Журнал, справочная система и сервисы
№7
Апрель

В свежем «Главбухе»

О новом направлении в бизнесе уведомите чиновников

Подписка
3 месяца подписки в подарок!
№7
11 марта 2015 170 просмотров

Вопрос об экспедиторских услугах. Наша организация планирует оказывать экспедиторские услуги российским компаниям по организации перевозки товара из Европы на таможенную территорию Таможенного союза. В экспедиторские услуги планируется включить таможенное оформление товара. Лицензии на осуществление деятельности в качестве таможенного агента наша организация не имеет. Можем ли мы через таможенного представителя производить таможенное декларирование товара заказчика и перевыставлять заказчику стоимость данной услуги, включив её в отчет экспедитора?

— Организация перевозки груза транспортом и по маршруту, который избран экспедитором или клиентом;

— заключение от имени клиента или от своего имени договора (договоров) перевозки груза;

— обеспечение отправки и получения груза.

В качестве дополнительных услуг договором может быть предусмотрен ряд операций:

— получение документов, необходимых для экспорта или импорта;

— выполнение таможенных и иных формальностей;

— проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка;

— уплата пошлин, сборов и других расходов за клиента;

— хранение груза, его получение в пункте назначения;

— иные операции и услуги.

Подробно см. 1,2,3. Статья, 4. Ситуация.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

1. Статья:Что включить в доход экспедиторов

Что считать доходом экспедитора, полученным в рамках договора транспортной экспедиции, — всю сумму за перевозку, поступившую на счет экспедитора, или только вознаграждение? С какой суммы платить налог, если применяем УСН с объектом налогообложения доходы?

В соответствии со статьей 801 ГК РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента — грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза. Что включать в доходы экспедитора, зависит от условий договора.

Если экспедитор не берет на себя обязанность самостоятельно выполнить перевозку груза, а лишь занимается организационными вопросами (например, от своего имени или от имени грузоотправителя заключает договор со сторонним перевозчиком), то деятельность экспедитора по организации перевозки является посреднической. А значит, экспедитор за свои услуги получает соответствующее вознаграждение. Его сумму и нужно учесть в налогооблагаемой базе. Оставшаяся часть денежных средств, поступившая на счет экспедитора и направленная на оплату услуг перевозчика, в доходы при УСН не включается. Об этом свидетельствует подпункт 9 пункта 1 статьи 251, на которую ссылается статья 346.15 «Порядок определения доходов» НК РФ.

Если помимо организации перевозки экспедитор самостоятельно за дополнительную плату выполняет какие-либо услуги (например, упаковку груза, его хранение до момента отправки, погрузку и т. п.), в доход при УСН нужно включать и сумму вознаграждения, и сумму оплаты данных услуг.

Журнал «Упрощенка», № 1, январь 2008

2.Статья: Правильно посчитать налоги экспедитору поможет форма договора

В Налоговом кодексе РФ ни слова не сказано о том, как исчислять налоги по договору транспортной экспедиции. Но это не проблема. Ведь налоги в этом случае можно считать по правилам как посреднических, так и подрядных договоров. Главная задача – определить, в каких случаях и какие именно правила нужно применять.

ДОГОВОР. От сути сделки зависит форма самого соглашения.

Экспедиторская деятельность подразумевает оказание услуг по перевозке грузов и оформлению всех необходимых документов для перевозок. Так сказано в пункте 1 статьи 1 Федерального закона от 30 июня 2003 г. № 87-ФЗ. Между экспедитором и клиентом заключается договор транспортной экспедиции. По такому договору экспедитор обязуется самостоятельно доставить груз либо заключить договор на перевозку со сторонней компанией – статья 801 Гражданского кодекса РФ. Как видим, в рамках договора экспедитор может оказывать подрядные услуги – самостоятельно перевозить груз – и посреднические – поручить перевозку сторонней фирме.

При этом клиент обязан уплатить причитающееся экспедитору вознаграждение, а также возместить понесенные им расходы. Это следует из пункта 2 статьи 5 Федерального закона от 30 июня 2003 г. № 87-ФЗ. В этом случае опять происходит смешение двух договоров. Ведь в договоре подряда как посредническом договоре стороны могут предусмотреть помимо вознаграждения компенсацию издержек исполнителя.

Итак, договор транспортной экспедиции можно признать как подрядным договором, так и посредническим. От этого будет зависеть и налогообложение. Например, посредник начисляет НДС только на сумму своего вознаграждения. Это следует из статьи 156 Налогового кодекса РФ. Если речь идет о договоре подряда, то НДС начисляется со всей цены договора – вознаграждение плюс издержки. Такое правило установлено статьей 154 Налогового кодекса РФ.

Чиновники склонны квалифицировать договор транспортной экспедиции как посреднический. Это следует из писем Минфина России от 21 июня 2004 г. № 03-03-11/103, от 21 ноября 2006 г. № 03-04-08/239. Однако признать договор транспортной экспедиции посредническим можно не всегда. Все зависит от условий договора.

ПОСРЕДНИЧЕСКИЙ. Если экспедитор выступает в качестве посредника, то НДС платится только с вознаграждения.

Прежде давайте поговорим о случаях, когда договор обязательно будет признан посредническим. Это произойдет, когда экспедитору будет поручено договориться о перевозке груза со сторонней компанией. То есть сам экспедитор перевозчиком являться не будет. Расчет налогов в этом случае зависит от того, будет ли в договоре вознаграждение экспедитора отделено от компенсации расходов или нет.

Если экспедитор отдельно получает вознаграждение и компенсацию, то затраты, которые компенсирует заказчик, для экспедитора не являются расходами. Такой вывод можно сделать на основании пункта 9 статьи 270 Налогового кодекса РФ. Сама сумма вознаграждения не должна учитываться экспедитором в качестве дохода – подпункт 9 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ. Аналогичное мнение и у чиновников. (Письмо Минфина России от 30 марта 2005 г № 03-04-11/69)

Также экспедитор не включает в состав доходов имущество, включая денежные средства, поступившие к нему в связи с исполнением договора. Это следует из подпункта 9 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Что касается НДС, то, как я уже сказала, при посреднических договорах налог начисляется только на сумму вознаграждения. Это следует из пункта 1 статьи 156 Налогового кодекса РФ. Учитывая, что в нашем случае договор транспортной экспедиции мы считаем посредническим, применяем к нему те же правила. Таким образом, у экспедиторов налоговая база по НДС определяется как сумма дохода, полученная ими в виде вознаграждения, без включения в нее суммы компенсации. Такого же мнения придерживаются специалисты Минфина России в письмах от 30 марта 2005 г. № 03-04-11/69 и от 21 июня 2004 г. № 03-03-11/103.

На сумму своего вознаграждения экспедитор выставляет два счета-фактуры. Один он оставляет у себя, другой передает заказчику. На основании своего счета-фактуры экспедитор получает вычет НДС.

Что касается счетов-фактур, полученных от других контрагентов, то экспедитор перевыставляет их клиенту от своего имени. Полученные и выставленные счета-фактуры экспедитор не регистрирует в книге покупок и книге продаж. Такой порядок предусмотрен Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж утвержденных постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914.

Если стороны не предусмотрели разделений цены договора на компенсацию издержек экспедитора и его вознаграждение, то в этом случае возможны проблемы. Всю сумму, полученную по договору, экспедитор должен включить в доход. При этом исключить из состава расходов что-либо экспедитор не вправе.

С НДС ситуация аналогичная. Налог начисляется со всей суммы, полученной по договору. Правда, НДС в этом случае можно будет принять к вычету.

Итак, делаем вывод. Если договором для экспедитора будет предусмотрена одна обязанность – обеспечить перевозку за счет привлечения сторонней фирмы, то такой договор будет считаться посредническим. При этом, чтобы не иметь проблем с налогами, необходимо цену договора разделить на вознаграждение и компенсацию расходов.

ПОДРЯД. Экспедитор-перевозчик начисляет НДС на всю стоимость договора.

Если экспедитор самостоятельно занимается перевозкой и не прибегает к услугам сторонних компаний, то в этом случае договор максимально будет приближен к договору подряда. Соответственно все расходы, связанные с перевозкой, экспедитор может учесть в целях налога на прибыль – пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ.

К числу расходов экспедитора можно отнести затраты на ГСМ, заработную плату водителей и обслуживающего персонала, налоги и взносы, уплачиваемые в бюджет и внебюджетные фонды, иные затраты, которые необходимы для ведения деятельности.

При этом все расходы по перевозке должны подтверждаться соответствующими документами. Например, транспортной накладной, коносаментом или иным документом на груз, предусмотренным соответствующим транспортным уставом или водным, воздушным или иным кодексом. Если соответствующих документов не будет, то такие расходы нельзя учесть при исчислении налога на прибыль. (Письмо УМНС России по г Москве от 7 июля 2003 г № 26-12/37027)

В некоторых случаях стороны оговаривают компенсацию отдельных расходов экспедитора по перевозке. По мнению инспекторов, высказанному в письме от 7 июля 2003 г. № 26-12/37027, затраты, которые возмещаются заказчиком, не нужно учитывать при налогообложении прибыли.

В бухгалтерском учете поступления, связанные с выполнением услуг по договору, учитываем в доходах от обычных видов деятельности и отражаем по кредиту счета 90 «Продажи» субсчет 90-1 «Выручка» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Расходы организации, связанные с оказанием услуг, также признаются расходами по обычным видам деятельности, учитываются на счете 20 «Основное производство» и списываются с этого счета в дебет счета 90 «Продажи» субсчет 90-2 «Себестоимость продаж».

Что касается НДС, то в налоговую базу экспедитор включает всю сумму, полученную от заказчика. Это следует из статьи 157 Налогового кодекса РФ.

На практике чаще всего встречаются так называемые смешанные договоры транспортной экспедиции. Например, экспедитор сам выполняет перевозку, а дополнительные услуги, например паковку груза или его хранение, заказывает сторонним компаниям. В таких случаях следует умело сочетать оба рассмотренных ранее подхода к учету доходов и расходов, возникающих при исполнении договора транспортно-экспедиционных услуг, к их налогообложению. Именно из-за различий в учете во избежание возможных в будущем конфликтов с налоговыми органами так важно четко прописать в договоре сумму вознаграждения экспедитора, стоимость услуг по доставке груза, а также стоимость услуг, оказываемых сторонними организациями.

Рекомендация лектора

Не забываем о важных документах

Заключив договор транспортной экспедиции, стороны должны позаботиться о документах. Для экспедитора необходимо оформить поручение, которое представляет собой заявку на перевозку и определяет перечень и условия оказываемых услуг. Сам экспедитор должен оформить расписку, которая подтверждает факт получения груза. Во всех экспедиторских документах не допускаются подчистки и помарки. И все они являются неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции. В зависимости от характера транспортно-экспедиционных услуг сторонами договора может быть определена возможность использования и дополнительных экспедиторских документов. Например, нелишним будет оформить такой документ, как отчет экспедитора. В нем экспедитор может указать: суммы, перечисленные в счет заключенного по поручению клиента договора перевозки; документы, подтверждающие перевозку до пункта назначения; сумму своего вознаграждения.

Ольга Макаркина,

аудитор ЗАО «ДомиЛекс»

Журнал «Семинар для бухгалтера», № 7, июль 2009

3. Статья: Налоговые последствия у экспедитора зависят от вида услуг и порядка компенсации затрат заказчиком

От того, будут ли расходы экспедитора возмещены клиентом или стороны согласуют экспедиционное вознаграждение, будет ли экспедитор самостоятельно оказывать услуги или привлечет стороннюю организацию, зависит налогообложение у компании-экспедитора

По договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза (п. 1 ст. 801 ГК РФ).

Экспедиционные отношения регулируются Гражданским кодексом, Федеральным законом от 30.06.03 № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности» (далее — Закон № 87-ФЗ) и Правилами транспортно-экспедиционной деятельности, утв. постановлением Правительства Российской Федерации от 08.09.06 № 554 (далее — Правила экспедиционной деятельности).

Особенность договора транспортной экспедиции в том, что при общем сходстве с посреднической сделкой отношения в рамках такого договора являются самостоятельным видом деятельности, так как в услугах экспедитора налицо отсутствие представительского характера, присущего посредническим отношениям. Обязанности по договору обусловлены исключительно общей целью — организация перевозки груза и его доставки, а не представлением интересов клиента путем заключения сделок в его пользу. На практике суды признают транспортную экспедицию самостоятельным видом услуг (постановление Президиума ВАС РФ от 26.01.99 № 5056/98 и определение ВАС РФ от 07.05.09 № ВАС-2785/09).

Однако налогообложение сделки транспортной экспедиции происходит именно по «посреднической» схеме. Экспедиционный договор не исключает возможности прописать условия оплаты, аналогичные условиям в договоре возмездного оказания услуг, когда цена услуг включает компенсацию издержек исполнителя и причитающееся ему вознаграждение, а все издержки осуществляются за счет исполнителя. В этом случае налогообложение у экспедитора будет происходить по классической схеме — без перевыставления расходов заказчику.

Именно поэтому важно четко регламентировать условия в договоре, ведь чем подробнее они прописаны, тем меньше разночтений и споров будет впоследствии.

Расходы по услугам, не согласованным сторонами, но оказанным экспедитором за свой счет, налоговики могут признать необоснованными

Согласно пункту 1 статьи 801 ГК РФ услуги, оказываемые экспедитором, делятся на основные и дополнительные. К числу основных услуг отнесены:

— организация перевозки груза транспортом и по маршруту, который избран экспедитором или клиентом;
— заключение от имени клиента или от своего имени договора (договоров) перевозки груза;
— обеспечение отправки и получения груза.

В качестве дополнительных услуг договором может быть предусмотрен ряд операций:

— получение документов, необходимых для экспорта или импорта;
— выполнение таможенных и иных формальностей;
— проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка;
— уплата пошлин, сборов и других расходов за клиента;
— хранение груза, его получение в пункте назначения;
— иные операции и услуги.

Перечень дополнительных услуг, указанных в ГК РФ, не является исчерпывающим. Стороны по договору могут включить любые услуги, главное, чтобы они были связаны с перевозкой груза. Это может быть формальная увязка, но в целом услуги должны способствовать процессу достижения конечной цели экспедиционного договора.

Экспедитор оказывает только те услуги, которые прописаны в договоре (п. 1 ст. 4 Закона № 87-ФЗ). Так как законом не предусмотрена обязанность клиента компенсировать расходы, понесенные экспедитором и не оговоренные сторонами, для предупреждения споров как с клиентом, так и с проверяющими следует четко прописать услуги экспедитора.

Правовые нормы экспедиционного договора не запрещают прописать в договоре оплату услуг, включающую и вознаграждение, и компенсацию расходов, одной суммой

Особенно важен этот нюанс при оказании услуг по международной перевозке, где правомерность применения налоговой ставки 0% по НДС и налоговых вычетов подтверждается представлением в налоговый орган документов, предусмотренных НК РФ (постановление ФАС Московского округа от 08.04.09 № КА-А40/2273-09).

Если экспедитор в целях исполнения своих обязанностей по договору привлекает стороннюю транспортную компанию, налоговые последствия аналогичны посреднической сделке

Согласно пункту 2 статьи 5 Закона № 87-ФЗ клиент обязан уплатить причитающееся экспедитору вознаграждение, а также возместить понесенные им расходы в интересах клиента в порядке, предусмотренном договором транспортной экспедиции. То есть порядок расчетов по договору транспортной экспедиции стороны вправе определить по своему усмотрению.

В случае если участники сделки придут к соглашению, что в целях оказания услуг экспедитор привлекает стороннюю транспортную компанию, то налогообложение осуществляется по аналогии с посредническими договорами.

Так, в соответствии с пунктом 9 статьи 270 НК РФ при формировании налоговой базы не учитываются поступления в виде имущества, переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Данную норму правомерно применять по отношению к договору транспортной экспедиции, о чем свидетельствует также арбитражная практика (постановление ФАС Поволжского округа от 28.11.06 по делу № А55-5707/06-31).

Таким образом, расходы, произведенные экспедитором в интересах клиента, в виде сумм, уплачиваемых за перевозку, а также за дополнительные услуги — погрузочно-разгрузочные работы, таможенные процедуры, хранение, не учитываются экспедитором при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций и перенаправляются клиенту.

Экспедитор вправе перевыставить счет-фактуру аналогично посредникам или же составить сводный счет-фактуру на все приобретенные для клиента услуги и работы

Еще недавно не было официальных разъяснений о порядке выставления счетов-фактур, ведь по существу ни главой 21 НК РФ, ни Правилами заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.11 № 1137, не предусмотрен какой-либо особый порядок составления и регистрации счетов-фактур при осуществлении операций по оказанию транспортно-экспедиционных услуг.

На данный момент финансовое ведомство разъяснило порядок выставления счетов-фактур (письма Минфина России от 10.01.13 № 03-07-09/01, от 29.12.12 № 03-07-15/161 и от 01.11.12 № 03-07-09/148). Теперь экспедитор может выбрать способ перевыставления счетов-фактур по услугам третьих лиц.

Первый способ предусматривает перевыставление счетов-фактур исполнителей так же, как это делают агенты и комиссионеры.

Перечень дополнительных услуг, оказываемых экспедитором, не является исчерпывающим, стороны могут включить в договор любые услуги, главное, чтобы они были связаны с перевозкой груза

То есть в этом счете-фактуре экспедитор указывает в качестве продавца не себя, а реального продавца или исполнителя (подп. «а» и «в» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры). Счета-фактуры перевыставляются по каждому исполнителю и поставщику (письма Минфина России от 21.09.12 № 03-07-09/132 и ФНС России от 03.10.12 № ЕД-4-3/16555@).

Второй — это выставление сводного счета-фактуры на все приобретенные услуги, в котором:

— в качестве продавца экспедитор указывает себя;
— все услуги, приобретенные у третьих лиц, выделяются в отдельные позиции. Данные берутся из счетов-фактур исполнителей;
— порядковый номер и дата составления счета-фактуры указываются в соответствии с индивидуальной хронологией экспедитора.

Сводный счет-фактура регистрируется в журнале учета счетов-фактур, а в книге продаж не регистрируется, так как принять к вычету НДС, предъявленный поставщиком товаров (работ, услуг), экспедитор так же, как и посредник, не вправе (ст. 156 НК РФ).

К экземпляру сводного счета-фактуры, который передается клиенту, экспедитор должен приложить копии счетов-фактур, полученных от организаций, оказывающих ему услуги, а также копии соответствующих первичных документов.

Счета-фактуры, полученные от перевозчиков и иных контрагентов, экспедитор регистрирует только в части «Полученные счета-фактуры» журнала учета счетов-фактур, при этом в книге покупок не регистрирует.

Налоговики обязаны пользоваться разъяснениями финансистов. Так, указанное письмо Минфина России от 29.12.12 № 03-07-15/161 размещено на официальном сайте ФНС России в разделе «Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами» (письмо ФНС России от 18.02.13 № ЕД-4-3/2650@).

Заметим, что недавно налоговики были против составления сводного счета-фактуры по всем приобретенным экспедитором услугам. В письме ФНС России от 03.10.12 № ЕД-4-3/16555@ было указано, что экспедитор, приобретающий в интересах клиента работы (услуги) третьих лиц от своего имени, должен руководствоваться теми же правилами, что комиссионеры и агенты, для которых возможность выставления обобщенных счетов-фактур не предусмотрена.

О.Ф. Цибизова разъяснила каким образом облагаются НДС поощрительные выплаты или премии, как корректируются налоговые обязательства при увеличении стоимости товаров, а также рассказала о праве налогоплательщиков на составление единого счета-фактуры, с учетом нововведений, внесенных Федеральным законом № 39 ФЗ от 05.04.13 (вступившего в силу с 1 июля 2013 года)


Когда по договору оплата за экспедиционные услуги включает вознаграждение и расходы, доходом экспедитора признается именно сумма, указанная в договоре

Если договор экспедиции оформляется как договор возмездного оказания услуг, то все расчеты с третьими лицами экспедитор осуществляет от своего имени, расходы не перевыставляются заказчику, а осуществляются за свой счет. Оплата договора определена суммой, которая включает и вознаграждение, и расходы экспедитора.

Налоговики разъяснили, что экспедитор перевыставляет счета-фактуры клиенту по аналогии с посредниками или путем составления сводного счета-фактуры

Все затраты, понесенные в связи с исполнением договора, при условии их соответствия статье 252 НК РФ признаются расходами, учитываемыми в целях налогообложения компании-экспедитора. Указанной позиции придерживаются также Минфин России (письма от 14.06.11 № 03-07-08/185 и от 16.02.09 № 03-03-06/1/65) и УФНС России по г. Москве (письмо от 18.12.09 № 16-15/133974).

В пункте 9 статьи 270 НК РФ указано, что если при формировании налоговой базы все затраты, связанные с исполнением обязательств по договору, включаются в состав расходов, то поступления в виде имущества от заказчика учитываются при налогообложении в полном размере. Следовательно, доходом экспедитора является договорная стоимость услуг, оказанных клиенту в рамках договора. Выручка признается исходя из всех поступлений по договору транспортной экспедиции согласно статье 249 НК РФ.

Если экспедитор заключил экспедиционный договор с другой компанией-экспедитором на организацию перевозки, в этом случае, по мнению автора, схема учета расходов для целей налогообложения будет аналогична вышеизложенной. Только в этом случае экспедитор выступает уже как заказчик. Для него уплата экспедиторского вознаграждения другому экспедитору и понесенные расходы будут расходами в целях налогообложения, а полученное вознаграждение от клиента — его облагаемым доходом.

Если перевозка осуществляется экспедитором лично, то транспортные расходы формируют налогооблагаемую базу экспедитора. Возможен другой вид договорных отношений, при котором экспедитор выступает перевозчиком груза, а для выполнения другой части привлекает третьих лиц, например для погрузочно-разгрузочных работ, хранения груза. Такой договор будет смешанным, его составление и исполнение регулируются не только положениями главы 41 «Транспортная экспедиция», но и положениями главы 40 «Перевозка» ГК РФ (ст. 784 ГК РФ).

Цена услуг определяется в виде единой стоимости услуг экспедитора. Вознаграждение, полученное от заказчика-грузоотправителя или грузополучателя экспедитором, учитывается в его доходах для целей налогообложения прибыли организаций в том объеме, в котором оно получено (п. 1 и п. 2 ст. 249 НК РФ).

Налоговики утверждают, что при включении экспедитором в расходы услуг выручка от оказания услуг по договору транспортной экспедиции признается в составе доходов организации в том объеме, в котором она получена от клиента

Однако если стороны прописали отдельно оплату вознаграждения за организацию и оплату услуг по перевозке, то, по мнению автора, целесообразно вести раздельный учет тех доходов (расходов), которые получены (понесены) при самостоятельном исполнении договора и при исполнении договора с привлечением других организаций, и в зависимости от классификации доходов и расходов применять для целей налогообложения прибыли одну из вышеприведенных учетных схем. То есть если в договоре с клиентом предусмотрена оплата, включающая расходы экспедитора, то экспедиционное вознаграждение, компенсацию расходов второму экспедитору первый учитывает в своих расходах. В этом варианте экспедитор представляет заказчику акт выполненных работ от своего имени, свой счет-фактуру и транспортные документы.

Если клиент возмещает расходы отдельно, то экспедитор перевыставляет на клиента расходы по второму экспедиционному договору. Разумеется, в такой ситуации необходимо четко разграничить в договоре те основные и дополнительные услуги, которые экспедитор-перевозчик будет выполнять самостоятельно, и те, к выполнению которых планируется привлечь сторонние организации.

Порядок начисления НДС и выставления счетов-фактур не отличается от обычной реализации услуг. Если экспедитор от своего имени и за свой счет заключает договоры на оказание услуг, определенных в договоре транспортной экспедиции, и ими не предусмотрено возмещение расходов экспедитора, понесенных в интересах клиента, то налоговой базой по НДС будут все поступления по договору транспортной экспедиции в соответствии с пунктом 1 статьи 156 НК РФ (постановление Президиума ВАС РФ от 18.05.10 № 17795/09).

Экспедитор признается налоговым агентом в отношении суммы вознаграждения, выплачиваемого иностранному перевозчику, осуществляющему деятельность не через постоянное представительство

В соответствии с пунктом 3 статьи 168 и пунктом 3 статьи 169 НК РФ экспедитор должен оформить счет-фактуру на весь объем оказанных услуг и зарегистрировать его в книге продаж. Согласно пункту 3 статьи 168 НК РФ при реализации услуг соответствующие счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней, считая со дня их оказания.

Таким образом, в данном случае отражение выручки и оформление счетов-фактур происходят в общем порядке, как и при реализации по договору возмездного оказания услуг.

Что касается НДС по приобретенным услугам, то «входной» НДС по расходам, связанным с исполнением экспедиционного договора, экспедитор может предъявить к налоговому вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ.

Составление отчета экспедитора позволит избежать лишних вопросов по поводу формирования суммы затрат на транспортировку и экспедирование

Аналогично документации при посреднических отношениях стороны могут предусмотреть в экспедиционном договоре обязательное предоставление отчета экспедитора. Правилами экспедиционной деятельности не предусмотрено оформление данного документа.

При этом во избежание разногласий с налоговиками экспедитору лучше составить отчет для клиента. На необходимость составления такого отчета указывается, например, в письме УФНС России по г. Москве от 05.04.05 № 20-12/22797. Из этого письма следует, что расходы на вознаграждение экспедитора при соответствии требованиям, указанным в статье 252 НК РФ, для целей налогообложения прибыли могут быть документально подтверждены в части сумм, причитающихся в качестве вознаграждения, отчетом агента.

Что касается судебной практики. В суде рассматривалось дело, где налоговики указали на неправомерное включение в расходы сумм, не подтвержденных отчетом экспедитора (постановление ФАС Московского округа от 11.08.09 № КА-А40/7718-09). Хотя суд и встал на сторону налогоплательщика, обосновывая, что компания представила доказательства обоснованности и подтвержденности расходов, все же спор с налоговиками решался уже в судебном порядке.

Правильно составленный отчет экспедитора, предусмотренный в договоре, убережет компанию от претензий налоговых органов

В деле, которое рассматривал ВАС РФ в 2012 году (постановление от 14.02.12 № 12093/11), суд упоминал об отчете агента. Однако отчет агента упоминался не как обязательный документ, который необходим для подтверждения вышеуказанных расходов, а как документ, содержащий определенную информацию, необходимую для положительного решения в пользу налогоплательщика.

Унифицированной формы данного документа нет, поэтому при заключении договора транспортной экспедиции следует утвердить форму отчета и его содержание. В отчете экспедитору было бы целесообразно отразить следующую информацию:

— суммы, полученные экспедитором от заказчика-грузоотправителя или грузополучателя для исполнения договора транспортной экспедиции;
— суммы, перечисленные экспедитором перевозчику и другим третьим лицам для исполнения договора;
— реквизиты документов, подтверждающих перевозку и оказание прочих дополнительных услуг по договору (разгрузка, хранение и т. п.);
— сумму вознаграждения экспедитора.

Компания не смогла подтвердить обоснованность расходов на экспедиционные услуги, а также приобретение услуг для операций, признаваемых объектами обложения НДС, так как предоставила в суд акты оказания услуг, которые не раскрывали факт оказания услуги

К отчету экспедитору желательно приложить все первичные документы, подтверждающие расходы, и копии договоров на перевозку груза, заключенных с третьими лицами (см. врезку ниже).

По мнению Минфина России, затраты на перевозку можно учесть в расходах только при наличии товарно-транспортной накладной и транспортной накладной

В ситуации, когда экспедитор является перевозчиком, к договору транспортной экспедиции применяются еще и Правила перевозок грузов автомобильным транспортом (утв. постановлением Правительства РФ от 15.04.11 № 272). Согласно пункту 6 Правил перевозок грузов автомобильным транспортом заключение договора перевозки груза подтверждается транспортной накладной, составленной грузоотправителем.

Документы

Первичные документы, которые безопаснее оформить при осуществлении экспедиционной деятельности

В соответствии со статьей 802 ГК РФ договор транспортной экспедиции составляется в письменной форме. Иные документы, которые составляются в рамках такой сделки, также оформляются в письменной форме. Приказом Минтранса России от 11.02.08 № 23 утвержден Порядок оформления и формы экспедиторских документов.

Согласно пункту 5 указанного Порядка к экспедиторским документам относятся:

— поручение экспедитора, которое определяет перечень и условия оказания клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции;
— экспедиторская расписка, подтверждающая факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя;
— складская расписка. Она подтверждает факт принятия экспедитором у клиента груза на складское хранение

Раннее транспортные расходы подтверждались товарно-транспортной накладной, составленной по форме № 1-Т (утв. постановлениями Госкомстата России от 28.11.97 № 78 и Правительства РФ от 15.04.11 № 272). С 25 июля 2011 года введена новая форма транспортной накладной, которая в настоящее время является подтверждением расходов на транспортировку при перевозках грузов автотранспортом. Товарно-транспортная накладная по форме № 1-Т также не отменена.

Официальная позиция по применению транспортной накладной изложена в письмах Минфина России от 27.02.12 № 03-03-06/1/105 и от 08.11.11 № 03-03-06/1/722, где разъясняется, что транспортная накладная обязательна к заполнению, поскольку устанавливает порядок организации перевозки грузов, то есть ее назначение отличается от назначения формы № 1-Т. Товарно-транспортная накладная по форме № 1-Т служит для учета транспортной работы и расчетов заказчиков с перевозчиком за оказанные услуги по перевозке грузов. Ее наличие у организации является необходимым условием для принятия в целях налогообложения прибыли расходов, связанных с перевозкой грузов.

Иными словами, товарно-транспортная накладная служит для учета расходов на доставку грузов.

Отсутствие первичных документов экспедитора рискованно с налоговой точки зрения. Отсутствие или неверное их оформление может послужить основанием для отказа при налоговой проверке в признании понесенных расходов на основании статьи 252 НК РФ (письмо УФНС России по г. Москве от 27.09.11 № 16-15/093505@).

По мнению Минфина России, нарушение в оформлении, а также отсутствие указанных документов может являться основанием для отказа в применении нулевой ставки по НДС в отношении международных перевозок (письмо Минфина России от 02.08.11 № 03-07-15/72).

Если экспедитор при перевозке не оформил транспортную накладную и ТТН, то налоговые органы могут отказать в применении налогового вычета из-за того, что реальность перевозки не подтверждена

Вместе с тем, по мнению судов, транспортные расходы можно учесть и без транспортной накладной, если есть иные документы, подтверждающие произведенные затраты (постановления ФАС Московского от 06.02.09 № КА-А40/167-09 и Центрального от 14.10.10 № А09-11083/2009 округов). В рассматриваемом случае ими могут быть перечисленные выше экспедиторские документы

П.Г. Дербенцев,

ведущий аудитор ЗАО «Группа Финансы»

Журнал «Российский налоговый курьер», № 6, март 2013

4. Ситуация: при каких условиях российская организация, оказывающая транспортно-экспедиционные услуги по международной перевозке грузов, может применять ставку НДС в размере 0 процентов

Нулевая ставка НДС применяется при одновременном выполнении следующих условий:

  • исполнитель не относится к российским перевозчикам на железнодорожном транспорте;
  • между заказчиком и исполнителем услуг заключен договор транспортной экспедиции, оформленный в соответствии с требованиями гражданского законодательства и Закона от 30 июня 2003 г. № 87-ФЗ. Если исполнитель оказывает услуги на основании иного договора, их реализация облагается НДС по ставке 18 процентов;
  • транспортно-экспедиционные услуги оказаны исполнителями (экспедиторами), которые участвуют в организации международных перевозок морскими и речными судами, судами смешанного (река-море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами;
  • оказание транспортно-экспедиционных услуг связано с перемещением груза между пунктами отправления и назначения, один из которых расположен за пределами России. Если договором транспортной экспедиции предусмотрена организация перевозки грузов между пунктами отправления и назначения, расположенными на территории России, то эти услуги облагаются НДС по ставке 18 процентов.

Такой порядок следует из положений подпунктов 2.1, 9, 9.1 пункта 1 и пункта 3 статьи 164 Налогового кодекса РФ. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 26 апреля 2011 г. № 03-07-08/130, от 20 января 2011 г. № 03-07-08/15, от 17 января 2011 г. № 03-07-08/11.

Перечень транспортно-экспедиционных услуг, при оказании которых российские организации вправе применять ставку НДС в размере 0 процентов, включает в себя:

  • участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров;
  • оформление документов;
  • прием и выдачу грузов;
  • завоз-вывоз грузов;
  • погрузочно-разгрузочные и складские услуги;
  • информационные услуги;
  • подготовку и дополнительное оборудование транспортных средств;
  • услуги по организации страхования грузов;
  • услуги по организации платежно-финансовых услуг;
  • услуги по организации таможенного оформления грузов и транспортных средств;
  • разработку и согласование технических условий погрузки и крепления грузов;
  • розыск груза после истечения срока доставки;
  • контроль за соблюдением комплектной отгрузки оборудования;
  • перемаркировку грузов;
  • обслуживание и ремонт универсальных контейнеров грузоотправителей;
  • обслуживание рефрижераторных контейнеров и хранение грузов в складских помещениях экспедитора.

Следует отметить, что в перечне, приведенном в абзаце 5 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ, указана лишь укрупненная номенклатура транспортно-экспедиционных услуг. Конкретные виды услуг, из которых состоят позиции этой номенклатуры, в перечне не поименованы. Чтобы определить, в отношении каких именно услуг организация может применять нулевую ставку НДС, следует руководствоваться классификацией национального стандарта «Услуги транспортно-экспедиторские» ГОСТ Р 52298-2004, утвержденного приказом Ростехрегулирования от 30 декабря 2004 г. № 148-ст. В этом стандарте расшифрована каждая группа подобных услуг.

Например, группа «Услуги по оформлению документов, приему и выдаче грузов» включает в себя:

  • оформление товаросопроводительной, товаротранспортной, фитосанитарной, карантинной, консульской и т. п. документации и комплекта перевозочных документов;
  • оформление переадресовки грузов;
  • оформление коммерческих актов о недостаче, излишках, порче, повреждениях и утрате груза и тары;
  • предъявление грузов к перевозке в местах общего и необщего пользования на станциях (в портах) отправления;
  • выдачу грузов на станциях (в портах) назначения.

Таким образом, при оценке права на применение нулевой ставки НДС в отношении оказанных транспортно-экспедиционных услуг организация должна учитывать как требования абзаца 5 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ, так и классификацию стандарта ГОСТ Р 52298-2004. Если в рамках договора транспортной экспедиции организация оказывает дополнительные услуги, то в отношении этих услуг нулевую ставку НДС можно применить только в том случае, если это предусмотрено другими нормами пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ. В противном случае при реализации дополнительных услуг НДС нужно начислять по ставке 18 процентов (п. 3 ст. 164 НК РФ). Аналогичные разъяснения содержатся в письме ФНС России от 31 мая 2011 г. № ЕД-4-3/8634.

Ольга Цибизова,

начальник отдела косвенных налогов департамента

налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.



Вопросы и ответы по теме



Совет недели

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в фиксированном размере, зачисляемые в ПФР на выплату страховой пенсии (исчисленные с дохода свыше 300 000 руб. за периоды, истекшие до 1 января 2017 года) - 182 1 02 02140 06 1200 160.

За период с 2017 — КБК единый и для фиксированного в части ПФР, и для превышения 1% — 182 1 02 02140 06 1110 160.

  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Какие займы выдает ваша компания?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка