Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

Не забудьте про самые важные дела декабря

Подписка
Срочно заберите все!
№23
13 января 2015 25 просмотров

Планируем выплатить вознаграждение по итогам работы за год. В бухгалтерском и налоговом учете созданы резервы. Верно ли будет начисленный за год резерв (20/96) оставить на сальдо на конец года, а в марте (после подведения итогов года) начислить вознаграждение 96/70 и соответственно выплатить 70/51.

В налоговом учете, если Вы будете продолжать производить отчисления в созданный резерв в следующем году, остаток недоиспользованного резерва можно не включать в состав внереализационных доходов, а учесть эту разницу при формировании резерва на следующий год (письмо Минфина России от 5 апреля 2013 г. № 03-03-06/2/11148).

В бухучете создание резерва отражается проводкой:

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44...) Кредит 96 субсчет – произведены отчисления в резерв

Расходы на вознаграждения по итогам года спишите за счет созданного резерва. Начисление отразите проводками:

Дебет 96 субсчет Кредит 70– начислено вознаграждение за счет резерва.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

1. Рекомендация:Как использовать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков (ежегодного вознаграждения за выслугу лет и вознаграждения по итогам года) в налоговом учете

Если организация создает резервы предстоящих выплат сотрудникам (отпуска, вознаграждения по итогам работы за год и за выслугу лет), то все расходы, связанные с выплатой этих сумм, относите на использование соответствующего резерва (п. 2 ст. 324.1 НК РФ).*

<…>

Инвентаризация резерва

По состоянию на 31 декабря проведите инвентаризацию созданных резервов предстоящих выплат сотрудникам. В ходе инвентаризации сравните фактическую сумму расходов с фактической суммой отчислений в резервы.

Если окажется, что сумма начисленного резерва меньше суммы фактических расходов (перерасход резерва), то разницу включите в состав текущих затрат (п. 3 ст. 324.1 НК РФ).

Если окажется, что сумма начисленного резерва больше суммы фактических расходов (резерв использован не полностью), то порядок учета разницы зависит от того, будет ли организация создавать такой же резерв в следующем году или нет.*

Если при формировании учетной политики на следующий год организация отказалась от создания какого-либо резерва, то всю сумму недоиспользованного резерва по состоянию на 31 декабря текущего года включите в состав внереализационных доходов текущего года. Такое правило установлено пунктом 5статьи 324.1 Налогового кодекса РФ.*

Если организация решила продолжить создавать резервы, то остаток недоиспользованного резерва можно не включать в состав внереализационных доходов, а учесть эту разницу при формировании резерва на следующий год (письмо Минфина России от 5 апреля 2013 г. № 03-03-06/2/11148).*

<…>

Ситуация: в каком налоговом периоде учесть разницу между суммой фактически начисленного вознаграждения по итогам года и суммой резерва на выплату вознаграждения за этот год

Порядок отражения в налоговом учете разницы между суммой фактически начисленного вознаграждения по итогам года и суммой резерва на выплату такого вознаграждения зависит от того:*

  • в каком налоговом периоде начислено вознаграждение;
  • сдана ли к моменту начисления вознаграждения декларация по налогу на прибыль за год, по итогам которого выплачивается вознаграждение.

Если вознаграждение начислено в том же периоде, в котором создавался резерв (например, 31 декабря 2013 года начисляется вознаграждение за 2013 год), то, согласно пункту 3статьи 324.1 Налогового кодекса РФ, налогооблагаемую прибыль этого периода уменьшает сумма резерва, скорректированная с учетом фактически начисленного вознаграждения. Независимо от того, когда вознаграждение выплачивается сотрудникам – в текущем году или в следующем.

Однако возможны варианты, когда вознаграждение по итогам работы за год организация начисляет в следующем году (например, по результатам финансовой деятельности, которые формируются в начале года, следующего за отчетным).*

Если вознаграждение начислено в следующем налоговом периоде (например, в 2013 году начислено вознаграждение за 2012 год), порядок действий бухгалтера зависит от того, была ли представлена годовая декларация по налогу на прибыль или нет. Вознаграждение может быть начислено до подачи декларации. В этом случае налоговую базу отчетного года уменьшает сумма резерва, скорректированная с учетом фактически начисленного вознаграждения. То есть в декларации за отчетный год сразу же нужно отразить сумму расходов с учетом корректировки.*

Если вознаграждение начислено после подачи декларации, нужно учитывать, какая величина больше: сумма фактически начисленного вознаграждения или сумма резерва, включенная в состав расходов, отраженных в декларации. Если вознаграждение больше сформированного резерва, у организации есть выбор: подать уточненную декларацию с увеличенной суммой расходов или включить разницу между начисленным вознаграждением и суммой резерва в состав расходов текущего периода (абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ). Если вознаграждение меньше сформированного резерва, выбора у организации нет. Сумма излишне начисленного резерва привела к занижению налогооблагаемой прибыли, следовательно, организация обязана подать уточненную декларацию за истекший период.*

Такие выводы следуют из письма Минфина России от 2 апреля 2012 г. № 03-03-06/4/25.*

<…>

Списание выплат по итогам прошлого года

Организация может начислить вознаграждения в текущем году по итогам прошлого года, за который резерв не создавался. При этом учетной политикой текущего года создание резерва предусмотрено. В такой ситуации суммы вознаграждений можно списать за счет резерва текущего года (подп. 2 п. 2 ст. 272 НК РФ). Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 24 января 2012 г. № 03-03-06/1/31.

<…>

Елена Попова,

государственный советник налоговой службы РФ I ранга

2.Рекомендация:Как создать резерв на оплату отпусков

<…>

Бухучет*

В бухучете резерв на оплату отпусков учтите на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». Учет по этому счету нужно вести по видам резервов, поэтому к счету 96 откройте субсчет «Оценочное обязательство по предстоящим отпускам» (Инструкция к плану счетов (счет 96)).

Резервирование сумм отразите по кредиту счета 96 в корреспонденции с тем счетом, на котором отражена зарплата сотрудников, по будущим отпускам которых рассчитываете оценочные обязательства:

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44...) Кредит 96 субсчет «Оценочное обязательство по предстоящим отпускам»
– произведены отчисления в резерв на предстоящую оплату отпусков.

Создав резерв в бухучете, спишите затраты по отпускным за счет созданного резерва. То есть суммы начисленных отпускных в затраты текущего месяца не включайте. Вместо этого в течение календарного года в составе затрат учтите отчисления в резерв на оплату отпусков (п. 821 ПБУ 8/2010, Инструкция к плану счетов (счет 96)).

<…>

Сергей Разгулин, действительный государственный советник РФ 3-го класса

3. Рекомендация:Как использовать резерв на оплату отпусков

Бухучет

В бухучете расходы на оплату отпусков спишите за счет созданного резерва. То есть суммы начисленных отпускных в расходы текущего месяца не включайте. Резерв на оплату отпусков учтите на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». Учет по этому счету нужно вести по видам резервов, поэтому к счету 96 откройте субсчет «Резерв на оплату отпусков» (Инструкция к плану счетов).

Начисление отпускных в бухучете отразите проводками:*

Дебет 96 субсчет «Оценочное обязательство на оплату отпусков» Кредит 70
– начислены отпускные за счет резерва;

Дебет 96 субсчет «Оценочное обязательство на оплату отпусков» Кредит 69 субсчет «Расчеты с ПФР по страховой части трудовой пенсии»
– начислены за счет резерва пенсионные взносы на финансирование страховой части трудовой пенсии с отпускных;

Дебет 96 субсчет «Оценочное обязательство на оплату отпусков» Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на социальное страхование»
– начислены за счет резерва взносы на социальное страхование с отпускных;

Дебет 96 субсчет «Оценочное обязательство на оплату отпусков» Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФФОМС»
– начислены за счет резерва взносы на медицинское страхование в ФФОМС с отпускных;

Дебет 96 субсчет «Оценочное обязательство на оплату отпусков» Кредит 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний»
– начислены за счет резерва взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с отпускных.

Если суммы резерва оказалось недостаточно для оплаты отпускных, то его доначисление отразите проводкой:

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44...) Кредит 96*
– списаны в затраты суммы отпускных, превышающие сумму созданного резерва.

Если же на отчетную дату сумма резерва оказалась избыточной, то ее необходимо включить в состав прочих доходов:

Дебет 96 субсчет «Оценочное обязательство на оплату отпусков» Кредит 91
– отражена в составе прочих доходов сумма резерва на оплату отпусков на избыточную разницу.

Такой порядок следует из пункта 23 ПБУ 8/2010 и Инструкции к плану счетов.

<…>

Сергей Разгулин,

действительный государственный советник РФ 3-го класса

3.Статья:Зарплатные резервы в налоговом учете

<…>

К зарплатным резервам относят резервы на выплату отпускных, ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год.*

В примерах мы будем рассматривать «отпускной» резерв, имея в виду, что с другими зарплатными резервами следует поступать аналогичным образом (п. 6 ст. 324.1 НКРФ).

Заметим, зарплатные резервы формируются с учетом страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 1 ст. 324.1 НКРФ).*

<…>

АЛГОРИТМ ДЕЙСТВИЙ ПО ИТОГАМ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ РЕЗЕРВОВ ТЕКУЩЕГО ГОДА

В конце года компании должны решить: будут они создавать резервы (на оплату отпусков и другие аналогичные резервы) на следующий год или нет. От этого зависят дальнейшие действия бухгалтера (схема 1).

Схема 1. Основные этапы проведения инвентаризации

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Резерв на следующий год создается. В этом случае в учетной политике на 2012 год нужно отразить (п. 1 ст. 324.1 НКРФ и письмо Минфина России от 20.03.2009 №03-03-06/4/19):

  • факт создания резерва;
  • способ резервирования;
  • ежемесячный процент отчислений;
  • предельную сумму отчислений.

Для этого необходимо будет составить специальный расчет (смету). В нем отражают расчет размера ежемесячных отчислений в резерв. О порядке его составления мы расскажем чуть ниже (см. с. 38).

Резерв на следующий год не создается. В данной ситуации в учетной политике должен быть отражен тот факт, что резервы на 2012 год не создаются. Это может выглядеть, например, так:

«На основании статьи 324.1 Налогового кодекса организация не создает резервы на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, по итогам года и на предстоящие расходы на оплату отпусков».

ИНВЕНТАРИЗАЦИЯ РЕЗЕРВОВ 2011 ГОДА

Если организация в 2011 году создавала резерв на выплату отпускных, в конце года следует провести его инвентаризацию (п. 3 ст. 324.1 НКРФ). Данная процедура поможет выяснить:

  • имеются ли у предприятия недоиспользованные суммы резерва;
  • произошло ли его превышение.

Резерв использован не полностью

Порядок действий бухгалтера в случае выявления неиспользованного остатка резерва зависит от того, планируется ли создание резерва в будущем году.

Резерв на следующий год создается. В этом случае часть не использованного в текущем году остатка резерва на выплату отпусков можно перенести на следующий год. Другими словами, определенную часть резерва можно не включать в состав доходов текущего налогового периода. Какую именно часть? Ответ на этот вопрос дан в письмах Минфина России от 09.07.2004 №03-03-05/2/46 , МНС России от 15.03.2004 №02-5-10/13 и от 18.08.2004 №02-5-11/142@ .

Схема действий представлена ниже (схема 2).

Схема 2. Действия в отношении резерва на отпуск, которые необходимо предпринять по состоянию на конец 2011 года

<…>

Обратите внимание: этот порядок применяется при расчете резерва на оплату отпусков. Что касается резервов на выплату вознаграждения по итогам года и за выслугу лет , то их остаток можно переносить на следующий год без ограничения суммы — целиком (п. 5 ст. 324.1 НКРФ и письмо Минфина России от 20.03.2009 №03-03-06/ 4/19).*

<…>

Журнал «Зарплата» № 12 декабрь 2011

4.Статья:Глава 25. Отчисления в резерв на оплату отпусков и выплату вознаграждения по итогам года

<…>

Выплата вознаграждения по итогам работы за год в следующем календарном году

Многие компании выплачивают вознаграждения по итогам работы за год в январе — феврале следующего года, когда подведут все итоги. Получается, что по состоянию на 31 декабря сформированный резерв под такие выплаты не будет использован. Однако статья 324.1 НК РФ обязывает компанию уточнить остаток резерва и недоиспользованную сумму включить в состав доходов.

Минфин России указывает, что в этом случае компания может использовать резерв, созданный в 2011 году, на выплату вознаграждения по итогам этого года в начале 2012 года. При этом финансовое ведомство подчеркивает (письмо от 02.04.12 № 03-03-06/4/25):

«[…] Если сумма фактически начисленного вознаграждения по итогам работы за 2011 год превысит сумму резерва, перенесенного на 2012 год, сумма такого превышения учитывается при расчете налоговой базы по налогу на прибыль за 2011 год в расходах на оплату труда на 31 декабря 2011 года».*

Хотя налоговые органы, скорее всего, попытаются обвинить компанию в том, что она не включила остаток резерва в доходы на конец года. Особенно если она приняла решение не создавать резерв на следующий год.

Однако суды встают на сторону налогоплательщиков. Так, ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 25.10.13 № А33-18295/2012 указал:*

«Так как налогоплательщики, создающие резервы, в целях исчисления налога на прибыль используют метод начисления, в налоговом учете датой признания расходов в виде сумм отчислений в резерв является дата начисления резерва, а не выплаты вознаграждения. Следовательно, выплата вознаграждения работникам за труд по итогам предыдущего года в следующем году, а также отражение данной выплаты в бухгалтерском учете не будет иметь значения для применения метода начисления и не изменит порядок формирования облагаемой прибыли за тот год, по результатам за которого было выплачено вознаграждение».

Аналогичный вывод содержится в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 07.06.11 № А56-50454/2010 и от 18.05.11 № А56-33480/2010.*

В другом постановлении ФАС Поволжского округа, ссылаясь на разъяснения Минфина России от 20.03.09 № 03-03-06/4/19, указал (постановление от 27.11.12 № А55-8288/2012):

«Из указанного письма следует, что недоиспользуемый резерв на выплату вознаграждения по итогам работы за год — это сумма превышения между начисленным вознаграждением по итогам работы за год и суммой фактически планируемого к выплате вознаграждения».

Далее в этом постановлении ФАС Поволжского округа отметил, что налоговый орган фактически предлагает заявителю включить в состав доходов кредиторскую задолженность по выплате вознаграждения по итогам работы за 2009 год перед работниками, возникшую по состоянию на 31 декабря 2009 года. А это противоречит положениям Налогового кодекса.*

Перенос резерва на выплату вознаграждений по итогам года на следующий год

Если налогоплательщик принимает решение о создании резерва на выплату вознаграждений по итогам работы на следующий год, то остаток резерва прошлого периода необходимо уточнить. Пункт 4 статьи 324.1 НК РФ хоть и предусматривает возможность такого уточнения, однако не устанавливает конкретной методики.

По мнению Минфина России, организация в учетной политике должна определить способ резервирования и порядок расчета предельной суммы отчислений в резерв (письмо от 05.04.13 № 03-03-06/2/11148). Также компания должна выбрать обоснованный критерий, по которому на последнюю дату налогового периода она будет уточнять размер остатка резерва, переходящего на следующий налоговый период (например, процент от прибыли или сумма на одного работника и т. д.).

При этом основой для уточнения должны служить результаты инвентаризации резерва. Хотя ее непроведение не является основанием для доначисления налога на прибыль (постановление ФАС Уральского округа от 27.07.11 № Ф09-4144/11).

<…>

27 РАСХОДОВ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ: АНАЛИЗ РАЗЪЯСНЕНИЙ И СУДЕБНОЙ ПРАКТИКИ

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.



Вопросы и ответы по теме



Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка