Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Проверьте себя в расчетах зарплаты и пособий

Подписка
Срочно заберите все!
№24
23 декабря 2014 36 просмотров

На каком счете учитываются расходы заказчика-застройщика? Как распределять расходы заказчика-застройщика, если они одновременно относятся к нескольким объектам строительства?

1.Рекомендация:Как отразить в бухучете и при налогообложении негосударственное целевое финансирование

Организация может получить средства целевого финансирования в виде:

Негосударственное целевое финансирование

К негосударственному целевому финансированию относятся, например:

  • гранты (на осуществление деятельности в области образования, искусства, научных исследований, культуры, охраны окружающей среды и т. д.);
  • инвестиции, полученные при проведении инвестиционных конкурсов;
  • инвестиции, поступившие от иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений;
  • средства дольщиков и инвесторов, аккумулированные на счетах организации-застройщика;
  • средства, полученные от учредителей на финансирование определенных мероприятий и оплаты отдельных нужд (например, выплату премий, финансирование участия в выставке и т. д.).

Основными признаками, позволяющими определить характер поступивших средств как целевое финансирование, являются:

1. Наличие условий предоставления средств. В некоторых случаях для привлечения негосударственного целевого финансирования организация должна выполнить определенные требования. Например, для получения гранта организация должна представить проект исследований.

2. Направленность использования средств. Чтобы имущество (в т. ч. денежные средства) было признано полученным в рамках целевого финансирования, о его назначении должно быть прямо сказано в договоре с инвестором (см., например, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 8 ноября 2005 г. № Ф04-7853/2005(16557-А46-3)).

Гражданский кодекс РФ не содержит понятия «договор о целевом финансировании». Поэтому получение средств негосударственного целевого финансирования может быть оформлено договором, составленным в произвольной (п. 2 и 4 ст. 421 ГК РФ). Например, если организация получает целевые средства от учредителя, возможно заключение договора о целевом финансировании (см., например, письмо УФНС России по г. Москве от 19 октября 2005 г. № 20-12/75307).

Бухучет

В бухучете средства целевого финансирования отражайте на счете 86 «Целевое финансирование». Какое именно имущество предоставляет инвестор, определяется договором (ст. 421 ГК РФ). Это могут быть как деньги, так и материальные ценности (например, основные средства, МПЗ).

Ситуация: как в бухучете определить стоимость имущества (например, основных средств), полученного организацией в собственность в рамках негосударственного целевого финансирования

Поскольку в рамках негосударственного целевого финансирования организация получает имущество на безвозмездной основе, то его стоимость нужно определять в общем порядке, действующем в отношении безвозмездно полученных активов (п. 10.3 ПБУ 9/99). Подробнее об этом см.:

Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении получение основных средств безвозмездно;

Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении поступление материалов.

Получение средств

В бухучете получение средств целевого финансирования отразите проводками:

Дебет 76 Кредит 86
– отражена задолженность источника финансирования (инвестора) по предоставлению средств в рамках целевого финансирования (на основании договора);

Дебет 51 (50, 08, 10...) Кредит 76
– отражено поступление имущества в рамках целевого финансирования от источника финансирования (инвестора) (на основании документов, связанных с передачей средств, например, при перечислении средств на счет организации – банковская выписка).

Такой порядок предусмотрен Инструкцией к плану счетов.

Использование средств

Использование средств целевого финансирования в бухучете отражайте в зависимости от направлений их расходования.

Если за счет средств негосударственного целевого финансирования организация осуществляет затраты капитального характера (например, приобретает основные средства), отражайте это так:

Дебет 08 Кредит 60
– отражена стоимость имущества, приобретенного за плату, которое будет учтено в составе основных средств;

Дебет 01 Кредит 08
– принято к учету и введено в эксплуатацию основное средство по первоначальной стоимости;

Дебет 86 Кредит 98-2
– отражены средства целевого финансирования в составе доходов будущих периодов (на стоимость приобретенного основного средства).

Затем ежемесячно (по мере начисления амортизации):

Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 02
– начислена амортизация по основным средствам, приобретенным за счет негосударственного целевого финансирования;

Дебет 98-2 Кредит 91-1
– учтена в составе прочих доходов сумма амортизации, начисленная по основным средствам, приобретенным за счет негосударственного целевого финансирования.

Если за счет средств негосударственного целевого финансирования организация осуществляет текущие расходы (например, выплату премий сотрудникам), отражайте это следующим образом:

Дебет 20 (23, 26, 44…) Кредит 70 (69, 73, 76…)
– отражены текущие расходы, источником финансирования которых являются средства негосударственного целевого финансирования;

Дебет 86 Кредит 98-2
– отнесена на доходы будущих периодов сумма средств негосударственного целевого финансирования, направленная на покрытие текущих расходов;

Дебет 98-2 Кредит 91-1
– учтена в составе прочих доходов сумма средств негосударственного целевого финансирования, направленная на покрытие текущих расходов.

Такая корреспонденция счетов следует из Инструкции к плану счетов (счета 98, 91).

Особый порядок отражения в бухучете использования средств целевого финансирования предусмотрен в отношении договоров участия в долевом строительстве. Организация-застройщик может получить целевые средства от дольщиков на финансирование строительства. Такая сделка предполагает в конечном итоге передачу инвесторам объекта строительства или выплату им дохода от инвестиционной деятельности. Поэтому бухучет организуйте следующим образом.

Средства на финансирование строительства учитывайте на отдельном субсчете к счету 76, например «Расчеты с инвесторами». В момент их получения делайте проводку:

Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с инвесторами»
– получены средства дольщиков на строительство объекта.

Все затраты, связанные со строительством объекта (стоимость работ подрядчика, израсходованных материалов, оборудования, переданного для установки на объекте, и т. д.), отражайте на счете 08-3 «Строительство объектов основных средств» в общем порядке:

Дебет 08-3 Кредит 60 (10, 07, …)
– отражена стоимость работ подрядчика, израсходованных материалов, оборудования, переданного для установки на объекте, и т. д.;

После того как готовый объект будет передан инвесторам, в бухучете сделайте проводку:

Дебет 76 Кредит 08-3
– отражена передача инвесторам построенного объекта.

Экономия средств

В рамках получения и расходования средств негосударственного целевого финансирования возможна и такая ситуация, когда получатель средств тратит на целевые мероприятия меньшую сумму, чем была выделена инвестором. Если на основании договора эта сумма остается у получателя средств, то в бухучете сделайте записи:

Дебет 86 Кредит 90-1 (91-1)
– отражена экономия получателя средств целевого финансирования (застройщика при передаче объекта инвестору).

Такой порядок предусмотрен Инструкцией к плану счетов, пунктом 7 ПБУ 9/99, пунктом 3.1.1 Положения, утвержденного письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 160, и рекомендован Минфином России в письме от 9 октября 2006 г. № 07-05-06/245.

Если же договор предусматривает окончательный расчет между инвестором и получателем средств на основании фактических затрат, то в этом случае сумма экономии возвращается инвестору:

Дебет 86 Кредит 51 (50, 52)
– перечислена инвестору сумма экономии средств целевого финансирования.

Страховые взносы

Ситуация: нужно ли начислить страховые взносы на зарплату сотрудников, источником финансирования которой являются средства негосударственного целевого финансирования

Да, нужно.

Законодательство не связывает обязанность по начислению страховых взносов с источниками финансирования выплат в пользу сотрудников.

Страховые взносы начисляются на выплаты, которые сотрудники получают в рамках трудовых отношений (ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, ч. 1 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Выплаты, которые финансируются за счет средств негосударственного целевого финансирования, не являются исключением, облагаются страховыми взносами в общем порядке (ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ и ст. 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с выплат сотрудникам по трудовым договорам (зарплаты), источником финансирования которых являются полученные организацией гранты

Да, нужно.

Суммы, получаемые гражданами в виде грантов, исключаются из налоговой базы по НДФЛ, если они предоставлены:

Об этом сказано в пункте 6 статьи 217 Налогового кодекса РФ.

Однако данная льгота распространяется только на случаи, когда получателем гранта является сам гражданин (плательщик НДФЛ) (п. 6 ст. 217, п. 1 ст. 207 НК РФ).

Поэтому, если получателем гранта является организация, то воспользоваться льготой, предусмотренной пунктом 6 статьи 217 Налогового кодекса РФ, нельзя. А значит, организация должна удержать НДФЛ с выплат сотрудникам, источником финансирования которых являются полученные организацией гранты.

Аналогичной позиции придерживается и налоговая служба (см., например, письмо УФНС России по г. Москве от 30 июля 2007 г. № 28-11/072801).

Налог на прибыль

Средства целевого финансирования, полученные по основаниям, предусмотренным в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, при расчете налога на прибыль в состав доходов не включайте. Это правило, в частности, относится к:

  • выделенным в пользу организации грантам;
  • инвестициям, полученным при проведении инвестиционных конкурсов;
  • инвестициям, поступившим от иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений;
  • средствам дольщиков и инвесторов, аккумулированным на счетах организации-застройщика.

Курсовые разницы по средствам целевого финансирования в иностранной валюте относятся к доходам (расходам) в рамках целевого финансирования и не учитываются при расчете налога на прибыль (письмо Минфина России от 21 мая 2013 г. № 03-03-06/1/17924).

При этом для того, чтобы полученные средства в целях расчета налога на прибыль признавались целевым финансированием, необходимо выполнение ряда условий. В частности, средства от иностранных инвесторов, поступившие на финансирование капитальных вложений, признаются целевым финансированием, только если организация использовала их в течение одного календарного года с момента получения (абз. 9 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Полный перечень средств и условий их признания целевым финансированием при расчете налога на прибыль приведен в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Для того чтобы не учитывать полученные суммы целевого финансирования при расчете налога на прибыль, необходимо выполнить два обязательных условия:

При отсутствии раздельного учета поступившие средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

Об этом говорится в абзаце 1 подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: как в целях расчета налога на прибыль документально подтвердить ведение раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках негосударственного целевого финансирования

Ведите раздельный учет в самостоятельно разработанных регистрах, формы и применение которых закрепите в учетной политике для целей налогообложения.

Организация, получившая средства целевого финансирования, обязана вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования (абз. 1 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Однако каким образом необходимо организовать такой учет, в законодательстве не сказано. Поэтому разработать регистры для ведения раздельного учета доходов (расходов) организация вправе самостоятельно. Закрепить применение разработанных форм необходимо в учетной политике для целей налогообложения. Подтверждает такую позицию и Минфин России в письме от 13 марта 2006 г. № 03-11-04/2/59. Несмотря на то что данные разъяснения обращены к организациям, применяющим упрощенку, им могут следовать и организации на общей системе налогообложения.

Главбух советует: при составлении регистров для ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках негосударственного целевого финансирования, можно взять за основу готовые формы, рекомендованные налоговой службой для некоммерческих организаций.

Формы регистров приведены в рекомендациях МНС России. Для учета получения и расходования целевых средств предлагается использовать следующие регистры:

Использование средств

Средства целевого финансирования организация должна использовать строго по целевому назначению (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). При нарушении этого условия полученное имущество нужно включить в состав внереализационных доходов (п. 14 ст. 250 НК РФ). Если организация применяет метод начисления, то сделать это нужно на одну из следующих дат:

  • когда получатель средств целевого финансирования использовал указанные средства не по целевому назначению;
  • когда были нарушены условия предоставления средств целевого финансирования.
    Об этом говорится в подпункте 9 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса РФ.

Организации, применяющие кассовый метод, могут отразить доходы в виде средств, использованных не по целевому назначению, в тот же момент, что и организации, применяющие метод начисления. Это связано с тем, что в данном случае доход (экономическая выгода) возникает именно в момент, когда организация использовала целевые средства не по целевому назначению (нарушила условия их предоставления) (ст. 247, 41 НК РФ).

На средства целевого финансирования, которые не перечислены в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, льгота, предусмотренная данным подпунктом, не распространяется. А значит, такое имущество (в т. ч. денежные средства) нужно учесть в доходах при расчете налога на прибыль (при отсутствии других льгот, освобождающих указанные суммы от налогообложения) (п. 8 ст. 250 НК РФ). Это, в частности, относится к средствам, поступившим от учредителей на финансирование целевых мероприятий. Такое имущество (в т. ч. денежные средства) учтите при расчете налога на прибыль в порядке, предусмотренном для получения финансовой помощи от учредителя.

Внимание: следует разграничивать целевое финансирование, которое освобождается от налогообложения по подпункту 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, от целевых поступлений.

Перечень целевых поступлений приведен в пункте 2 статьи 251 Налогового кодекса РФ. Данные средства при соблюдении определенных условий также можно не учитывать при налогообложении прибыли. Однако эти положения действуют только в отношении некоммерческих организаций.

Ситуация: можно ли учесть в составе расходов при расчете налога на прибыль затраты организации, которые оплачены за счет средств негосударственного целевого финансирования (например, амортизация, зарплата персонала)

Ответ на этот вопрос зависит от того, перечислены ли полученные средства целевого финансирования в перечне, приведенном в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Если полученные целевые средства входят в указанный перечень, то учесть при расчете налога на прибыль расходы, оплаченные за счет таких средств, нельзя. Это объясняется следующим.

Организация, получившая средства целевого финансирования, обязана вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Это условие связано с тем, что по деятельности, финансируемой за счет целевых средств, организация налоговую базу по налогу на прибыль не формирует. А значит, учитывать затраты, оплаченные за счет средств целевого финансирования, в составе расходов при расчете налога на прибыль нельзя (п. 1 ст. 252, п. 17 ст. 270 НК РФ).

В частности, основные средства, приобретенные за счет средств негосударственного целевого финансирования, амортизируемым имуществом не признаются (подп. 7 п. 2 ст. 256 НК РФ). А значит, их стоимость не включается в расходы при расчете налога на прибыль.

Аналогичной позиции в отношении формирования налоговой базы по налогу на прибыль при поступлении и использовании средств целевого финансирования придерживается и Минфин России в письмах от 10 ноября 2009 г. № 03-03-06/1/739, от 12 февраля 2004 г. № 04-04-04/19.

Иная ситуация возникнет, если полученные средства целевого финансирования не признаются таковыми в целях расчета налог на прибыль. В этом случае льгота, предусмотренная подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, на них не распространяется. А значит, такое имущество (в т. ч. денежные средства) нужно учесть в доходах при расчете налога на прибыль (при отсутствии других льгот, освобождающих указанные суммы от налогообложения) (п. 8 ст. 250 НК РФ). Соответственно, на расходы, оплаченные за счет этих средств, можно уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль (ст. 252 НК РФ). Данное утверждение касается, в частности, оплаты расходов за счет средств целевого финансирования (финансовой помощи), полученных от учредителя (если доля учредителя в уставном капитале организации не превышает 50%). Более подробно об этом см. Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении получение финансовой помощи от учредителя (участника, акционера).

Экономия средств

В ряде случаев в рамках получения и расходования средств целевого финансирования возможна ситуация, когда получатель тратит на предусмотренные программы меньшую сумму, чем это предусмотрено в договоре. В этом случае возможны два варианта:

  • сумма экономии остается у получателя средств целевого финансирования;
  • получатель средств целевого финансирования возвращает инвесторам образовавшуюся сумму экономии.

Ситуация: нужно ли отразить в доходах при расчете налога на прибыль сумму экономии средств негосударственного целевого финансирования, которая остается у получателя средств

Да, нужно.

Средства целевого финансирования, полученные по основаниям и на условиях, предусмотренных в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, не учитываются при расчете налога на прибыль при соблюдении двух условий:

  • организация – получатель средств должна организовать раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках негосударственного целевого финансирования;
  • полученные средства должны быть использованы строго по целевому назначению.

Это правило следует из абзаца 1 подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Если в результате проведения целевых мероприятий организация получает экономию целевых средств, которая остается в ее распоряжении, то такие средства признаются использованными не по целевому назначению. А значит, их нужно включить в состав внереализационных доходов (п. 14 ст. 250 НК РФ).

Такой позиции придерживается и Минфин России в письмах от 28 апреля 2009 г. № 03-11-06/2/71, от 10 октября 2006 г. № 03-11-04/2/201. Хотя указанные письма действуют в отношении организаций на упрощенке, их можно применять и организациям на общей системе налогообложения (ст. 346.15, 251, 250 НК РФ).

Отчетность об использовании целевого финансирования

По окончании года, в котором были получены средства целевого финансирования, организация должна представить в налоговую инспекцию Отчет о целевом использовании имущества (лист 07 декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом ФНС России от 22 марта 2012 г. № ММВ-7-3/174). То есть указанный отчет нужно сдать в составе годовой декларации по налогу на прибыль в срок не позднее 28 марта года, следующего за истекшим (п. 4 ст. 289 НК РФ). Сдавать лист 07 в составе декларации, подаваемой по итогам отчетных периодов, не нужно.

НДС

По общему правилу начислять НДС с сумм, полученных в рамках целевого финансирования, не нужно. Это объясняется тем, что объектом обложения НДС является реализация товаров, работ, услуг. В данном случае реализации не происходит – источник финансирования (инвестор) лишь компенсирует получателю средств сумму, израсходованную на целевые мероприятия. Такой вывод позволяют сделать подпункт 1 пункта 1 статьи 146 и статья 39 Налогового кодекса РФ. Однако из этого правила могут быть исключения, в частности, если средства целевого финансирования направлены на оплату товаров (работ, услуг), которые реализует организация – получатель средств. Например, такая ситуация может возникнуть, когда средства целевого финансирования получает организация-застройщик, которая самостоятельно выполняет строительно-монтажные работы. Подробнее об этом см. Нужно ли застройщику платить НДС с сумм, поступающих от участников долевого строительства жилого дома. Средства по договору поступают от подрядчика, который принимает участие в строительстве. Жилой дом не сдан в эксплуатацию.

Ситуация: можно ли принять к вычету НДС по товарам, работам, услугам, которые были приобретены за счет полученных средств негосударственного целевого финансирования

Да, можно.

Условия, при которых организация вправе принять к вычету входной НДС, определены в статьях 171 и 172 Налогового кодекса РФ. От того, за счет каких источников были приобретены товары (работы, услуги), право организации-покупателя на вычет по НДС не зависит. Поэтому в рассматриваемой ситуации входной НДС можно принять к вычету на общих основаниях.

Аналогичной позиции в подобной ситуации придерживается Минфин России в письмах:

О том, нужно ли начислить НДС с сумм экономии средств целевого финансирования, см. Как начислить НДС при получении сумм, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг).

УСН

Средства целевого финансирования, полученные по основаниям и на условиях, предусмотренных в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, в состав доходов при расчете единого налога не включайте (подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Это правило касается как организаций, которые платят единый налог с доходов, так и организаций, которые используют в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на расходы.

При этом организация, получившая средства целевого финансирования, должна:

При отсутствии раздельного учета поступившие средства целевого финансирования нужно включить в состав доходов на дату их получения (подп. 14 п. 1 ст. 251, п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

Ситуация: как организации, применяющей упрощенку, организовать раздельный учет доходов и расходов, полученных (произведенных) в рамках негосударственного целевого финансирования

Ведите раздельный учет в самостоятельно разработанных регистрах, формы и применение которых закрепите в учетной политике для целей налогообложения.

Средства целевого финансирования, полученные по основаниям и на условиях, предусмотренных в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, в составе доходов при расчете единого налога не учитываются (подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Это правило касается как организаций, которые платят единый налог с доходов, так и организаций, которые используют в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на расходы.

При этом организация, получившая средства целевого финансирования, обязана вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках негосударственного целевого финансирования. В противном случае поступившие средства нужно включить в состав доходов на дату их получения (подп. 14 п. 1 ст. 251, подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

Для ведения раздельного учета доходов и расходов в рамках целевого финансирования организация может самостоятельно разработать необходимые регистры и утвердить их формы в учетной политике для целей налогообложения.

Такие рекомендации даны в письме Минфина России от 13 марта 2006 г. № 03-11-04/2/59.

Главбух советует: при составлении регистров для ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках негосударственного целевого финансирования, можно взять за основу готовые формы, которые налоговая служба рекомендует для некоммерческих организаций (рекомендации МНС России).

Полученные средства целевого финансирования организация обязана использовать строго по целевому назначению. При нарушении этого условия полученное имущество нужно включить в состав внереализационных доходов на дату, когда организация использовала его не по целевому назначению (нарушила условия предоставления средств) (абз. 3 п. 1 ст. 346.15, п. 14 ст. 250 НК РФ). Это связано с тем, что в данном случае доход (экономическая выгода) возник именно в момент, когда организация использовала целевые средства не по целевому назначению (нарушила условия их предоставления) (п. 1 ст. 346.14, ст. 41 НК РФ).

На средства целевого финансирования, которые не перечислены в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, льгота, предусмотренная данным подпунктом, не распространяется. Такое имущество (в т. ч. денежные средства) учтите в составе доходов при расчете единого налога (при отсутствии других льгот, освобождающих указанные суммы от налогообложения) (ст. 346.15, п. 8 ст. 250 НК РФ). В частности, данный вывод относится к средствам, полученным от учредителей на финансирование целевых мероприятий. Такое имущество (в т. ч. денежные средства) учтите при расчете единого налога в порядке, предусмотренном для получения финансовой помощи от учредителя.

Внимание: следует разграничивать целевое финансирование, которое освобождается от налогообложения по подпункту 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, от целевых поступлений.

Перечень целевых поступлений приведен в пункте 2 статьи 251 Налогового кодекса РФ. Данные средства при соблюдении определенных условий также можно не учитывать при налогообложении. Однако эти положения действуют только в отношении некоммерческих организаций.

Ситуация: нужно ли управляющей организации включить в доходы при расчете единого налога средства, полученные от собственников жилых помещений на финансирование капитального ремонта многоквартирного дома. Организация применяет упрощенку

Нет, не нужно.

Средства, полученные управляющей компанией от собственников помещений с целью проведения ремонта (в т. ч. и капитального) общего имущества многоквартирного дома, не учитываются при расчете налога на прибыль (абз. 21 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Поэтому организации на упрощенке вправе не включать такие поступления в состав доходов при расчете единого налога (подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). При этом организация, получившая средства целевого финансирования, должна:

Об этом говорится в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ и подтверждено письмом Минфина России от 20 февраля 2012 г. № 03-11-06/2/28.

Ситуация: можно ли организации на упрощенке учесть в расходах затраты, оплаченные за счет средств негосударственного целевого финансирования (например, зарплату персонала)

Если полученные целевые средства входят в перечень, приведенный в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, то учесть при расчете единого налога расходы, оплаченные за счет таких средств, нельзя.

Организация, получившая средства целевого финансирования, обязана вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования (подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Это условие связано с тем, что по деятельности, финансируемой за счет средств целевого финансирования, организация налоговую базу по единому налогу не формирует. А значит, учитывать затраты, оплаченные за счет средств целевого финансирования, в составе расходов при расчете единого налога нельзя (п. 1 ст. 252, п. 17 ст. 270, п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

Аналогичной позиции в отношении формирования налоговой базы в рамках средств целевого финансирования придерживается и Минфин России в письмах от 10 ноября 2009 г. № 03-03-06/1/739, от 12 февраля 2004 г. № 04-04-04/19. Несмотря на то что данные разъяснения касаются определения налоговой базы при расчете налога на прибыль, данная позиция применима и при расчете единого налога при упрощенке.

Кроме того, точку зрения о невозможности учета расходов, оплаченных за счет средств целевого финансирования, подтверждает и налоговая служба (см., например, письмо УФНС России по г. Москве от 23 июня 2008 г. № 18-11/3/059130).

Иная ситуация возникнет, если полученные средства целевого финансирования не признаются таковыми в целях расчета единого налога. В этом случае льгота, предусмотренная подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, на них не распространяется. А значит, такое имущество (в т. ч. денежные средства) нужно учесть в доходах при расчете единого налога (при отсутствии других льгот, освобождающих указанные суммы от налогообложения) (ст. 346.15, п. 8 ст. 250 НК РФ). Соответственно, на расходы, оплаченные за счет таких средств, можно уменьшить базу по единому налогу при условии, что они предусмотрены статьей 346.16 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: нужно ли организации, применяющей упрощенку, представлять в налоговую инспекцию Отчет о целевом использовании имущества (лист 07 декларации по налогу на прибыль). Организация получила средства в рамках целевого финансирования

Да, нужно. Это объясняется следующим.

Средства целевого финансирования, полученные по основаниям и на условиях, предусмотренных в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, организации на упрощенке вправе не включать в состав доходов при расчете единого налога (подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). При этом организация, получившая средства целевого финансирования, должна:

Об этом говорится в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Если организация нарушает целевые условия предоставления средств, то полученное имущество нужно включить в состав внереализационных доходов (п. 14 ст. 250, абз. 3 п. 1 ст. 346.15 НК РФ).

В целях соблюдения требования, касающегося использования целевых средств по назначению, организации по окончании налогового периода представляют в налоговую инспекцию по своему местонахождению Отчет о целевом использовании имущества (лист 07 декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом ФНС России от 22 марта 2012 г. № ММВ-7-3/174) (абз. 2 п. 14 ст. 250 НК РФ). Для организаций, применяющих упрощенку, отдельного документа, подтверждающего целевое использование средств, в законодательстве не установлено.

Поэтому организации, применяющие упрощенку, в срок не позднее 28 марта года, следующего за тем, в котором были получены средства целевого финансирования, обязаны подать в налоговую инспекцию по своему местонахождению Отчет о целевом использовании имущества (лист 07 декларации по налогу на прибыль) (п. 2 ст. 287 НК РФ).

Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 4 июля 2013 г. № 03-11-06/2/25803.

В ряде случаев в рамках получения и расходования средств целевого финансирования возможна ситуация, когда получатель тратит на предусмотренные программы меньшую сумму, чем это предусмотрено в договоре. В этом случае возможны два варианта:

  • сумма экономии остается у получателя средств целевого финансирования;
  • получатель средств целевого финансирования возвращает инвесторам образовавшуюся сумму экономии целевых средств.

Ситуация: нужно ли отразить в доходах при расчете единого налога сумму экономии средств негосударственного целевого финансирования, которая остается у получателя средств. Организация – получатель средств применяет упрощенку

Да, нужно.

Средства целевого финансирования, полученные по основаниям и на условиях, предусмотренных в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, не учитываются при расчете налога на прибыль при соблюдении двух условий:

  • организация – получатель средств должна организовать раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках негосударственного целевого финансирования;
  • полученные средства должны быть использованы строго по целевому назначению.

Это правило содержится в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 и подпункте 1 пункта 1.1 статьи 346.15 Налогового кодекса РФ.

Если в результате проведения целевых мероприятий организация получает экономию целевых средств, которая остается в ее распоряжении, то такие средства признаются использованными не по целевому назначению. А значит, их нужно включить в состав внереализационных доходов (п. 14 ст. 250, п. 1. ст. 346.15 НК РФ).

Такой позиции придерживается и Минфин России в письмах от 28 апреля 2009 г. № 03-11-06/2/71, от 10 октября 2006 г. № 03-11-04/2/201.

ЕНВД

Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ).

Получение средств целевого финансирования выходит за рамки деятельности, облагаемой ЕНВД. Поэтому при поступлении и использовании такого имущества организация должна применять правила, предусмотренные для общей системы налогообложения или упрощенки.

ОСНО и ЕНВД

Получение средств целевого финансирования выходит за рамки деятельности, облагаемой ЕНВД. Поэтому даже в случае совмещения режимов при поступлении и использовании такого имущества нужно применять правила, предусмотренные для общей системы налогообложения.

Олег Хороший,

государственный советник налоговой службы РФ III ранга

2.Рекомендация: Услуги застройщика (Журнал «Учет в строительстве» № 1, Январь 2013)

Порядок учета средств дольщиков

Исходя из выводов, сделанных Пленумом ВАС РФ в постановлении от 11 июля 2011 г. № 54, договоры участия в долевом строительстве являются специальными по отношению к общим положениям Гражданского кодекса РФ о купле-продаже будущей вещи. Специальные нормы таких договоров закреплены Федеральным законом от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости…».

Так, например, цена договора участия в долевом строительстве может быть определена как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика. Расход средств на возмещение затрат на строительство застройщиком строго регламентирован статьей 18 закона № 214ФЗ.

Вместе с тем для целей бухгалтерского учета эти средства не отражаются как целевое финансирование на счете 86 «Целевое финансирование». Ведь получение этих средств застройщиком связано с последующим предоставлением дольщику созданного объекта долевого строительства. В то время как целевое финансирование, учитываемое на счете 86, предполагает лишь отчет получателя средств перед финансирующим лицом об их расходовании без передачи последнему какого-либо материального результата.

Не учитываются эти средства и через счета реализации, поскольку для признания выручки от реализации необходима передача права собственности от одного лица к другому лицу (п. 12 ПБУ 9/99 и ст. 39 Налогового кодекса РФ). Право же собственности по договору долевого участия сразу оформляется на дольщиков.

Поэтому данные средства учитываются у застройщика на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Целевыми эти средства являются только для целей налогового учета, поскольку это прямо определено пунктом 14 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Денежные средства, полученные застройщиком на оплату его услуг, отражаются как выручка от реализации услуг в бухгалтерском и налоговом учете в порядке, предусмотренном действующими нормативными документами и учетной политикой организации.

Оказание услуг: состав и характер расходов

Ранее уже рассматривались два варианта методики признания выручки от реализации услуг застройщика по договорам долевого участия. › |

› | Подробнее о порядке признания в бухгалтерском и налоговом учете выручки от реализации услуг застройщика читайте в статье «Учет у застройщика», опубликованной в журнале «Учет в строительстве», № 10, 2011, и в статье «Вознаграждение застройщика», опубликованной в журнале «Учет в строительстве» № 2, 2012.

Один вариант предполагал признание большей части выручки в конце строительства, второй – равномерное признание выручки от реализации услуг. В этих вариантах основное внимание было уделено порядку признания выручки в бухгалтерском и налоговом учете. В меньшей степени внимание акцентировалось на вопросе состава и характере расходов, связанных с оказанием услуг дольщикам. В этой статье мы попытаемся устранить этот пробел.

Для того чтобы определиться с составом затрат, которые можно трактовать как расходы, связанные с оказанием услуг дольщикам, нужно понимать, о каких конкретно услугах идет речь.

Закон № 214-ФЗ не конкретизирует, что следует понимать под услугами, которые застройщик оказывает дольщикам. В соответствии с законодательством обязанность застройщика по договору заключается в том, что он должен построить объект, получить разрешение на ввод его в эксплуатацию и передать дольщику соответствующий объект долевого строительства.

Если сравнивать данные действия застройщика с действиями конкретных субъектов капитального строительства, то эти действия схожи с действиями заказчика строительства (теперь – технического заказчика), субъекта, которого привлекает застройщик для организации строительства объекта. За выполнение своих функций заказчик получает вознаграждение от застройщика.

Проводя аналогию, мы исходим из допущения, что дольщик поручает застройщику построить объект долевого строительства с передачей дольщику результата, за что застройщик и получает вознаграждение. Это именно допущение, поскольку с юридической точки зрения застройщик не действует по поручению дольщика, ведь если бы дольщик не заключил соответствующий договор, объект все равно был бы построен застройщиком.

Тем не менее такое допущение нам необходимо с целью возможности опереться в решении данного вопроса на соответствующую нормативную базу. Перечень расходов, относящихся к расходам на содержание заказчика строительства, определяется Методическим пособием по расчету затрат на службу заказчика-застройщика, рекомендованного к применению письмом Минстроя России от 13 декабря 1995 г. № ВБ-29/12-347 (далее – Методическое пособие). В этом документе приводятся статьи затрат на содержание заказчика.

Следует отметить, что данные статьи затрат лежат в основе расчета расходов на содержание службы заказчика, предусмотренных главой 10 сводного сметного расчета строительства (приложение № 8 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-35.2004), включаемых в стоимость строительства объекта (Дебет счета 08) по статье «Прочие капитальные затраты». Именно так и происходит, когда застройщик выполняет функции организации строительства самостоятельно, без привлечения соответствующего заказчика. Все расходы на свое содержание, связанные с организацией строительства, застройщик относит в стоимость строительства.

Привлечение заказчика

Ситуация меняется, когда застройщик привлекает специализированного заказчика. В стоимость строительства по статье «Прочие капитальные расходы» застройщик относит сумму вознаграждения, которую он выплачивает заказчику за выполнение функций по организации строительства (плюс какую-то часть расходов на собственное содержание, если они относятся к строительству объекта). Заказчик же учитывает это вознаграждение как выручку от реализации, относя в уменьшение полученного дохода расходы на свое содержание.

Распределение расходов

Рассматривая варианты признания застройщиком выручки от реализации услуг застройщика по договорам с дольщиками, мы исходили из того, что на той стадии строительства, когда не было заключено ни одного договора с дольщиками, все расходы на свое содержание (согласно Методическому пособию) застройщик включает в стоимость строительства (Дебет счета 08) как предусмотренные главой 10 сводного сметного расчета.

По мере заключения договоров с дольщиками эти же расходы частично становятся расходами, связанными с оказанием дольщикам услуг (как если бы заказчик оказывал услуги застройщику). Именно с этой целью их распределение проводилось между той частью строительства, которая потенциально принадлежит застройщику (на которую не заключены договоры долевого участия), и той частью строительства, на которую указанные договоры заключены пропорционально площади строительства, не обремененной договорами долевого участия, и площадью, на которую договоры заключены. Такой вариант распределения расходов, если он выбран, следует закрепить в учетной политике.

Расходы, не относящиеся к строительству

Однако следует иметь в виду, что у застройщика, осуществляющего долевое строительство, возникают и затраты, не относящиеся непосредственно к строительству объекта. Это расходы на уплату процентов за пользование банковскими кредитами, полученными на нужды строительства, и коммерческие расходы, связанные с продажами объектов долевого строительства (расходы на рекламу, вознаграждение, выплаченное агентам, связанное с привлечением дольщиков и т. п.). Эти затраты в стоимость строительства (в рамках долевого строительства) нельзя включить ни при каких обстоятельствах. Как же их учитывать?

В соответствии с ПБУ 15/2008 расходы по займам признаются прочими расходами (Дебет счета 91), поскольку при долевом строительстве речь не идет о создании инвестиционного актива. В налоговом учете это внереализационные расходы, признаваемые в порядке, предусмотренном статьей 269 Налогового кодекса РФ.

Расходы на рекламу в соответствии с Планом счетов относятся к расходам на продажу и учитываются по Дебету счета 44. Сюда же следует отнести и выплаченное агентское вознаграждение, связанное с привлечением дольщиков.

Расходы на продажу признаются для целей определения финансового результата в порядке, определенном пунктом 19 ПБУ 10/99, с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями. Таким образом, учитывая эти расходы в бухучете по Дебету счета 44, признание их для целей определения финансового результата (отнесения в Дебет счета 90 субсчет «Себестоимость продаж»), может быть отложено до момента определения выручки от оказания услуг.

Если выручка от оказания услуг признается равномерно в каждом отчетном периоде, то и расходы на продажу также могут признаваться в каждом отчетном периоде в порядке, утвержденном учетной политикой организации. В налоговом учете расходы на рекламу и расходы, связанные с привлечением дольщиков, относятся к прочим расходам, признаваемым в порядке, предусмотренном статьей 264 Налогового кодекса РФ и учетной политикой для целей налогообложения.

3.Рекомендация: Распределение затрат между объектами (Журнал «Учет в строительстве» № 12, Декабрь 2014)

У организации есть разрешение на строительство нескольких объектов. Заключен договор с компанией, которая выполняла такие работы, как получение градостроительного плана, согласование архитектурно-планировочного решения, выполнение проектной документации и согласование ее во всех инстанциях и т. п. В договоре определена стоимость работ по каждому пункту. Только вот вся эта документация касается всех объектов строительства. Услуги оказаны. При этом два объекта из пяти уже построены. Неизвестно, когда будут построены оставшиеся три объекта. Каким образом делить стоимость данных работ между объектами? Как принять к вычету НДС?

Отвечает
А.Ю. Дементьев,
генеральный директор ООО «Аудит - Эскорт»

Решение этих вопросов – прерогатива самого застройщика. Порядок отнесения расходов, связанных с подготовкой к строительству нескольких объектов, на стоимость каждого из них устанавливается учетной политикой организации. При этом установленный порядок должен быть экономически обоснован.

Учет расходов на строительство объектов недвижимости ведется, как правило, на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» в разрезе каждого строящегося объекта. Расходы, которые можно отнести в стоимость строительства конкретного объекта по прямому признаку, относятся в стоимость строительства этого объекта сразу. А общие расходы учитываются отдельно как прочие капитальные затраты.

Учетной политикой необходимо определить способ распределения прочих капитальных затрат между объектами строительства. Например, это можно сделать пропорционально проектной площади каждого из объектов в общей площади застройки. Распределять прочие капитальные расходы между объектами строительства можно по окончании каждого отчетного периода. Таким образом, на каждую отчетную дату в учете будет формироваться полная стоимость расходов по строительству каждого объекта.

При этом если строительство каких-то объектов еще не начато, то по ним будет формироваться стоимость расходов, связанных с подготовкой к строительству, исходя из суммы распределенных на эти объекты прочих капитальных затрат. Суммы НДС, предъявленного по таким расходам, также нужно распределить в применяемой пропорции с целью определить долю налога, относящуюся к каждому объекту.

Если строятся объекты, которые по окончании их строительства будут использованы организацией для целей операций, облагаемых НДС (в качестве объектов основных средств застройщика или для продажи, когда реализация объектов будет облагаться налогом), то суммы налога, предъявленные в процессе строительства поставщиками и подрядчиками, в том числе по расходам, о которых идет речь в вопросе, застройщик имеет право принять к налоговому вычету не дожидаясь окончания строительства в порядке, предусмотренном статьями 171–172 НК РФ. Для этого у застройщика должны быть счета-фактуры, документы, подтверждающие обоснованность расходов и принятие этих расходов к учету на счете 08 в порядке, предусмотренном действующими нормативными актами.

Принимать или не принимать к вычету НДС по расходам на этапе подготовки к строительству объектов, по которым застройщик не уверен в продолжении их строительства, – решает сам застройщик. При этом, по моему мнению, если он примет решение о налоговом вычете по таким объектам, но в дальнейшем эти объекты построены не будут, то принятый к вычету налог должен быть восстановлен.

Если строятся объекты, например жилого фонда, реализация которых не облагается НДС, то оснований для налогового вычета по налогу, предъявленному по указанным расходам, не имеется.

24.12.2014 г.

С уважением,

Пушечкина О. В., персональный эксперт Горячей линии БСС «Система Главбух»

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка