.

Международные почтовые отправления не могут быть выданы их получателям без разрешения таможни (п. 3 ст. 312 Таможенного кодекса Таможенного союза). Таможенное декларирование товаров, пересылаемых в международных почтовых отправлениях, производится с использованием документов, предусмотренных актами Всемирного почтового союза, либо с использованием декларации на товары. При этом декларацию на товары нужно составлять только в случаях, перечисленных в пункте 3 статьи 314 Таможенного кодекса Таможенного союза. Если все сведения, необходимые для таможенного контроля, содержатся в документах на международное почтовое отправление, представлять отдельную таможенную декларацию не требуется. Это следует из положений пунктов 2–4 статьи 314 Таможенного кодекса Таможенного союза. Таким образом, если организация реализует товары, полученные в международном почтовом отправлении, при получении которых таможенная декларация не составлялась, графу 11 «Номер таможенной декларации» заполнять не нужно.

Ситуация: нужно ли заполнять в счете-фактуре графы 10 «Страна происхождения» и 11 «Номер таможенной декларации». Организация реализует продукцию, произведенную путем переработки импортного сырья или сборки из импортных комплектующих*

Ответ на этот вопрос зависит от того, привела ли переработка импортного сырья (сборка из импортных комплектующих) к изготовлению нового изделия или нет.

При продаже импортной продукции организация должна указывать в выставляемых счетах-фактурах номер грузовой таможенной декларации (графа 11) и страну происхождения товаров (цифровой код) (графы 10 и 10а). При этом продавец несет ответственность за соответствие этих данных реквизитам, которые были указаны в полученных им товаросопроводительных документах. Об этом сказано в пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса РФ.

В налоговом законодательстве отсутствует определение понятия «страна происхождения товаров». Поэтому, когда организация реализует продукцию, изготовленную из импортного сырья (собранную из импортных комплектующих), необходимо обращаться к другим отраслям права, в частности к таможенному законодательству (п. 1 ст. 11 НК РФ).

В соответствии со статьей 58 Таможенного кодекса Таможенного союза страной происхождения товаров признается страна, в которой товары были полностью произведены или подвергнуты достаточной переработке. Критерии достаточной переработки установлены в Соглашении о единых правилах определения страны происхождения товаров от 25 января 2008 г., ратифицированном Законом от 22 декабря 2008 г. № 257-ФЗ. В пункте 4 приложения к указанному Соглашению определено, что товар считается происходящим из данной страны, если в результате переработки или изготовления произошло изменение классификационного кода товаров по Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Таможенного союза (ТН ВЭД ТС) на уровне любого из первых четырех знаков.

Кроме того, решением Комиссии Таможенного союза от 17 августа 2010 г. № 373 утвержден перечень операций, которые не отвечают требованиям достаточной переработки. К таким операциям, в частности, относятся: подготовка товара к продаже и транспортировке, разборка и сборка упаковки, простые сборочные операции или разборка товаров по частям. Данный перечень применяется при определении статуса товаров, которые изготовлены (получены) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенные процедуры свободной таможенной зоны или свободного склада.

Таким образом, страной происхождения переработанной продукции признается Россия, если ее код по ТН ВЭД ТС отличается от кода импортного сырья (кодов импортных комплектующих) на уровне любого из первых четырех знаков и (или) она получена в результате операций, не поименованных в перечне. В этом случае при реализации изготовленной продукции нужно выставить покупателю счет-фактуру с прочерками в графах 10 и 10а «Страна происхождения» и 11 «Номер таможенной декларации». Аналогично следует поступать и при реализации продукции, произведенной из готовых деталей (полученных при разборке оборудования), страной происхождения которых Россия не является.

Если после переработки код товара по ТН ВЭД ТС на уровне любого из первых четырех знаков не изменился либо если продукция получена в результате операций, включенных в перечень, в указанные графы счета-фактуры необходимо внести данные соответствующих реквизитов:
– из счетов-фактур, полученных от поставщика (если импортное сырье (комплектующие) было приобретено на территории России);
– из грузовой таможенной декларации (если организация самостоятельно импортировала материалы для переработки).

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 13 декабря 2012 г. № 03-07-13/01-57от 23 августа 2012 г. № 03-07-08/257 и от 31 августа 2010 г. № 03-07-11/374.

Пример оценки степени переработки импортного сырья для определения страны происхождения товаров

ЗАО «Альфа» приобретает в Италии импортную ленту из вулканизированной резины и производит из нее приводные ремни трапецеидального поперечного сечения.

В ТН ВЭД ТС все резинотехнические изделия объединены в группу 40 «Каучук, резина и изделия из них». При этом:

  • в подгруппу 4005 входит «невулканизированная резиновая смесь в первичных формах или в виде пластин, листов, или полос или лент»;
  • в подгруппу 4008 включены «пластины, листы, полосы или ленты, прутки и профили фасонные из вулканизированной резины, кроме твердой резины»;
  • в подгруппу 4010 включены «ленты конвейерные или ремни приводные, или бельтинг из вулканизированной резины».

Приобретаемое «Альфой» сырье относится к подгруппе 4008. Выпускаемая организацией готовая продукция – к подгруппе 4010. Поскольку переработка импортного сырья приводит к изменению двух из первых четырех знаков кода ТН ВЭД ТС и не включена в перечень операций, не отвечающих требованиям достаточной переработки, страной происхождения приводных ремней, произведенных «Альфой», признается Россия.

Подписи ответственных лиц

После заполнения всех обязательных реквизитов счета-фактуры его должны подписать руководитель и главный бухгалтер организации (другие лица, уполномоченные на это распоряжением руководителя или доверенностью от имени организации). Подробнее об этом см. Кто может подписать счет-фактуру*.

Многостраничные счета-фактуры

Ситуация: считается ли счет-фактура правильно оформленным, если он составлен на нескольких листах. На одном листе отсутствует место для указания всей необходимой информации*

Да, считается.

Статья 169 Налогового кодекса РФ не требует, чтобы счета-фактуры составлялись на одном листе. На многостраничных счетах-фактурах реквизиты «Руководитель организации» и «Главный бухгалтер» проставляются только на последнем листе. При этом должна быть обеспечена сквозная нумерация листов счета-фактуры.

Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 15 мая 2006 г. № 03-04-09/11.

Передача товаров для собственных нужд

Ситуация: как составить счет-фактуру при передаче товаров для собственных нужд структурному подразделению организации. Расходы на приобретение товаров не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль*

Составляйте счет-фактуру по общим правилам, предусмотренным пунктом 3 статьи 168 Налогового кодекса РФ.

Передача структурному подразделению товаров, расходы на приобретение которых не учитываются при расчете налога на прибыль, является объектом обложения НДС (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФписьмо Минфина России от 16 июня 2005 г. № 03-04-11/132). При совершении таких операций организация должна составлять счета-фактуры (п. 3 ст. 168 НК РФ).

По общему правилу счет-фактуру нужно составить в течение пяти дней, считая со дня передачи товаров структурному подразделению (п. 3 ст. 168 НК РФ). Если же товары отгружаются со склада постоянно, счет-фактуру можно выписать на всю сумму товаров, переданных в течение налогового периода. Такие разъяснения по вопросу выставления счетов-фактур по итогам месяца приводятся в письмах Минфина России от 18 июля 2005 г. № 03-04-11/166 иМНС России от 21 мая 2001 г. № ВГ-6-03/404.

В счете-фактуре, в частности, укажите:

В строке 4 «Грузополучатель и его адрес», строке 6 «Покупатель», строке 6а «Адрес», строке 6б «ИНН/КПП покупателя» поставьте прочерки. В остальном счет-фактуру оформляйте в общем порядке. Применительно к заполнению прежних форм счетов-фактур аналогичные разъяснения содержались в письме Минфина России от 5 июля 2007 г. № 03-07-11/212.

Выставленный счет-фактуру зарегистрируйте в книге продаж в том периоде, когда была осуществлена передача товаров (п. 2–3 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

Пример составления счета-фактуры при передаче товаров для собственных нужд в структурное подразделение организации. Расходы по приобретению товаров при расчете налога на прибыль организацией не учитываются

ЗАО «Альфа» производит макаронные изделия. На балансе организации есть детский сад, в который регулярно передается часть продукции. Расходы на производство переданной продукции при расчете налога на прибыль не учитываются.

Во II квартале текущего года «Альфа» передала в структурное подразделение (детский сад) следующие виды продукции:

  • 10 пачек макаронных изделий № 3 – по цене 30 руб. за пачку;
  • 10 пачек макаронных изделий № 5 – по цене 40 руб. за пачку.

Со стоимости переданных продуктов бухгалтер «Альфы» начислил НДС по ставке 10 процентов (подп. 1 п. 2 ст. 164 НК РФ). Общая сумма НДС к уплате в бюджет составила 70 руб., в том числе:

  • по макаронным изделиям № 3 – 30 руб. (300 руб. ? 10%);
  • по макаронным изделиям № 5 – 40 руб. (400 руб. ? 10%).

В бухучете были сделаны такие проводки:

Дебет 29 Кредит 43
– 700 руб. – передана партия продуктов в структурное подразделение (детский сад);

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 70 руб. – начислен НДС к уплате в бюджет;

Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 14 руб. (70 руб. ? 20%) – отражено постоянное налоговое обязательство по расходам, не учитываемым при налогообложении прибыли.

На стоимость переданных макаронных изделий бухгалтер «Альфы» составил счет-фактуру и зарегистрировал его в книге продаж.

Сводные счета-фактуры застройщиков

Ситуация: как оформить сводный счет-фактуру, который застройщик передает инвестору*

Составляйте в двух экземплярах по общим правилам на основании первичных документов и счетов-фактур, полученных от подрядчиков и поставщиков.

Порядок составления сводного счета-фактуры не урегулирован ни главой 21 Налогового кодекса РФ, ни постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137. Поэтому организациям следует руководствоваться рекомендациями Минфина России и ФНС России по этому вопросу.

По мнению контролирующих ведомств, сводный счет-фактурасоставляется по общим правилам на типовой форме. При этом графы 1–11 счета-фактуры заполняются исходя из того, что строительно-монтажные работы и материалы (работы, услуги) должны быть выделены в самостоятельные позиции.

Сводный счет-фактуру заполняйте на основании счетов-фактур, полученных от подрядчиков и поставщиков, первичных документов.

Стоимость услуг застройщика по организации строительства в сводный счет-фактуру не включайте.

Сводный счет-фактуру составьте в двух экземплярах после того, как строительство будет завершено (но не позднее пяти дней после передачи объекта на баланс инвестора). Один из экземпляров передайте инвестору. На его основании он сможет принять к вычету входной НДС по подрядным работам и материально-производственным запасам, использованным при строительстве (п. 16 ст. 171 и п. 15 ст. 172 НК РФ). К сводному счету-фактуре приложите копии счетов-фактур, полученных от подрядчиков и поставщиков, а также копии первичных документов. При составлении сводного счета-фактуры учитывайте счета-фактуры подрядчиков и поставщиков, предъявленные в течение всего периода строительства, независимо от даты их составления (письмо ФНС России от 12 июля 2011 г. № ЕД-4-3/11248). Свой экземпляр храните в журнале учета выставленных счетов-фактур (в книге продаж не регистрируйте).

На стоимость услуг застройщика оформите отдельный счет-фактуру в двух экземплярах, один из которых также предоставьте инвестору. На его основании он сможет предъявить входной НДС по таким работам к вычету (п. 16ст. 171 и п. 15 ст. 172 НК РФ). Второй экземпляр этого счета-фактуры зарегистрируйте в книге продаж.

Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 5 декабря 2008 г. № 03-07-09/40от 24 мая 2006 г. № 03-04-10/07и ФНС России от 7 сентября 2009 г. № 3-1-11/708.

Ситуация: как застройщику выставить сводный счет-фактуру, если строительство финансируют несколько инвесторов*

Если строительство финансируют несколько инвесторов, организация-застройщик должна выставить сводный счет-фактуру каждому из них.

При этом заполнить сводные счета-фактуры нужно исходя из доли участия каждого инвестора в строительстве. Долю определяйте на основании сводной ведомости затрат на строительство, справки-расчета и других документов.

Такие разъяснения содержатся в письме ФНС России от 9 декабря 2004 г. № 03-1-08/2467/17.

Подтверждают правомерность такого подхода некоторые арбитражные суды (см., напримерпостановление ФАС Северо-Западного округа от 9 февраля 2007 г. № А66-11018/2004).

Пример составления сводного счета-фактуры застройщиком. Строительство финансируют несколько инвесторов

ЗАО «Альфа» (застройщик) заключило договор строительства офисного здания от 24 июня 2013 г. № 18. Инвесторами по этому договору выступают ОАО «Производственная фирма "Мастер"» и ООО «Торговая фирма "Гермес"». «Мастер», согласно договору, финансирует 60 процентов стоимости строительства, «Гермес» – 40 процентов.

Для строительства объекта «Альфа» привлекла двух подрядчиков. Стоимость работ, выполненных каждым из них, составила 5 900 000 руб. (в т. ч. НДС – 900 000 руб.). Общая стоимость работ, выполненных подрядчиками, составила 11 800 000 руб. (в т. ч. НДС – 1 800 000 руб.).

Материалы, которые использовались в строительстве, «Альфа» приобретала у других организаций. Всего было израсходовано 10 000 единиц материалов. Стоимость одной единицы составила 236 руб. (в т. ч. НДС – 36 руб.). Их общая стоимость составила 2 360 000 руб. (в т. ч. НДС – 360 000 руб.).

Строительство было завершено 13 января 2014 года. Чтобы предоставить инвесторам сводные счета-фактуры, бухгалтер «Альфы» распределил затраты на строительство между инвесторами пропорционально их вкладам.

Стоимость работ, выполненных подрядчиками:

  • «Мастер» – 7 080 000 руб. (11 800 000 руб. ? 60%), в том числе НДС – 1 080 000 руб. (1 800 000 руб. ? 60%);
  • «Гермес» – 4 720 000 руб. (11 800 000 руб. ? 40%), в том числе НДС – 720 000 руб. (1 800 000 руб. ? 40%).

Стоимость использованных строительных материалов:

  • «Мастер» – 1 416 000 руб. (2 360 000 руб. ? 60%), в том числе НДС – 216 000 руб. (360 000 руб. ? 60%);
  • «Гермес» – 944 000 руб. (2 360 000 руб. ? 40%), в том числе НДС – 144 000 руб. (360 000 руб. ? 40%).

По окончании строительства «Альфа» предъявила «Мастеру» сводный счет-фактуру от 14 января 2014 г. № 186 и «Гермесу» – сводный счет-фактуру от 14 января 2014 г. № 188 вместе с копиями счетов-фактур, полученных от подрядчиков и поставщиков материалов.

Реализация имущества организации-банкрота

Ситуация: как оформить счет-фактуру при реализации имущества организации, признанной банкротом*

Если имущество приобретает организация или предприниматель, обязанность по удержанию и уплате НДС в бюджет возлагается на покупателей: в такой ситуации они признаются налоговыми агентами (п. 4.1 ст. 161 НК РФ).

Однако составлять счета-фактуры налоговые агенты – покупатели имущества должников, признанных банкротами, не должны (письмо Минфина России от 28 ноября 2011 г. № 03-07-09/43). Вместо счетов-фактур они регистрируют в книге продаж и в книге покупок платежные поручения на перечисление НДС в бюджет (абз. 2 п. 15 раздела II приложения 5 и абз. 2 п. 23раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). На основании зарегистрированного платежного поручения НДС можно принять к вычету (п. 3 ст. 171 НК РФ).

Сумму НДС, уплаченную налоговым агентом, нужно отразить в налоговой декларации. Подробнее об этом см.:
Как составить и сдать декларацию по НДС налоговому агенту, являющемуся плательщиком НДС;
Как составить и сдать декларацию по НДС налоговому агенту, не являющемуся плательщиком НДС.

Если имущество приобретает гражданин, не зарегистрированный в качестве предпринимателя, плательщиком НДС выступает продавец имущества (организация-банкрот). При этом необходимо учитывать, что после утверждения конкурсного управляющего (введения внешнего управления) руководитель организации теряет свои полномочия (в т. ч. и на распоряжение имуществом), а полномочиями руководителя наделяется управляющий. И поскольку специальных правил по уплате НДС и выставлению счетов-фактур для таких ситуаций не предусмотрено, счет-фактуру выставляет продавец в обычном порядке. За тем лишь исключением, что подписывать счет-фактуру должен не руководитель организации-банкрота, а управляющий.

Такой вывод следует из совокупности норм пунктов 1 и 3статьи 168, пункта 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ, статей 9499 и 129 Закона от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ иписьма ФНС России от 7 декабря 2011 г. № ЕД-3-3/4048.

Реализация имущественных прав

Ситуация: как оформить счет-фактуру при реализации имущественного права. Организация, являющаяся участником долевого жилищного строительства, переуступила право требования на строящуюся квартиру физическому лицу*

Начисляйте НДС и составляйте счет-фактуру в том же порядке, что и при реализации имущественных прав организациям. Статья 169 Налогового кодекса РФ не предусматривает каких-либо особенностей оформления счетов-фактур при переуступке прав требований физическим лицам.

Строки 1–2б5–7 счета-фактуры заполняйте в общем порядке.

В строках 3–4 проставьте прочерки (подп. «е» и «ж» п. 1 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

В графе 1 укажите наименование имущественного права (например, «Уступка права требования на квартиру») (подп. «а» п. 2 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

В графах 2–4 проставьте прочерки (подп. «б»«в»«г» п. 2 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

В графе 5 нужно указать разницу между стоимостью, по которой организация продает имущественное право на квартиру, и суммой расходов на его приобретение (п. 3 ст. 155 НК РФ, подп. «д» п. 2 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

В графе 6 напишите «Без акциза» (подп. «е» п. 2 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

Согласно пункту 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ, передача имущественных прав на квартиру облагается НДС по расчетной ставке 18/118. Эту ставку укажите в графе 7 (подп. «ж» п. 2 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

Посчитайте сумму налога, предъявляемую покупателю, исходя из стоимости имущественного права с учетом налога (графа 5) и расчетной ставки 18/118 (графа 7). Полученную сумму укажите в графе 8 (п. 3 ст. 155 НК РФподп. «з» п. 2 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

В графе 9 укажите стоимость имущественного права.

В графах 10–11 проставьте прочерки.

Пример заполнения счета-фактуры при переуступке прав требования физическому лицу организацией, являющейся участником долевого строительства квартиры

ООО «Торговая фирма "Гермес"» является участником долевого строительства квартиры. Сумма, уплаченная «Гермесом» за строящуюся квартиру, составила 3 000 000 руб. В сентябре текущего года «Гермес» уступил право требования на квартиру Петрову А.С. за 3 300 000 руб.

Бухгалтер «Гермеса» рассчитал сумму налога следующим образом:

(3 300 000 руб. – 3 000 000 руб.) ? 18/118 = 45 763 руб.

Договор об уступке права требования был зарегистрирован в ноябре. Поэтому бухгалтер «Гермеса» выставил Петрову счет-фактуру и начислил НДС к уплате в IV квартале.

Получение процентов

Ситуация: как оформить счет-фактуру на сумму процентов, полученных по договору товарного кредита*

Оформите счет-фактуру в одном экземпляре по общим правилам.

Проценты, полученные по договору товарного кредита, включаются в налоговую базу по НДС (подп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ). Поэтому на дату получения денежных средств составьте счет-фактуру в одном экземпляре и зарегистрируйте его в книге продаж (п. 18 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

Пример расчета НДС и составления счета-фактуры на сумму процентов, полученных по договору товарного кредита

9 января ООО «Торговая фирма "Гермес"» (кредитор) предоставило товарный кредит сроком на месяц заемщику ЗАО «Альфа» в виде 1000 кг сахарного песка стоимостью 20 руб./кг без учета НДС. В соответствии с условиями договора 31 января «Альфа» должна вернуть 1000 кг сахарного песка аналогичного качества. В качестве платы за предоставленный кредит заемщик должен заплатить кредитору 1000 руб.

31 января «Альфа» передала «Гермесу» 1000 кг сахарного песка (весь объем товарного кредита) и перечислила на его расчетный счет 1000 руб.

В рабочем плане счетов «Гермеса» (утвержден в качестве приложения к учетной политике) к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» предусмотрен субсчет «Расчеты с заемщиком» (для учета расчетов по договору товарного кредита).

Передача имущества по договору товарного кредита подпадает под обложение НДС. Причем налоговой базой в данном случае будет являться стоимость передаваемых товаров (ст. 154 НК РФ). Сахар облагается НДС по ставке 10 процентов (п. 2 ст. 164 НК РФ). В отношении процентов по кредиту НДС начисляется с суммы, которая превышает сумму процентов, рассчитанных исходя из ставки рефинансирования (подп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ).

Чтобы определить налоговую базу по НДС с суммы процентов по товарному кредиту, бухгалтер «Гермеса» определил величину процентов, начисленных за 23 дня (с 9 по 31 января 2014 года), исходя из ставки рефинансирования.

В период с 9 по 31 января ставка рефинансирования составляет 8,25 процента.
Сумма процентов, рассчитанная исходя из ставки рефинансирования, составила:
22 000 руб. ? 8,25% : 365 дн. ? 23 дн. = 114 руб.

Разница между фактической суммой процентов по товарному кредиту (1000 руб.) и суммой процентов, рассчитанной исходя из ставки рефинансирования (114 руб.), составляет 886 руб.

Сумма НДС с процентов, полученных по договору товарного кредита, равна:
886 руб. ? 10/110 = 81 руб.

На сумму процентов по товарному кредиту бухгалтер «Гермеса» выписал счет-фактуру в одном экземпляре и зарегистрировал его в книге продаж (п. 18 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

Бухгалтер «Гермеса» сделал в учете такие проводки.

9 января:

Дебет 76 субсчет «Расчеты с заемщиком» Кредит 41
– 20 000 руб. (1000 кг ? 20 руб.) – отражена передача сахара по договору товарного кредита;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с заемщиком» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 2000 руб. (20 000 руб. ? 10%) – начислен НДС при передаче товара в кредит;

Дебет 58-3 Кредит 76 субсчет «Расчеты с заемщиком»
– 22 000 руб. (20 000 руб. + 2000 руб.) – отражена сумма выданного товарного кредита.

31 января:

Дебет 41 Кредит 76 субсчет «Расчеты с заемщиком»
– 20 000 руб. – возвращено 1000 кг сахара;

Дебет 19 Кредит 76 субсчет «Расчеты с заемщиком»
– 2000 руб. – учтен НДС со стоимости возвращенного товара на основании счета-фактуры заемщика;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с заемщиком» Кредит 58-3
– 22 000 руб. – отражен возврат товарного кредита;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 2000 руб. – принята к вычету сумма НДС на основании счета-фактуры заемщика;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с заемщиком» Кредит 91-1
– 1000 руб. – начислены проценты по договору товарного кредита в сроки, установленные договором;

Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с заемщиком»
– 1000 руб. – получена сумма процентов в качестве платы за пользование товарным кредитом;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 81 руб. – начислен НДС с процентов по товарному кредиту, превышающих ставку рефинансирования.

Исправление счета-фактуры

Если в счете-фактуре допущена ошибка, то в документ необходимо внести изменения. О том, как это сделать, см. Как исправить счет-фактуру*.

Ольга Цибизова,

заместитель директора департамента налоговой и

таможенно-тарифной политики Минфина России

3. Рекомендация:Как оформить счета-фактуры, журналы учета счетов-фактур, книгу продаж и книгу покупок при посреднических операциях

<…>

Реализация через посредника

Если посредник реализует товары (выполняет работы, оказывает услуги, передает имущественные права) от имени заказчика, то и счет-фактура выставляется от имени заказчика на имя покупателя в обычном порядке. То есть в данном случае счет-фактуру должен выставить сам заказчик (доверитель, принципал). Заказчик регистрирует выставленный документ в части 1 журнала учета счетов-фактур и в своей книге продаж. Обязанность выставить счет-фактуру возникает как при получении оплаты (частичной оплаты), так и при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг, передаче имущественных прав). Такой порядок предусмотрен пунктом 7 приложения 3 и пунктом 20 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137*.

Если посредник реализует товары (выполняет работы, оказывает услуги, передает имущественные права) от своего имени, то документооборот между ним, заказчиком и покупателем имеет некоторые особенности*.

1. При реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг, передаче имущественных прав) посредник от своего имени выписывает на имя покупателя два экземпляра счета-фактуры. Номер счета-фактуры посредник устанавливает в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур. В строках 2, 2а и 2б счета-фактуры посредник указывает свое название и адрес в соответствии с учредительными документами, ИНН и КПП. Остальные строки заполняют в соответствии с порядком заполнения счета-фактуры (корректировочного счета-фактуры), содержащимся в приложениях 1 и 2 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.

2. Один экземпляр счета-фактуры посредник отдает покупателю.

3. Второй экземпляр посредник регистрирует в части 1 журнала учета счетов-фактур. Это требование распространяется в том числе на посредников, которые не являются плательщиками НДС (п. 3.1 ст. 169 НК РФ). В книге продаж такой счет-фактуру посредник не регистрирует. Об этом сказано в пункте 7приложения 3 и пункте 20 раздела II приложения 5 кпостановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.

При регистрации счета-фактуры в журнале посредник дополнительно указывает:
– в графе 10 – наименование заказчика, который передал посреднику товары на реализацию;
– в графе 11 – ИНН и КПП заказчика.
Это следует из подпунктов «к»–«л» пункта 7 Правил ведения журнала учета счетов-фактур приложения 3 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.

4. Показатели счета-фактуры, выставленного покупателю, посредник сообщает заказчику. Для удобства передачи информации можно отдать заказчику копию счета-фактуры, который посредник выставил покупателю.

5. Заказчик (комитент, принципал) выставляет посреднику счет-фактуру (п. 20 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Сделать это нужно не позднее пяти календарных дней со дня отгрузки товаров (работ, услуг) посредником. При составлении такого документа нужно учесть следующие особенности. Номер счета-фактуры заказчик устанавливает в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур. Дата счета-фактуры должна соответствовать дате выписки документа посредником. По строке 2 счета-фактуры заказчик отражает свое название в соответствии с учредительными документами. По строке 2а – свой адрес в соответствии с учредительными документами. По строке 2б – свой ИНН и КПП. Все остальные показатели должны соответствовать показателям, указанным в счете-фактуре, который посредник выставил покупателю от своего имени. Подписывают данный счет-фактуру руководитель и главный бухгалтер организации-заказчика. Этот счет-фактуру заказчик регистрирует в части 1 журнала учета счетов-фактур и в книге продаж (п. 7 приложения 3, п. 20 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). При этом в книге продаж в графах 9–10 заказчик указывает сведения о посреднике (подп. «м»–«н» пункта 7 Правил ведения журнала учета счетов-фактур приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

Если посредник реализует товары заказчика в розницу, пункты 1–5 приведенного алгоритма не применяются. Вместо счетов-фактур заказчик получает от посредника и регистрирует в книге продаж показатели контрольных лент ККТ. На основании этих показателей заказчик составляет общий счет-фактуру на реализованные товары и передает его посреднику.

6. Посредник (в т. ч. не являющийся плательщиком НДС) регистрирует полученный от заказчика счет-фактуру в части 2 журнала учета счетов-фактур, но в книге покупок его не регистрирует (п. 3.1 ст. 169 НК РФп. 11 приложения 3, п. 19раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Сведения о полученном от заказчика счете-фактуре посредник указывает в графе 12 части 1 журнала учета счетов-фактур (подп. «м» п. 7 Правил ведения журнала учета счетов-фактур приложения 3 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Кроме того, если посредник продает товары через субкомиссионера (субагента), в части 2 журнала учета счетов-фактур комиссионер (агент) должен зарегистрировать счет-фактуру на товары, реализованные субкомиссионером (субагентом). При этом в графе 10 журнала указывается наименование субкомиссионера (субагента), в графе 11 – его ИНН/КПП, а в графе 12 – код «2».
Это следует из подпунктов «к»–«м» пункта 11 Правил ведения журнала учета счетов-фактур приложения 3 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

7. Посредник выставляет в адрес заказчика счет-фактуру на сумму своего вознаграждения. Регистрирует такой документ в части 1 журнала учета счетов-фактур и в книге продаж. Второй экземпляр счета-фактуры посредник должен отдать заказчику. Это следует из положений пункта 7 приложения 3 и пункта 20раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.

8. Заказчик при получении счета-фактуры от посредника на сумму вознаграждения регистрирует его в части 2 журнала учета счетов-фактур и в книге покупок (п. 11 приложения 3, п. 11 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

Аналогичный алгоритм действий применяется при составлении и передаче счетов-фактур на сумму оплаты (частичной оплаты):*
– полученной посредником от покупателя в счет предстоящих поставок;
– полученной посредником от заказчика в счет посреднического вознаграждения.

Исключением из этого правила является оплата (частичная оплата) в счет вознаграждения, которую посредник получает от заказчика в неденежной форме. Счет-фактуру, в котором отражена сумма оплаты (частичной оплаты), посредник регистрирует в книге продаж, но заказчику не выставляет. Такой порядок следует из положений пункта 20 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137*.

Если посредник реализует товары (работы, услуги) нескольких заказчиков, покупателям он должен выставлять счета-фактуры по каждому заказчику отдельно. Составление единого (сводного) счета-фактуры на основании нескольких счетов-фактур, полученных от разных заказчиков, не допускается (письмо Минфина России от 29 апреля 2013 г. № 03-07-09/15077)*.

Пример оформления счетов-фактур книги покупок и продаж при реализации товаров через посредника, действующего от своего имени*

АО «Альфа» (заказчик) заключило договор комиссии от 3 октября 2014 г. № 12 с ООО «Торговая фирма "Гермес"» (посредник, являющийся плательщиком НДС). Согласно договору «Гермес» продает партию тостеров (100 шт.), принадлежащих «Альфе» на праве собственности. Цена партии товара составляет 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.).

Сумма вознаграждения, выплачиваемая посреднику за оказанные услуги, составляет 17 700 руб. (в т. ч. НДС – 2700 руб.).

20 октября «Гермес» заключил договор поставки с АО «Производственная фирма "Мастер"» на поставку партии тостеров (100 шт.). 23 октября товар был отгружен покупателю.

В этот же день «Гермес» выставил в адрес «Мастера» счет-фактуру от 23 октября 2014 г. № 321 и передал его показатели (копию) «Альфе». Этот счет-фактуру бухгалтер «Гермеса» зарегистрировал в части 1 журнала учета счетов-фактур. В книге продаж этот документ бухгалтер «Гермеса» не зарегистрировал. Кроме того, в части 1 журналабухгалтер отразил сведения о заказчике (продавце товаров): в графе10 – наименование продавца (АО «Альфа»), а в графе 11 – ИНН/КПП продавца.

В этот же день «Гермес» выставил в адрес «Альфы» счет-фактуру от 23 октября 2014 г. № 324 на сумму своего вознаграждения. Этот документ бухгалтер «Гермеса» зарегистрировал в части 1 журнала учета счетов-фактур и в книге продаж.

Полученный от «Гермеса» счет-фактуру на сумму вознаграждения бухгалтер «Альфы» зарегистрировал в части 2 журнала учета счетов-фактур и в книге покупок.

«Альфа» выставила в адрес «Гермеса» счет-фактуру от 23 октября 2014 г. № 552 на сумму проданных товаров. Этот документ бухгалтер «Альфы» зарегистрировал в части 1 журнала учета счетов-фактур и в книге продаж. Дополнительно в графах 9 и 10 книги продаж бухгалтер «Альфы» привел сведения о посреднике (ООО «Торговая форма "Гермес"»).

Полученный от «Альфы» счет-фактуру бухгалтер «Гермеса» зарегистрировал в части 2 журнала учета счетов-фактур. А реквизиты данного счета-фактуры внес в графу 12 части 1 журнала. В книге покупок этот документ бухгалтер «Гермеса» не зарегистрировал.

Подробнее о начислении НДС при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг, передаче имущественных прав) по посредническим договорам см. Как начислить НДС с посреднических операций*.

Ситуация: обязан ли посредник выставлять покупателям счет-фактуру с НДС. Организация-посредник, не являющаяся плательщиком НДС, реализует товары от своего имени*

Да, обязан, если заказчик (комитент, принципал) является плательщиком НДС.

В этом случае организация-посредник должна выставить в адрес покупателей счета-фактуры от своего имени, а реквизиты этих документов передать заказчику (комитенту, принципалу). Выставленный счет-фактуру нужно зарегистрировать в журнале учета счетов-фактур (п. 3.1 ст. 169 НК РФ). При этом обязанности уплачивать НДС у посредника, не являющегося плательщиком этого налога, не возникает (п. 23 ст. 346.11 НК РФ).

Если же заказчик (комитент, принципал) не является плательщиком НДС, то посредник не должен выставлять счета-фактуры покупателю (письма Минфина России от 31 мая 2011 г. № 03-07-11/152).

Ситуация: какие документы заказчику регистрировать в книге продаж при реализации товаров через посредника. Посредник действует от своего имени и реализует товары заказчика в розницу*

В книге продаж регистрируйте показатели контрольных лент ККТ, предоставленные посредником.

По общему правилу посредник, реализующий товар заказчика – плательщика НДС, должен выставлять покупателям счета-фактуры от своего имени, а реквизиты этих документов (копии счетов-фактур) передавать заказчику.

Однако в сфере розничной торговли обязанность по выставлению счетов-фактур считается выполненной при выдаче покупателю кассового чека (п. 7 ст. 168 НК РФ). Это правило распространяется и на посредников, которые действуют от своего имени и реализуют товары в розницу (письма Минфина России от 28 апреля 2010 г. № 03-11-11/123,УФНС России по г. Москве от 3 апреля 2008 г. № 18-11/3/31989).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации у посредника не будет счетов-фактур, реквизиты которых он обязан сообщать заказчику. Вместо счетов-фактур посредник должен передавать заказчику показатели контрольных лент ККТ с выделением товаров, принадлежавших заказчику, и указанием стоимости и НДС по этим товарам.

Для удобства передачи информации такие данные могут предоставляться вместе с отчетами о реализованных товарах.

Полученные показатели контрольных лент ККТ заказчик регистрирует в книге продаж. Такой порядок предусмотрен пунктом 13 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137. Периодичность регистрации лент ККТ организация определяет самостоятельно.

Ситуация: как посреднику, реализующему товары заказчика от своего имени, оформить счет-фактуру при получении аванса от покупателя. Организация-посредник продает товары по ценам, установленным заказчиком, с учетом НДС*

Посредник, действующий от своего имени (комиссионер, агент), при получении аванса (частичной оплаты) от покупателя должен выставить ему счет-фактуру на поступившую сумму (п. 3 ст. 168 НК РФ).

При этом заказчик (комитент, принципал) должен выдать посреднику счет-фактуру, в котором будут отражены показатели счета-фактуры, выставленного посредником покупателю. Сделать это стороны посреднического договора обязаны в течение пяти календарных дней с момента получения аванса (частичной оплаты) (п. 1 и 3 ст. 168 НК РФ). Такой порядок применяется, если посредник отгружает товары позже чем через пять календарных дней после поступления аванса (частичной оплаты) от покупателя. Если посредник отгружает товары покупателю в течение пяти календарных дней с момента получения аванса (частичной оплаты), счет-фактуру на эту сумму он может не оформлять. Достаточно выставить счет-фактуру на реализованные товары.

Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 6 марта 2009 г. № 03-07-15/39.

Покупка через посредника

Если заказчик приобретает товары (работы, услуги, имущественные права) через посредника, действующего от его имени (агента, поверенного), заказчик принимает НДС к вычету на основании счета-фактуры, выставленного продавцом на имя заказчика. То есть продавец выставляет счет-фактуру напрямую на имя заказчика, минуя посредника. Данный счет-фактуру заказчик регистрирует в части 2 журнала учета счетов-фактур и в книге покупок. Об этом сказано в пункте 11приложения 3 и в пункте 11 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137*.

В аналогичном порядке заказчик может принять к вычету НДС с аванса, перечисленного им продавцу через посредника. Для этого у заказчика должны быть:*
– договор, предусматривающий перечисление аванса посреднику;
– копия договора, предусматривающего последующее перечисление аванса продавцу посредником;
– платежные документы, подтверждающие фактическое перечисление аванса посреднику;
– копии платежных документов, подтверждающих фактическое перечисление аванса продавцу посредником;
– счет-фактура, выставленный продавцом заказчику на сумму полученного аванса. В строке 5 этого счета-фактуры должны быть указаны реквизиты платежного документа, по которому посредник перечислил аванс продавцу.

Такой порядок следует из положений пункта 12 статьи 171 Налогового кодекса РФ, подпункта «з» пункта 1 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 и подтверждается письмом Минфина России от 13 марта 2013 г. № 03-07-11/7651*.

Если заказчик приобретает товары (работы, услуги, имущественные права) через посредника, действующего от своего имени (комиссионера, агента), порядок выставления счетов-фактур имеет некоторые особенности*.

1. Продавец выставляет счет-фактуру на имя посредника.

2. На основании этого счета-фактуры посредник оформляет счет-фактуру на имя заказчика. При этом номер счета-фактуры посредник устанавливает в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур. Дата должна соответствовать дате счета-фактуры, полученной от продавца. В строках 2, 2а и 2б счета-фактуры посредник указывает наименование и адрес продавца, его ИНН и КПП. В строках 6, 6а и 6б приводятся сведения о покупателе (заказчике). Все остальные показатели должны соответствовать показателям, указанным в счете-фактуре, который продавец товаров (работ, услуг, имущественных прав) выставил на имя посредника. Следует отметить, что при приобретении товаров у нескольких поставщиков выставлять заказчику сводный счет-фактуру посредник не вправе. При этом в качестве дополнительной информации он может указать в счете-фактуре, выставляемом заказчику, наименование своей организации. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 31 июля 2012 г. № 03-07-09/97.

При регистрации счета-фактуры в части 1 журнала учета счетов-фактур посредник дополнительно указывает:
– в графе 10 – наименование продавца, у которого посредник приобрел товары для комитента;
– в графе 11 – ИНН и КПП продавца.
Это следует из подпунктов «к»–«л» пункта 7 Правил ведения журнала учета счетов-фактур приложения 3 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.

3. Счет-фактуру, полученный от продавца, посредник регистрирует в части 2 журнала учета счетов-фактур. Это требование распространяется в том числе на посредников, которые не являются плательщиками НДС (п. 3.1 ст. 169 НК РФ). В книге покупок посредник такой документ не регистрирует. Это следует из положений пункта 11 приложения 3 и пункта 19 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.

Сведения о полученном от продавца счете-фактуре посредник указывает в графе 12 части 1 журнала учета счетов-фактур (подп. «м» п. 7 Правил ведения журнала учета счетов-фактур приложения 3 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Кроме того, если посредник покупает товары через субкомиссионера (субагента), в части 2журнала учета счетов-фактур комиссионер (агент) должен зарегистрировать счет-фактуру, выставленный субкомиссионером (субагентом). При этом в графе 10 журнала указывается наименование субкомиссионера (субагента), в графе 11 – его ИНН/КПП, а в графе 12 – код «1».
Это следует из подпунктов «к»–«м» пункта 11 Правил ведения журнала учета счетов-фактур приложения 3 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

4. Посредник выставляет в адрес заказчика счет-фактуру на сумму своего вознаграждения. Регистрирует такой документ в части 1 журнала учета счетов-фактур и в книге продаж. Второй экземпляр счета-фактуры посредник должен отдать заказчику. Это следует из положений пункта 7 приложения 3 и пункта 20раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.

5. Заказчик при получении счета-фактуры от посредника на сумму вознаграждения регистрирует его в части 2 журнала учета счетов-фактур и в книге покупок (п. 11 приложения 3, п. 11раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). При этом в графах 11–12 книги покупок заказчик указывает сведения о посреднике (подп. «о»–«п» п. 6 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

Аналогичный алгоритм действий применяется при составлении и передаче счетов-фактур на сумму оплаты (частичной оплаты):*
– выданной посредником продавцу в счет предстоящих поставок;
– полученной посредником от заказчика в счет посреднического вознаграждения.

Заказчик принимает к вычету входной НДС на основании счета-фактуры, выставленного посредником (от имени продавца) на имя заказчика. Этот счет-фактура должен быть зарегистрирован в книге покупок заказчика (п. 11 раздела II приложения 4 кпостановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Как правило, помимо указанного документа для правомерного вычета налога со стоимости приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав) у заказчика должны быть:*
– копия счета-фактуры, выставленного продавцом на имя посредника при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг, передаче имущественных прав) (на основании которого посредник оформил счет-фактуру на имя заказчика);
– копии первичных учетных и расчетных документов по сделке.

Если посредник приобретает товары для нескольких заказчиков у одного поставщика, то сумму НДС, которую ему предъявил поставщик, он распределяет по нескольким счетам-фактурам. В результате суммы НДС в счетах-фактурах, которые получит от посредника каждый заказчик, не будут совпадать с той, что значится в копии счета-фактуры поставщика. Однако такое расхождение не может стать причиной отказа заказчикам в вычете НДС. Они вправе заявить входной налог в том размере, который указан в счете-фактуре от посредника. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 14 марта 2014 г. № 03-07-15/11221 и ФНС России от 18 апреля 2014 г. № ГД-4-3/7473. Документы размещены на официальном сайте ФНС России в разделе «Разъяснения, обязательные для применения налоговыми органами»*.

Для подтверждения права на вычет с суммы выданного аванса помимо счета-фактуры, выставленного посредником, у заказчика должны быть:*
– копия счета-фактуры, выставленного продавцом посреднику при получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок (на основании которого посредник оформил счет-фактуру на имя заказчика);
– договор, заключенный между посредником и продавцом, а также договор, заключенный между заказчиком и посредником (предусматривающие авансовую форму расчетов по сделке купли-продажи);
– документы, подтверждающие фактическое перечисление оплаты (частичной оплаты) между сторонами сделки (заказчиком, посредником и продавцом).

Подробнее об учете НДС при приобретении товаров (выполнении работ, оказании услуг, передаче имущественных прав) по посредническим договорам см. Как начислить НДС с посреднических операций*.

Пример оформления счетов-фактур при покупке товаров через посредника*

АО «Альфа» (заказчик) заключило договор комиссии от 3 октября 2014 г. № 12 с ООО «Торговая фирма "Гермес"» (посредник, являющийся плательщиком НДС). Согласно договору «Гермес» закупает товары в собственность «Альфы». Сумма вознаграждения, выплачиваемая посреднику за оказанные услуги, составляет 17 700 руб. (в т. ч. НДС – 2700 руб.).

20 октября «Гермес» заключил с АО «Производственная фирма "Мастер"» договор купли-продажи тостеров. Цена договора составляет 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.).

23 октября товар был отгружен в адрес «Гермеса». Счет-фактуру от 23 октября 2014 г. № 200 бухгалтер «Мастера» выписал на имя «Гермеса».

При получении счета-фактуры от «Мастера» бухгалтер «Гермеса» зарегистрировал его в части 2 журнала учета счетов-фактур. Кроме того, в части 1 журнала в графах 10–11 бухгалтер указал реквизиты продавца («Мастера»), а в графе 12 – реквизиты счета-фактуры, полученного от «Мастера». В книге покупок счет-фактуру бухгалтер не зарегистрировал. В этот же день бухгалтер «Гермеса» выставил в адрес «Альфы»:
– счет-фактуру от 23 октября 2014 г. № 123 на сумму своего вознаграждения;
– счет-фактуру от 23 октября 2014 г. № 124 на стоимость товаров, приобретенных для «Альфы» у «Мастера» (к нему бухгалтер приложил копию счета-фактуры, полученного от «Мастера»).

Свои экземпляры счетов-фактур бухгалтер «Гермеса» зарегистрировал в части 1 журнала учета счетов-фактур. В книге продаж бухгалтер зарегистрировал лишь счет-фактуру, выставленный на сумму комиссионного вознаграждения.

Бухгалтер «Альфы» при получении счетов-фактур (№ 123, № 124) от «Гермеса» зарегистрировал их в части 2 журнала учета счетов-фактур и в книге покупок. Дополнительно в графах 11–12 книги покупок бухгалтер «Альфы» указал сведения о посреднике (ООО «Торговая фирма "Гермес"»).

Услуги по договору транспортной экспедиции

Экспедиторы, оказывающие услуги по договору транспортной экспедиции, отдельно выставляют клиентам счета-фактуры на суммы своего вознаграждения и на стоимость услуг, оказанных третьими лицами (с приложением копий счетов-фактур, выставленных третьими лицами). При этом в отличие от комиссионеров и агентов на стоимость услуг, оказанных третьими лицами, экспедиторы могут оформлять сводные счета-фактуры. Счета-фактуры на сумму вознаграждения экспедиторы регистрируют в части 1 журнала учета счетов-фактур и книге продаж. Счета-фактуры, выставленные на стоимость услуг третьих лиц, регистрируются только в части 1 журнала учета счетов-фактур (без регистрации в книге продаж)*.

Такой порядок подтверждается письмами Минфина России от 29 декабря 2012 г. № 03-07-15/161 и ФНС России от 18 февраля 2013 г. № ЕД-4-3/2650. Документы размещены на официальном сайте ФНС России в разделе «Разъяснения, обязательные для применения налоговыми органами»*.

Ольга Цибизова,

заместитель директора департамента налоговой и

таможенно-тарифной политики Минфина России

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Про налоговые споры. Новый опрос для бухгалтеров

Ваша компания участвовала в судебном налоговом споре (споре с фондом)?

Вы как бухгалтер участвовали в судебном налоговом споре (споре с фондом)?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка