Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

ФНС заранее разъяснила, какие коды ставить в годовой отчетности

Подписка
Срочно заберите все!
№24
22 мая 2015 514 просмотров

Помогите разобраться в следующем вопросе. Наша организация оказывает услуги по перевозке строительных материалов.К прямым затрат мы относим:затраты на ГСМ,запчасти,а/шины,зарплату водителям.Наша организация использует арендованные автомобили. Иногда, при больших объемах грузоперевозок наша организация заключает договора со сторонними организациями по перевозке грузов.Вопрос в следующем: услуги аренды автомобилей и услуги сторонних организаций по перевозке грузов в данном случае относятся к прямым затратам или это косвенные затраты. Спасибо.

сообщаем следующее: Исходя из вашего вопроса, более правильно будет, отнести данные расходы к прямым затратам, так как они непосредственно связаны с оказанием услуг по перевозке материалов. Данный выбор для целей налогообложения нужно закрепить в учетной политике.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

1. Рекомендация:Что относится к прямым и косвенным расходам.

Состав прямых и косвенных расходов по статьям затрат, а также порядок их отнесения на себестоимость определите самостоятельно исходя из особенностей вашего производства.

Однако есть общие принципы, которых нужно придерживаться.

Так, к прямым затратам, непосредственно связанным с производством определенного вида хлебопекарных изделий, относите:

  • расходы на основное и дополнительное пищевое сырье, полуфабрикаты собственного производства, которые являются составной частью готовой продукции;
  • зарплату сотрудников (к примеру, пекарей), непосредственно занятых в производственном процессе;
  • взносы на обязательное пенсионное, социальное или медицинское страхование, в том числе и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний сотрудников, непосредственно занятых в производстве готовых изделий.

Кроме того, на прямые затраты можно отнести и стоимость услуг вспомогательных производств и обслуживающих хозяйств, если эти услуги непосредственно связаны с производством готовой продукции.

К вспомогательным производствам, в частности, можно отнести:

  • котельные, производящие пар для технологических нужд и для отопления;
  • систему водоснабжения;
  • механические и ремонтные мастерские, изготовляющие запасные части к машинам и выполняющие ремонтно-строительные работы;
  • компрессорные установки;
  • тарное производство по изготовлению и ремонту тары и т. д.

К косвенным расходам отнесите общепроизводственные и общехозяйственные расходы. Например:

  • зарплату управленческого и обслуживающего персонала;
  • стоимость коммунальных услуг;
  • расходы на аренду и ремонт помещения и оборудования.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 20, 25 и 26).

Олег Хороший,

государственный советник налоговой службы РФ II ранга

2. Статья:Как налоговики рекомендуют организациям делить расходы на прямые и косвенные.

Любой компании выгоднее как можно больше расходов считать косвенными. Ведь в этом случае можно признать всю их сумму уже в текущем отчетном периоде. Однако налоговики настаивают на том, что организация не вправе произвольно относить расходы именно к косвенным и обязана обосновать, почему их нельзя считать прямыми

В налоговом учете организаций, использующих метод начисления, все расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на прямые и косвенные (п. 1 ст. 318 НК РФ). Рано или поздно и прямые, и косвенные расходы компания учтет при расчете налога на прибыль. Разница лишь в том, когда именно она сможет это сделать. Ведь вся сумма косвенных расходов, осуществленных в течение отчетного или налогового периода, уменьшает налогооблагаемую прибыль этого периода. Прямые же расходы признают в налоговом учете по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены, то есть списание этих расходов может растянуться на несколько кварталов или даже лет (абз. 1 и 2 п. 2 ст. 318 НК РФ).

Несомненным плюсом является то, что согласно Налоговому кодексу каждая организация вправе самостоятельно установить в учетной политике для целей налогообложения, какие именно расходы она относит к прямым, а какие — к косвенным (абз. 5 п. 1 ст. 318 НК РФ). Исключением являются лишь торговые организации. Для них перечень прямых расходов строго регламентирован непосредственно статьей 320 НК РФ (см. врезку «Обратите внимание»).

Однако, судя по письмам налоговых органов, несмотря на вроде бы предоставленную производственным компаниям свободу, реальной самостоятельности в распределении расходов между прямыми и косвенными даже и у них фактически нет.

По мнению ФНС России, производственная компания может считать расходы косвенными, только если их действительно невозможно отнести к прямым.

Непосредственно в Налоговом кодексе приведен лишь примерный перечень расходов, которые производственная или выполняющая работы либо оказывающая услуги организация может отнести к прямым. В него включены следующие виды расходов (абз. 3 п. 1 ст. 318 НК РФ):

— на приобретение сырья или материалов, которые используются при производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг и образуют их основу либо являются необходимым компонентом для производства товаров, выполнения работ, оказания услуг;
—покупку комплектующих изделий, подлежащих монтажу, и полуфабрикатов, подвергающихся у производственной компании дополнительной обработке;
—оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг;
— уплату страховых взносов в ПФР, ФФОМС и ФСС РФ, начисленных на суммы расходов на оплату труда указанного производственного персонала, включая взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний;
—суммы начисленной амортизации по основным средствам, непосредственно используемым при производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг.

Налоговики разных уровней признают, что глава 25 НК РФ не содержит прямых положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым либо косвенным

Все остальные виды расходов, за исключением внереализационных, считаются косвенными (абз. 4 п. 1 ст. 318 НК РФ). ФНС России признает, что глава 25 НК РФ не содержит прямых положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым либо косвенным (письма от 24.02.11 № КЕ-4-3/2952@ и от 28.12.10 № ШС-37-3/18723@1). Такого же мнения придерживаются и московские инспекторы (письма УФНС России по г. Москве от 26.07.12 № 16-15/067379@, от 26.01.11 № 16-15/006871 и от 24.01.11 № 16-03/005790@).

Вместе с тем налоговики разных уровней отмечают, что организация обязана обосновать механизм разделения расходов на прямые и косвенные. Так, УФНС России по г. Москве дополнительно указало следующее (письма от 26.01.11 № 16-15/006871 и от 24.01.11 № 16-03/005790@):

 Право самостоятельно определять перечень расходов требует от налогоплательщика обоснования принятого решения. Данное полномочие передано организациям для того, чтобы они имели возможность учитывать особенности, характерные для разных отраслей».

Отсутствие в учетной политике обоснования распределения расходов на прямые и косвенные может привести к тому, что налоговики по-своему определят перечень прямых расходов по конкретному виду деятельности и пересчитают компании налог на прибыль

Кроме того, ФНС России особо подчеркнула, что в статье 318 НК РФ отражена норма, предусматривающая включение в состав прямых именно тех расходов, которые непосредственно связаны с производством товаров, выполнением работ или оказанием услуг (письмо от 24.02.11 № КЕ-4-3/2952@).Из этого ведомство сделало следующие выводы:

« Это означает, что механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели».

Таким образом, организациям, занимающимся производством продукции, выполнением работ или оказанием услуг, при решении вопроса об отнесении конкретных расходов к прямым или косвенным необходимо учитывать специфику производства, особенности технологического процесса, виды сырья и материалов, образующих основу выпускаемой продукции, а также иные существенные факторы (см. врезку «Точка зрения Минфина России»). Более того, сделанный выбор целесообразно обосновать непосредственно в учетной политике для целей налогообложения либо иметь подготовленные аргументы, желательно со ссылками на особенности технологического процесса, на случай возникновения разногласий с инспекторами во время выездной проверки.

Отсутствие четких обоснований вполне может привести к тому, что налоговики по-своему определят перечень прямых расходов по конкретному виду деятельности, пересчитают компании налоговую базу и доначислят налог на прибыль, пени, а возможно, и штраф.

Организации, занимающиеся оказанием услуг, вправе признавать в налоговом учете всю сумму и косвенных, и прямых расходов текущего периода.

Компаниям, деятельность которых непосредственно связана с оказанием услуг, предоставлена возможность не распределять прямые расходы на остатки незавершенного производства и списывать всю их сумму в уменьшение доходов от производства и реализации (абз. 3 п. 2 ст. 318 НК РФ). Иными словами, такие организации вправе признавать прямые расходы точно так же, как косвенные. То есть всю сумму прямых и косвенных расходов, осуществленных в течение текущего отчетного или налогового периода, они могут учесть при расчете налога на прибыль за этот период. Не возражают против этого и московские налоговики (письма УФНС России по г. Москве от 02.12.09 № 16-15/127111, от 11.01.09 № 19-12/000086 и от 07.07.08 № 20-12/064119).

Несмотря на это, компании, оказывающие услуги, все равно обязаны делить все понесенные расходы на прямые и косвенные. Дело в том, что в Налоговом кодексе речь идет именно об особом порядке признания прямых расходов при оказании услуг, а не о том, что все расходы таких организаций можно считать косвенными. Впрочем, отдельных разъяснений налоговиков по этому поводу найти не удалось.

Кроме того, если компания, занимающаяся оказанием услуг, решит признавать прямые расходы без распределения их на остатки услуг, не принятых заказчиками, выбор этого варианта учета ей целесообразно прописать в учетной политике для целей налогообложения. Ведь в принципе такие организации вправе не пользоваться упрощенным порядком признания прямых расходов и могут распределять прямые расходы между реализованными услугами и остатками услуг, не принятых заказчиками.

Отметим также, что упрощенный порядок учета прямых расходов могут применять только те организации, которые оказывают услуги (см. врезку «Справка»). Для компаний, занимающихся выполнением работ, аналогичная возможность не предусмотрена.

Упрощенный порядок признания прямых расходов вправе применять лишь те организации, которые оказывают услуги. Для компаний, занимающихся выполнением работ, аналогичная возможность не предусмотрена

К сожалению, налоговые органы сами нередко путаются при квалификации конкретных видов деятельности. Так, в январе 2009 года московские налоговики пришли к выводу, что ремонт аудио- и видеоаппаратуры является деятельностью по выполнению работ (письмо УФНС России по г. Москве от 11.01.09 № 19-12/000086). Однако уже в декабре того же года они же указали, что эту деятельность можно считать оказанием услуг (письмо УФНС России по г. Москве от 02.12.09 № 16-15/127111). Правда, в декабрьском письме налоговики сослались на разъяснения Минфина России, в которых, в частности, говорилось следующее (письмо от 11.02.09 № 03-03-06/1/50):

« Организация, оказывающая услуги по ремонту радио- и телеаппаратуры и прочей аудио- и видеоаппаратуры, может относить прямые расходы к затратам текущего периода единовременно и полностью».

Точка зрения Минфина России

Организация может расширить перечень прямых расходов, но не вправе считать все расходы косвенными.

По мнению Минфина России, компании, занимающиеся производством продукции, выполнением работ или оказанием услуг, вправе расширить перечень расходов, которые они относят к прямым (письма от 26.01.06 № 03-03-04/1/60, от 20.01.06 № 03-03-04/1/53, от 16.01.06 № 03-03-04/4/5 и от 28.12.05 № 03-03-04/1/464). То есть в учетной политике для целей налогообложения такие налогоплательщики могут установить перечень прямых расходов, отличный от того, который предложен статьей 318 НК РФ. В частности, они могут считать прямыми те расходы, которые согласно статье 318 НК РФ являются косвенными.

Более того, Минфин России не считает ошибкой, если производственная организация пропишет в учетной политике, что все расходы, связанные с производством товаров, относятся к прямым (письмо от 11.01.08 № 03-05-05-01/3).

Вместе с тем компании, занимающиеся производством продукции, выполнением работ или оказанием услуг, не вправе считать все расходы косвенными, то есть не могут полностью отказаться от отражения в налоговом учете прямых расходов (письмо Минфина России от 26.01.06 № 03-03-04/1/60). Ведь в пункте 1 статьи 318 НК РФ установлено, что при расчете налога на прибыль расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного или налогового периода, подразделяются на прямые и косвенные. Никаких исключений из этого правила Налоговым кодексом не предусмотрено

Следовательно, результаты ремонта техники фактически будут потребляться не в процессе выполнения ремонта, а на протяжении определенного промежутка времени, ограниченного этим гарантийным сроком. Поэтому ремонт строительно-дорожных машин налоговики квалифицируют как работу, а не как услугу. Значит, организации, занимающейся таким ремонтом, необходимо распределять прямые расходы на остатки незавершенного производства и нельзя списывать их единовременно.

Налоговики считают, что расходы на оплату услуг субподрядчиков являются прямыми.

По мнению инспекторов, если организация нанимает субподрядчика для выполнения тех или иных работ, расходы на их оплату как раз непосредственно связаны с производственным процессом и, значит, являются прямыми

Расходы на оплату работ, выполненных субподрядными организациями, не упоминаются в примерном перечне прямых расходов, приведенном в статье 318 НК РФ. Получается, что расходы на привлечение субподрядчиков можно отнести к косвенным (абз. 3 и 4 п. 1 ст. 318 НК РФ).

Несмотря на это, налоговые органы неоднократно указывали, что расходы налогоплательщика на оплату работ, выполненных сторонними субподрядчиками, следует квалифицировать как прямые (письма ФНС России от 28.12.10 № ШС-37-3/18723@2, УФНС России по г. Москве от 03.09.12 № 16-15/082396@, от 26.01.11 № 16-15/006871 и от 24.01.11 № 16-03/005790@).

Свою точку зрения налоговики аргументировали тем, что Налоговый кодекс относит к прямым расходам затраты, которые непосредственно связаны с производством товаров, выполнением работ, оказанием услуг (абз. 5 п. 1 ст. 318 НК РФ). При этом четкий перечень прямых расходов законодательно не установлен. По мнению инспекторов, в ситуации, когда организация нанимает субподрядчика для выполнения тех или иных работ, расходы на их оплату как раз непосредственно связаны с производственным процессом или с выполнением работ для заказчика и, значит, являются прямыми.

По мнению инспекторов, в отчетном периоде, в котором организация не получила доходов от реализации, она не вправе учитывать ни прямые, ни косвенные расходы.

Прямые расходы. При расчете налога на прибыль компания признает прямые расходы по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены (абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ). Значит, к расходам текущего периода она может отнести только ту часть прямых расходов, которая приходится на реализованные в этом периоде продукцию, работы, услуги.

ФНС России считает, что, если в конкретном отчетном периоде организация не получила доход от реализации товаров, работ, услуг, она не вправе признавать в этом периоде прямые расходы (письма от 24.02.11 № КЕ-4-3/2952@ и от 28.12.10 № ШС-37-3/18723@):

« Если у организации есть прямые расходы, относящиеся к незавершенному производству, остаткам готовой продукции и отгруженным, но не реализованным товарам, то, пока не произойдет реализация продукции и указанных товаров, данные суммы прямых расходов не учитываются в налоговой базе по налогу на прибыль».

Справка

Чем услуга отличается от работы.

Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ). К услугам, в частности, относится предоставление в аренду недвижимости и иного имущества, оказание охранных услуг, предоставление услуг связи.

В отличие от оказания услуги результаты выполнения работы имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организаций или физических лиц (п. 4 ст. 38 НК РФ). Примеры таких результатов — письменная консультация (письменный ответ на вопрос), техническая или проектно-сметная документация. Следовательно, предоставление письменных консультаций, разработка различной документации считается работой. Вместе с тем устное консультирование является услугой, а не работой, так как результаты этого вида деятельности не имеют материального выражения

Аналогичного мнения придерживаются и московские налоговики (письма УФНС России по г. Москве от 18.05.10 № 16-15/051839@, от 12.11.07 № 20-12/107022 и от 26.12.06 № 20-12/115144). Они отмечают, что при отсутствии доходов от реализации не учитываются такие прямые расходы, как, например, зарплата производственного персонала, суммы амортизации объектов основных средств, используемых при производстве продукции:

« Прямые расходы могут быть включены в состав расходов только в том отчетном (налоговом) периоде, в котором товары (работы, услуги), в связи с производством которых понесены прямые расходы, будут реализованы, и только в части, приходящейся на реализованные именно в этом периоде товары (работы, услуги)».

Даже если организация занимается оказанием услуг и поэтому отражает прямые расходы без распределения их на остатки незавершенного производства, она не вправе признавать прямые расходы в тех отчетных периодах, в которых не получила доходов от реализации этих услуг

Даже если организация занимается оказанием услуг и поэтому отражает прямые расходы без распределения их на остатки незавершенного производства, она, по мнению УФНС России по г. Москве, не вправе признавать прямые расходы в тех отчетных периодах, в которых не получила доходов от реализации этих услуг (письмо от 26.12.06 № 20-12/115144):

« Сумма прямых расходов учитывается при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организацией, оказывающей услуги, только при получении доходов от производства и реализации услуг данного отчетного (налогового) периода».

Косвенные расходы. Налоговики считают, что при отсутствии доходов от реализации товаров, работ, услуг компания не может учесть и косвенные расходы, осуществленные в течение текущего отчетного или налогового периода (письма УФНС России по г. Москве от 12.11.07 № 20-12/107022 и от 26.12.06 № 20-12/115144). Ведь по общему правилу, применяемому в налоговом учете, любые расходы, в том числе и косвенные, должны соответствовать критериям, установленным в пункте 1 статьи 252 НК РФ. Одним из таких критериев является наличие связи между осуществленными расходами и деятельностью организации, направленной на получение дохода.

Таким образом, если в конкретном отчетном или налоговом периоде компания не ведет деятельность, направленную на получение дохода, то налоговики утверждают, что она не может признать косвенные расходы, понесенные в течение этого периода (письма УФНС России по г. Москве от 12.11.07 № 20-12/107022 и от 26.12.06 № 20-12/115144).

1Оба указанных письма являются обязательными для применения налоговыми органами и размещены на сайте ФНС России в соответствующем разделе.

2Это письмо включено в перечень разъяснений, обязательных для применения налоговыми органами, и размещено на сайте ФНС России в соответствующем разделе.

Журнал «Российский Налоговый Курьер», № 22, ноябрь 2013г.

22.05.2015г.

С уважением,

Ирина Свистунова, эксперт Системы Главбух.

Ответ утвержден Натальей Колосовой,

руководителем направления VIP-поддержки.

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Зачем бухгалтеру ОКУН и новый Перечень бытовых услуг?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка