Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

В декабре вам может прийти сразу два требования из налоговой

Подписка
Срочно заберите все!
№23
15 января 2015 129 просмотров

Организация подрядным способом построило Торговый центр и открыло его в июне 2013 года, здание было введено в эксплуатацию и принято комиссией и поставлено на ОС в июне 2014 года. С июня 2014 года начали начислять и уплачивать налог на имущество, большая часть ТЦ сдается в аренду и попадает под ОСНО, и есть два торговых объекта в ТЦ на ЕНВД. Правильно ли начислять амортизацию для налогового учета по налогу на прибыль пропорцианально площади на ОСНО и ЕНВД, или пропорцианально полученному доходу по видам деятельности????Налог на имущество делить ли остаточную стоимость пропорцианально площади или полученного дохода по видам деятельности?

Начислять амортизацию по зданию для налогового учета по налогу на прибыль необходимо пропорционально полученному доходу по видам деятельности.

Чтобы правильно рассчитать налог на прибыль, из них нужно выделить часть затрат, которая будет уменьшать сумму доходов от деятельности на общей системе налогообложения.

Остаточную стоимость здания, используемого в обоих видах деятельности, можно распределить:

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

1.Рекомендация: Как начислить амортизацию основных средств. Организация применяет специальный налоговый режим

<…>

ОСНО и ЕНВД

Если организация применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД, то она должна вести раздельный учет доходов и расходов для расчета налога на прибыль. Поэтому если объект основных средств одновременно используется в обоих видах деятельности, то амортизационные отчисления по нему нужно распределить. Такие правила устанавливает пункт 9 статьи 274 Налогового кодекса РФ.*

<…>

Пример отражения в бухучете и при налогообложении операций по начислению амортизации по объекту недвижимости, построенному хозспособом. Для строительства объекта был привлечен банковский кредит. После ввода недвижимости в эксплуатацию организация начала вести деятельность, облагаемую ЕНВД, в которой также стала использовать построенное имущество*

ООО «Торговая фирма "Гермес"» занимается оптовой торговлей и применяет общую систему налогообложения.

В 2013 году «Гермес» собственными силами построил здание – торговый центр. В сентябре 2013 года здание введено в эксплуатацию. Налог на прибыль «Гермес» начисляет ежемесячно методом начисления.

Для строительства «Гермес» взял банковский кредит, проценты по которому составили 3 000 000 руб. В бухучете эта сумма была включена в первоначальную стоимость здания (п. 9 и 12 ПБУ 15/2008). В налоговом учете бухгалтер признал проценты по кредиту в составе внереализационных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). В результате первоначальная стоимость здания составила:

Поскольку проценты по банковскому кредиту в налоговом учете списываются единовременно, а в бухучете – по мере начисления амортизации, возникают временные разницы и отложенное налоговое обязательство (п. 15 ПБУ 18/02).

В 2013 году формирование первоначальной стоимости и ввод здания в эксплуатацию бухгалтер отразил следующими проводками:

Дебет 08-3 Кредит 10 (23, 25, 26, 60, 70, 76...)
– 140 000 000 руб. – отражены затраты, связанные со строительством здания (в т. ч. проценты по банковскому кредиту);

Дебет 01 Кредит 08-3
– 140 000 000 руб. – принято к учету и введено в эксплуатацию построенное хозспособом здание по первоначальной стоимости;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77
– 600 000 руб. (3 000 000 руб. ? 20%) – отражено отложенное налоговое обязательство из-за различий в порядке отражения процентов по банковскому кредиту при формировании первоначальной стоимости здания в бухгалтерском и налоговом учете (по ставке налога на прибыль, действующей на отчетную дату).

С октября 2013 года бухгалтер начал начислять амортизацию линейным способом (как в бухгалтерском, так и в налоговом учете).

Годовая сумма амортизации составила:

Следовательно, в октябре–декабре 2013 года в бухучете начислялась амортизация в размере 333 333 руб., а в налоговом учете – 326 191 руб. При этом происходит погашение отложенного налогового обязательства, образовавшегося при формировании первоначальной стоимости.

В октябре–декабре 2013 года бухгалтер составил следующие проводки:

Дебет 44 Кредит 02
– 333 333 руб. – начислена амортизация по зданию;

Дебет 77 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 1428 руб. ((333 333 руб. – 326 191 руб.) ? 20%) – погашена часть отложенного налогового обязательства.

С 1 января 2014 года «Гермес» начал вести еще один вид деятельности (сдача в аренду торговых мест), который переведен на ЕНВД. Построенное здание организация стала использовать одновременно в двух видах деятельности – облагаемой ЕНВД и облагаемой налогами по общей системе. В связи с этим бухгалтер стал распределять суммы начисленной амортизации.*

Чтобы распределить амортизацию между двумя видами деятельности, бухгалтер «Гермеса» сопоставил доходы по оптовой торговле с общим объемом доходов за январь 2014 года.*

Доля доходов от оптовой торговли составила 2 процента.

Амортизацию между двумя видами деятельности «Гермеса» за январь 2014 года бухгалтер распределил следующим образом:

  Сумма амортизации, относящаяся к деятельности, облагаемой налогом на прибыль, руб. Сумма амортизации, относящаяся к деятельности, облагаемой ЕНВД, руб.
Бухучет 6667
(333 333 ? 2%) 
326 666
(333 333 – 6667) 
Налоговый учет 6524
(326 191 ? 2%)
319 667
(326 191 – 6524)


В целях ведения раздельного учета амортизации (и других затрат) к счету 44 бухгалтер открыл два субсчета:

В январе 2014 года в бухучете сделаны следующие проводки:

Дебет 44 субсчет «Расходы по деятельности организации на общей системе налогообложения» Кредит 02
– 6667 руб. – начислена амортизация по зданию за январь в части, относящейся к деятельности организации на общей системе налогообложения;

Дебет 44 субсчет «Расходы по деятельности организации, облагаемой ЕНВД» Кредит 02
– 326 666 руб. – начислена амортизация по зданию за январь в части, относящейся к деятельности организации на ЕНВД;

Дебет 77 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 29 руб. ((6667 руб. – 6524 руб.) ? 20%) – погашена часть отложенного налогового обязательства (по ставке налога на прибыль, действующей на отчетную дату).

Отложенное налоговое обязательство погашается только при начислении амортизации, относящейся к деятельности организации на общей системе налогообложения. Это связано с тем, что на деятельность, облагаемую ЕНВД, ПБУ 18/02 не распространяется (п. 1 ПБУ 18/02). Вместе с тем, организация, совмещающая ЕНВД с общей системой налогообложения, должна вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Поэтому часть начисленного отложенного налогового обязательства, относящуюся к деятельности на ЕНВД, бухгалтер списал на счет 99.

Дебет 77 Кредит 99
– 1400 руб. ((326 666 руб. – 319 667 руб.) ? 20%) – списана часть отложенного налогового обязательства по амортизации, относящейся к деятельности на ЕНВД.

Сергей Разгулин, действительный государственный советник РФ 3-го класса

2. Рекомендация: Как учесть при расчете налога на прибыль расходы, если организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД

<…>


Распределение общих расходов

Чтобы распределить сумму общехозяйственных (общепроизводственных) расходов, определите долю доходов, полученных от разных видов деятельности (п. 9 ст. 274 НК РФ).

Долю доходов от деятельности организации на общей системе налогообложения рассчитайте по формуле:*

Доля доходов от деятельности организации на общей системе налогообложения = Доходы от деятельности организации на общей системе налогообложения : Доходы от всех видов деятельности организации

Сумму общехозяйственных (общепроизводственных) расходов, которая относится к деятельности организации на общей системе налогообложения, рассчитайте так:*

Общехозяйственные (общепроизводственные) расходы, которые относятся к деятельности организации на общей системе налогообложения = Общехозяйственные (общепроизводственные) расходы ? Доля доходов от деятельности организации на общей системе налогообложения


Сумму общехозяйственных (общепроизводственных) расходов, которая относится к деятельности организации, облагаемой ЕНВД, рассчитайте по формуле:*

Общехозяйственные (общепроизводственные) расходы, которые относятся к деятельности организации, облагаемой ЕНВД = Общехозяйственные (общепроизводственные) расходы Общехозяйственные (общепроизводственные) расходы, которые относятся к деятельности организации на общей системе налогообложения

<…>


По общему правилу организации, совмещающие общую систему налогообложения с ЕНВД, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций по каждому виду деятельности (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Если какие-либо расходы невозможно полностью отнести к одному виду деятельности, их сумму нужно распределить пропорционально доле доходов, полученных от каждого вида деятельности, в общем объеме доходов организации (п. 9 ст. 274 НК РФ).*


Общехозяйственные (общепроизводственные) расходы связаны с деятельностью организации в целом. Поэтому, чтобы правильно рассчитать налог на прибыль, из них нужно выделить часть затрат, которая будет уменьшать сумму доходов от деятельности на общей системе налогообложения. Кроме того, некоторые общехозяйственные расходы (например, больничные пособия сотрудников, одновременно занятых в обоих видах деятельности) влияют и на расчет ЕНВД.*


Порядок формирования пропорции для распределения расходов, которые одновременно относятся к разным видам деятельности, законодательно не установлен.* Официальные разъяснения Минфина России по этому поводу неоднозначны. В письмах от 18 февраля 2008 г. № 03-11-04/3/75 и от 14 марта 2006 г. № 03-03-04/1/224 говорится, что в расчет пропорции нужно включать не только выручку от реализации, но и внереализационные доходы (без НДС и акцизов). Однако из писем от 17 марта 2008 г. № 03-11-04/3/121от 24 января 2007 г. № 03-04-06-02/7от 14 декабря 2006 г. № 03-11-02/279 следует вывод, что для расчета пропорции можно использовать только выручку от реализации.

Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга

3.Ситуация: Как рассчитать налог на имущество, если организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД


Раздельный учет

Если организации совмещают общий режим налогообложения и ЕНВД, то они обязаны вести раздельный учет имущества (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Это обусловлено частичным освобождением таких организаций от уплаты налога на имущество.*

В отношении имущества, которое используется в деятельности на общем режиме, они обязаны платить налог по всем основным средствам, которые признаются объектами налогообложения. А в рамках деятельности на ЕНВД такие организации должны платить налог на имущество только по объектам недвижимости, налоговая база по которым определяется как кадастровая стоимость.*

Такой порядок следует из положений пункта 4 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ.

Организовать раздельный учет можно с помощью дополнительных субсчетов, открытых к счету 01 «Основные средства» и 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Внимание: отсутствие раздельного учета основных средств, используемых в деятельности на ЕНВД и в деятельности на общей системе налогообложения (кроме объектов, налоговой базой для которых является кадастровая стоимость), влечет за собой начисление налога на все имущество организации. Такой точки зрения придерживаются контролирующие ведомства и арбитражные суды (см., например,письмо УМНС России по Московской области от 2 марта 2004 г. № 03-31/4133/Г837, постановления ФАС Дальневосточного округа от 30 августа 2011 г. № Ф03-3980/2011Северо-Кавказского округа от 4 апреля 2006 г. № Ф08-1291/2006-541А). Скорее всего, с частичной отменой освобождения плательщиков ЕНВД от уплаты налога на имущество свою позицию представители ФНС России и судьи не изменят.

Следует отметить, что некоторые суды подтверждают, что порядок ведения раздельного учета основных средств, используемых в разных видах деятельности, необязательно должен быть закреплен в учетной политике организации (см., например, постановления ФАС Поволжского округа от 30 июня 2009 г. № А57-23578/2008от 12 мая 2009 г. № А65-15494/2008, Северо-Западного округа от 25 апреля 2011 г. № А56-35968/2010от 13 апреля 2006 г. № А44-5831/2005-15Уральского округа от 14 июня 2007 г. № Ф09-4475/07-С3Московского округа от 17 ноября 2005 г. № КА-А40/11336-05. Суды признают, что при наличии других документов, подтверждающих обособленный учет основных средств, не облагаемых налогом на имущество, отсутствие таких положений в учетной политике само по себе не свидетельствует о том, что раздельный учет не организован.

Распределение остаточной (кадастровой) стоимости

Часть имущества организация может одновременно использовать в обоих видах деятельности. В этом случае в налоговую базу по налогу на имущество нужно включить:

Остаточную стоимость основных средств, которые используются только в деятельности на общей системе налогообложения, определите по данным раздельного учета (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

Остаточную стоимость основных средств, используемых в обоих видах деятельности, можно распределить:*

  • либо пропорционально доле выручки, полученной по каждому виду деятельности;
  • либо пропорционально площади объекта, которая приходится на каждый вид деятельности.
    • в бухучете – 140 000 000 руб.;
    • в налоговом учете – 137 000 000 руб.
    • в бухучете – 4 000 000 руб.;
    • в налоговом учете – 3 914 286 руб.
    • «Расходы по деятельности организации на общей системе налогообложения»;
    • «Расходы по деятельности организации, облагаемой ЕНВД».
    • кадастровую стоимость объектов недвижимости независимо от того, в какой деятельности эти объекты используются;
    • остаточную стоимость основных средств, которые используются только в деятельности на общей системе налогообложения;
    • остаточную стоимость основных средств, используемых в обоих видах деятельности, в той части, которая относится к деятельности на общей системе налогообложения.*
  • либо пропорционально доле выручки, полученной по каждому виду деятельности;
  • либо пропорционально площади объекта, которая приходится на каждый вид деятельности.

Такой вывод содержится в письме Минфина России от 16 октября 2014 г. № 03-11-06/3/52084.

Выбранный способ распределения остаточной стоимости следует закрепить в учетной политике для целей налогообложения.* Очевидно, что распределять налоговую базу по налогу на имущество пропорционально площади есть смысл только в отношении помещений, которые используются для ведения бизнеса в рамках одного налогового режима. Если в одном и том же помещении организация одновременно ведет два вида деятельности, такой вариант неприменим. Например, если в помещении розничного магазина организация отгружает товары по договорам поставки, распределять остаточную стоимость помещения нужно пропорционально выручке от розничной и от оптовой торговли.

Распределение пропорционально доле выручки*

Поскольку деятельность на ЕНВД не облагается НДС, для сопоставимости показателейобъем выручки от деятельности на общей системе налогообложения принимайте в расчет без НДС.

Долю выручки от деятельности организации на общей системе налогообложения определите по формуле:

Доля выручки от деятельности на общей системе налогообложения = Выручка от деятельности на общей системе налогообложения : Выручка от всех видов деятельности организации

Часть остаточной стоимости основных средств, которая относится к деятельности на общей системе налогообложения, выделите из общей остаточной стоимости основных средств, одновременно используемых в обоих видах деятельности, по формуле:

Остаточная стоимость основных средств, которая относится к деятельности на общей системе налогообложения, из общей остаточной стоимости основных средств, одновременно используемых в обоих видах деятельности = Остаточная стоимость основных средств, одновременно используемых в обоих видах деятельности ? Доля выручки от деятельности на общей системе налогообложения

Распределение пропорционально площади объекта*

Долю площади, которая используется в деятельности организации на общей системе налогообложения, определите по формуле:

Доля площади, которая используется в деятельности на общей системе налогообложения = Площадь помещения, которое используется в деятельности на общей системе налогообложения : Общая площадь здания

Часть остаточной стоимости основных средств, которая относится к деятельности на общей системе налогообложения, выделите из общей остаточной стоимости основных средств, одновременно используемых в обоих видах деятельности, по формуле:

Остаточная стоимость основных средств, которая относится к деятельности на общей системе налогообложения = Остаточная стоимость основных средств, одновременно используемых в обоих видах деятельности ? Доля площади, которая используется в деятельности на общей системе налогообложения

Распределять остаточную стоимость основных средств, одновременно используемых в обоих видах деятельности, нужно на начало каждого месяца, который включается в расчет среднегодовой (средней) стоимости имущества. Например, при расчете средней стоимости имущества за I квартал распределить остаточную стоимость основных средств нужно по состоянию на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля. Об этом сказано вписьме Минфина России от 26 октября 2006 г. № 03-06-01-04/195.

Кадастровая стоимость основных средств для целей налогообложения в течение налогового периода не меняется. Она определяется один раз в год по состоянию на 1 января (п. 2 ст. 375 НК РФ).

Полученные данные включите в расчет налога на имущество, который производится вобщем порядке.

Пример расчета налога на имущество. Организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД и распределяет налог пропорционально доле выручки, полученной по каждому виду деятельности*

ООО «Альфа» расположено в г. Красногорске Московской области и занимается двумя видами деятельности: производством и розничной торговлей. Производственная деятельность организации подпадает под общую систему налогообложения. Торговая деятельность переведена на ЕНВД.
На балансе организации числятся:
– здание, которое используется в обоих видах деятельности (базой для расчета налога на имущество является кадастровая стоимость);
– основные средства, которые используются только в производственной деятельности (базой для расчета налога на имущество является средняя стоимость);
– основные средства, которые используются только в торговой деятельности (базой для расчета налога на имущество является средняя стоимость);
– основные средства, которые используются в обоих видах деятельности (базой для расчета налога на имущество является средняя стоимость).

В учетной политике организации сказано, что для расчета налога на имущество стоимость основных средств, которые используются в обоих видах деятельности, распределяется пропорционально выручке. При этом выручка определяется поквартально.

За I квартал общая сумма выручки по всем видам деятельности составила 1 000 000 руб. (без НДС). Выручка от деятельности организации на общей системе налогообложения – 250 000 руб.

Доля выручки от деятельности организации на общей системе налогообложения в общей сумме выручки равна:
250 000 руб. : 1 000 000 руб. = 0,25.

Кадастровая стоимость здания, используемого в обоих видах деятельности, составляет 30 000 000 руб. Поскольку это здание облагается налогом на имущество и в рамках общей системы налогообложения, и в рамках ЕНВД, распределять его стоимость между двумя видами деятельности не требуется.

Данные о стоимости имущества, подлежащего распределению, и результаты ее распределения приведены в таблице:

Дата определения остаточной стоимости Остаточная стоимость основных средств, подлежащая распределению (имущество используется в обоих видах деятельности), руб. Доля выручки от деятельности организации на общей системе налогообложения в общей сумме выручки Остаточная стоимость основных средств, которая относится к деятельности на общей системе налогообложения, из общей остаточной стоимости основных средств, подлежащей распределению, руб.
1 января 100 000 0,25 25 000
1 февраля 120 000 0,25 30 000
1 марта 120 000 0,25 30 000
1 апреля 140 000 0,25 35 000

Остаточная стоимость основных средств для расчета средней стоимости составила:

Дата определения остаточной стоимости Остаточная стоимость основных средств не подлежащая распределению (имущество используется только в деятельности на общей системе налогообложения), руб. Остаточная стоимость основных средств, которая относится к деятельности на общей системе налогообложения, из общей остаточной стоимости основных средств, подлежащей распределению, руб. Остаточная стоимость основных средств для расчета среднегодовой стоимости имущества, руб.
1 января 200 000 25 000 225 000
1 февраля 220 000 30 000 250 000
1 марта 220 000 30 000 250 000
1 апреля 240 000 35 000 275 000
Средняя стоимость имущества за I квартал составила: 250 000руб. ((225 000 руб. + 250 000 руб. + 250 000 руб. + 275 000 руб.) : 4)

Ставки налога на имущество в Московской области установлены в размере:
– 2,2 процента – в отношении объектов налогообложения, налоговая база по которым определяется как среднегодовая стоимость имущества;
– 1,5 процента – в отношении объектов налогообложения, налоговая база по которым определяется как кадастровая стоимость имущества.

Сумма авансового платежа по налогу на имущество за I квартал равна:
250 000 руб. ? 2,2% : 4 + 30 000 000 руб. : 4 ? 1,5% = 113 875 руб.

Пример расчета налога на имущество. Организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД и распределяет налог пропорционально площади, которая приходится на каждый вид деятельности*

ООО «Альфа» расположено в г. Красногорске Московской области и занимается двумя видами деятельности: производством и розничной торговлей. Производственная деятельность организации подпадает под общую систему налогообложения. Торговая деятельность переведена на ЕНВД.

На балансе организации числится здание, в котором находится два помещения, каждое из которых используется в рамках конкретного вида деятельности. Базой для расчета налога на имущество является остаточная стоимость здания. Объектов, налоговой базой для которых является кадастровая стоимость, у организации нет.

В учетной политике организации сказано, что для расчета налога на имущество стоимость основных средств, которые используются в обоих видах деятельности, распределяется пропорционально площади помещений, используемых для каждого вида деятельности.

Общая площадь здания – 1000 кв. м. Из них 930 кв. м. занимает производственный цех, а 70 кв. м. – магазин.

Доля площади, которая используется в деятельности на общей системе налогообложения (производственный цех), составляет 0,93.

Остаточная стоимость здания составила:
– на 1 января – 985 000 руб.;
– на 1 февраля – 973 000 руб.;
– на 1 марта – 962 000 руб.;
– на 1 апреля – 950 000 руб.

Средняя стоимость имущества за I квартал составила 967 500 руб. ((985 000 руб. + 973 000 руб. + 962 000 руб. + 950 000 руб.): 4).

При расчете налога за квартал бухгалтер скорректировал налоговую базу (среднюю стоимость имущества) исходя из доли площади, которая используется в деятельности на общей системе налогообложения:

967 500 руб. ? 0,93 = 899 775 руб.

Ставка налога на имущество в Московской области в отношении объектов, налоговая база по которым определяется как среднегодовая стоимость имущества, установлена в размере 2,2 процента.

Сумма авансового платежа по налогу на имущество за I квартал равна:

899 775 руб. ? 2,2% : 4 = 19 795 руб.

Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка