Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Номер за пять минут

Подписка
Срочно заберите все!
№24
26 февраля 2015 1176 просмотров

У нас еще один вопрос. Общество отражает в балансе фин. вложение в виде вклада в уставной капитал другой организации. Нужно ли в конце года создавать резерв на обесценение фин. вложений, если чистые активы в этой другой организации ниже величины уставного капитала.

Подробно см. Статья.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

Статья:2.2.2. Обесценение финансовых вложений

<…>

Обесценение финансовых вложений – это устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость. При этом стоимость финансовых вложений опускается ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности (п. 37 ПБУ 19/02).

Расчетная стоимость. Учетной стоимостью финансовых вложений является та стоимость, по которой они отражены в учете, то eсть их первоначальная стоимость.

Расчетная стоимость определяется при существенном снижении стоимости финансовых вложений. Она рассчитывается как разница между учетной стоимостью финансовых вложений и суммой такого снижения.

ПБУ 19/02 не содержит методики определения расчетной стоимости финансовых вложений. Поэтому организация должна разработать ее самостоятельно и закрепить в учетной политике. Подобная методика будет весьма условна, поскольку определить расчетную стоимость финансового вложения можно лишь приблизительно.

За основу может быть принят порядок определения расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, который утвержден приказом ФСФР России от 9 ноября 2010 г. № 10-66/пз-н. Эти правила используются для определения расчетной цены ценных бумаг в целях применения норм главы 25 Налогового кодекса РФ.

Для акций, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, может использоваться метод оценки чистых активов или привлечения оценщиков.

Для векселей при определении расчетной стоимости может использоваться ставка рефинансирования ЦБ РФ.

Однако как достоверно определить расчетную стоимость, если рыночная стоимость не определяется, четких указаний нет.

Условия. Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:

  • на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;
  • в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;
  • на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.

Примеры. В качестве примеров ситуаций, в которых может произойти обесценение финансовых вложений, можно представить следующие случаи.

  1. У организации – эмитента ценных бумаг, имеющихся в собственности у организации, либо у ее должника по договору займа появились признаки банкротства либо должник объявлен банкротом.
  2. Организация совершает на рынке ценных бумаг значительное количество сделок с подобными ценными бумагами по цене, существенно ниже их учетной стоимости.
  3. У организации отсутствуют или существенно снижаются поступления от финансовых вложений в виде процентов или дивидендов при высокой вероятности дальнейшего уменьшения этих поступлений и т. д.

В зависимости от вида финансовых вложений признаки их обесценения могут быть различные (см. табл. ниже).

Признаки обесценения по видам финансовых вложений

Виды финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость Признаки устойчивого снижения стоимости
Вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций Стоимость акций в уставном капитале ОАО или стоимость доли организации в уставном капитале ООО, рассчитанная исходя из чистых активов ОАО или ООО, имеет отрицательную динамику и ниже учетной стоимости финансовых вложений
Отсутствуют или существенно снижаются поступления доходов от ОАО в виде дивидендов, а от ООО – в виде части чистой прибыли при высокой вероятности дальнейшего уменьшения этих поступлений в будущем
Займы, предоставленные другим организациям Начата процедура ликвидации организации-заемщика
Заемщик объявлен банкротом или по отношению к нему введено внешнее управление
Задолженность по займу не погашена в установленные договором сроки и просрочка составляет более 12 мес.
Чистые активы организации-заемщика, рассчитанные в порядке, определенном законодательством РФ, на протяжении трех лет подряд (включая текущий год) имеют отрицательную динамику
Депозитные вклады в кредитных организациях Чистые активы кредитной организации, рассчитанные в порядке, определенном законодательством РФ, на протяжении трех лет подряд (включая текущий год) имеют отрицательную динамику
Дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования Чистые активы (собственные средства) дебитора, рассчитанные в порядке, определенном законодательством РФ, на протяжении трех лет подряд (включая текущий год) имеют отрицательную динамику
Дебиторская задолженность не погашена в установленные договором сроки и просрочена более чем на 12 мес.


Организация может самостоятельно установить признаки обесценения конкретных групп (видов) финансовых вложений, а также порядок определения их расчетной стоимости в своей учетной политике.

2.2.3. Проверка наличия условий устойчивого снижения стоимости

В случае возникновения ситуации, в которой может произойти обесценение финансовых вложений, организация должна осуществить проверку наличия условий устойчивого снижения их стоимости (п. 38 ПБУ 19/02).

Проверка на обесценение финансовых вложений осуществляется не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения.

Организация вправе проводить подобную проверку как ежеквартально, так и ежемесячно. Периодичность проведения проверки для выявления признаков обесценения финансовых вложений определяется в учетной политике.

Обратите особое внимание: проверка проводится по всем финансовым вложениям организации, по которым наблюдаются признаки их обесценения. При этом результаты проверки обязательно должны быть подтверждены документально.

Для того чтобы проверить свои финансовые вложения на предмет их обесценения, организации целесообразно создать комиссию из числа работников организации.

Члены комиссии назначаются приказом (распоряжением) руководителя организации.

Результаты проверки целесообразно оформить в виде отчетов, в которых отражаются:

полный перечень финансовых вложений по данным бухгалтерского учета организации по состоянию на 31 декабря отчетного года;

  • признаки обесценения;
  • расчетная стоимость этих финансовых вложений;
  • сумма резерва под обесценение.

На основании таких отчетов комиссия осуществляет анализ финансовых вложений и выносит предложения о формировании резервов под обесценение и их сумме, которая утверждается непосредственно руководителем организации.

2.2.4. Формирование резерва под обесценение финансовых вложений

Если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организация образует резерв под их обесценение. Создание такого резерва является обязательным для каждой организации.

Сумма резерва определяется как разница между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений.

В бухгалтерском учете образование резерва отражается по дебету счета 91-2 «Прочие расходы» и кредиту счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений».

В бухгалтерском балансе сальдо по счету 59 отдельно не показывается (п. 38 ПБУ 19/02). Стоимость финансовых вложений, по которым образован резерв под обесценение, показывается по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва.

Для создания резерва под обесценение финансовых вложений организации необходимо выполнить следующие действия.

2.2.5. Обесценение вкладов в уставные (складочные) капиталы других организаций

Резерв под обесценение вкладов в уставные (складочные) капиталы других организаций формируется в случае одновременного наличия перечисленных ранее признаков обесценения на протяжении трех лет подряд, включая текущий год.

Для определения расчетной стоимости вкладов в уставные капиталы других организаций может быть использована стоимость чистых активов организаций, в уставные капиталы которых осуществлены вклады.

Методика оценки чистых активов акционерных обществ утверждена совместным приказом Минфина России № 10н, ФКЦБ России № 03-6/пз от 29 января 2003 г.

Чистые активы определяются по данным промежуточной отчетности организаций, в уставные (складочные) капиталы которых осуществлены вклады, по состоянию на 30 сентября отчетного года. Для этого потребуется:

  • либо получить у них промежуточную отчетность;
  • либо использовать для расчета чистых активов данные публикуемой промежуточной отчетности.

Расчетная стоимость вкладов в уставные капиталы других организаций может быть определена следующим образом:

  • рассчитывается стоимость чистых активов организаций, в уставные капиталы которых осуществлены вклады, по данным промежуточной отчетности на 30 сентября отчетного года;
  • устанавливается доля организации в процентах в уставном капитале другой организации;
  • находится величина стоимости доли организации в чистых активах другой организации, в уставный капитал которой осуществлены вклады.

При появлении признаков банкротства у ОАО (организации, являющейся эмитентом акций) или ООО, в уставные капиталы которых осуществлены вложения, либо объявлении их банкротом с введением внешнего управления расчетная стоимость финансовых вложений принимается равной 0.

Резерв под обесценение вкладов в уставные (складочные) капиталы других организаций формируется при отсутствии на дату принятия решения об образовании резерва свидетельств того, что в будущем будет иметь место существенное повышение расчетной стоимости вкладов.

2.2.6. Корректировка суммы резерва

Корректировка суммы резерва под обесценение финансовых вложений включается в состав прочих доходов или прочих расходов организации.

Если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется дальнейшее снижение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его увеличения.

При этом в бухгалтерском учете необходимо сделать проводку:

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 59
– увеличена величина резерва на обесценение финансовых вложений.

Если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется повышение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его уменьшения.

При этом в бухгалтерском учете делается обратная проводка:

Дебет 59 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
– уменьшена величина резерва на обесценение финансовых вложений.

Если на основе имеющейся информации организация делает вывод о том, что финансовое вложение более не удовлетворяет критериям устойчивого существенного снижения стоимости, то в конце года сумма ранее созданного резерва под обесценение по указанным финансовым вложениям полностью списывается на прочие доходы организации.

Аналогичным образом следует списывать резерв под обесценение финансовых вложений в случае выбытия финансовых вложений, по которым ранее были созданы соответствующие резервы.

2.2.8. Налоговый учет

В налоговом учете порядок создания резерва под обесценение вложений в ценные бумаги прописан в статье 300 Налогового кодекса РФ. Подобный резерв вправе создавать:

  • только профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую деятельность;
  • только по эмиссионным ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг.

В этом случае резервы создаются в налоговом учете в отношении каждого выпуска ценных бумаг, удовлетворяющего указанным требованиям, независимо от изменения стоимости ценных бумаг других выпусков.

Все прочие налогоплательщики, которые не относятся к профессиональным участникам рынка ценных бумаг, не могут учесть при расчете налога на прибыль суммы отчислений в резерв под обесценение вложений в ценные бумаги, который создан в бухгалтерском учете (п. 10 ст. 270 НК РФ).

Следовательно, правила формирования резерва под обесценение финансовых вложений бухгалтерского и налогового учета не совпадают.

При формировании или увеличении этого резерва в бухгалтерском учете возникает постоянная разница, на основании которой формируется постоянное налоговое обязательство. А при списании или уменьшении этого резерва на основании возникшей постоянной разницы формируется постоянный налоговый актив.

Пример 6

В 2009 году ЗАО «Свобода» осуществило вклад в уставный капитал ООО «Простор» в сумме 300 000 руб.

Доля ЗАО «Свобода» в уставном капитале ООО «Простор» составляет 30 процентов.

По данным бухгалтерской отчетности ООО «Простор» величина его чистых активов составляла:

  • по состоянию на 30 сентября 2009 года – 600 000 руб.;
  • на 30 сентября 2010 года – 400 000 руб.;
  • на 30 сентября 2011 года – 250 000 руб.

В течение трех лет не было поступлений доходов в виде части чистой прибыли ООО «Простор». Комиссия, назначенная распоряжением руководителя ЗАО «Свобода», осуществила проверку на обесценение финансовых вложений по состоянию на 31 декабря 2011 года, по результатам которой составлен отчет по финансовым вложениям (см. таблицу).

Отчет по финансовым вложениям (вклады в уставные капиталы других организаций) по состоянию на 31 декабря 2011 года (тыс. руб.)

Наименование финансовых вложений Учетная стоимость на 31.12.11 Стоимость доли в чистых активах 30 сентября Получение части чистой прибыли Расчетная стоимость на 31.12.11 Резерв под обесценение
на 2009 на 2010 на 2011 2009 г. 2010 г. 2011 г.
Вклад в уставный капитал ООО «Простор» 300 600 400 250 Нет Нет Нет 250 50


Таким образом, проверка на обесценение показала устойчивое (на протяжении трех лет) существенное (более чем на 30%) снижение стоимости финансовых вложений в виде вклада в уставный капитал ООО «Простор».

Кроме того, по состоянию на 31 декабря 2011 года отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.

Комиссия вынесла предложение о формировании резервов под обесценение на сумму 50 000 руб., которая утверждается руководителем организации.

В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 59
– 50 000 руб. – отражена сумма резерва под обесценение стоимости финансовых вложений;

Дебет 99 субсчет «ПНО/ПНА» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 10 000 руб. (50 000 руб. ? 20%) – сформировано постоянное налоговое обязательство.

В бухгалтерской отчетности по состоянию на 31 декабря 2011 года стоимость финансовых вложений, по которым образован резерв под обесценение, показывается в размере 250 000 руб. (300 000 - 50 000). То есть за вычетом суммы образованного резерва.

В январе следующего года организация продала долю в уставном капитале за 300 000 руб. В бухгалтерском учете организации были сделаны следующие записи:

Дебет 62 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
– 300 000 руб. – отражена выручка от продажи доли в уставном капитале ООО «Простор»;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 58
– 300 000 руб. – списана первоначальная стоимость доли в уставном капитале;

Дебет 59 Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
– 50 000 руб. – списан резерв под обесценение финансовых вложений;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99 субсчет «ПНО/ПНА»
– 10 000 руб. (50 000 руб. ? 20%) – сформирован постоянный налоговый актив.

<…>

Библиотека журнала «Главбух». Обязательные и просто удобные резервы в бухгалтерском и налоговом учете

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка