Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Юридические расходы: когда безопасно списывать

Подписка
Срочно заберите все!
№24
26 декабря 2014 9 просмотров

Организация при отпуске товаров и услуг оформляет договоры в У.Е. по курсу доллара. Как правильно оформить договоры, что следует учесть в договорах и сможет ли Организация списывать образовавшиеся разницы в НУ и БУ?

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

1. Рекомендация:Когда в бухучете возникают курсовые разницы при продаже товаров

Курсовые разницы в бухучете возникают в двух случаях:?
– если стоимость договора выражена в иностранной валюте и оплата по нему поступает в иностранной валюте (разницы образуются при пересчете дебиторской задолженности);
– если стоимость договора выражена в иностранной валюте или условных единицах, привязанных к иностранной валюте, а оплата по нему поступает в рублях (в налоговом учете – это суммовые разницы).? В бухучете понятие «суммовые разницы» отсутствует. Тем не менее на практике при расчетах по договорам, выраженным в иностранной валюте или условных единицах, привязанных к иностранной валюте, расхождения между рублевой оценкой продукции (работ, услуг) на дату отгрузки и на дату оплаты возникают. Поскольку природа появления таких расхождений аналогична природе курсовых разниц, в бухучете применяется единый порядок их отражения: в составе прочих доходов или расходов (п. 7 ПБУ 9/99п. 11 ПБУ 10/99).

Возникнут или нет курсовые разницы при учете конкретной хозяйственной операции по продаже товаров – зависит от условий договора. Курсовые разницы образуются, если покупатель оплачивает товар после отгрузки (передачи) и право собственности на товар переходит на дату отгрузки.?

В этом случае курсовая разница образуется на момент оплаты товара: положительная (если рублевая оценка задолженности на дату отгрузки (передачи) ниже, чем на дату оплаты), или отрицательная (если рублевая оценка задолженности на дату отгрузки (передачи) выше, чем на дату оплаты).

Также курсовая разница образуется на отчетную дату (последнее число месяца) при пересчете обязательства, если даты оплаты и отгрузки приходятся на разные месяцы (п. 3 ПБУ 3/2006).

Курсовая разница учитывается в составе прочих доходов или расходов на счете 91 «Прочие доходы и расходы»? (Инструкция к плану счетов).

Если же покупатель перечисляет предоплату по договору, курсовая разница не возникает (п. 79 ПБУ 3/2006).

Пример возникновения и отражения в бухучете курсовых разниц, возникающих при реализации товаров. Стоимость договора выражена в иностранной валюте, расчеты производятся в рублях

ООО «Торговая фирма "Гермес"» заключило договор поставки. «Гермес» должен поставить товар 21 января, а покупатель оплачивает товар 20 февраля. Сумма договора – 5000 долл. США, оплата производится в рублях по официальному курсу ЦБ РФ на дату оплаты товаров. Право собственности переходит к покупателю после отгрузки.

Курс доллара США (условный) составляет:
– 21 января – 29,7 руб./USD;
– 31 января – 29,6 руб./USD;
– 20 февраля – 29,8 руб./USD.

Бухгалтер организации сделал в учете следующие записи.

21 января:

Дебет 62 Кредит 90-1
– 148 500 руб. (5000 USD ? 29,7 руб./USD) – отражена выручка от продажи товара.

31 января:

Дебет 91-2 Кредит 62
– 500 руб. – (5000 USD ? (29,7 руб./USD – 29,6 руб./USD)) – отражена отрицательная курсовая разница.

20 февраля:

Дебет 51 Кредит 62
– 149 000 руб. (5000 USD ? 29,8 руб./USD) – получена оплата за товар;

Дебет 62 Кредит 91-1
– 1000 руб. (5000 USD ? (29,8 руб./USD – 29,6 руб./USD)) – учтена положительная курсовая разница.

Из рекомендации «Как определить размер выручки от продажи товаров»

Елена Попова,

государственный советник налоговой службы РФ I ранга

2. Рекомендация:Как оценить в налоговом учете выручку от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав)

Выручка в иностранной валюте или условных единицах

Если выручка от реализации выражена в условных единицах, привязанных к иностранной валюте, пересчитайте ее в рубли по курсу, установленному Банком России на дату реализации. Возникшие при этом суммовые разницы включите в состав внереализационных доходов или расходов. Такие правила установлены абзацем 4 статьи 316 Налогового кодекса РФ. У организаций, применяющих кассовый метод, суммовые разницы не возникают (п. 5 ст. 273 НК РФ).?

Если цена реализуемого имущества выражена в иностранной валюте, то сумма выручки зависит от того, предусмотрена ли договором предоплата. Если договором не предусмотрено получение предоплаты, выручку от реализации пересчитайте в рубли по курсу Банка России на дату реализации. Если реализации имущества предшествует получение аванса, выручку в части поступивших денежных средств определяйте по курсу Банка России на дату их поступления. Такой порядок определения суммы выручки следует из совокупности норм абзаца 3 статьи 316 и пункта 8 статьи 271 Налогового кодекса РФ.

Частичная предоплата в валюте

Ситуация: как в налоговом учете определить размер выручки от реализации товаров по договору, заключенному в условных единицах. Договором предусмотрено перечисление частичной предоплаты

Размер выручки определяйте как сумму полученной предоплаты и стоимости товаров, оплаченных после перехода права собственности к покупателю.

По общему правилу если цена товара выражена в условных единицах, то выручка от его реализации пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату реализации. При этом суммовые разницы, возникающие из-за пересчета курса условной единицы, включаются в состав внереализационных доходов (расходов). Об этом сказано в абзаце 4 статьи 316 Налогового кодекса РФ.

Порядок определения выручки по договорам с условием о частичной предварительной оплате положениями данного абзаца не установлен. Между тем в соответствии с пунктом 2 статьи 249 Налогового кодекса РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованный товар. Исходя из этой нормы предоплату, полученную продавцом по договору, следует квалифицировать как составляющую часть выручки. Величину этой части выручки определяйте по курсу, установленному сторонами в договоре на дату поступления денежных средств.

При получении предоплаты суммовые разницы возникают у продавца только в той части стоимости товара, которая оплачивается после его реализации.? Это следует из совокупности положений пункта 11.1 статьи 250, пункта 5.1 статьи 265 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмами Минфина России от 6 октября 2011 г. № 07-02-06/189от 4 мая 2011 г. № 03-03-06/2/76 и ФНС России от 20 мая 2005 г. № 02-1-08/86. Таким образом, в рассматриваемой ситуации выручку от реализации товаров следует определять по формуле:

Выручка от реализации товаров по договору, заключенному в условных единицах, с условием о частичной предоплате = Сумма предоплаты в рублях по курсу, установленному сторонами на дату перечисления предоплаты + Неоплаченная стоимость реализованных товаров в рублях по курсу, установленному сторонами на дату перехода права собственности на товары к покупателю

Елена Попова,

государственный советник налоговой службы РФ I ранга

3.Статья:Договор поставки заключен в условных единицах

Основные положения договора поставки

Как правило, договор поставки заключается в случае, когда товары поставляются покупателю в течение определенного (длительного) периода времени. Поэтому важными условиями договора поставки являются наименование и количество поставляемых товаров. Согласно статье 465 ГК РФ количество товаров, подлежащих передаче покупателю, указывается в договоре в соответствующих единицах измерения или в денежном выражении. Этой же статьей установлено, что в силу специфики договора количество товаров в нем может не указываться, но такой договор должен обязательно содержать порядок определения этого количества. Если договор не позволяет установить количество товаров, подлежащих передаче, он считается недействительным.

Существенным условием договора поставки является срок поставки. Срок исполнения договора поставки может быть определен либо конкретной датой, либо истечением определенного периода времени. Основание — статья 190 ГК РФ.

В случае, когда сторонами предусмотрена поставка товаров в течение срока действия договора поставки отдельными партиями и сроки поставки отдельных партий (периоды поставки) в нем не определены, товары должны поставляться равномерными партиями помесячно, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов, существа обязательства или обычаев делового оборота. Об этом говорится в статье 508 ГК РФ. Наряду с определением периодов поставки в рассматриваемом договоре может быть установлен график поставки товаров (декадный, суточный и т. д.). Для досрочной поставки товаров необходимо согласие покупателя.

Кроме названных выше, существенным условием договора поставки является порядок расчетов между покупателем и поставщиком за поставляемые товары, в частности порядок установления цены. Чаще всего на практике в договоре поставки конкретная цена товара не указывается. Ведь поскольку договор носит долгосрочный характер, цены на один и тот же товар в силу различных объективных причин могут меняться. Поэтому по соглашению сторон цены в договоре устанавливаются в иностранной валюте или условных денежных единицах, которые взаимосвязаны с курсом иностранной валюты (например, 1 у. е. равна 1 евро). Порядок оплаты товаров в данном случае регулируется статьей 317 ГК РФ.?

Правила оплаты товара

Согласно пункту 1 статьи 317 ГК РФ денежные обязательства должны быть выражены в рублях. Одновременно в пункте 2 этой статьи сказано следующее. В денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. При таком способе оплаты сумма, подлежащая уплате в рублях, определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Таким образом, стороны договора поставки в качестве момента определения цены могут установить любую дату (в частности, дату отгрузки товаров, дату принятия их к учету покупателем, дату оплаты и др.). Причем для целей расчета стоимости товаров может применяться как официальный курс валюты, установленный Банком России, так и иной курс, который стороны договора могут установить по своему усмотрению.? Заметим, что наиболее часто цена товара определяется на дату оплаты исходя из курса Банка России, действующего на указанную дату.

Документальное оформление отгрузочных документов

Как и все хозяйственные операции, операции, связанные с исполнением обязательств по договору поставки, в частности по отгрузке товара, оформляются первичными документами. Как нужно заполнять эти документы, если цена товара установлена в условных единицах?

Согласно пункту 1 статьи 8 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 129-ФЗ) бухучет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации — в рублях. При этом операции отражаются в бухучете на основании первичных документов.

Напомним, что первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, приведенной в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Документы, формы которых не предусмотрены в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, установленные пунктом 2 статьи 9 Закона № 129-ФЗ. В частности, к обязательным реквизитам первичного документа относятся измерители хозяйственной операции в денежном выражении. Один из таких реквизитов, а именно стоимость товаров, в унифицированных формах первичных документов согласно действующим правилам отражается только в рублях. Поэтому заполнение данного реквизита, когда цена товара установлена в условных денежных единицах, в ряде случаев вызывает затруднения у поставщиков.? Как правило, это происходит, если по условиям договора товар оплачивается после его отгрузки. Дело в том, что при таких условиях окончательная цена товара в момент отгрузки неизвестна, поэтому, заполняя первичный документ, например товарную накладную по форме № ТОРГ-12, поставщик указывает рублевую стоимость товара исходя из курса на дату отгрузки. Вместе с тем покупатель эту стоимость определяет по курсу оплаты. Учитывая это, помимо рублевой стоимости товара, в отгрузочных документах целесообразно указывать его стоимость в условных единицах. Для этого в форму № ТОРГ-12 может быть добавлена дополнительная графа для отражения стоимости в условных единицах.? Такая возможность предусмотрена постановлением Госкомстата России от 24.03.99 № 20, утвердившим Порядок применения унифицированных форм первичной учетной документации. Порядок разрешает организациям при необходимости вносить в унифицированные формы первичной учетной документации (кроме форм по учету кассовых операций) дополнительные реквизиты. Заметим, что вносимые изменения должны быть оформлены соответствующим организационно-распорядительным документом организации.

Перерасчет обязательств в бухгалтерском и налоговом учете

Как уже говорилось, нередко по договору в условных единицах поставщик сначала отгружает товар, а затем получает за него оплату. При этом договором предусмотрено, что цена товара определяется на дату оплаты. При заключении такого договора у организаций появляется необходимость производить перерасчет обязательств в бухгалтерском и налоговом учете. Такая необходимость обусловлена разницей, которая возникает между стоимостью отгруженного товара и суммой поступившей оплаты в связи с изменением курса условной денежной единицы (иностранной валюты) на дату оплаты по отношению к курсу на дату отгрузки товара.?

Обратите внимание: если договором установлено, что стоимость отгруженного товара определяется по курсу условных единиц (иностранной валюты) на дату отгрузки, то в момент оплаты этого товара у сторон договора (как поставщика, так и покупателя) не возникает обязанности по перерасчету суммы задолженности. Дело в том, что в данном случае покупатель перечисляет поставщику сумму за приобретенный товар, которая исчислена по курсу условных единиц (иностранной валюты) на дату отгрузки. Поэтому разницы между стоимостью отгруженного и оплаченного товара не образуется.

Курсовые разницы в бухучете

В бухгалтерском учете перерасчет обязательств по договорам в условных единицах осуществляется по правилам, установленным ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте». Так, организации обязаны определять стоимость товара:

  • на дату отгрузки;
  • на дату оплаты.

Если эти даты приходятся на разные отчетные периоды, обязательства необходимо пересчитывать также на каждую отчетную дату до момента исполнения данного обязательства (п. 7 ПБУ 3/2006).?

Перерасчет обязательств, осуществляемый после отгрузки товара, не увеличивает (не уменьшает) у поставщика выручку. Аналогичным образом у покупателя не меняется стоимость приобретенного товара. Это означает, что изменение курса условной единицы на сумму признанной выручки и стоимость оприходованного товара не влияет.

При перерасчете обязательств, возникших по договору поставки, в бухучете поставщика и покупателя возникают курсовые разницы.

Курсовая разница — это разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату оплаты (или отчетную дату соответствующего отчетного периода) и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухучету в отчетном периоде (или отчетную дату предыдущего отчетного периода).

В зависимости от того, в какую сторону меняется курс условной единицы (увеличивается или уменьшается), курсовые разницы бывают положительные и отрицательные. Положительные курсовые разницы в бухучете отражаются в составе прочих доходов (п. 7 ПБУ 9/99), а отрицательные — в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99).

Суммовые разницы в налоговом учете

В налоговом учете разницы, возникающие при перерасчете обязательств по товарам, стоимость которых выражена в условных денежных единицах, признаются суммовыми. В отличие от курсовых разниц в бухучете суммовые разницы на отчетную дату не определяются. То есть в целях налогообложения прибыли обязательства по договорам в условных единицах рассчитываются на дату отгрузки (оприходования) товаров и на дату их оплаты.

Положительные суммовые разницы учитываются в налоговом учете в соответствии с пунктом 11.1 статьи 250 НК РФ.? Так, в составе внереализационных доходов признаются доходы в виде суммовой разницы, которая возникает у налогоплательщика, если сумма обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

Отрицательные суммовые разницы отражаются при налогообложении прибыли в составе внереализационных расходов (подп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ). Они рассчитываются в том же порядке, что и положительные суммовые разницы.?

Напомним, что суммовые разницы при налогообложении прибыли учитывают только организации, исчисляющие доходы и расходы методом начисления. При этом положительная суммовая разница признается доходом у продавца на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары, а у покупателя — на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары. Основание — пункт 7 статьи 271 НК РФ. Аналогичным образом включаются в расходы у поставщика и покупателя отрицательные суммовые разницы (п. 9 ст. 272 НК РФ).

Порядок исчисления НДС

У организаций, заключивших договор поставки в условных денежных единицах, нередко возникают проблемы, связанные с исчислением налога на добавленную стоимость, причем и у поставщиков, и у покупателей товаров.

Налоговая база у поставщика

Перед поставщиками, реализующими товары согласно договорам, обязательства в которых выражены в условных единицах, зачастую встает вопрос: нужно ли корректировать налоговую базу по НДС и соответственно сумму исчисленного налога при возникновении суммовых разниц?

Пунктом 4 статьи 166 НК РФ установлено, что общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде. Таким образом, по мнению автора, на основании данной нормы налогоплательщик обязан корректировать налоговую базу по НДС как на положительные, так и на отрицательные суммовые разницы.

Отметим, что у Минфина России иная точка зрения. Финансовое ведомство считает, что поставщик должен начислять НДС с положительных суммовых разниц на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ, согласно которому налоговая база по НДС увеличивается на суммы, связанные с оплатой реализованных товаров. Причем в целях исчисления НДС отрицательные суммовые разницы не учитываются. Такие разъяснения даны в письме Минфина России от 01.07.2010 № 03-07-11/278. В нем сказано, что если по условиям договора оплата товаров (работ, услуг) производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте, то уменьшать сумму налога, исчисленную и уплаченную в бюджет по итогам налогового периода, в котором произведена отгрузка товаров (работ, услуг), на отрицательные суммовые разницы, возникающие в налоговом периоде, в котором фактически получена оплата за ранее отгруженные товары (работы, услуги), оснований не имеется.

Вместе с тем Президиум ВАС РФ не согласился с приведенной выше позицией. В постановлении от 17.02.2009 № 9181/08 он указал, что при реализации товаров (работ, услуг), стоимость которых выражена в условных денежных единицах, их цена и, следовательно, размер налоговой базы определяются на момент осуществления платежа. Цена товаров (работ, услуг), исчисленная на дату отгрузки и отраженная в счете-фактуре, на основании статьи 167 НК РФ не является стоимостью товаров (работ, услуг), учитываемой при определении налоговой базы по НДС согласно нормам пункта 1 статьи 154 НК РФ, поскольку не является ценой, указанной сторонами сделки. В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Кроме того, согласно пункту 4 статьи 166 НК РФ общая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде. Если договором предусмотрена оплата товаров (работ, услуг) в рублевом эквиваленте цены, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), то в этом случае стоимость товаров (работ, услуг), а значит, налоговая база по НДС определяется в момент поступления за них оплаты. Для целей налогообложения эти операции не могут учитываться ранее того налогового периода, в котором произведена оплата. Поэтому налоговая база, исчисленная в налоговом периоде, в котором состоялась отгрузка, носит условный характер. Следовательно, изменение налоговой базы на образовавшиеся суммовые разницы в налоговом периоде поступления платежа соответствует нормам НК РФ и НДС облагается фактически полученная организацией экономическая выгода в денежной форме. Аналогичной позиции придерживаются и арбитражные суды (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 29.03.2010 по делу № А53-14397/2009, ФАС Поволжского округа от 10.02.2010 по делу № А55-15001/2009).

Обратите внимание

Налоговый учет доходов при реализации товаров по ценам в условных единицах

Статьей 316 НК РФ установлено, что если цена реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в условных единицах, сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли по курсу, установленному Банком России на дату реализации. При этом возникшие суммовые разницы включаются в состав внереализационных доходов или расходов в зависимости от возникшей разницы.? Данная норма противоречит положениям Налогового кодекса, устанавливающим понятие суммовых разниц и регулирующим порядок их налогового учета. В частности, согласно пункту 11.1 статьи 250 НК РФ налогоплательщик при исчислении доходов применяет курс, согласованный сторонами в договоре поставки. Как известно, этот курс может отличаться от курса Банка России.

Порядок применения названных выше норм изложен в постановлении ФАС Поволжского округа от 15.01.2009 по делу № А65-9215/2008. Суд указал, что положение статьи 316 НК РФ о пересчете цены товара по курсу Банка России, установленному на дату реализации, не отменяет предусмотренные пунктом 11.1 статьи 250 НК РФ правила исчисления суммовой разницы, согласно которым используется согласованный сторонами курс условной единицы. Также суд отметил, что имеющееся противоречие между данными статьями подлежит толкованию в пользу налогоплательщика в соответствии с пунктом 7 статьи 3 НК РФ

Мнение эксперта

А.А. Матиташвили, руководитель департамента консалтинговых услуг ЗАО «МББ-Аудит»:

«Договором поставки может быть предусмотрено, что цена на товары определяется по курсу условной единицы на дату оплаты. Если оплата товара производится после его отгрузки и фактически поступившая сумма меньше суммы выручки, признанной на момент отгрузки, в учете поставщика могут возникать отрицательные суммовые разницы. На мой взгляд, в рассматриваемом случае налогоплательщик имеет право скорректировать налоговую базу по НДС (уменьшить ее) на отрицательную суммовую разницу, так как исчисленная на дату отгрузки и указанная в счете-фактуре цена товара не является стоимостью товара, которая учитывается при определении налоговой базы по НДС в силу положений пункта 1 статьи 154 НК РФ. Такого же мнения придерживается ВАС РФ (постановление Президиума ВАС РФ от 17.02.2009 № 9181/08), а также большинство окружных арбитражных судов (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 29.03.2010 № А53-14397/2009, ФАС Поволжского округа от 10.02.2010 по делу № А55-15001/2009, ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2010 по делу № А21-9813/2008 и др.).

Аналогичная точка зрения высказана также в письме ФНС России от 24.08.2009 № 3-1-07/674. В нем налоговое ведомство не только признало, что продавец имеет право уменьшить сумму НДС на отрицательные суммовые разницы, но и изложило порядок исчисления и корректировки НДС. Он заключается в следующем. Вначале продавец отгружает товары (работы, услуги) и выставляет покупателю счет-фактуру в рублях по курсу иностранной валюты на день отгрузки. При получении от покупателя оплаты продавец вносит изменения в ранее предъявленный счет-фактуру. При этом первоначальный счет-фактура не аннулируется. Исправления затрагивают выручку и соответствующий НДС, рассчитанные исходя из курса валюты на день оплаты. Разница между стоимостью отгруженных товаров и суммой оплаты по исправленному счету-фактуре регистрируется в книге продаж в том налоговом периоде, в котором получена оплата.

Таким образом, продавец либо доплачивает НДС (если сумма оплаты больше, чем стоимость отгруженных товаров), либо уменьшает НДС, причитающийся к уплате в бюджет (если сумма оплаты меньше, чем стоимость отгруженных товаров). Во втором случае в книге продаж появляются отрицательные суммы.

Впрочем, несмотря на единую точку зрения налогового ведомства и арбитражных судов, у Минфина России иное мнение. Данное ведомство полагает, что у продавца нет оснований уменьшать налоговую базу по НДС на отрицательные суммовые разницы, возникающие в налоговом периоде, в котором фактически получена оплата за ранее отгруженные товары (письмо Минфина России от 01.07.2010 № 03-07-11/278). К сожалению, эта официальная позиция находит иногда поддержку и у судов (постановление ФАС Московского округа от 16.01.2009 № КА-А41/12582-08 по делу № А41-13087/08)»?

Как учитывать сумму НДС при возникновении отрицательных суммовых разниц

Мы уже выяснили, что, по мнению Минфина России, при реализации товаров по договорам в условных единицах для целей исчисления НДС учитываются только положительные суммовые разницы. Отрицательные суммовые разницы базу по налогу на добавленную стоимость не уменьшают.?

При применении названного порядка у поставщиков возникает вопрос: в какой сумме отрицательные суммовые разницы включаются в целях налогообложения прибыли во внереализационные расходы — с учетом НДС или без него?

Финансовое ведомство полагает, что отрицательная суммовая разница в налоговом учете отражается без учета НДС, поскольку в соответствии с пунктом 19 статьи 270 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю, в составе расходов не учитываются. Соответствующие разъяснения даны в письме Минфина России от 14.02.2007 № 03-03-06/1/85.

Обратите внимание: положительные курсовые разницы включаются в состав внереализационных доходов без НДС на том основании, что налог, относящийся к указанным разницам, начисляется и уплачивается поставщиком в бюджет.

ООО «Ракета» (продавец) заключило с ООО «Бриз» (покупатель)договор поставки товара. Цена сделки установлена в условных денежных единицах. При этом 1 у. е. равна 1 евро по официальному курсу Банка России. По условиям договора стоимость товара равна 29 500 у. е. (в том числе НДС 4500 у. е.) Покупатель должен оплатить товар в течение месяца после отгрузки по курсу на дату платежа. ООО «Ракета» отгрузило товары 10 марта, а ООО «Бриз» оплатило их 8 апреля 2011 года.

Предположим, официальный курс евро, установленный Банком России, составил:

  • на 10 марта — 39,6 руб./евро;
  • 31 марта — 40,2 руб./евро;
  • 8 апреля — 40,9 руб./евро.

ООО «Ракета» и ООО «Бриз» при исчислении НДС руководствуются позицией Минфина России.

Рассмотрим порядок отражения операций по договору поставки в бухгалтерском и налоговом учете поставщика и покупателя.

В бухгалтерском учете ООО «Ракета» будут сделаны следующие проводки:

10 марта

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
— 1 168 200 руб. (29 500 евро ? 39,60 руб./евро) — учтена выручка от реализации товаров;

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68-2
— 178 200 руб. (4500 евро ? 39,60 руб./евро) — исчислен НДС с реализации;

31 марта

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 91-1
— 17 700 руб. [29 500 евро ? (40,20 руб./евро – 39,60 руб./евро)] — отражена в составе прочих доходов положительная курсовая разница, которая возникла при пересчете дебиторской задолженности покупателя на отчетную дату;

8 апреля

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62
— 1 206 550 руб. (29 500 евро ? 40,90 руб./евро) — получена оплата от покупателя за товары;

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 91-1
— 20 650 руб. [29 500 евро ? (40,90 руб./евро – 40,20 руб./евро] — отражена в составе прочих доходов положительная курсовая разница, возникшая при пересчете дебиторской задолженности покупателя на дату оплаты;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 68-2
— 5850 руб. [29 500 евро ? (40,90 руб./евро – 39,60 руб.) ? 18/118] — начислен НДС с положительной курсовой разницы.

В налоговом учете ООО «Ракета» пересчитывает дебиторскую задолженность покупателя только на дату оплаты, на отчетную дату задолженность не пересчитывается. Поскольку курс евро на дату оплаты товара выше, чем на дату отгрузки, в налоговом учете продавца возникает положительная суммовая разница — 38 350 руб. [29 500 евро ? (40,90 руб./евро – 39,60 руб./евро)]. Данная разница включается во внереализационные доходы за минусом налога, то есть в сумме 32 500 руб. (38 350 руб. – 38 350 руб. ? 18/118).

В бухгалтерском учете ООО «Бриз» указанные операции отражаются таким образом:

10 марта

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60
— 990 000 руб. (25 000 евро ? 39,60 руб./евро) — учтена стоимость приобретенных товаров;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
— 178 200 руб. (4500 евро ? 39,60 руб./евро) — учтен НДС по приобретенным товарам;

ДЕБЕТ 68-2 КРЕДИТ 19
— 178 200 руб. — принят к вычету НДС;

31 марта

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 60
— 15 000 руб. [25 000 евро ? (40,20 руб./евро – 39,60 руб./евро)] — отражена в прочих расходах отрицательная курсовая разница от пересчета кредиторской задолженности перед поставщиком на отчетную дату;

8 апреля

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
— 1 206 550 руб. (29 500 евро ? 40,90 руб./евро) — перечислена оплата поставщику за товары;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 60

— 17 500 руб. [25 000 евро ? (40,90 руб./евро – 40,20 руб./евро)] — отражена в составе прочих расходов отрицательная курсовая разница от пересчета кредиторской задолженности перед поставщиком на дату оплаты.

В целях налогообложения прибыли ООО «Бриз» следует пересчитать кредиторскую задолженность перед поставщиком только на дату оплаты. Поскольку курс евро на дату оплаты товара выше, чем на дату его оприходования, в налоговом учете покупателя возникает отрицательная суммовая разница в размере 32 500 руб. [25 000 евро ? (40,90 руб./евро – 39,60 руб./евро)]. Сумма этой разницы включается во внереализационные расходы

Кузнецова М. С.,

Эксперт журнала «Российский налоговый курьер»,

Журнал «Российский налоговый курьер», № 7, апрель 2011

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Зачем бухгалтеру ОКУН и новый Перечень бытовых услуг?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка