Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Чиновники советуют перепроверить данные работников

Подписка
Срочно заберите все!
№24
9 декабря 2014 204 просмотра

По итогам 2013 года у организации- прибыль. Единственный учредитель ООО пожелал оставить ее нераспределенной. В бухгалтерском балансе 2014 г. прибыль отражена на 84 счете.Как оформить принятое решение: в течение какого срока, текст документа?В дальнейшем, может ли он получить дивиденды за 2013 г. (в 2015 г)? Если-да, то каким образом оформить данное решение?

Направить нераспределённую прибыль прошлых лет (не использованную на иные цели) на выплату дивидендов единственному учредителю можно. Дело в том, что прибыль, оставленная в распоряжении общества, в учете называется нераспределенной прибылью прошлых лет и учитывается на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». По завершении финансового года чистую прибыль отчетного года складывают с ранее полученной, но не распределенной в экономическом аспекте. Таким образом, баланс отражает не то, сколько чистой прибыли получено в отчетном году, а всю накопленную (неизрасходованную) чистую прибыль с момента образования общества нарастающим итогом. Поэтому положения подпункта 11 пункта 1 статьи 48 закона № 208-ФЗ о распределении прибыли по решению общего собрания распространяются как на прибыль завершенного финансового года, так и на прибыль прошлых лет (синтетический показатель, отраженный в годовом бухгалтерском балансе). В законе нет указания на то, что этим решением может быть распределена только прибыль завершенного финансового года. Следовательно, этим решением может быть распределена любая прибыль, отраженная в балансе по итогам финансового года. Поэтому нет никаких препятствий к принятию решения о распределении той части прибыли прошлых лет, в отношении которой раньше не было принято решение о распределении на целевые направления использования (нераспределенная прибыль в правовом аспекте).

Что касается части прибыли, оставленной в распоряжении общества, которая решением общего собрания уже была распределена по целевым направлениям использования (то есть прибыли, распределенной в правовом аспекте, но не распределенной в экономическом аспекте), то вопрос о возможности ее перераспределения в смысле корпоративного права – это вопрос о том, можно ли принять новое решение об иных целях ее использования вместо ранее принятого решения. Есть основания полагать, что можно. Во-первых, как было указано выше, решение о распределении прибыли не в форме преобразования ее в обязательства общества, а в форме оставления в составе собственных средств для целей нормирования расходов порождает не обязанность, а право общества осуществлять сделки, сопряженные с соответствующими расходами, не приносящими материальной выгоды. Если эти расходы не были осуществлены или осуществлены не в полном объеме, то общество вправе принять в отношении использования этой прибыли новое решение, соответствующее его текущим интересам. Таким образом, можно перераспределять любую часть прибыли в составе собственного капитала.

Во-вторых, можно привести пример, когда законодательством прямо предусмотрена конструкция перераспределения ранее распределенной прибыли. Согласно пункту 4.3.2 Стандартов эмиссии ценных бумаг и регистрации проспектов ценных бумаг, утвержденных приказом ФСФР России от 25.01.07 № 07-4/пз-н (далее – стандарты эмиссии), размещение дополнительных акций акционерного общества путем распределения их среди акционеров этого общества осуществляется за счет собственных средств, в том числе за счет нераспределенной прибыли акционерного общества прошлых лет, а также за счет остатков фондов специального назначения акционерного общества по итогам предыдущего года (за исключением резервного фонда и фонда акционирования работников предприятия). Следовательно, стандарты эмиссии позволяют направлять на увеличение уставного капитала не только прибыль, в отношении которой не было решения о распределении на конкретные цели, но и прибыль, ранее распределенную в фонды специального назначения. При этом стандарты эмиссии предусматривают, что направление на увеличение уставного капитала акционерного общества нераспределенной прибыли прошлых лет должно быть предусмотрено соответствующим решением общего собрания акционеров (п. 4.1.3, 5.1.1 стандартов эмиссии).

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

1. Статья:На что в этом году можно тратить деньги со счета 84 «Нераспределенная прибыль»

Важная деталь

Собственники вправе не распределять чистую прибыль, оставив ее на счете 84.

Чистую бухгалтерскую прибыль по итогам 2013 года надо списать со счета 99 «Прибыли и убытки» на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». *Но на что можно ее использовать? Это вправе решить только собственники предприятия. Решение о распределении прибыли принимают на общем собрании акционеров или участников общества. Чаще всего ее тратят на выплату дивидендов, годовые премии, крупные капитальные вложения.

В этой статье разберемся, как отражать все эти выплаты в бухгалтерском учете и при расчете налога на прибыль. Это особенно важно при подготовке годовой отчетности, поскольку остаток по счету 84 почти всегда отличается от той прибыли, которую вы отразите в листе 02 декларации по налогу на прибыль. Ведь порядок учета расходов разный. К тому же на счете 84 может аккумулироваться и нераспределенная бухгалтерская прибыль прошлых лет.

Чем опасны ошибки в учете расходов из нераспределенной прибыли

Если неверно отразить операции на счетах, то инспекторы могут оштрафовать компанию на 10 000 или 30 000 руб. (ст. 120 НК РФ). Дело в том, что любые погрешности на счетах инспекторы могут расценить как грубые ошибки в учете доходов и расходов. Но это еще не все.

Например, списание в состав налоговых расходов дивидендов или премий из специального фонда приведет к завышению прибыли и недоимке. Более того, если отразить премии или капитальные вложения из специальных фондов минуя расходные счета, то будут завышены нераспределенная прибыль текущего года и сумма дивидендов. В этом случае возможны претензии со стороны аудиторов.

Дивиденды

Дивиденды в АО и доходы от участия в ООО всегда выплачивают за счет нераспределенной прибыли компании (п. 2 ст. 42 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах», п. 1 ст. 28 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ«Об обществах с ограниченной ответственностью»). То есть дивиденды уменьшают остаток нераспределенной прибыли по счету 84.

В чем часто ошибаются. Отражают годовые или промежуточные дивиденды на счете 99, а не 84. А в налоговом учете включают дивиденды в расходы.

Как отразить в бухучете. Начисление и выплата дивидендов являются событиями, происшедшими после отчетной даты. Это означает, что их необходимо учитывать по особым правилам. Начисляя и выплачивая дивиденды за 2013 год, проводки надо сделать в 2014 году. То есть тогда, когда фактически происходят начисление и выдача денег (п. 10 ПБУ 7/98).

Осторожно!

С дивидендов не забудьте удержать НДФЛ по ставке 9 процентов (15% — с нерезидентов). Иначе возможен штраф по статье 123 Налогового кодекса РФ.

Начисленные дивиденды отражайте по дебету счета 84 и кредиту счета 75 субсчет «Расчеты по выплате доходов». Такая проводка прямо предусмотрена в Инструкции к Плану счетов по бухгалтерскому учету.

Пример 1: По итогам года бухгалтерия начислила и выплатила доходы собственникам компании

В марте 2014 года собственники ООО «Вега» провели общее собрание по итогам предыдущего года. Иванов И. М. и Петров А. И. (собственники общества) приняли решение направить часть нераспределенной прибыли, отраженной по счету 84, на выплату доходов от участия. Общая сумма чистой прибыли к распределению составила 580 000 руб. Иванов и Петров прописали в решении общего собрания участников от 5 марта 2014 года рассчитать доходы от участия пропорционально долям учредителей. Доля Иванова составляет 70 процентов, а у Петрова — 30 процентов.

Бухгалтер ООО «Вега» рассчитал сумму доходов каждого участника. Доходы Иванова составили 406 000 руб. (580 000 руб. ? 70%). А доходы Петрова равны 174 000 руб. (580 000 руб. ? 30%).

Бухгалтер сделал записи по начислению и выплате доходов на основании бухгалтерской справки. Образец справки можно посмотреть ниже.

А вот проводки:

Дебет 84 Кредит 75 субсчет «Расчеты по выплате доходов»
— 406 000 руб. — начислены доходы Иванову;

Дебет 84 Кредит 75 субсчет «Расчеты по выплате доходов»
— 174 000 руб. — начислены доходы Петрову.

7 марта бухгалтерия предприятия удержала с учредителей НДФЛ и перечислила им доходы:

Дебет 75 субсчет «Расчеты по выплате доходов» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
— 36 540 руб. (406 000 руб. ? 9%) — удержан НДФЛ с доходов Иванова;

Дебет 75 субсчет «Расчеты по выплате доходов» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
— 15 660 руб. (174 000 руб. ? 9%) — удержан НДФЛ с доходов Петрова;

Дебет 75 субсчет «Расчеты по выплате доходов» Кредит 51
— 369 460 руб. (406 000 – 36 540) — выплачены дивиденды Иванову;

Дебет 75 субсчет «Расчеты по выплате доходов» Кредит 51
— 158 340 руб. (174 000 – 15 660) — выплачены дивиденды Петрову.

Важная деталь

Выплачивая дивиденды за 2013 год, проводки надо сделать в 2014 году, то есть когда фактически происходит начисление и выдача денег (п. 10 ПБУ 7/98).

Распечатать образец >>

Скачать бланк в формате Word >>

К слову, промежуточные дивиденды (распределение прибыли ООО) надо отражать теми же проводками. Причем промежуточные дивиденды, начисленные за I квартал, полугодие или 9 месяцев, повлияют на нераспределенную прибыль 2014 года.

Как отразить в налоговом учете. Дивиденды не учитывают в расходах при расчете налога на прибыль. Об этом прямо сказано в статье 270 Налогового кодекса РФ.

Премии работникам

Премии могут быть напрямую связаны с результатами работы сотрудников или являться фиксированными из года в год. В любом случае в бухгалтерском учете премии необходимо отражать по расходным счетам — 20, 25, 26 или 91. Путаница возникает, если в уставе компании сказано, что премии выплачивают за счет специального премиального фонда, который создают из нераспределенной прибыли.

В чем часто ошибаются. Отражают выплату годовых премий минуя расходные счета. Премии, бонусы, которые выданы за счет специальных фондов, списывают в расходы при расчете налога на прибыль.

Как отразить в бухучете. Поскольку любые премии работникам являются расходами компании, их надо отражать на затратных счетах. Такой вывод следует из ПБУ 10/99. Это относится и к случаю, когда бонусы выплачивают за счет специального премиального фонда, образованного из нераспределенной прибыли.

Такого же мнения придерживаются чиновники в письме Минфина России от 20 октября 2011 г. № 07-02-06/204. В этом разъяснении специалисты финансового ведомства рассмотрели ситуацию, когда компания потратилась на спортивные и развлекательные мероприятия. Компания их проводила за счет нераспределенной прибыли. Как справедливо заметили в финансовом ведомстве, поскольку траты не связаны напрямую с производственной деятельностью, их надо отнести в состав прочих расходов на основании ПБУ 10/99.

Если компания платит премии из специального фонда, то стоит завести отдельные субсчета к счету 84 — «Созданный премиальный фонд» и «Использованный премиальный фонд». Информация с этих субсчетов даст собственникам представление, на что в компании используют прибыль. Остатки по таким субсчетам будут формировать отдельную строку баланса с показателями премиального фонда.

Пример 2: Участники общества приняли решение о создании премиального фонда

На общем собрании участников ООО «Радуга» по итогам 2013 года собственники приняли решение создать за счет нераспределенной прибыли премиальный фонд в размере 800 000 руб. Позже по итогам работы за I квартал участники распорядились выплатить за счет фонда премию генеральному директору ООО в размере 300 000 руб. Все эти операции бухгалтер отразил в учете так:

Дебет 84 субсчет «Нераспределенная прибыль прошлых лет» КРЕДИТ 84 субсчет «Созданный премиальный фонд»
— 800 000 руб. — создан премиальный фонд за счет нераспределенной прибыли;

Дебет 26 КРЕДИТ 70
— 300 000 руб. — начислена премия директору по итогам работы за I квартал;

Дебет 70 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
— 39 000 руб. (300 000 руб. ? 13%) — удержан НДФЛ с премии директору;

Дебет 70 Кредит 51
— 261 000 руб. (300 000 – 39 000) — перечислена директору премия;

Дебет 84 субсчет «Созданный премиальный фонд» Кредит 84 субсчет «Использованный премиальный фонд»
— 300 000 руб. — потратили часть средств фонда.

Как отразить в налоговом учете. Если компания выплачивает премии из специального фонда, то такие суммы не получится учесть при расчете налога на прибыль. Это следует из пункта 22 статьи 270 Налогового кодекса РФ. А вот в остальных случаях списать премии в налоговые расходы можно, включив положения о них в трудовые или коллективный договоры (ст. 255 НК РФ).

Капитальные вложения при покупке основных средств

Поскольку капитальные вложения (покупка основных средств) связаны с большими тратами, то собственники часто распоряжаются их оплачивать за счет специального фонда, созданного из нераспределенной прибыли. Например, за счет фонда производственного развития.

Важно, что покупку основных средств необходимо отражать в обычном порядке — через бухгалтерские счета 08 (07) и 01. При этом не имеет значения, за счет каких источников компания оплатила капитальные вложения (за счет специального фонда или нет).

Если капитальные вложения (покупку имущества) компания оплачивает за счет специальных фондов, то делайте еще и внутреннюю проводку по счету 84, чтобы показать использование средств.

В чем часто ошибаются. Отражают покупку основных средств за счет нераспределенной прибыли минуя счета 08 (07) и 01. Не амортизируют такие активы ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете.

Как отразить в бухучете. Купленные основные средства учитывайте по общим правилам ПБУ 6/01. То есть первоначальную стоимость собирайте на счете 08. А после ввода в эксплуатацию делайте проводку по дебету счета 01 и кредиту счета 08.

Кроме того, стоит завести отдельные субсчета, где компания будет отражать операции за счет средств специального фонда (по аналогии с расходами на премии).

Пример 3: Компания приобрела основное средство за счет специального фонда

На общем собрании участников ООО «Метеор» по итогам 2013 года собственники приняли решение создать за счет нераспределенной прибыли специальный фонд производственного развития. За счет него участники планируют покупать новое производственное оборудование. Размер созданного фонда — 1 млн руб.

За счет фонда ООО приобрело в июне 2014 года станок стоимостью 590 000 руб., в том числе НДС — 90 000 руб. В том же месяце компания ввела станок в эксплуатацию. Бухгалтер сделал в учете по счетам такие записи:

Дебет 84 субсчет «Нераспределенная прибыль прошлых лет» Кредит 84 субсчет «Созданный фонд производственного развития»
— 1 000 000 руб. — за счет чистой прибыли создан фонд производственного развития;

Дебет 08 Кредит 60
— 500 000 руб. (590 000 – 90 000) — отражена стоимость нового станка;

Дебет 19 Кредит 60
— 90 000 руб. — отражен входной НДС;

Дебет 60 Кредит 51
— 590 000 руб. — оплачен станок поставщику;

Дебет 84 субсчет «Созданный фонд производственного развития» Кредит 84 субсчет «Использованный фонд производственного развития»
— 590 000 руб. — отражено использование специального фонда;

Дебет 01 Кредит 08
— 500 000 руб. — введено имущество в эксплуатацию;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
— 90 000 руб. — принят к вычету НДС.

Важная деталь

В Госдуме находится законопроект, согласно которому в налоговом учете может появиться возможность списывать постепенно имущество стоимостью до 40 000 руб.

Как отразить в налоговом учете. Не важно, за счет каких средств компания оплачивает расходы на капитальные вложения. В любом случае надо определиться, является имущество амортизируемым или нет. Так, основные средства стоимостью не более 40 000 руб. можно списать единовременно в материальные расходы (ст. 254 НК РФ). А более дорогое имущество необходимо амортизировать.

Когда еще надо сделать проводки по счету 84

В бухгалтерском законодательстве предусмотрено еще несколько ситуаций, когда необходимо использовать счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

1. При исправлении существенных ошибок в бухгалтерском учете, найденных после утверждения бухгалтерской отчетности. В этом случае делают записи в текущем периоде. Например, по дебету счета 84 и кредиту счета 70 (найдена неучтенная заработная плата).

2. При списании сумм дооценки основного средства, если компания его продает. При выбытии основного средства, которое ранее переоценивалось, суммы дооценки списывают со счета 83 «Добавочный капитал» на счет 84 (п. 15 ПБУ 6/01).

3. При увеличении или уменьшении уставного капитала за счет нераспределенной прибыли. В этом случае надо сделать проводку по дебету счета 84 и кредиту счета 80 (увеличение уставного капитала) или обратную запись (уменьшение капитала).

Главное, о чем важно помнить

1 Годовые и промежуточные дивиденды (доходы от участия) начисляют на основании решения общего собрания собственников компании.

2 Расходы на капитальные вложения и премии за счет специальных фондов отражают на счетах в общем порядке.

Дополнительно про бухотчетность

Статьи: «Доходы, которые инспекторы точно проверят в вашей декларации по прибыли» («Главбух» № 3, 2014); «Самые важные требования к бухгалтерской отчетности за 2013 год» («Главбух» № 3, 2014).

Документ: ПБУ 10/99 «Расходы организации».

Журнал «Главбух» № 4, Февраль 2014

2. Статья:Решение о распределении прибыли. Когда юристы, бухгалтеры и финансисты могут не понять друг друга

О дин из традиционных вопросов годового общего собрания акционеров или участников общества с ограниченной ответственностью касается распределения прибыли (подп. 11 п. 1 ст. 48 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах», п. 1 ст. 8, подп. 7 п. 2 ст. 33 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее – закон № 208-ФЗ и закон № 14-ФЗ соответственно), подп. 3 п. 3 ст. 91 ГК РФ). Корпоративному юристу, обеспечивающему подготовку и проведение годового общего собрания акционеров или участников общества, не раз придется столкнуться с такими понятиями, как «распределение прибыли» и «нераспределенная прибыль», а также «перераспределение прибыли». Основная трудность в том, что под этими терминами корпоративные юристы, бухгалтеры и финансисты имеют в виду разные по смыслу категории, не говоря уже о том, что представления юристов об этих понятиях иногда бывают достаточно туманными.

Разные подходы к понятиям «распределенная прибыль» и «нераспределенная прибыль» могут привести к неоднозначному пониманию последствий распределения или, наоборот, нераспределения прибыли по решению общего собрания, а также к спорам о возможности распределения прибыли в отдельных случаях.

Эта статья поможет юристу компании сориентироваться не только в правовом, но и в экономическом, а также финансовом аспектах вышеуказанных понятий.

Распределение прибыли в правовом, экономическом и финансовом аспектах

Важно!

В правовом и экономическом смысле понятие «распределенная прибыль» совпадает только в той ее части, в отношении которой общее собрание приняло решение о ее трансформации в обязательства (о направлении прибыли на выплату дивидендов, вознаграждений членам совета директоров и ревизионного совета, бонусов работникам). Прибыль, в отношении которой принято решение об использовании в иных целях, в правовом смысле может считаться распределенной, а в экономическом – нераспределенной.

Прибыль, которая в правовом смысле считается распределенной по целевым направлениям ее использования, с экономической точки зрения может быть нераспределенной.

Правовое понимание распределения прибыли. Распределение прибыли в правовом аспекте – это принятие уполномоченным органом общества (общим собранием акционеров или участников общества с ограниченной ответственностью) решения о направлении чистой прибыли на возможные цели ее использования. В частности, на выплату дивидендов и вознаграждения членам совета директоров и ревизионной комиссии, увеличение уставного капитала общества, формирование фондов производственного или непроизводственного назначения и т. д.

Соответственно, нераспределенная прибыль в правовом аспекте – это та часть чистой прибыли, в отношении которой нет решения уполномоченного органа о направлении на целевое использование.

Таким образом, решение о распределении прибыли – это правовое основание для распоряжения обществом прибылью определенным образом (на определенные цели). Например, ссылаясь на это решение, акционеры (участники) вправе требовать выплаты дивидендов. При отсутствии такого решения у них нет права требовать от общества выплаты дивидендов (п. 1, 3 ст. 42 закона № 208-ФЗ, п. 1 ст. 28 закона № 14-ФЗ, п. 15 постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ № 90/14 от 09.12.99 «О некоторых вопросах применения Федерального закона “Об обществах с ограниченной ответственностью”», п. 15 постановления Пленума ВАС РФ от 18.11.03 № 19 «О некоторых вопросах применения Федерального закона “Об акционерных обществах”»).

Экономическое понимание распределения прибыли. В экономическом аспекте распределение прибыли имеет иное значение (см. таблицу на стр. 21). Это операции, ведущие к изменению экономической структуры корпорации, в результате которых часть чистой прибыли трансформируется (переводится) в обязательства, что ведет к уменьшению абсолютного размера чистой прибыли и, соответственно, собственного капитала.

Под экономической структурой юридического лица понимается связь трех базовых элементов: экономических ресурсов, подконтрольных данному юридическому лицу (активов), его обязательств (долгов) и собственного капитала юридического лица. Стоимость активов юридического лица равна сумме собственного капитала и обязательств.

При распределении прибыли в экономическом аспекте часть собственного капитала общества перемещается в обязательства (см. схему на стр. 27). У общества образуются дополнительные обязательства перед акционерами или участниками (объявленные дивиденды), менеджментом (в случае принятия решения о выплате вознаграждений членам совета директоров и ревизионной комиссии), работниками (в случае принятия решения о выплате бонусов). Исполнение этих обязательств породит расходы общества в виде оттока его активов. При этом прибыль выступает источником средств, но это понятие не нужно отождествлять с самими средствами. Источник средств – это только учетная категория, которая позволяет планировать и контролировать расходы. А сами средства – это реальные активы общества. Поэтому исполнение конкретных обязательств за счет прибыли означает, что общество обязано изыскать активы, за счет которых будут исполнены данные обязательства. Соответственно, погашение этих обязательств ведет к оттоку ресурсов (активов) общества.

В бухгалтерском учете в составе собственного капитала общества (раздел VII Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденного приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н,) отражаются: «Уставный капитал» (счета 80, 81), «Резервный капитал» (счет 83), «Добавочный капитал» (счет 82), «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (счет 84).

Нераспределенная прибыль в экономическом аспекте – чистая прибыль за вычетом той прибыли, которая трансформировалась во все виды обязательств. Это прибыль, оставленная в составе собственного капитала. В составе собственного капитала общества остается и та часть прибыли, в отношении которой принято решение о том, что она направляется на цели, не связанные с трансформацией в обязательства (например, на увеличение уставного капитала, на покрытие убытков прошлых лет, в фонды специального назначения). Поэтому в экономическом смысле такая прибыль не считается распределенной, хотя в отношении нее и принято решение об использовании в конкретных целях (то есть она распределена в корпоративно-правовом смысле).

Распределение прибыли в экономическом аспекте (трансформации ее части в обязательства)

Финансовое понимание распределения прибыли. Если в экономическом аспекте под распределенной прибылью понимается вся прибыль, трансформированная в обязательства, то в финансовом аспекте это часть прибыли, трансформированная в обязательства именно перед акционерами (участниками) общества. Другими словами, когда финансовый директор общества говорит о распределении прибыли, он имеет в виду только объявление дивидендов в акционерном обществе или принятие решения о распределении прибыли среди участников ООО. Трансформация прибыли в иные обязательства общества (например, по выплате вознаграждений членам совета директоров) в финансовом аспекте считается не распределением прибыли, а признанием расходов общества и обязательств перед третьими лицами.

Распределение прибыли в правовом и экономическом аспектах

Направления использования чистой прибыли (согласно решению общего собрания акционеров/участников) Связь с предстоящими расходами общества Статус прибыли (распределенная или нераспределенная) в экономическом аспекте Статус прибыли (распределенная или нераспределенная) в правовом аспекте Возможность перераспределения прибыли (принятия нового решения об иных целях использования)
Объявленные дивиденды и/или выкуп акций Общество обязано исполнить эти обязательства, что сопряжено с расходами Распределенная прибыль, так как трансформирована в обязательства Распределенная прибыль, так как в отношении нее имеется решение общего собрания о целевых направлениях ее использования Не может быть перераспределена, так как решение о направлениях использования повлекло за собой соответствующие обязательства общества
Вознаграждение членам совета директоров и ревизионной комиссии
Бонусы работникам
Увеличение уставного капитала Прибыль, подлежащая трансформации в уставный капитал, не связана с расходами общества Нераспределенная прибыль, так как оставлена в составе собственного капитала Может быть перераспределена, так как решение о направлениях использования повлекло за собой только право общества осуществлять соответствующие расходы. Если они не были осуществлены или осуществлены не в полном объеме, можно направить прибыль на иные цели использования
Фонды непроизводственного назначения Расходуемая прибыль – предназначена для покрытия определенных расходов без встречного прироста активов
Покрытие убытков прошлых лет
Фонды производственного назначения (ФПН) Накапливаемая прибыль – не связана с расходами общества (при направлении средств из ФПН на приобретение какого-либо актива соответствующие затраты влекут за собой лишь смену формы актива, но не расходование прибыли)
Прибыль, в отношении которой нет решения общего собрания о направлениях ее использования Нераспределенная прибыль, так как в отношении нее нет решения общего собрания о целевых направлениях ее использования

Последствия решения о распределении прибыли

Важно!

При трансформации прибыли в обязательства они возникают как в экономическом, так и правовом смысле. То есть в этом случае общество обязано использовать прибыль в тех целях, которые установило общее собрание. А те цели использования прибыли, которые не трансформируют ее в обязательства (например, направление в фонды непроизводственного назначения), влекут для общества право, но не обязанность использовать прибыль соответствующим образом.

Когда речь идет о решении годового общего собрания акционеров (участников ООО) о распределении прибыли, то имеется в виду гражданско-правовой аспект этого явления. Это означает принятие уполномоченным органом общества решения, которое создает легальные основы для совершения обществом сделок, связанных с размером чистой прибыли. Оно охватывает все направления использования прибыли независимо от их экономической природы, как те, которые трансформируются в обязательства, так и те, которые остаются в составе собственных средств.

Возможные разногласия. Различное понимание понятий «распределение прибыли» и «нераспределенная прибыль» особо остро проявляется именно при подготовке решения годового общего собрания по вопросу о распределении прибыли. Если не предусмотрена выплата дивидендов и вознаграждений, то финансисты и бухгалтеры предлагают вариант решения по этому вопросу – «оставить всю прибыль нераспределенной» или «оставить всю прибыль в распоряжении общества». Они имеют в виду, что никакая часть чистой прибыли не трансформируется в обязательства перед акционерами, менеджментом и работниками. Но в корпоративно-правовом аспекте решение общего собрания о распределении прибыли должно содержать указание не только о том, какая ее часть трансформируется или не трансформируется в обязательства, но и о том, на какие цели может использоваться прибыль, остающаяся в распоряжении общества (в составе собственного капитала). Это создаст возможность совершения обществом сделок, связанных с расходованием этой прибыли (то есть сделок, которые порождают расходы, но не приносят материальной выгоды).

Последствия оставления прибыли в составе собственных средств. Как уже было указано выше, трансформация прибыли в обязательства порождает обязанность общества осуществить расходы, связанные с исполнением его текущей задолженности. Принимая решение о направлении прибыли на иные цели (не связанные с трансформацией в обязательства), общее собрание участников (акционеров) создает не обязанность, а только право общества осуществить расходы, которые компенсируются за счет этой прибыли. Проще говоря, общество может, но не обязано осуществлять эти затраты.

Nota bene!

Есть случай, когда прибыль, трансформированная в обязательства общества, восстанавливается в составе нераспределенной прибыли. Это ситуация, когда в течение трех лет (если уставом не предусмотрен более продолжительный срок) после окончания срока выплаты объявленных дивидендов кто-то из акционеров (участников), включенных в список лиц, имеющих право получения дивидендов, так и не получил их и не обратился к обществу с требованием об их выплате. Невостребованные дивиденды восстанавливаются в составе нераспределенной прибыли общества (п. 5 ст. 42 закона № 208-ФЗ, п. 4 ст. 28 закона № 14-ФЗ).

Зачем же в таком случае общее собрание принимает решение о направлении прибыли на определенные цели? Такое распределение прибыли (в корпоративно-правовом смысле, потому что в экономическом аспекте, как было указано выше, это не считается распределением) необходимо исключительно для контроля участников (акционеров) за определенной категорией расходов общества и нормирования этих расходов.

У любой компании есть сделки, которые порождают особый результат. А именно: они создают расходы общества в виде оттока его активов, но не приносят материальной выгоды в виде встречного прироста активов. Например, это могут быть затраты на социальные гарантии для работников общества (так называемый социальный пакет), благотворительность, иногда – на развитие муниципального образования, в котором находится общество, и т. п. Отток активов, вызванный такими сделками, в бухгалтерском учете сбалансируется уменьшением показателя прибыли, поэтому эти сделки принято называть «сделки, совершаемые за счет прибыли».

Учитывая особый результат вышеназванных сделок (отток активов с уменьшением собственного капитала), обществу важно установить допустимые масштабы и цели их совершения. Вряд ли целесообразно оставлять подобные расходы полностью на усмотрение единоличного исполнительного органа.

Таким образом, финансовый показатель прибыли используется просто в качестве основы для нормирования расходов, не приносящих экономических выгод. Общее собрание участников (акционеров) определяет ту часть чистой прибыли, в пределах которой возможно осуществление таких расходов, и в течение отчетного периода общество может совершать такого рода сделки лишь в пределах лимитов, установленных общим собранием.

Размер резервного фонда определяется в уставе, но он не должен быть менее 5 процентов номинального размера уставного капитала. Ежегодные отчисления в этот фонд также устанавливаются в уставе (не менее 5 процентов чистой прибыли до достижения предусмотренного размера фонда). Резервный фонд предназначен для покрытия убытков общества, погашения его облигаций и для выкупа акций общества в случае отсутствия иных средств. Он не может быть использован для иных целей (подп. 12 п. 1 ст. 65 закона № 208-ФЗ).

Нормирование расходов за счет прибыли через создание фондов. Один из способов установления лимитов расходования прибыли на определенные цели – создание целевых фондов, образуемых из чистой прибыли. Существуют обязательные фонды, создание которых прямо предусмотрено законодательством (в частности, в акционерных обществах в обязательном порядке создается резервный фонд (п. 1 ст. 35 закона № 208-ФЗ), тогда как в обществе с ограниченной ответственностью он создается лишь по желанию общества – ст. 30 закона № 14-ФЗ), и необязательные фонды, которые создаются обществом по собственной инициативе (их перечень может регламентироваться учредительными документами и (или) иными внутренними локальными актами).

В акционерном обществе схема планирования и контроля определенных расходов путем их фондирования выглядит следующим образом: общее собрание акционеров в рамках решения о распределении прибыли образует целевые фонды (целевые направления использования прибыли), тем самым утверждая допустимые лимиты данных расходов, но это решение влечет за собой право, а не обязанность общества совершать сделки, порождающие соответствующие расходы. Решение об использовании фондов принимает совет директоров (подп. 12 п. 1 ст. 65 закона № 208ФЗ). Это возможно как путем утверждения бюджета общества на определенный период, в котором предусмотрено в том числе расходование соответствующего фонда, так и путем принятия отдельного решения об использовании конкретного фонда. На основании решения совета директоров об использовании конкретного фонда (или в рамках утвержденного советом директоров бюджета) единоличный исполнительный орган вправе совершать определенные сделки, соответствующие целям фонда. То есть единоличный исполнительный орган непосредственно осуществляет расходы, предусмотренные фондом, – другими словами, он расходует активы компании в пределах установленного лимита (фонда как планового норматива).

По окончании отчетного периода сопоставление видов и сумм фактически осуществленных расходов с целевыми фондами, образованными общим собранием акционеров на данный период, позволяет контролировать правильность деятельности исполнительного органа.

Nota bene!

Обязательство в экономическом смысле – это текущая задолженность компании, возникающая из событий прошлых периодов, урегулирование которой приведет к оттоку ресурсов, содержащих экономическую выгоду. Обязательство в юридическом смысле – обязанность должника совершить в пользу кредитора определенное действие, как-то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т. п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязательства (п. 1 ст. 307 ГК РФ).

Иные способы нормирования расходов. К сожалению, фондирование прибыли пока не получило широкого распространения в российской корпоративной практике. В основном этот механизм планирования и контроля расходов общества применяется в сферах повышенных рисков – у банков, страховых компаний, профессиональных участников фондового рынка. В этих сферах специализированные государственные регуляторы отслеживают финансовую дисциплину и контролируют наличие фондов. Фондирование прибыли применяют также компании, чьи акции выведены в публичное обращение.

В остальных хозяйственных обществах в основном используются другие механизмы: вместо образования фондов утверждаются конкретные виды расходов, которые общество может осуществлять за счет прибыли. Например, решением общего собрания акционеров (участников) определяются суммы средств, направляемые на добровольное медицинское страхование работников за счет общества, пожертвования на конкретные цели и т. д.

Преимущество создания фондов по сравнению с этим способом очевидно. Положение о фонде может содержать широкий перечень возможных направлений его использования, и в процессе текущей хозяйственной деятельности совет директоров определяет, какие именно расходы из данного перечня необходимы в данный момент. Если же список конкретных расходов утверждает непосредственно общее собрание, он может оказаться впоследствии неактуальным. Излишняя детализация в этом вопросе способна снизить эффективность данного механизма планирования и контроля.

Еще один вариант, распространенный на практике: общее собрание принимает решение «оставить прибыль в распоряжении общества» (аналогичная по смыслу формулировка – «оставить прибыль нераспределенной»). Это означает, что общее собрание не устанавливает цели использования прибыли. Но в этом случае нет и лимита направления прибыли на определенные цели. Если в процессе хозяйственной деятельности возникает потребность в расходах, не влекущих за собой получение материальной выгоды, то единоличный исполнительный орган общества самостоятельно принимает решение о них. Это может иметь негативные последствия для акционеров (участников) общества в силу отсутствия контроля за подобными расходами.

Перераспределение прибыли прошлых лет

В корпоративной практике довольно часто возникает вопрос: можно ли распределять нераспределенную прибыль прошлых лет? В частности, можно ли объявлять дивиденды из нераспределенной прибыли? И можно ли заново перераспределять прибыль прошлых лет (то есть менять уже утвержденные ранее цели ее использования)?

Важно!

Прибыль, трансформированную в обязательства, после этого нельзя перераспределять иным образом. Иное означало бы односторонний отказ общества от исполнения обязательств. Но для перераспределения прибыли, оставленной в составе собственного капитала общества (не трансформированной в обязательства), нет препятствий, учитывая, что ранее установленные для нее цели использования повлекли право общества использовать прибыль соответствующим образом, но не обязанность.

Причины сомнений. У юристов иногда возникают сомнения в возможности распределения прибыли прошлых лет по следующим причинам. Закон № 208-ФЗ относит к компетенции общего собрания акционеров распределение прибыли по итогам финансового года (подп. 11 п. 1 ст. 48 закона № 208-ФЗ). Это означает, что данное решение может быть принято только по завершении финансового года на основании годовой бухгалтерской отчетности.

ЦИТИРУЕМ ДОКУМЕНТ

К компетенции общего собрания акционеров относятся: <…> утверждение годовых отчетов, годовой бухгалтерской отчетности, в том числе отчетов о прибылях и об убытках (счетов прибылей и убытков) общества, а также распределение прибыли (в том числе выплата (объявление) дивидендов, за исключением прибыли, распределенной в качестве дивидендов по результатам первого квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года) и убытков общества по результатам финансового года (подп. 11 п. 1 ст. 48 закона № 208-ФЗ).

Возможно, из-за этого складывается впечатление, что решение о распределении, принимаемое на годовом общем собрании акционеров, может касаться лишь прибыли по итогам завершенного финансового года (этот показатель прибыли в бухгалтерском учете отражается в счете 99 «Прибыли и убытки», а также в отчете о прибылях и убытках).

Кроме того, в части распределения прибыли на выплату дивидендов первоначальная редакция пункта 2 статьи 42 закона № 208-ФЗ предусматривала, что дивиденды выплачиваются из чистой прибыли общества за текущий год. В действующей редакции этой нормы такого ограничения нет, но и не сказано прямо, что выплата дивидендов по любым акциям возможна в том числе за счет прибыли прошлых лет. В настоящее время в пункте 2 статьи 42 закона № 208-ФЗ говорится лишь о том, что чистая прибыль определяется по данным бухгалтерской отчетности общества, а дивиденды по привилегированным акциям определенных типов также могут выплачиваться за счет ранее сформированных для этих целей специальных фондов общества.

Возможность перераспределения прибыли прошлых лет, в отношении которой уже имеется решение общего собрания о целевом использовании, вызывает сомнения, потому что это означает пересмотр ранее принятого решения.

В действительности эти сомнения довольно просто разрешаются, если обратиться к экономическому аспекту распределения прибыли. В каждом случае следует исходить из того, о какой части прибыли прошлых лет идет речь – о той части, которая трансформирована в обязательства, или о той, которая оставлена в распоряжении общества (составной части собственного капитала).

Перераспределение прибыли, трансформированной в обязательства. Очевидно, что прибыль, трансформированная в любые виды обязательств (как перед акционерами, так и перед менеджментом и работниками), уже не может быть перераспределена иным образом (см. таблицу на стр. 21). После принятия общим собранием решения о распределении прибыли путем трансформации в обязательства эти обязательства возникают и в экономическом, и в правовом смысле. Поэтому перераспределение прибыли, трансформированной в обязательства, иным образом означало бы односторонний отказ от принятого обязательства, что не допускается гражданским законодательством (ст. 310 ГК РФ).

Nota bene!

Зачастую акционеры (а иногда даже руководители компании) ошибочно полагают, что образование фондов – это резервирование неких реальных средств (активов). Разумеется, это не так. Решение о фондировании части прибыли не означает, что некая сумма средств выводится из оборота и депонируется на специальном счете в целях расходования на утвержденные цели. С помощью создания целевых фондов акционеры всего лишь нормируют расходы будущих периодов и контролируют их.

Распределение прибыли, оставленной в составе собственного капитала. Прибыль, оставленная в распоряжении общества, в учете называется нераспределенной прибылью прошлых лет и учитывается на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». По завершении финансового года чистую прибыль отчетного года складывают с ранее полученной, но не распределенной в экономическом аспекте. Таким образом, баланс отражает не то, сколько чистой прибыли получено в отчетном году, а всю накопленную (неизрасходованную) чистую прибыль с момента образования общества нарастающим итогом. Поэтому положения подпункта 11 пункта 1 статьи 48 закона № 208-ФЗ о распределении прибыли по решению общего собрания распространяются как на прибыль завершенного финансового года, так и на прибыль прошлых лет (синтетический показатель, отраженный в годовом бухгалтерском балансе). В законе нет указания на то, что этим решением может быть распределена только прибыль завершенного финансового года. Следовательно, этим решением может быть распределена любая прибыль, отраженная в балансе по итогам финансового года. Поэтому нет никаких препятствий к принятию решения о распределении той части прибыли прошлых лет, в отношении которой раньше не было принято решение о распределении на целевые направления использования (нераспределенная прибыль в правовом аспекте).

Что касается части прибыли, оставленной в распоряжении общества, которая решением общего собрания уже была распределена по целевым направлениям использования (то есть прибыли, распределенной в правовом аспекте, но не распределенной в экономическом аспекте), то вопрос о возможности ее перераспределения в смысле корпоративного права – это вопрос о том, можно ли принять новое решение об иных целях ее использования вместо ранее принятого решения. По мнению автора, можно. Во-первых, как было указано выше, решение о распределении прибыли не в форме преобразования ее в обязательства общества, а в форме оставления в составе собственных средств для целей нормирования расходов порождает не обязанность, а право общества осуществлять сделки, сопряженные с соответствующими расходами, не приносящими материальной выгоды. Если эти расходы не были осуществлены или осуществлены не в полном объеме, то общество вправе принять в отношении использования этой прибыли новое решение, соответствующее его текущим интересам. Таким образом, можно перераспределять любую часть прибыли в составе собственного капитала.

Во-вторых, можно привести пример, когда законодательством прямо предусмотрена конструкция перераспределения ранее распределенной прибыли. Согласно пункту 4.3.2 Стандартов эмиссии ценных бумаг и регистрации проспектов ценных бумаг, утвержденных приказом ФСФР России от 25.01.07 № 07-4/пз-н (далее – стандарты эмиссии), размещение дополнительных акций акционерного общества путем распределения их среди акционеров этого общества осуществляется за счет собственных средств, в том числе за счет нераспределенной прибыли акционерного общества прошлых лет, а также за счет остатков фондов специального назначения акционерного общества по итогам предыдущего года (за исключением резервного фонда и фонда акционирования работников предприятия). Следовательно, стандарты эмиссии позволяют направлять на увеличение уставного капитала не только прибыль, в отношении которой не было решения о распределении на конкретные цели, но и прибыль, ранее распределенную в фонды специального назначения. При этом стандарты эмиссии предусматривают, что направление на увеличение уставного капитала акционерного общества нераспределенной прибыли прошлых лет должно быть предусмотрено соответствующим решением общего собрания акционеров (п. 4.1.3, 5.1.1 стандартов эмиссии). *

ВАС РФ подтвердил возможность выплаты дивидендов за счет прибыли прошлых лет

Вопрос о возможности объявления и выплаты дивидендов за счет прибыли прошлых лет, а не только за счет закончившегося финансового года имеет налоговый аспект.

Бухгалтеры часто высказывают сомнения в возможности выплаты дивидендов за счет прибыли прошлых лет. Дело в том, что доходы в виде дивидендов облагаются у компании-участника (акционера) налогом на прибыль по пониженной ставке по сравнению с иными видами доходов (в некоторых случаях по ставке 0 процентов – подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ). Однако налоговые органы некоторое время считали, что пониженная ставка распространяется только на дивиденды, выплачиваемые за счет завершенного финансового года, но не за счет прибыли прошлых лет. Это связано с противоречивой позицией Минфина России по этому вопросу. Так, в письме от 23.08.02 № 04-02-06/3/60 Минфин России разъяснил, что дивиденды могут быть начислены и выплачены только за счет чистой прибыли организации отчетного года, затем он изменил свою позицию и в письме от 18.05.07 № 03-08-05 согласился с тем, что начисление дивидендов возможно и за счет прибыли прошлых лет, остающейся после налогообложения. Наконец, в письмах от 06.02.08 № 03-03-06/1/83 и от 17.03.08 № 03-04-06-01/60 Минфин России отказался от каких-либо комментариев, заявив, что вопрос о правомерности выплаты дивидендов за счет нераспределенной прибыли прошлых лет не относится к его компетенции. Но в письме от 04.04.12 № 03-03-10/34 по вопросу о применении налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль с дивидендов он разъяснил, что эта ставка не распространяется на дивиденды, выплачиваемые за счет нераспределенной прибыли прошлых лет. Это письмо было направлено налоговым органам для руководства в их контрольной деятельности. Однако в дальнейшем оно было признано недействительным решением ВАС РФ от 29.11.12 № ВАС-13840/12. ВАС РФ указал: по своей экономической природе чистая прибыль и нераспределенная прибыль тождественны, что исключает различный режим налогообложения в зависимости от отчетного периода, за который обществом принимается решение о направлении части прибыли на выплату дивидендов

Журнал «юрист компании», № 5, май 2013

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка