Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

Всеобщий переход на онлайн‑кассы — срочно присоединяйтесь

Подписка
Срочно заберите все!
№23
10 февраля 2015 222 просмотра

Между генподрядчиком и субподрядчиком заключен договор на поставку и монтаж блочной электроподстанции, Подстанция-это отдельное сооружение, которое после сдачи строительства будет обеспечивать жилые дома электроэнергией. Генподрядчик по завершении строительства передает подстанцию заказчику. Как правильно генподрядчику отразить эту операцию по бух.учету? Как заказчику принять подстанцию по бух.учету? нужно ли ставить на основные средства?

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

1. Рекомендация: Как отразить в бухучете и при налогообложении реализацию работ (услуг).

Бухучет

В бухучете доходы и расходы от реализации работ (услуг) учитывайте тогда, когда работа выполнена, а услуга оказана (подп. «г» п. 12 и п. 13 ПБУ 9/99, п. 18 ПБУ 10/99).

Работа (услуга) считается выполненной (оказанной), когда ее результат принят заказчиком и подписаны документы, удостоверяющие это (ст. 720, 783 ГК РФ).

Значит, доходы и расходы отражайте на дату подписания этих документов как исполнителем, так и заказчиком (подп. «г» п. 12 и п. 13 ПБУ 9/99, п. 18 ПБУ 10/99, ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Для субъектов малого предпринимательства (за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг) предусмотрен особый порядок учета доходов и расходов. Подробнее об этом см. Как организовать ведение бухучета субъектами малого предпринимательства.

Доходом от реализации работ (услуг) будет выручка. Ее отражайте по кредиту счета 90-1. При этом делайте проводку:

Дебет 62 (76, 50) Кредит 90-1
– отражена выручка от реализации работ (услуг).

Если организация получила частичную (полную) предоплату в счет будущих работ (услуг), в учете сделайте следующие проводки:

Дебет 51 (50) Кредит 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным»
– получена частичная (полная) предоплата в счет предстоящих работ (услуг);

Дебет 62 субсчет «Расчеты по выполненным работам (услугам)» Кредит 90-1
– отражена выручка от реализации работ (услуг);

Дебет 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным» Кредит 62 субсчет «Расчеты по выполненным работам (услугам)»
– зачтена предоплата.

Такой порядок предусмотрен Инструкцией к плану счетов (счета 51, 50, 62, 90).

Расходами будут:

  • себестоимость выполненных работ (оказанных услуг);
  • расходы на продажу.

Их отражайте по дебету счета 90-2.

Себестоимость работ (услуг) списывайте с кредита счета 20 «Основное производство»:

Дебет 90-2 Кредит 20
– учтена в составе расходов себестоимость реализованных работ (услуг).

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов и подпункта «г» пункта 12 ПБУ 9/99.

О том, как отразить в составе затрат расходы на продажу, см. Как отразить в бухучете и при налогообложении расходы на продажу готовой продукции (работ, услуг).

Если организация, которая оказывает услуги (выполняет работы), является плательщиком НДС, одновременно с признанием выручки начислите этот налог. Начисление НДС отразите по дебету счета 90-3:

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС с реализации работ (услуг).

Если организация получила частичную (полную) предоплату в счет будущих работ (услуг), в учете сделайте следующие проводки по начислению НДС:

Дебет 51 (50) Кредит 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным»
– получена частичная (полная) предоплата от покупателя в счет предстоящих работ (услуг);

Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС с суммы предоплаты.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 68, 90).

Ситуация: как отразить в бухучете реализацию работ, которые носят долгосрочный характер (кроме строительных работ)

В бухучете отразить реализацию работ, которые носят долгосрочный характер, можно:
– поэтапно;
– после завершения работ в целом.

Работы, которые выполняются в течение длительного времени, характеризуются тем, что начало и окончание этих работ попадают на разные отчетные периоды. К таким работам можно отнести, например, научные, проектные и т. д. Поэтому, чтобы контролировать их выполнение и затраты, которые несет заказчик и исполнитель, в договоре на выполнение таких работ может быть предусмотрена их поэтапная сдача (ст. 708 ГК РФ, п. 13 ПБУ 9/99). В этом случае отражать в учете доходы и расходы от данной операции можно или по окончании каждого этапа, или после завершения работы в целом (подп. «г» п. 12 и п. 13 ПБУ 9/99, п. 18 ПБУ 10/99). Исключение предусмотрено для строительных работ. Их учет имеет особенности и регулируется отдельным ПБУ 2/2008.

Если организация решила учитывать доходы (выручку) и расходы по завершении всей работы в целом, их отражайте в общем порядке: на счете 90 в момент сдачи окончательного результата заказчику (п. 13 ПБУ 9/99, п. 18 ПБУ 10/99).

Если организация выбрала первый вариант, выручку и расходы учитывайте на основании первичных документов, предоставленных заказчику и подписанных им по завершении каждого этапа (ч. 3 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). При этом возможны два способа учета – с использованием и без использования счета 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам». Выбор того или иного способа закрепите в учетной политике для целей бухучета (п. 7 ПБУ 1/2008).

При первом способе выручку и расходы по каждому этапу на счете 46 нужно отражать только тогда, когда данный этап работ оплатил заказчик. В этом случае делайте такие проводки:

Дебет 46 Кредит 90-1
– сдан заказчику оплаченный им этап работ;

Дебет 90-2 Кредит 20
– учтена в расходах себестоимость сданного и оплаченного этапа работ;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС по сданному этапу работ.

После того как вся работа будет закончена, стоимость оплаченных этапов отражайте по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»:

Дебет 62 Кредит 46
– отражена стоимость работ, оплаченных заказчиком.

В результате сумма, учтенная по дебету счета 62 в корреспонденции со счетом 46, будет уменьшать общую задолженность заказчика за всю работу.

Этот порядок следует из Инструкции к плану счетов.

Такой вариант учета имеет свои минусы. На первый взгляд организация, используя этот метод, может обособленно учитывать доходы и расходы по каждому этапу работ. Вместе с тем, учитывать их отдельно возможно только по тем работам, которые оплатил заказчик (Инструкция к плану счетов). Для учета же неоплаченных работ этот счет проводок не предусматривает. Получается, что их надо учитывать на счете 90 и, по логике, когда за них заказчик перечислит деньги, перевести на счет 46. Таким образом, этот способ является очень трудоемким и не облегчает контроль за доходами и расходами по каждому этапу, а только усложняет его. Поэтому лучше использовать второй способ.

При втором способе по окончании каждого этапа выручку и расходы от реализации работ отражайте в общем порядке: на счете 90. При этом к нему можно открыть субсчета для учета доходов и расходов по каждому этапу (абз. 4 Инструкции к плану счетов). Например, это могут быть такие субсчета: субсчет «Первый этап», субсчет «Второй этап» и т. д.

Ситуация: как генподрядчику отразить в бухучете уменьшение стоимости работ, выполненных субподрядчиком. При проверке контролирующие ведомства выявили завышение стоимости работ. Сдача работ и проверка проводились в разные годы

При выявлении в текущем отчетном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухучета в прошлом году (после утверждения бухгалтерской отчетности) исправления в бухучет за прошлый год не вносятся (п. 10 ПБУ 22/2010). Такие изменения следует внести в отчетность, составляемую за текущий отчетный период, в котором обнаружены искажения ее данных (п. 9, 14 ПБУ 22/2010, п. 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности).

Следовательно, в рассматриваемой ситуации исправления в бухучете внесите в месяце обнаружения ошибки на основании принятого к исполнению решения по акту проверки.

При этом по факту выявления завышения стоимости работ субподрядчиком в его адрес выставите претензию (ст. 309, 723 ГК РФ, ч. 5 ст. 4 АПК РФ). Подробнее об этом см. Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении предъявление претензии.

Кроме того, по согласованию с заказчиком и субподрядчиком откорректируйте составленные первичные документы: акты о приемке выполненных работ (по форме № КС-2) и справки о стоимости выполненных работ и затрат (по форме № КС-3). Исправления в них должны заверить лица, которые ранее подписывали эти документы, с указанием даты внесения корректировок (ч. 7 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Порядок отражения в бухучете ошибок прошлых лет, выявленных в текущем году, зависит от того, является ошибка существенной или нет. Если в соответствии с учетной политикой генподрядчика выявленная ошибка является существенной, отразите ее на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Если ошибка несущественна, исправления отразите на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

В бухучете сделайте следующие записи:

Дебет 84 (91-2) Кредит 62
– отражена сумма завышения выручки по работам, выполненным для заказчика, ошибочно отнесенная в доходы в прошлом году;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 84 (91-1)
– учтен налог на прибыль, который относится к сумме завышения выручки по работам, выполненным для заказчика.

Если деятельность организации облагается НДС, сумму налога, относящуюся к сумме завышения стоимости работ, сданных заказчику, отразите проводкой:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 84 (91-1)
– учтен НДС, который относится к сумме завышения выручки по работам, выполненным для заказчика.

При возврате заказчику части выручки в сумме завышения стоимости работ сделайте запись:

Дебет 62 Кредит 51
– возвращена заказчику сумма завышения стоимости работ.

Корректировку стоимости работ, принятых у субподрядчика (после удовлетворения претензии, выставленной в его адрес), произведите следующим образом.

Сумму завышения стоимости работ субподрядчика (которую он должен вернуть) нужно отразить записью:

Дебет 76-2 Кредит 84 (91-1)
– отражена сумма завышения стоимости работ, выполненных субподрядчиком, ошибочно отнесенная в расходы в прошлом году.

Если деятельность организации облагается НДС, сумму налога, предъявленную субподрядчиком и принятую к вычету (на основании счета-фактуры, полученного от него), в бухучете необходимо восстановить в части, приходящейся на завышенную стоимость работ. Отразите это так:

Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– восстановлен к уплате НДС (относящийся к завышению стоимости работ субподрядчика), излишне принятый к вычету;

Дебет 84 (91-2) Кредит 19
– списан НДС, относящийся к завышению стоимости работ субподрядчика.

Получение от субподрядчика суммы завышения стоимости работ отразите проводкой:

Дебет 51 Кредит 76-2
– возвращена субподрядчиком сумма завышения стоимости работ.

Такой порядок следует из пунктов 9, 14 ПБУ 22/2010 и Инструкции к плану счетов (счета 84, 91, 76).

В налоговом учете при обнаружении ошибок (искажений), относящихся к прошлым налоговым периодам, перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки (если таковой известен) (абз. 2 п. 1 ст. 54 НК РФ).

Исправления несущественных ошибок затрагивают счета финансовых результатов текущего периода, поэтому период признания ошибок в бухгалтерском и налоговом учете не совпадает. Подробнее о том, какие проводки необходимо сделать в бухучете в соответствии с ПБУ 18/02 в этом случае, см. Как исправить ошибки в бухучете и бухгалтерской отчетности.

Исправление существенных ошибок в рамках применения ПБУ 22/2010 не затрагивает счета финансовых результатов текущего периода, поэтому период признания ошибок в бухгалтерском и налоговом учете в этом случае совпадает. В результате чего нет необходимости применять правила ПБУ 18/02.

ОСНО: налог на прибыль

Доходом от реализации работ (услуг) является выручка (п. 1 ст. 249 НК РФ). При расчете налога на прибыль ее учитывайте на дату принятия заказчиком результатов работ, услуг (этапа работ, услуг). То есть на дату составления и подписания сторонами документов, удостоверяющих передачу всей работы или этапа заказчику (например, акта об оказании услуг, выполнении работ) (письмо Минфина России от 15 мая 2008 г. № 03-03-06/2/56). Так поступайте, если организация применяет метод начисления (п. 3 ст. 271 НК РФ).

Если организация получила аванс в счет предстоящих работ (услуг), то при расчете налога на прибыль методом начисления сумму предоплаты не включайте в состав доходов от реализации. Это следует из положений статей 249, 271 и подпункта 1 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Если из договора не следует иное, по некоторым видам длящихся услуг составлять ежемесячные акты исполнителю необязательно. К таким услугам относятся, в частности, услуги связи и аренда (письма Минфина России от 13 ноября 2009 г. № 03-03-06/1/750, от 16 апреля 2009 г. № 03-03-06/1/247, от 6 октября 2008 г. № 03-03-06/1/559 и ФНС России от 29 декабря 2009 г. № 3-2-09/279). Доход от реализации таких услуг можно отражать на основании договора.

Ситуация: в какой момент отражать доход, если услуги оказаны в одном месяце, а акт составлен и подписан в другом месяце

Доход отражайте в том периоде, в котором услуга была фактически оказана, независимо от даты составления акта об оказании услуг или даты подписания его заказчиком.

Это объясняется следующим.

Под услугой налоговое законодательство понимает деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ). Составленный акт только формально подтверждает, что услуга оказана. Поэтому доход от реализации услуг нужно отражать на дату их фактического оказания (п. 1 ст. 39, п. 3 ст. 271 НК РФ). Аналогичная точка зрения содержится в письмах УФНС России по г. Москве от 2 сентября 2008 г. № 20-12/083102 и от 30 апреля 2008 г. № 20-12/041989.

Ситуация: в какой момент отражать доход, если заказчик не подписал акт о выполненных работах

Ответ на этот вопрос зависит от причин, по которым заказчик не подписал акт.

Если заказчик не принял работы, возможно два варианта развития событий.

Первый вариант – когда подрядчик завершил работы в срок, но заказчик не явился, чтобы их принять, и не выказал такого намерения. В такой ситуации подпишите акт приема-передачи выполненных работ в одностороннем порядке с отметкой об отказе заказчика подписать акт без видимых на то причин (п. 4 ст. 753 ГК РФ). Дата подписания акта исполнителем в одностороннем порядке и будет датой, на которую необходимо отразить доход (п. 1, 3 ст. 271 НК РФ). Арбитражная практика признает правомерным факт передачи результатов работ подписанием акта о выполненных работах в одностороннем порядке в случае, когда у заказчика не имелось обоснованных причин для отказа подписать акт (см., например, п. 14 информационного письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. № 51, постановления ФАС Уральского округа от 18 мая 2011 г. № Ф09-1885/11-С4, Московского округа от 19 мая 2011 г. № КГ-А40/3985-11).

Второй вариант – когда заказчик отказался принимать работы, так как обнаружил недостатки (ненадлежащее качество). При этом заказчик обязан мотивировать свой отказ, сделав соответствующие записи в приемо-передаточных документах (п. 1 и 2 ст. 720 ГК РФ). В такой ситуации доход не признавайте. Обоснованно не принятые заказчиком работы налоговое законодательство расценивает как незавершенное производство (п. 1 ст. 319 НК РФ).

При кассовом методе выручку учтите в момент получения средств за оказанные услуги (выполненные работы). Предварительную оплату (аванс), полученный от заказчика, также учтите в составе доходов в момент получения (п. 2 ст. 273, подп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ). Это правило действует несмотря на то, что работы (услуги) еще фактически не приняты заказчиком (п. 8 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. № 98).

Выручку от реализации уменьшите на расходы, связанные с выполнением работ (оказанием услуг) (подп. 1 п. 3 ст. 315 НК РФ):

  • материальные расходы;
  • расходы на оплату труда;
  • суммы начисленной амортизации;
  • прочие расходы.

Подробнее об учете доходов и расходов от реализации работ (услуг) при расчете налога на прибыль см. Как учесть при налогообложении прибыли доходы и расходы при реализации произведенной продукции (работ, услуг).

Если выполняемые работы носят долгосрочный характер, например, строительные, научные, проектные и т. д., и в договоре на их выполнение (оказание) не предусмотрена их поэтапная сдача, выручку от их реализации учитывайте в течение периода, в котором будут выполняться эти работы (п. 2 ст. 271, ст. 316 НК РФ, письмо Минфина России от 26 октября 2005 г. № 07-05-06/279). Подробнее о том, как учитывать выручку, см. Как учесть при расчете налога на прибыль доходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам. Как в этом случае учитывать расходы, см. Как учесть при расчете налога на прибыль расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам.

При расчете налога на прибыль порядок признания доходов и расходов от реализации работ (услуг) может отличаться от бухгалтерского. В частности, различия возникают, если:

  • в бухгалтерском и налоговом учете не совпадают перечни прямых и косвенных расходов;
  • в бухгалтерском и налоговом учете не совпадает время признания доходов и расходов;
  • отдельные виды расходов, которые отражаются в бухучете, не учитываются (учитываются частично) при расчете налога на прибыль;
  • для расчета налога на прибыль организация применяет кассовый метод и т. д.

В этом случае возникают постоянные и (или) временные разницы. Поэтому в бухучете придется отражать постоянные и отложенные налоговые активы (обязательства).

Такой вывод следует из пункта 3 ПБУ 18/02.

ОСНО: НДС

Реализация работ (услуг) признается объектом обложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Поэтому в момент передачи заказчику результатов работ (услуг) или получения предоплаты по договору начислите этот налог (п. 1 ст. 167 НК РФ).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении реализации услуг

ЗАО «Альфа» оказывает консалтинговые услуги другим организациям. Условиями договора установлено, что заказчики перечисляют «Альфе» аванс за услуги в полной сумме в месяце, предшествующем месяцу оказания услуг. Поэтому в марте организация получила 141 600 руб.

В апреле организация оказала услуги на сумму 141 600 руб. (в т. ч. НДС – 21 600 руб.). Себестоимость услуг составила 70 000 руб., в том числе:

  • прямые расходы (материалы, амортизация, зарплата с отчислениями) – 55 000 руб.;
  • косвенные расходы – 15 000 руб.

В соответствии с учетной политикой для целей бухучета косвенные расходы признаются сразу в себестоимости продаж в конце месяца.

Так как «Альфа» получила аванс от заказчиков в счет оказания услуг, бухгалтер:

В бухучете бухгалтер сделал такие проводки.

Март:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет «Авансы полученные»
– 141 600 руб. – получен аванс от заказчика;

Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 21 600 руб. (141 600 руб. ? 18/118) – начислен НДС с суммы предоплаты.

Апрель:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 51
– 21 600 руб. – перечислен в бюджет НДС с суммы предоплаты (в составе общей суммы налога по декларации за I квартал);

Дебет 20 Кредит 02 (10, 69, 70)
– 55 000 руб. – отражены в составе расходов прямые затраты организации на оказание услуг;

Дебет 26 Кредит 10 (60, 76)
– 15 000 руб. – отражены косвенные расходы;

Дебет 62 субсчет «Расчеты по выполненным работам (оказанным услугам)» Кредит 90-1
– 141 600 руб. – отражена выручка от реализации услуг;

Дебет 90-2 Кредит 20
– 55 000 руб. – списаны прямые расходы;

Дебет 90-2 Кредит 26
– 15 000 руб. – списаны косвенные расходы;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 21 600 руб. – начислен НДС с реализации услуг.

Счет-фактуру на реализацию бухгалтер зарегистрировал в книге продаж.

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных»
– 21 600 руб. – принят к вычету НДС, начисленный с предоплаты.

Одновременно бухгалтер зарегистрировал в книге покупок счет-фактуру (свой экземпляр), ранее выписанный при получении аванса (п. 22 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

Дебет 62 субсчет «Авансы полученные» Кредит 62 субсчет «Расчеты по выполненным работам (оказанным услугам)»
– 141 600 руб. – зачтена предоплата.

При расчете налога на прибыль организация применяет метод начисления, налог на прибыль рассчитывает ежемесячно, прямые расходы не распределяет. В апреле бухгалтер включил в доходы выручку от реализации в сумме 120 000 руб. В составе расходов он учел прямые и косвенные расходы – 70 000 руб.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении реализации работ. Работы носят долгосрочный характер. В договоре между заказчиком и исполнителем предусмотрена поэтапная сдача работ

ЗАО «Альфа» ремонтирует коммерческие помещения.

В марте «Альфа» заключила договор с «Производственной организацией "Мастер"» на ремонт производственного корпуса. В соответствии с договором ремонт должен быть завершен к концу апреля. В договоре предусмотрена помесячная сдача работ. Ремонт проводится с использованием материалов заказчика.

Одним из условий договора является перечисление аванса перед началом работ в сумме 165 200 руб. Его «Мастер» перечислил организации в начале марта.

В марте «Альфа» и «Мастер» подписали акт выполненных работ. В соответствии с ним стоимость работ составила 94 400 руб. (в т. ч. НДС – 14 400 руб.). Затраты на выполнение работ за март составили 80 000 руб., в том числе:

  • прямые расходы (амортизация, зарплата с отчислениями) – 65 000 руб. (из них по первому этапу работ – 45 000 руб.);
  • косвенные расходы – 15 000 руб.

В соответствии с учетной политикой для целей бухучета косвенные расходы признаются сразу в себестоимости продаж в конце месяца.

Так как «Альфа» получила аванс от «Мастера» в счет выполнения работ, бухгалтер:

В бухучете бухгалтер сделал такие проводки.

Март:

Дебет 51 Кредит 62 субсчет «Авансы полученные»
– 165 200 руб. – получен аванс от заказчика;

Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 25 200 руб. (165 200 руб. ? 18/118) – начислен НДС с суммы предоплаты;

Дебет 20 Кредит 02 (69, 70)
– 65 000 руб. – отражены в составе расходов прямые затраты организации на выполнение строительных работ;

Дебет 26 Кредит 10 (60, 76)
– 15 000 руб. – отражены косвенные расходы;

Дебет 62 субсчет «Расчеты по выполненным работам (оказанным услугам)» Кредит 90-1
– 94 400 руб. – отражена выручка от выполнения первого этапа работ;

Дебет 90-2 Кредит 20
– 45 000 руб. – списаны прямые расходы по первому этапу работ;

Дебет 90-2 Кредит 26
– 15 000 руб. – списаны косвенные расходы;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 14 400 руб. – начислен НДС с реализации выполненных работ.

Счет-фактуру на реализацию бухгалтер зарегистрировал в книге продаж.

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных»
– 14 400 руб. – принят к вычету НДС, начисленный с предоплаты.

Одновременно бухгалтер зарегистрировал в книге покупок счет-фактуру (свой экземпляр), ранее выписанный при получении аванса (п. 22 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

При расчете налога на прибыль организация применяет метод начисления, налог на прибыль рассчитывает помесячно. В марте бухгалтер включил в доходы выручку от реализации в сумме 80 000 руб. В составе расходов он учел прямые и косвенные расходы – 45 000 и 15 000 руб.

Ситуация: как оформить и отразить в налоговом учете оказание услуг по захоронению отходов. Пользователь покупает годовой талон, который гасится при первом проезде на полигон, замер объема отходов не производится

В рассматриваемой ситуации организация оказывает услугу по утилизации (захоронению) отходов (письмо Минрегиона РФ от 3 октября 2008 г. № 25080-СК/14). Оплата годового талона представляет собой аванс в счет предстоящего оказания услуг (п. 1 ст. 781 ГК РФ).

При расчете налога на прибыль методом начисления полученный аванс не влияет на расчет налоговой базы (подп. 1 п. 1 ст. 251, п. 1 ст. 271 НК РФ). Доход от реализации необходимо признать по мере оказания услуг. Услуга фактически начинает оказываться после первого «гашения» талона. Поскольку услуги по утилизации носят долгосрочный характер, полученные доходы нужно распределять. Так как замер объема захороненных отходов не производится, после первого «гашения» талона полученный аванс необходимо признавать в доходах от реализации каждого отчетного периода в течение срока действия талона равномерно. Такие выводы следуют из положений пункта 2 статьи 271 Налогового кодекса РФ.

Если организация применяет кассовый метод, плату за талон (услуги по утилизации) учтите сразу после поступления денег на банковский счет или в кассу (без распределения между периодами) (п. 2 ст. 273 НК РФ).

Подробнее о том, как учитывать выручку от оказания услуг, см. Как учесть при расчете налога на прибыль доходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам.

В целях расчета НДС оплата талона также признается авансом в счет оказания услуг. Следовательно, в момент получения предоплаты нужно начислить НДС и не позднее пяти календарных дней выставить счет-фактуру (п. 3 ст. 168 НК РФ). По мере оказания услуг нужно повторно начислять налог и выставлять счета-фактуры (п. 14 ст. 167, п. 1 ст. 154, п. 3 ст. 168 НК РФ). Поскольку договор охватывает более одного налогового периода (и замер объема захороненных отходов не производится), делайте это ежеквартально (в последний день каждого налогового периода, в котором оказываются услуги) (письма Минфина России от 25 июня 2008 г. № 07-05-06/142 и от 4 апреля 2007 г. № 03-07-15/47). При этом НДС, ранее начисленный с предоплаты, принимайте к вычету в аналогичном порядке (по мере оказания услуг по утилизации) (п. 6 ст. 172 НК РФ). Подробнее об этом см. Как начислить НДС с аванса в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Факт оказания услуг должен быть документально подтвержден (ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ, п. 1 ст. 252 НК РФ). Например, это может быть ежеквартальный акт об оказании услуг.

Внимание: отражать полученный аванс как выручку от реализации талонов (т. е. оформлять накладную, единовременно признавать доход по налогу на прибыль и начислять НДС, как при реализации товаров) не корректно. Это нарушает действительный экономический смысл заключенной сторонами сделки (договор на оказание услуг по утилизации предполагает их оказание, а не продажу талонов) (п. 1 ст. 779 ГК РФ).

Однако подобные действия вряд ли могут привести к негативным последствиям у исполнителя договора, поскольку несвоевременной уплаты налогов в бюджет не произойдет (наоборот, налог на прибыль и НДС будут уплачены раньше, чем нужно). Вместе с тем, у заказчика услуг (пользователя полигона) могут возникнуть трудности с документальным подтверждением расходов на утилизацию (из-за отсутствия актов об оказании услуг) (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Ситуация: как подрядчику на ОСНО отразить в бухучете и при налогообложении премии, которые заказчик выплачивает сотрудникам подрядчика (сверх сметы). Суммы поступают на расчетный счет подрядчика

Отразите премию, полученную от заказчика, как дополнительное вознаграждение за выполненные работы (услуги).

По результатам выполненных работ заказчик вправе выплачивать премии подрядной организации (например, за досрочную сдачу объекта, за выполнение техники безопасности) (ст. 421 ГК РФ). В рассматриваемом случае премия носит адресный характер, то есть предназначена непосредственно сотрудникам организации-подрядчика. Несмотря на это, организация должна учитывать такую премию в обычном порядке, как вознаграждение, предназначенное ей за выполненные работы (услуги). Это связано с тем, что суммы поступают на расчетный счет организации, так как именно с ней заключен договор на выполнение работ, а договорные отношения с сотрудниками у заказчика отсутствуют.

В бухучете поступление премии на расчетный счет отразите так:

Дебет 76 Кредит 91-1
– начислена премия от заказчика (в момент выполнения показателей премирования и после приемки результатов работ заказчиком);

Дебет 51 Кредит 76
– получена премия на расчетный счет.

Такой порядок следует из пунктов 7 и 16 ПБУ 9/99.

При налогообложении прибыли полученную премию включите в состав доходов (п. 1 ст. 249 НК РФ). Если организация применяет метод начисления, учитывайте ее на дату принятия заказчиком результатов работ (этапа работ) с выполнением показателей премирования (п. 3 ст. 271 НК РФ). То есть на дату составления и подписания сторонами документов, удостоверяющих передачу результата работы (например, акта о выполнении работ) (письмо Минфина России от 15 мая 2008 г. № 03-03-06/2/56). При кассовом методе выручку учтите в момент получения средств (п. 2 ст. 273 НК РФ).

Сумма премии, которую заказчик уплачивает подрядной организации, связана с оплатой работ. Поэтому ее необходимо включить в налоговую базу по НДС (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).

После того как денежные средства поступят на счет организации-подрядчика, она выплатит их конкретным сотрудникам в виде премии.

Ситуация: как организации (кроме унитарных предприятий) на ОСНО отразить в бухучете и при налогообложении субсидию, полученную из бюджета на покрытие убытков от реализации работ (услуг) по государственным регулируемым ценам

Суммы компенсаций, поступающих из бюджета на покрытие убытков в связи с применением организацией государственных регулируемых цен, отразите в составе прочих доходов. То есть на счете 91-1 «Прочие доходы». Учитывать полученные из бюджета средства как целевое финансирование (на счете 86) не следует. Объясняется это так.

На счете 86 отражаются целевые средства, получаемые организацией в качестве источника финансирования каких-либо мероприятий. Использование данного счета предполагает учет и контроль расходования полученных средств по их назначению. Это следует из Инструкции к плану счетов.

Поскольку организация реализовала работы (услуги) по ценам, регулируемым государством, у нее возник убыток. Впоследствии государство компенсировало потери организации. Полученные от государства средства не являются целевыми, так как на организацию не возлагается обязанность их расходования в соответствии с определенными целями. То есть организация может использовать средства по своему усмотрению и не обязана отчитываться о целях их расходования.

Следовательно, поступившая компенсация является частью дохода организации. В бухучете ее получение отразите проводкой:

Дебет 76 Кредит 91-1
– отражена сумма компенсации, подлежащая получению из бюджета.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 86 и 91) и пункта 7 ПБУ 9/99.

Поскольку полученная компенсация является доходом организации, финансовый результат определяется с учетом данной операции в обычном порядке. Раздел «Государственная помощь» Пояснений к Бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах заполняется на основании данных счета 86. В рассматриваемой ситуации счет 86 не используется, поэтому заполнять данный раздел не нужно.

При налогообложении прибыли компенсацию убытка, полученного от реализации работ (услуг) по государственным регулируемым ценам, нужно включить в состав внереализационных доходов. Такая позиция подтверждается письмами Минфина России от 15 февраля 2008 г. № 03-03-06/1/99, от 16 октября 2008 г. № 03-03-06/1/590, от 29 мая 2008 г. № 03-03-06/4/36 и судебной практикой (п. 1 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. № 98, постановления ФАС Дальневосточного округа от 3 июля 2008 г. № Ф03-А73/08-2/2326, Западно-Сибирского округа от 26 марта 2007 г. № Ф04-1428/2007(32437-А27-40), Уральского округа от 10 мая 2007 г. № Ф09-3329/07-С3.

Компенсация убытков, полученная из бюджета в связи с применением организацией государственных регулируемых цен, не облагается НДС (п. 2 ст. 154 НК РФ).

УСН

Независимо от того, какой объект налогообложения выбрала организация, доходы от реализации работ (услуг) учтите при расчете единого налога (ст. 346.15 и 249 НК РФ). Доходом будет являться выручка от реализации (п. 1 ст. 346.15 и п. 1 ст. 249 НК РФ). В состав выручки от реализации включите также авансы, полученные в счет предстоящих работ (услуг). Выручку признавайте в налоговой базе в том периоде, в котором она оплачена, независимо от того, носят работы (услуги) долговременный характер или нет. Как рассчитать выручку, см. С каких доходов нужно заплатить единый налог при упрощенке.

Если организация на упрощенке выбрала объектом налогообложения доходы, уменьшенные на расходы, выручку от реализации уменьшите на расходы, связанные с выполнением работ (оказанием услуг) (п. 2 ст. 346.18 НК РФ). При этом учитывайте только те расходы, которые поименованы в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Такими расходами могут быть, в частности:

  • расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств;
  • затраты на приобретение или самостоятельное создание нематериальных активов;
  • материальные расходы;
  • расходы на оплату труда;
  • суммы «входного» НДС, уплаченного поставщикам, и т. д.

Подробнее о том, как учитывать расходы при расчете единого налога, см. Какие расходы можно учесть при расчете единого налога при упрощенке.

ЕНВД

Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Поэтому на расчет единого налога доходы и расходы от продажи работ (услуг) не влияют.

ОСНО и ЕНВД

Доходы и расходы от продажи работ (услуг), которые относятся к общей системе налогообложения, учтите при расчете налога на прибыль. В тех случаях, когда реализация работ (услуг) подпадает под ЕНВД, доходы и расходы при расчете единого налога не учитывайте. Рассчитайте ЕНВД исходя из вмененного дохода (ст. 346.29 НК РФ).

При этом если какие-то расходы (например, общехозяйственные расходы) организация использует в обоих видах деятельности, их сумму нужно распределить (п. 9 ст. 274 НК РФ). Это связано с тем, что при расчете налога на прибыль расходы, относящиеся к деятельности на ЕНВД, учесть нельзя. Для обособленного учета организации к соответствующим счетам учета затрат откройте субсчета.

В расходы по налогу на прибыль включите ту часть расходов, которая относится к деятельности организации на общей системе налогообложения (п. 9 ст. 274 НК РФ).

<…>

Сергей Разгулин,

действительный государственный советник РФ 3-го класса

Олег Хороший,

государственный советник налоговой службы РФ II ранга

Елена Попова,

государственный советник налоговой службы РФ I ранга

Галина Орлова,

внештатный консультант ФСС России

Любовь Котова,

заместитель директора департамента

развития социального страхования Минтруда России

Валентина Акимова,

государственный советник налоговой службы РФ III ранга

Ольга Цибизова,

начальник отдела косвенных налогов департамента

налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Нина Ковязина,

заместитель директора департамента

образования и кадровых ресурсов Минздрава России

2. Статья: Как подрядчику отражать операции по договору подряда

Сумму поступившего аванса нужно включить в доходы в периоде получения (п. 1 ст. 346.17 НК РФ, решение ВАС РФ от 20.01.2006 № 4294/05).

Если предоставлена скидка до приемки и оплаты работы, то выручка учитывается в доходах исходя из фактических поступлений, то есть с учетом скидки (ст. 346.15 и 249 НК РФ).

Если скидка предоставлена после приемки и оплаты работ, то есть приводит к уменьшению цены договора, то нужно внести изменения в отчетность того периода, в котором был получен доход, уменьшив его на сумму скидки (ст. 346.17 НК РФ).

Сумму компенсации, полученную от заказчика, не учитывают в составе доходов, поскольку при получении такого возмещения у организации отсутствует экономическая выгода (ст. 41 НК РФ). При этом затраты, возмещаемые заказчиком, не учитываются в составе расходов (п. 2 ст. 346.16 и п. 1 ст. 252 НК РФ).

Сам факт подписания акта приемки-сдачи выполненных работ не влечет возникновения дохода (п. 1 ст. 346.15 и п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Затраты, связанные с выполнением работ и предусмотренные в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ, признаются для целей налогообложения после их фактической оплаты.

Если генподрядчик для выполнения работ по договору привлекает субподрядчика, то стоимость выполненных субподрядчиком работ (без учета НДС) учитывается генподрядчиком в составе материальных расходов на дату перечисления оплаты субподрядчику (п. 1 ст. 706 ГК РФ, подп. 5 п. 1, п. 2 ст. 346.16, подп. 6 п. 1 ст. 254 и подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, письма Минфина России от 23.03.2012 № 03-11-06/2/45 и от 30.08.2011 № 03-11-11/220). По мере признания данных расходов для целей налогообложения признается расходом и сумма «входного» НДС, относящегося к ним (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

При поступлении оплаты за выполненные работы подрядчик (субподрядчик) признает выручку при УСН (п.1 ст. 346.15 и п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

При исполнении обязательств с привлечением субподрядчика доходом генподрядчика является вся сумма выручки, полученная от заказчика за выполненные по договору подряда работы (в том числе в части денежных средств, подлежащих уплате субподрядчику за выполненные им работы).

Ситуация: как отражается в учете организации-подрядчика, применяющей УСН, выполнение работ по договору подряда, если акт приемки-сдачи выполненных работ подписан сторонами в июне, а оплата произведена заказчиком в июле

В данном случае выручка от выполненных работ признается организацией-подрядчиком доходом на дату получения оплаты от заказчика на расчетный счет организации, то есть в июле (п. 1 ст. 346.15 и п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Расходы, связанные с выполнением работ, учитываются в целях налогообложения по мере их осуществления и оплаты, то есть также в июле (п. 1 ст. 346.16 и п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Ситуация: как учитывать вознаграждение, если подрядчик безвозмездно выполняет работу заново

В данном случае работы выполняются повторно в рамках одного договора, поэтому до их окончания договор нельзя считать исполненным. Вместе с тем при применении УСН датой получения дохода признается день поступления денежных средств на банковский счет или в кассу подрядчика (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). При этом не имеет значения, выполнены работы или нет. Таким образом, в периоде отказа заказчика от результата выполненной работы подрядчик сумму ранее признанного дохода не корректирует.

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.



Вопросы и ответы по теме



Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка