Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

До конца года перепроверьте расчеты с работниками

Подписка
Срочно заберите все!
№24
30 апреля 2015 113 просмотров

1. Компания владеет нежилым помещением (расположено в г. Калининграде) на праве собственности. Введено в эксплуатацию 10/05/2006 года, первоначальная стоимость 590000 рублей(НДС не облагается).Налогообложение УСН (Доходы минус расходы).В настоящий момент у учредителей есть намерения продать данное нежилое помещение юридическому лицу(зависимое). Необходимо определить оценку стоимости объекта.Кадастровая стоимость составляет 1700000 рублей. Учредители планируют установить цену договора в сумме не более остаточной стоимости(409780рублей).По какой цене компании продать нежилое помещение?Какие налоговые последствия будут у компании?

 1. Компании нужно продать данное нежилое помещение по рыночной цене, т.е. не по кадастровой, так как она применяется только для расчете налога на имущество, и не по остаточной, так как продается зависимому лицу. Определить рыночную цену можно одним из следующих методов:

• метод сопоставимых рыночных цен;

• метод цены последующей реализации;

• затратный метод;

• метод сопоставимой рентабельности;

• метод распределения прибыли.

Организация вправе применить любой из этих методов (как отдельно, так и совмещая несколько методов). Такие правила установлены пунктами 1–5 статьи 105.7 Налогового кодекса РФ.

Если совершена разовая сделка, а перечисленные методы не позволяют определить соответствие договорной цены рыночному уровню, можно использовать результаты независимой оценки (п. 9 ст. 105.7 НК РФ).

Подробно и примеры см. 1,2. Рекомендация.

2. Сделки между взаимозависимыми лицами подразделяются на две группы:

• контролируемые (соответствующие критериям ст. 105.14 НК РФ);

• неконтролируемые.

О совершении контролируемых сделок организации обязаны самостоятельно информировать налоговые инспекции. Правильность ценообразования в таких сделках представители ФНС России устанавливают в ходе специальных проверок. Подавать в налоговые инспекции сведения о неконтролируемых сделках организации не обязаны. Однако, обнаружив факт совершения таких сделок в ходе выездной (камеральной) проверки, инспекция вправе проверить, соответствует ли цена сделки рыночному уровню. Основанием для проверки могут быть отдельные положения части второй Налогового кодекса РФ, которые обязывают организации применять рыночные цены при определении налоговой базы. В частности, такие требования содержатся в статье 154 (в отношении НДС), статье 211 (в отношении НДФЛ), статье 250 (в отношении налога на прибыль) Налогового кодекса РФ. Объектом проверки могут быть любые сделки с взаимозависимыми лицами, в том числе бартерные операции, сделки на безвозмездной основе, расчеты по оплате труда в натуральной форме и др. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 18 октября 2012 г. № 03-01-18/8-145 и ФНС России от 2 ноября 2012 г. № ЕД-4-3/18615.

Т.е. использование в контролируемых сделках цен, не соответствующих рыночному уровню, может повлечь за собой дополнительное начисление налогов. При этом доначислены могут быть только те налоги, которые названы в пункте 4 статьи 105.3 Налогового кодекса РФ: НДС, НДПИ, налог на прибыль и НДФЛ. Поскольку единого налога при упрощенке в этом перечне нет, при занижении цены сделки пересчет налоговой базы у участника, применяющего упрощенку, не производится.

В данной ситуации имеет место реализация ОС ранее нормативного срока, следовательно, организация должна пересчитать единый налог, доплатить его и пени. Подробно см. 4. Рекомендация.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух vip-версия

1. Рекомендация:Как рассчитать налог на имущество

<…>

Как считать налоговую базу

Налоговой базой по налогу на имущество может быть:

1) кадастровая стоимость – для расчета налога по следующим объектам:

  • административно-деловые и торговые центры или комплексы, а также отдельные помещения в них. К ним приравниваются здания, которые предназначены (фактически используются) для одновременного размещения офисов, объектов торговли, общепита и бытового обслуживания (п. 4.1 ст. 378.2 НК РФ);
  • нежилые помещения, которые согласно технической документации предназначены для размещения офисов, торговых объектов, объектов общепита или бытового обслуживания, а также помещений, которые фактически используют для этих целей. То есть когда перечисленные объекты занимают не менее 20 процентов общей площади помещения;
  • любые объекты недвижимости иностранных организаций, которые не имеют в России постоянных представительств;
  • любые объекты недвижимости иностранных организаций, которые не используются в деятельности постоянных представительств в России;
  • жилые дома или помещения, которые не учитываются на балансе в качестве основных средств;

2) среднегодовая стоимость имущества (при расчете авансовых платежей применяется средняя стоимость имущества за I квартал, полугодие или девять месяцев) – для расчета налога по всем остальным объектам.

Решение о расчете налога на имущество исходя из кадастровой стоимости недвижимости принимают власти субъектов РФ и оформляют законами. Для этого предварительно утверждают результаты кадастровой оценки недвижимости – без этого принимать законы власти регионов не вправе. Более того, они должны заранее утвердить и опубликовать перечни конкретных объектов недвижимости, указав их кадастровые номера и адреса, по которым налог надо определять исходя из кадастровой стоимости. Если к началу очередного налогового периода полный комплект региональных документов не подготовлен, рассчитывать налог на имущество в этом периоде нужно исходя из среднегодовой (средней) стоимости имущества. Однако после вступления в силу нового порядка возврат к прежним правилам определения налоговой базы будет невозможен.

Такие правила установлены статьями 375 и 378.2 Налогового кодекса РФ. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 29 ноября 2013 г. № 03-05-07-08/51796 и ФНС России от 31 октября 2013 г. № БС-4-11/19535.

Узнать, в каких регионах действует (планируется к введению) новый порядок и к какому имуществу он применяется, поможет таблица.

<…>

Елена Попова,

государственный советник налоговой службы РФ I ранга

2. Рекомендация:Как определить рыночную цену товаров (работ, услуг)

<…>

По Гражданскому кодексу РФ любая сделка считается возмездной, если иное не следует из законодательства или договора (п. 3 ст. 423 ГК РФ). Сделка оплачивается по цене, установленной соглашением сторон (п. 1 ст. 424 ГК РФ). С позиций гражданского законодательства эта цена признается рыночной. Если в договоре не определена стоимость сделки, она оплачивается по цене, которая обычно взимается за аналогичные товары (работы, услуги) при сравнимых обстоятельствах (п. 3 ст. 424 ГК РФ).

Что такое рыночная цена

В налоговом законодательстве определение рыночной цены зависит от того, признается ли сделка контролируемой, или нет. Если сделка совершена между невзаимозависимыми лицами, то для целей налогообложения рыночной признается договорная цена (п. 1 ст. 105.3 и п. 1 ст. 105.14 НК РФ). Соответствие цен, примененных в сделках, рыночному уровню контролируется представителями налоговой службы в ходе специальных проверок. Проводя обычные проверки, инспекторы также могут осуществить такой контроль, если при расчете конкретного налога требуется использовать показатель рыночной цены.

Договорная цена, примененная в контролируемой сделке, признается рыночной:

  • если она соответствует уровню цен, регулируемых государством, или согласована с ФАС России (с учетом особенностей, оговоренных в статье 105.4 Налогового кодекса РФ);
  • если она соответствует цене, определенной независимым оценщиком (в сделках, при совершении которых проведение оценки обязательно);
  • если она установлена в соответствии с соглашением о ценообразовании, заключенным с ФНС России;
  • если она установлена в соответствии со специальными правилами определения цен для целей налогообложения, предусмотренными отдельными главами части 2 Налогового кодекса РФ. Например, для расчета налога на прибыль рыночной ценой ценных бумаг признается цена, определенная в соответствии со статьей 280 Налогового кодекса РФ (письмо Минфина России от 29 августа 2012 г. № 03-03-06/1/436);
  • если сделка заключена по результатам биржевых торгов.

Такой порядок следует из положений пунктов 1, 3, 8–12 статьи 105.3 Налогового кодекса РФ.

Взаимозависимые лица

Одним из основных условий для признания сделок контролируемыми является их совершение между взаимозависимыми лицами (п. 1 ст. 105.14 НК РФ). Стороны сделки могут быть признаны взаимозависимыми в связи с участием одной из них в капитале другой, с учетом степени влияния на принятие управленческих решений, а также по другим критериям.

На практике наиболее сложным является определение долей взаимного участия организаций в уставных капиталах друг друга. Между тем от правильной оценки этих долей зависит, являются ли стороны сделки взаимозависимыми и должны ли они соблюдать правила ценообразования для целей налогообложения.

В налоговом законодательстве есть следующие понятия, используемые для определения взаимозависимости: доля участия, которая в свою очередь формируется исходя из доли прямого участия и доли косвенного участия.

<…>

Принцип сопоставления доходов

В основу налогообложения контролируемых сделок между взаимозависимыми лицами заложен принцип сопоставления доходов, фактически полученных по сделке, с доходами, которые организация могла бы получить, если бы аналогичная сделка совершалась с лицом, не являющимся взаимозависимым. При этом любой доход, недополученный организацией в сделке с взаимозависимым лицом, учитывается при формировании налоговой базы. Такой порядок предусмотрен пунктом 1 статьи 105.3 Налогового кодекса РФ. Например, организация, предоставившая взаимозависимому лицу беспроцентный заем, для целей налогообложения должна включить в состав доходов сумму процентов, которые она получила бы, если бы такой же заем был предоставлен любой другой организации на рыночных условиях (письмо Минфина России от 24 февраля 2012 г. № 03-01-11/1-15).

Чтобы определить, соответствует ли договорная цена, примененная в контролируемой сделке, рыночному уровню, нужно использовать информацию о сопоставимых сделках, сторонами которых не являются взаимозависимые лица. А потом сравнить полученные данные.

По общему правилу сравнивать контролируемые и сопоставимые сделки можно, если они совершены в одинаковых коммерческих или финансовых условиях (п. 2 ст. 105.5 НК РФ). Чтобы определить тождественность или близость таких условий, необходимо проанализировать (сопоставить) ряд характеристик, состав которых представлен в таблице. При этом для анализа можно использовать только общедоступную информацию. Использование сведений, которые составляют налоговую тайну, или информации, доступ к которой законодательно ограничен, недопустимо. Такой порядок предусмотрен статьей 105.5 и пунктом 3 статьи 105.6 Налогового кодекса РФ.

Чтобы получить необходимую для анализа информацию, можно использовать:

  • сведения о ценах и котировках российских и иностранных бирж;
  • публикации таможенной статистики внешней торговли России. В частности, такие данные публикуются на официальном сайте ФТС России;
  • сведения о ценах (пределах колебания цен) и биржевых котировках, которые содержатся в официальных источниках информации органов государственной власти и местного самоуправления (в частности, в области регулирования ценообразования и статистики, например ФАС России, Росстата России и т. д.);
  • сведения о ценах (пределах колебания цен) и биржевых котировках, которые содержатся в источниках информации иностранных государств;
  • сведения о ценах (пределах колебания цен) и биржевых котировках, которые содержатся в иных опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах;
  • данные информационно-ценовых агентств;
  • информацию о собственных сделках организации с невзаимозависимыми лицами.

Если среди названных источников организация не найдет (найдет недостаточно) необходимой информации, то можно использовать данные бухгалтерской и статистической отчетности других организаций. Эти данные можно получить из следующих источников:

  • общедоступные российские и иностранные печатные издания;
  • общедоступные информационные системы;
  • официальные интернет-сайты российских и иностранных организаций.

Такой порядок предусмотрен положениями пунктов 1 и 2 статьи 105.6 Налогового кодекса РФ.

После того как организация выбрала данные, необходимые для сопоставления сделки (или, наоборот, удостоверилась в их отсутствии (недостаточности)), определите рыночную цену одним из следующих методов:

Организация вправе применить любой из этих методов (как отдельно, так и совмещая несколько методов). При этом нужно учитывать, что кроме сделок по приобретению товаров, подлежащих перепродаже, наиболее приоритетным является метод сопоставимых рыночных цен. Однако использование этого метода возможно тогда, когда организация располагает всей необходимой информацией. Если же такой информации нет или недостаточно, можно использовать остальные методы определения рыночной цены. С этой целью надо выбрать именно тот метод (те методы), который более объективно характеризует соответствие договорной цены рыночному уровню. Кроме того, остальные методы можно также использовать, когда определяется рыночная цена группы однородных сделок между взаимозависимыми лицами.

Такие правила установлены пунктами 1–5 статьи 105.7 Налогового кодекса РФ.

Если совершена разовая сделка, а перечисленные методы не позволяют определить соответствие договорной цены рыночному уровню, можно использовать результаты независимой оценки (п. 9 ст. 105.7 НК РФ).

Метод сопоставимых рыночных цен

Метод сопоставимых рыночных цен можно применять:

  • если организация располагает данными о нескольких сопоставимых сделках (в т. ч. и среди своих сделок) и информацией о примененных в них ценах;
  • если организация располагает данными только об одной сопоставимой сделке с информацией о цене. При этом финансовые и (или) экономические условия такой сделки должны быть либо полностью идентичны (сопоставимы) условиям анализируемой сделки, либо сопоставимость обеспечена с помощью корректировок. Кроме того, организация, заключившая сопоставимую сделку, не должна занимать доминирующее положение на соответствующем рынке товаров (работ, услуг).

Об этом сказано в пунктах 1 и 2 статьи 105.9 Налогового кодекса РФ.

Следует отметить, что информация о ценах должна быть актуальной. Используйте данные, наиболее близкие по времени к дате анализируемой сделки, или сведения, в отношении которых подтверждается, что сопоставимые цены применялись в том периоде, когда была совершена анализируемая сделка. Это следует из пункта 4 статьи 105.9 Налогового кодекса РФ.

Чтобы установить, соответствует ли цена анализируемой сделки рыночному уровню, придерживайтесь следующего алгоритма:

  • определите интервал (минимальное и максимальное значение) рыночных цен;
  • определите, находится ли цена анализируемой сделки в этом интервале или нет.

Определение интервала цен имеет некоторые особенности, а именно:

  • если организация располагает данными только об одной сопоставимой сделке, то цена этой сделки будет одновременно и минимальным, и максимальным значением рыночной цены (интервалом рыночной цены);
  • если в качестве сопоставимых цен используются биржевые котировки, то интервалом рыночных цен будут зарегистрированные на определенную дату минимальное и максимальное значение цен на идентичные (однородные) товары;
  • если для сопоставления цен используются данные информационно-ценовых агентств, то интервалом рыночных цен будут минимальное и максимальное значения цен в соответствующем периоде времени, указанные в публикации.

Об этом сказано в пунктах 2, 5 и 6 статьи 105.9 Налогового кодекса РФ.

В остальных случаях интервал рыночных цен определяйте в следующем порядке.

1. Значения цен сопоставимых сделок выстройте по возрастанию (от наименьшей к наибольшей). Допускается, чтобы в такой выборке было два и более одинаковых значения цен.

2. Каждой цене присвойте порядковый номер начиная с наименьшей цены.

3. Определите минимальное значение интервала. Для этого разделите количество ценовых показателей, включенных в интервал, на четыре.

Если при делении получилось целое число, то минимальное значение интервала определите по формуле:

Минимальное значение интервала (минимальная цена) = цена с порядковым номером N + цена с порядковым номером (N + 1)
2


где N – число, полученное при делении количества ценовых показателей на четыре.

Если при делении получилось дробное число, то минимальное значение интервала определите по формуле:

Минимальное значение интервала (минимальная цена) = Цена с порядковым номером, равным значению N, округленному в меньшую сторону до целого числа и увеличенному на единицу


где N – число, полученное при делении количества ценовых показателей на четыре.

4. Определите максимальное значение интервала. Для этого умножьте количество ценовых показателей, включенных в интервал, на коэффициент 0,75.
Если при умножении получилось целое число, то максимальное значение интервала определите по формуле:

Максимальное значение интервала (максимальная цена) = цена с порядковым номером N + цена с порядковым номером (N+1)
2


где N – число, полученное при умножении количества ценовых показателей на коэффициент 0,75.

Если при умножении получилось дробное число, то максимальное значение интервала определите по формуле:

Максимальное значение интервала (максимальная цена) = Цена с порядковым номером, равным значению N, округленному в меньшую сторону до целого числа и увеличенному на единицу


где N – число, полученное при делении количества ценовых показателей на четыре.

Такой порядок предусмотрен пунктом 3 статьи 105.9 Налогового кодекса РФ.

5. Сравните цену контролируемой сделки с полученным интервалом. Если цена находится в пределах интервала, то она считается рыночной. Если цена контролируемой сделки окажется ниже минимальной, то для целей налогообложения принимайте минимальное значение интервала.
Если цена сделки будет выше максимального значения интервала, для целей налогообложения принимайте не цену сделки, а максимальное значение интервала.

Об этом сказано в пункте 7 статьи 105.9 Налогового кодекса РФ.

Следует отметить, что применение максимального или минимального значения интервала не должно приводить к уменьшению поступлений налогов в бюджет (абз. 4 п. 7 ст. 105.9 НК РФ). Это общий принцип, который надо учитывать при всех методах расчета. Например, если цена сделки выше максимального значения и продавец решит применить для налогообложения максимальное значение интервала, это приведет к уменьшению поступления налогов в бюджет. Следовательно, продавец обязан применить цену сделки. Во избежание таких ситуаций участникам сделки лучше заранее согласовать такую договорную цену, которая у каждого из них будет соответствовать рыночной (т. е. находиться в пределах интервала рыночных цен).

Пример, как определить, соответствует ли цена контролируемой сделки рыночному уровню, используя метод сопоставимых рыночных цен

«Альфа» в течение 2012 года продавала товар ОАО «Производственная фирма "Мастер"» для дальнейшей переработки. «Альфа» и «Мастер» являются взаимозависимыми лицами. Обе организации зарегистрированы на территории России, являются плательщиками НДС (без освобождения) и не относятся к плательщикам НДПИ. Совокупный доход по сделкам между ними, признанный в 2012 году, составил 3,3 млрд руб. Согласно условиям сделки договорная цена проданного товара составляет 3000 руб. за тонну. Товар продан в объеме 1 100 000 тонн.

Поскольку сделка между «Альфой» и «Мастером» признается контролируемой, договорную цену сделки необходимо проверить на соответствие рыночной цене. С этой целью бухгалтер «Альфы» получил данные об условиях аналогичных сделок у конкурентов и сопоставил эти данные с условиями сделки между «Альфой» и «Мастером». В результате анализа рынка бухгалтер располагал следующими сопоставимыми ценовыми показателями (выборкой): 2950 руб./т, 3150 руб./т, 3100 руб./т и 3200 руб./т.

Определяя интервал рыночных цен, бухгалтер выстроил ценовые показатели в порядке возрастания, присвоив им порядковые номера:
1. 2950
2. 3100
3. 3150
4. 3200

Количество ценовых показателей равно четырем, поэтому при делении на четыре получается целое число (4 : 4 = 1).

Чтобы определить минимальное значение интервала, бухгалтер использовал два показателя:

  • цену с порядковым номером 1 – 2950 руб./т;
  • цену с порядковым номером 2 – 3100 руб./т.

Среднее арифметическое значение этих величин составляет 3025 ((2950 + 3100) : 2).
Этот показатель равен минимальному значению интервала рыночных цен.

Чтобы определить максимальное значение интервала, бухгалтер умножил количество ценовых показателей, включенных в интервал, на коэффициент 0,75. Результатом является целое число 3 (4 ? 0,75 = 3). Для расчета максимального значения интервала бухгалтер использовал два показателя:

  • цену с порядковым номером 3 – 3150 руб./т;
  • цену с порядковым номером 4 – 3200 руб./т.

Среднее арифметическое значение этих величин составляет 3175 ((3150 + 3200) : 2).
Этот показатель равен максимальному значению интервала рыночных цен.

Таким образом, интервал рыночных цен на товар составляет от 3025 руб./т до 3175 руб./т. Следовательно, цена, примененная в сделке между «Альфой» и «Мастером» (3000 руб./т), не соответствует рыночной цене. Для целей налогообложения «Альфа» должна применять цену 3025 руб./т (минимальное значение интервала цен).

В течение 2012 года бухгалтер «Альфы» пользовался нормами пункта 7 статьи 105.3 Налогового кодекса РФ и рассчитывал налог на прибыль, исходя из договорной цены сделки (3000 руб./т). В результате по итогам 2012 года налоговая база по налогу на прибыль оказалась занижена. Поэтому бухгалтер принял решение произвести корректировку налогооблагаемой прибыли.

Сумма дохода по сделке исходя из рыночной цены на товар составляет 3 327 500 000 руб. (3025 руб./т ? 1,1 млн т). Эту сумму (вместо суммы 3 300 000 000 руб.) бухгалтер учел в составе доходов от реализации и отразил их в декларации по налогу на прибыль за 2012 год. При расчете налога на прибыль по сроку уплаты до 28 марта 2013 года бухгалтер рассчитал сумму налога с учетом рыночного дохода по сделке.

Пени на сумму налога на прибыль с доначисленного дохода от реализации не начисляются (п. 6 ст. 105.3 НК РФ).

Метод цены последующей реализации

Метод цены последующей реализации является приоритетным в ситуации, когда товар, приобретенный по контролируемой сделке, в дальнейшем без какой-либо переработки перепродается лицам, которые не признаются взаимозависимыми (п. 2 ст. 105.10 НК РФ). При этом требуется сопоставить валовую рентабельность того, кто перепродает товар, с интервалом валовой рентабельности сопоставимых сделок по перепродаже (п. 1 ст. 105.10 НК РФ). В результате этого удается определить, соответствует ли цена сделки по приобретению товара рыночному уровню.

При определении валовой рентабельности сделки по перепродаже нужно учитывать одну особенность. Если организация, перепродающая товар, реализует его по разным ценам, сначала необходимо рассчитать средневзвешенную цену. И уже на основе полученной цены определять показатель валовой рентабельности сделки по перепродаже.
Об этом сказано в пункте 3 статьи 105.10 Налогового кодекса РФ.

Чтобы определить интервал валовой рентабельности, используйте тот же алгоритм, что и при методе сопоставимых цен. При этом вместо ценовых показателей в расчет включайте показатели валовой рентабельности реализованной продукции. Такую валовую рентабельность рассчитайте по формуле:

Валовая рентабельность реализованной продукции = Валовая прибыль : Выручка от реализации товаров (работ, услуг)

Если по результатам сравнения валовая рентабельность окажется ниже рыночной (минимального значения интервала), то цену сделки для целей налогообложения придется уменьшить до минимального значения интервала. Когда же валовая рентабельность, напротив, завышена, цену скорректируйте с учетом максимального значения интервала. При этом придерживайтесь общего принципа трансфертного ценообразования для целей налогообложения.

Об этом сказано в пунктах 4, 5, 6 и 7 статьи 105.10 Налогового кодекса РФ.

Пример, как определить, соответствует ли цена контролируемой сделки рыночному уровню, используя метод цены последующей реализации

Организация «Альфа» в течение 2012 года продавала товар организации «Мастер» для дальнейшей переработки. «Альфа» и «Мастер» являются взаимозависимыми лицами. Обе организации зарегистрированы на территории России, являются плательщиками НДС (без освобождения) и не относятся к плательщикам НДПИ. Совокупный доход по сделкам между ними, признанный в 2012 году, составил 3,3 млрд руб. Согласно условиям сделки договорная цена проданного товара составляет 2000 руб. за тонну. Товар продан в объеме 1 100 000 тонн.

«Мастер» перепродает товар (без какой-либо переработки) по цене 5000 руб. за тонну нескольким покупателям, не являющимся взаимозависимыми лицами с организацией «Мастер». Валовая рентабельность реализованной продукции «Мастера» – 0,60.

Поскольку сделка между «Альфой» и «Мастером» признается контролируемой, надо проверить, соответствует ли договорная цена сделки рыночной. С этой целью бухгалтер «Альфы» рассчитал показатели валовой рентабельности реализованной продукции у сопоставимых с «Мастером» организаций. Все данные он брал из бухгалтерской отчетности. Сопоставимые показатели валовой рентабельности получились следующие: 0,32; 0,39; 0,35 и 0,41.

Определяя интервал валовой рентабельности, бухгалтер выстроил полученные значения в порядке возрастания, присвоив им порядковые номера:
1) 0, 32;
2) 0, 35;
3) 0, 39;
4) 0, 41.

Количество показателей валовой рентабельности равно четырем, поэтому при делении на четыре получается целое число (4 : 4 = 1).

Чтобы определить минимальное значение интервала, бухгалтер использовал два показателя:

  • рентабельность с порядковым номером 1 – 0, 32;
  • рентабельность с порядковым номером 2 – 0, 35.

Среднее арифметическое значение этих величин составляет 0,34 ((0, 32 + 0,35) : 2).
Этот показатель равен минимальному значению интервала валовой рентабельности.

Чтобы определить максимальное значение интервала, бухгалтер умножил количество показателей валовой рентабельности, включенных в интервал, на коэффициент 0,75. Результатом является целое число 3 (4 ? 0,75 = 3). Для расчета максимального значения интервала бухгалтер использовал два показателя:

  • валовая рентабельность с порядковым номером 3 – 0, 39;
  • валовая рентабельность с порядковым номером 4 – 0, 41.

Среднее арифметическое значение этих величин составляет 0,40 ((0,39 + 0,41) : 2).
Этот показатель равен максимальному значению интервала валовой рентабельности.

Таким образом, интервал валовой рентабельности – от 0,34 до 0,40. Валовая рентабельность «Мастера» не соответствует рыночной (0,60 > 0,40). Следовательно, цена, примененная в сделке между «Альфой» и «Мастером» (2000 руб./т), не соответствует рыночной цене. Исходя из максимального значения рентабельности 0,4, наценка (цена реализации – цена закупки) организации «Мастер» должна быть равна 2000 руб./т (5000 руб./т ? 0,4).

Соответственно, рыночная цена товара в сделке между «Альфой» и «Мастером» должна составить 3000 руб./т (5000 руб./т – 2000 руб./т).

Затратный метод

Затратный метод основан на том же принципе, что и метод сопоставимых цен – принципе соответствия определенному интервалу. Разница заключается лишь в том, что для расчетов принимаются показатели валовой рентабельности затрат. Валовая рентабельность затрат продавца сопоставляется с валовой рентабельностью затрат сопоставимых организаций. Расчет показателей производится на основании данных бухгалтерской отчетности с учетом особенностей, указанных в пунктах 5, 6 и 7 статьи 105.8 Налогового кодекса РФ.

По общему правилу для сопоставления надо брать показатели минимум четырех организаций. Однако, если информации о таком количестве организаций нет, допустимо использовать меньшее количество показателей.

Для расчета валовой рентабельности затрат используйте формулу:

Валовая рентабельность затрат = Валовая прибыль : Себестоимость проданных товаров (работ, услуг)


Об этом сказано в подпункте 2 пункта 1 и пункте 3 статьи 105.8, пункте 1 статьи 105.11 Налогового кодекса РФ.

Чтобы определить интервал рентабельности, используйте тот же алгоритм, что и при методе сопоставимых цен. При этом вместо ценовых показателей в расчет включайте показатели рентабельности.

Если по результатам расчета валовая рентабельность продавца ниже рыночной (минимального значения интервала), цену сделки для целей налогообложения необходимо скорректировать. Для этого используйте показатель фактической себестоимости и показатель минимального значения интервала. Если же фактическая валовая рентабельность завышена, цена корректируется с учетом максимального значения интервала. При этом корректировки должны соответствовать общему принципу трансфертного ценообразования для целей налогообложения.

Об этом сказано в пунктах 4, 5 и 6 статьи 105.11 Налогового кодекса РФ.

Пример, как определить, соответствует ли цена контролируемой сделки рыночному уровню, используя затратный метод

Организация «Альфа» в течение 2012 года продавала товар организации «Мастер» для дальнейшей переработки. «Альфа» и «Мастер» являются взаимозависимыми лицами. Обе организации зарегистрированы на территории России, являются плательщиками НДС (без освобождения) и не относятся к плательщикам НДПИ. Совокупный доход по сделкам между ними, признанный в 2012 году, составил 3,3 млрд руб. Согласно условиям сделки договорная цена проданного товара составляет 3000 руб. за тонну. Товар продан в объеме 1 100 000 тонн. Себестоимость проданного товара составляет 2800 руб. за тонну. Валовая рентабельность затрат – 0,075.

Поскольку сделка между «Альфой» и «Мастером» признается контролируемой, надо проверить, соответствует ли договорная цена сделки рыночной. С этой целью бухгалтер «Альфы» рассчитал показатели валовой рентабельности затрат по сделкам сопоставимых организаций. Все данные он брал из бухгалтерской отчетности. Сопоставимые показатели валовой рентабельности получились следующие: 0,062; 0,072; 0,069 и 0,085.

Определяя интервал валовой рентабельности затрат, бухгалтер выстроил показатели рентабельности в порядке возрастания, присвоив им порядковые номера:
1) 0,062;
2) 0,069;
3) 0,072;
4) 0,085.

Количество показателей рентабельности равно четырем, поэтому при делении на четыре получается целое число (4 : 4 = 1).

Чтобы определить минимальное значение интервала, бухгалтер использовал два показателя:

  • рентабельность с порядковым номером 1 – 0,062;
  • рентабельность с порядковым номером 2 – 0,069.

Среднее арифметическое значение этих величин составляет 0,066 ((0,062+ 0,069) : 2).
Этот показатель равен минимальному значению интервала валовой рентабельности затрат.

Чтобы определить максимальное значение интервала, бухгалтер умножил количество показателей рентабельности, включенных в интервал, на коэффициент 0,75. Результатом является целое число 3 (4 ? 0,75 = 3). Для расчета максимального значения интервала бухгалтер использовал два показателя:

  • рентабельность с порядковым номером 3 – 0,072;
  • рентабельность с порядковым номером 4 – 0,085.

Среднее арифметическое значение этих величин составляет 0,079 ((0,072 + 0,085) : 2).
Этот показатель равен максимальному значению интервала валовой рентабельности затрат.

Таким образом, интервал валовой рентабельности затрат составляет от 0,066 до 0,079. Валовая рентабельность продавца соответствует рыночной (0,066 < 0,075 < 0,0079). Следовательно, цена, примененная в сделке между «Альфой» и «Мастером» (3000 руб./т), также соответствует рыночной цене. Цену сделки для целей налогообложения бухгалтер корректировать не стал.

Метод сопоставимой рентабельности

Метод сопоставимой рентабельности в целом идентичен затратному методу. Есть лишь два отличия. Во-первых, по результатам сопоставления рентабельности корректируется (если необходимо) не цена сделки, а прибыль (доход, выручка) от нее. Во-вторых, для расчета используются любые из следующих показателей рыночной рентабельности:

  • рентабельность продаж;
  • рентабельность затрат;
  • рентабельность коммерческих и управленческих расходов;
  • рентабельность активов;
  • иной показатель рентабельности.

Для расчета показателей воспользуйтесь следующими формулами:

Рентабельность продаж = Прибыль от продаж : Выручка от продаж (за минусом НДС и акцизов)

Рентабельность затрат = Прибыль от продаж : Себестоимость проданных товаров (работ, услуг)
+
Коммерческие и управленческие расходы, связанные с продажей товаров (работ, услуг)

Рентабельность коммерческих и управленческих расходов = Валовая прибыль : Коммерческие и управленческие расходы, связанные с продажей товаров (работ, услуг)

Рентабельность активов = Прибыль от продаж : Текущая рыночная стоимость (при отсутствии информации – балансовая стоимость) оборотных и внеоборотных активов, которые прямо или косвенно использованы в контролируемой сделке


Такие правила установлены пунктом 1 статьи 105.8 и пунктом 3 статьи 105.12 Налогового кодекса РФ.

Выбор конкретного показателя рентабельности с целью сопоставления производите с учетом особенностей, указанных в пунктах 4, 5, 6 и 7 статьи 105.12 Налогового кодекса РФ.

Пример, как определить, соответствует ли цена контролируемой сделки рыночному уровню, используя метод сопоставимой рентабельности продаж

Организация «Альфа» в течение года продавала товар организации «Мастер». «Альфа» и «Мастер» являются взаимозависимыми лицами. Обе организации зарегистрированы на территории России, являются плательщиками НДС (без освобождения) и не относятся к плательщикам НДПИ. Совокупный доход по сделкам между ними превышает 1 млрд руб., поэтому сделки признаются контролируемыми.

Согласно условиям сделки договорная цена проданного товара составляет 2000 руб. за тонну. Товар продан в объеме 1 100 000 тонн. Прибыль – 660 000 000 руб. Таким образом, фактическая рентабельность продаж составила 0,30 (660 000 000 руб.: (1 100 000 т ? 2000 руб./т)).

Поскольку сделка между «Альфой» и «Мастером» признается контролируемой, надо проверить, соответствует ли договорная цена сделки рыночной. С этой целью бухгалтер «Альфы» рассчитал показатели рентабельности продаж сопоставимых организаций. Все данные он брал из бухгалтерской отчетности. Сопоставимые показатели рентабельности продаж получились следующими: 0,32; 0,39; 0,35 и 0,41.

Определяя интервал рентабельности продаж, бухгалтер выстроил показатели рентабельности в порядке возрастания, присвоив им порядковые номера:
1) 0,32;
2) 0,35;
3) 0,39;
4) 0,41.

Количество показателей рентабельности равно четырем, поэтому при делении на четыре получается целое число (4 : 4 = 1).

Чтобы определить минимальное значение интервала, бухгалтер использовал два показателя:

  • рентабельность с порядковым номером 1 – 0,32;
  • рентабельность с порядковым номером 2 – 0,35.

Среднее арифметическое значение этих величин составляет 0,34 ((0, 32 + 0, 35) : 2).
Этот показатель равен минимальному значению интервала рентабельности продаж.

Чтобы определить максимальное значение интервала, бухгалтер умножил количество показателей рентабельности, включенных в интервал, на коэффициент 0,75. Результатом является целое число 3 (4 ? 0,75 = 3). Для расчета максимального значения интервала бухгалтер использовал два показателя:

  • рентабельность продаж с порядковым номером 3 – 0, 39;
  • рентабельность продаж с порядковым номером 4 – 0, 41.

Среднее арифметическое значение этих величин 0,40 ((0,39 + 0,41) : 2).
Этот показатель равен максимальному значению интервала рентабельности продаж.

Таким образом, интервал рентабельности продаж составляет от 0,34 до 0,40. Рентабельность продаж продавца не соответствует рыночной (0,30 < 0,34). Следовательно, цена, примененная в сделке между «Альфой» и «Мастером» (2000 руб./т), не соответствует рыночной цене. Для целей налогообложения бухгалтер «Альфы» скорректировал прибыль по сделке с «Мастером» исходя из минимального значения рентабельности 0,34. В результате корректировки прибыль составила 748 000 000 руб. ((1 100 000 т ? 2000 руб./т ? 0,34). В состав внереализационных доходов бухгалтер дополнительно включил 88 000 000 руб. (748 000 000 руб. – 660 000 000 руб.).

Метод распределения прибыли

Суть метода заключается в том, что фактическое распределение прибыли между сторонами контролируемой сделки сравнивается:

  • либо с распределением прибыли между сторонами сопоставимой сделки;
  • либо с расчетным распределением прибыли между сторонами той же контролируемой сделки.

Этот метод можно применять в двух вариантах: распределяя совокупную прибыль сторон сделки либо распределяя остаточную прибыль сторон сделки (п. 6 ст. 105.13 НК РФ).

Для использования первого варианта достаточно определить величину совокупной прибыли – это сумма операционной прибыли всех сторон контролируемой сделки за анализируемый период (п. 7 ст. 105.13 НК РФ).

При втором варианте дополнительно необходимо найти показатель остаточной прибыли. Для этого любым из рассмотренных методов (кроме метода распределения прибыли) определите расчетную прибыль (убыток) каждой стороны контролируемой сделки. Затем сложите полученные показатели. Результат сложения нужно вычесть из совокупной прибыли. Сумма остатка и будет остаточной прибылью (убытком). Такой порядок предусмотрен пунктом 8 статьи 105.13 Налогового кодекса РФ.

Распределение совокупной (во втором варианте – остаточной) прибыли производите с учетом степени участия каждой стороны в контролируемой сделке. В свою очередь степень участия сторон определяйте на основании показателей, влияющих на величину прибыли (убытка) по контролируемой сделке. Примерный перечень таких показателей приведен в пункте 10 статьи 105.13 Налогового кодекса РФ. Среди них:

  • размер затрат на создание нематериальных активов, использованных в сделке и влияющих на ее финансовый результат;
  • характеристики персонала (численность, квалификация, трудозатраты, величина расходов на оплату труда);
  • рыночная стоимость активов, использованных в сделке и влияющих на ее финансовый результат.

После распределения прибыли (совокупной – по первому варианту, остаточной – по второму) с учетом степени участия каждой стороны контролируемой сделки расчет по первому варианту готов. А для второго варианта готов только один из показателей – остаточная прибыль каждой из сторон сделки.

При расчете по второму варианту (распределение остаточной прибыли) дополнительно нужно найти итоговую величину прибыли каждой из сторон сделки. Для этого по каждой из сторон сделки сложите остаточную прибыль и расчетную прибыль соответственно (п. 9 ст. 105.13 НК РФ). Таким образом будут определены необходимые показатели для сопоставления по второму варианту.

После этого нужно сравнить фактическое распределение прибыли (убытка) с расчетным. Если фактические показатели прибыли (убытка) контролируемой сделки отличаются от расчетных, скорректируйте налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с порядком, изложенным в пункте 13 статьи 105.13 Налогового кодекса РФ. При этом корректировки должны соответствовать общему принципу трансфертного ценообразования для целей налогообложения.

Соглашение о ценообразовании

Соглашение о ценообразовании является дополнительным инструментом контроля применения рыночных цен для целей налогообложения.

Соглашение может быть заключено между ФНС России и:

  • конкретной организацией;
  • группой взаимозависимых организаций, которые совершают однородные контролируемые сделки;
  • организацией и налоговым (иным уполномоченным) органом иностранного государства, с которым заключено соглашение об избежании двойного налогообложения. Порядок заключения такого соглашения должен быть установлен Минфином России.

Соглашение носит добровольный характер, и заключать его вправе только те организации, которые признаются крупнейшими налогоплательщиками.

Основная задача соглашения – документально закрепить порядок ценообразования, который:

Это следует из положений пунктов 1–3 статьи 105.19, пунктов 1–3 статьи 105.20, пункта 1 статьи 105.23 Налогового кодекса РФ.

В соглашении должны быть оговорены следующие обязательные условия:

  • виды (перечни) сделок и товаров (работ, услуг), на которые распространяется согласованный порядок ценообразования;
  • порядок определения цен (применения методов, формул) для целей налогообложения;
  • перечень источников информации, используемых для определения сопоставимости цен;
  • перечень документов, которые подтверждают исполнение соглашения, а также порядок и сроки их представления;
  • срок действия соглашения.

Такой порядок предусмотрен пунктами 3 и 4 статьи 105.19 Налогового кодекса РФ.

Примерная структура соглашения о ценообразовании приведена в приложении 3 к письму ФНС России от 12 января 2012 г. № ОА-4-12/85.

Соглашение о ценообразовании действует в течение согласованного сторонами срока, но не более трех лет. В дальнейшем его можно продлить на срок до двух лет. По общему правилу соглашение вступает в силу с 1 января года, следующего за тем, в котором оно было подписано. Однако допускается, чтобы соглашение вводилось в действие «задним числом»: с 1 января года, в котором организация подала заявление о заключении соглашения. Такой вариант возможен, если он согласован с налоговой службой и прописан непосредственно в соглашении о ценообразовании. Это следует из пунктов 1, 2, 3 и 4 статьи 105.21 Налогового кодекса РФ и разъяснений Минфина России. Воспользовавшись этим вариантом, организация, заключившая соглашение, например, в апреле 2012 года, должна руководствоваться им при контроле за ценами во всех сделках, совершенных с 1 января 2012 года.

Чтобы выяснить целесообразность заключения соглашения о ценообразовании, организация может обратиться в ФНС России для предварительного обсуждения его основных положений. Порядок организации и проведения такого обсуждения приведен в приложении 1 к письму ФНС России от 12 января 2012 г. № ОА-4-12/85.

Чтобы заключить соглашение, в ФНС России нужно подать:

  • заявление о заключении соглашения. Рекомендуемая форма заявления приведена в приложении 2 к письму ФНС России от 12 января 2012 г. № ОА-4-12/85;
  • проект соглашения о ценообразовании. Примерная структура соглашения приведена в приложении 3 к письму ФНС России от 12 января 2012 г. № ОА-4-12/85;
  • документы о деятельности организации, связанной с контролируемыми сделками, в отношении которых планируется заключить соглашение;
  • учредительные документы (копии);
  • свидетельство о госрегистрации (копия);
  • свидетельство о постановке на учет в налоговую инспекцию (копия);
  • бухгалтерская отчетность за последний отчетный период;
  • платежный документ на перевод госпошлины в размере 1 500 000 руб. (п. 133 ст. 333.33 НК РФ);
  • иные документы, которые имеют значение для заключения соглашения.

Помимо этих документов, организациям рекомендуется подавать дополнительные сведения об их деятельности, которые будут иметь значение при заключении соглашений о ценообразовании. Такие сведения можно представить в виде пояснительной или аналитической записки, примерная структура которой приведена в приложении 4 к письму ФНС России от 12 января 2012 г. № ОА-4-12/85.

Поданное заявление организация вправе отозвать. При этом госпошлина за рассмотрение такого заявления возврату не подлежит.

Документы должны быть рассмотрены в течение шести месяцев с даты их получения. Данный срок может быть продлен до девяти месяцев. После этого ФНС России вынесет одно из следующих решений:

  • о заключении соглашения о ценообразовании;
  • об отказе в заключении соглашения (с мотивировкой отказа);
  • о необходимости доработки проекта соглашения.

Принятое решение должно быть направлено организации по почте заказным письмом в течение пяти рабочих дней с даты принятия решения.

Об этом сказано в пунктах 1, 4, 5, 6 и 11 статьи 105.22 Налогового кодекса РФ и приложении 1 к письму ФНС России от 12 января 2012 г. № ОА-4-12/85. Формы решений о заключении (отказе в заключении) соглашения о ценообразовании, а также о необходимости доработки проекта соглашения утверждены приказом ФНС России от 26 марта 2012 г. № ММВ-7-13/182.

Если организация получила решение о необходимости доработки проекта соглашения, она вправе подать повторное заявление о заключении соглашения. Рекомендуемая форма такого заявления приведена в приложении 2 к письму ФНС России от 12 января 2012 г. № ОА-4-12/85. Повторно поданное соглашение (доработанное) ФНС России рассматривает в течение трех месяцев без дополнительного взимания госпошлины.

Если организация получила решение об отказе, то его можно обжаловать в суде.

Копию подписанного соглашения о ценообразовании ФНС России направит в налоговую инспекцию по месту учета организации.

Такой порядок предусмотрен пунктами 7, 9 и 10 статьи 105.22 Налогового кодекса РФ.

Процесс заключения соглашения о ценообразовании в виде блок-схемы представлен в приложении 5 к письму ФНС России от 12 января 2012 г. № ОА-4-12/85.

<…>

Сергей Разгулин,

действительный государственный советник РФ 3-го класса

3. Рекомендация:Как проводится проверка правильности ценообразования для целей налогообложения

<…>

Ситуация: может ли налоговая инспекция в рамках выездной (камеральной) проверки проконтролировать правильность ценообразования по сделкам, которые не признаются контролируемыми, но совершены между взаимозависимыми лицами

Да, может.

Сделки между взаимозависимыми лицами подразделяются на две группы:

О совершении контролируемых сделок организации обязаны самостоятельно информировать налоговые инспекции. Правильность ценообразования в таких сделках представители ФНС России устанавливают в ходе специальных проверок.

Подавать в налоговые инспекции сведения о неконтролируемых сделках организации не обязаны. Однако, обнаружив факт совершения таких сделок в ходе выездной (камеральной) проверки, инспекция вправе проверить, соответствует ли цена сделки рыночному уровню. Основанием для проверки могут быть отдельные положения части второй Налогового кодекса РФ, которые обязывают организации применять рыночные цены при определении налоговой базы. В частности, такие требования содержатся в статье 154 (в отношении НДС), статье 211 (в отношении НДФЛ), статье 250 (в отношении налога на прибыль) Налогового кодекса РФ.

Объектом проверки могут быть любые сделки с взаимозависимыми лицами, в том числе бартерные операции, сделки на безвозмездной основе, расчеты по оплате труда в натуральной форме и др.

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 18 октября 2012 г. № 03-01-18/8-145 и ФНС России от 2 ноября 2012 г. № ЕД-4-3/18615.

Ситуация: признаются ли контролируемыми сделки между двумя российскими взаимозависимыми организациями, одна из которых применяет упрощенку

Да, признаются, если суммарный годовой доход по этим сделкам превышает установленные стоимостные ограничения.

По общему правилу сделки между двумя взаимозависимыми организациями, одна из которых освобождена от уплаты налога на прибыль, признаются контролируемыми, если годовой суммарный доход по таким сделкам превышает 60 млн руб. Это следует из положений подпункта 4 пункта 2 и пункта 3 статьи 105.14 Налогового кодекса РФ. При этом под суммарным годовым доходом следует понимать доходы обоих контрагентов по всем сделкам, совершенным этими лицами друг с другом за год. Для организаций на упрощенке это возможно, если, например, доход от реализации товаров (работ, услуг) взаимозависимому контрагенту составит 50 млн руб., а стоимость товаров (работ, услуг), приобретенных у этого контрагента, – 20 млн руб. О совершении таких сделок каждый из их участников обязан информировать налоговую службу (п. 1 ст. 105.16 НК РФ).

В то же время если сумма доходов, полученных организацией на упрощенке, превысит 60 млн руб. (без учета коэффициента-дефлятора), то она потеряет право применять спецрежим и должна будет перейти на общую систему налогообложения. В этом случае оценивать контролируемость сделок нужно по другому критерию. Сделки между взаимозависимыми организациями – плательщиками налога на прибыль признаются контролируемыми, если суммарный годовой доход по ним превышает 1 млрд руб. (подп. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ).

Поэтому в рассматриваемой ситуации информировать налоговую службу о совершении контролируемых сделок нужно в следующем порядке:

1) организация на упрощенке сохранила за собой право применять спецрежим до конца года. То есть величина полученных ею доходов за 2014 год не превысила 64 020 000 руб. В этом случае сообщать о контролируемых сделках нужно, если суммарный годовой доход по ним превысил 60 млн руб. Например, если доход от реализации товаров зависимому контрагенту составил 40 млн руб., а стоимость товаров, приобретенных у этого же контрагента, составила 21 млн руб.;

2) организация на упрощенке утратила право на применение спецрежима. В этом случае возможны два варианта:

  • если суммарный годовой доход по сделкам между взаимозависимыми организациями превысил 1 млрд руб., информировать налоговую службу нужно обо всех сделках, совершенных между взаимозависимыми лицами за календарный год (включая сделки, совершенные в периоде применения упрощенки);
  • если суммарный годовой доход по сделкам между взаимозависимыми организациями не превысил 1 млрд руб., информировать налоговую службу нужно только о тех сделках, которые были совершены в периоде применения упрощенки. Например, в первом полугодии организация на упрощенке реализовала товары взаимозависимому контрагенту на сумму 50 млн руб. В том же периоде она приобрела у этого контрагента товары стоимостью 40 млн руб. То есть суммарный доход по сделкам за полугодие с взаимозависимым лицом превысил 60 млн руб. За девять месяцев общий объем доходов организации нарастающим итогом с начала года превысил 64 020 000 руб. При этом объем выручки от реализации товаров взаимозависимому контрагенту достиг 170 млн руб., а стоимость приобретенных у него товаров составила 155 млн руб. В таких условиях с начала III квартала организация теряет право на применение упрощенки и при формировании уведомлений о контролируемых сделках должна ориентироваться на миллиардный стоимостной критерий. Однако о сделках с взаимозависимым контрагентом, которые были совершены в первом полугодии (суммарный доход 90 млн руб.), организация должна проинформировать налоговую службу независимо от того, достигнет ли годовой суммарный доход 1 млрд руб.

Следует отметить, что использование в контролируемых сделках цен, не соответствующих рыночному уровню, может повлечь за собой дополнительное начисление налогов. При этом доначислены могут быть только те налоги, которые названы в пункте 4 статьи 105.3 Налогового кодекса РФ: НДС, НДПИ, налог на прибыль и НДФЛ. Поскольку единого налога при упрощенке в этом перечне нет, при занижении цены сделки пересчет налоговой базы у участника, применяющего упрощенку, не производится.

Ситуация: как определять величину годового дохода по контролируемым сделкам между взаимозависимыми лицами: методом начисления или кассовым методом

Для контроля за применением цен в сделках между взаимозависимыми лицами методы признания доходов и расходов, которые используются в бухгалтерском и налоговом учете, значения не имеют.

Метод начисления и кассовый метод – это предусмотренные законодательством варианты отражения в учете тех или иных фактов хозяйственной деятельности при формировании финансовых результатов. Использование одного из этих методов дает бухгалтеру возможность точно определить период, в котором необходимо признавать образующиеся доходы или понесенные расходы. При методе начисления доходы отражаются в учете по мере появления активов (независимо от их оплаты), а расходы – по мере возникновения обязательств (независимо от их погашения). В основе кассового метода, наоборот, лежат именно факты оплаты активов и погашения обязательств. При прочих равных условиях деятельность одной и той же организации может быть прибыльной, если она применяет метод начисления, и убыточной, если используется кассовый метод. Разный подход к времени отражения в учете совершенных хозяйственных операций приводит к различиям в формировании финансового результата деятельности организации, но никак не влияет на условия заключаемых договоров, в том числе – на цену сделок.

Однако для налогового контроля за перераспределением доходов между взаимозависимыми лицами методы, которые используются при отражении операций в бухгалтерском и налоговом учете, значения не имеют.

Контролируемыми признаются сделки, совершенные между взаимозависимыми лицами и отвечающие признакам, которые перечислены в статье 105.14 Налогового кодекса РФ. Одним из таких признаков является суммарный годовой доход по сделкам. При этом под суммарным годовым доходом следует понимать не доход, отраженный в учете каждой из сторон сделки, а сумму цен (совокупную стоимость договоров) по всем сделкам, совершенным за год.

Целью налогового контроля в сделках между взаимозависимыми лицами являются цены, по которым стороны сделок реализуют друг другу товары (работы, услуги). Если эти цены соответствуют рыночным, то признается, что база для расчета налогов у обеих сторон сделки сформирована объективно и оснований для ее корректировок нет. Если цены не соответствуют рыночным, считается, что налоговые обязательства сторон искажены и их надо скорректировать. Таким образом, в ходе проверок не контролируются периоды признания полученных доходов или понесенных расходов. Проверяющие анализируют способы ценообразования и сравнивают цены, примененные в сделках, с рыночными ценами. При этом метод начисления или кассовый метод не применяется.

<…>

Андрей Кизимов,

заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

4. Рекомендация:Как пересчитать единый налог при упрощенке, если основное средство (нематериальный актив) было реализовано до истечения нормативных сроков

<…>

Восстановление расходов

При реализации (передаче) основных средств и нематериальных активов до истечения нормативных сроков восстановите ранее списанные расходы в виде стоимости этих активов. Пересчитать единый налог нужно, если реализуются (передаются) как объекты, приобретенные до перехода на упрощенку, так и объекты, приобретенные в период применения этого спецрежима.

Такой порядок следует из положений абзаца 14 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ и писем Минфина России от 7 июля 2011 г. № 03-11-06/2/105, от 26 марта 2009 г. № 03-11-06/2/51, от 27 февраля 2009 г. № 03-11-06/2/30.

Реализацией объекта признавайте переход права собственности на него от продавца к покупателю (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Передачей основного средства (нематериального актива) считайте переход права на объект от правообладателя к правоприобретателю (ст. 224 ГК РФ). Восстановить ранее списанные расходы необходимо, например:

  • при передаче основных средств правопреемнику при реорганизации (письмо Минфина России от 6 апреля 2012 г. № 03-11-06/2/51);
  • при передаче основных средств, которая носит инвестиционный характер (например, вклады в уставный (складочный) капитал обществ и товариществ) (письмо Минфина России от 26 марта 2009 г. № 03-11-06/2/51);
  • при передаче основных средств в пределах первоначального взноса участникам общества (товарищества) при выходе из него и при распределении имущества ликвидируемого общества (товарищества) между его участниками и т. д.

Ситуация: нужно ли пересчитывать единый налог при упрощенке, если основное средство списано в связи с моральным износом. Нормативные сроки эксплуатации этого объекта еще не истекли

Нет, не нужно.

Сумму единого налога необходимо пересчитать, только если до истечения нормативных сроков организация реализует или передает основное средство (абз. 14 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Реализацией основного средства признается переход права собственности на него от продавца к покупателю (п. 1 ст. 39 НК РФ). Передачей основного средства считается переход права на объект от обладателя к приобретателю (ст. 224 ГК РФ). Cписание объекта в связи с его моральным износом ни реализацией, ни передачей не считается. Поэтому в рассматриваемой ситуации пересчитывать единый налог не требуется.

Факт списания основного средства в связи с моральным износом нужно обосновать и документально подтвердить. Списание основного средства с баланса должно быть оформлено приказом руководителя и первичными документами по учету основных средств (например, актами по форме № ОС-4, № ОС-4а, № ОС-4б) с указанием причины списания каждого объекта.

Без надлежащего документального оформления операция по списанию основного средства в связи с моральным износом может быть признана недействительной (ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). А это повлечет за собой необходимость пересчета единого налога и начисление налоговых санкций.

Пересчет единого налога

Пересчитайте единый налог при упрощенке, если организация реализует (передает) основное средство (нематериальный актив) со сроком полезного использования 15 лет или менее раньше трех лет с момента учета расходов на его приобретение (сооружение, изготовление, модернизацию, реконструкцию и т. д.) в составе налоговой базы (абз. 14 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Моментом учета расходов на приобретение (сооружение, изготовление, модернизацию, реконструкцию и т. д.) объекта считайте последний день отчетного (налогового) периода, в котором они были учтены при расчете единого налога (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Подробнее об этом см.:

Ситуация: с какого момента отсчитывать три года, в течение которых организация на упрощенке должна пересчитать единый налог из-за того, что продала основное средство (НМА). Расходы на приобретение объекта учитывались постепенно

Таким моментом следует считать начало списания стоимости объекта в расходы.

В некоторых случаях расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств и нематериальных активов при расчете единого налога учитываются поэтапно. Это относится как к активам, приобретенным до перехода на упрощенку, так и после. Например, если основное средство приобретено в период применения упрощенки, его стоимость будет включаться в расходы в течение года равными долями в последний день каждого отчетного периода (абз. 8 п. 3 ст. 346.16, подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Что в этом случае считать моментом учета расходов на приобретение объекта при расчете единого налога в Налоговом кодексе РФ не сказано: день, когда списание стоимости начато или день, когда вся стоимость объекта будет включена в расходы (абз. 14 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Нет и разъяснений контролирующих ведомств по этому вопросу.

Для того чтобы разобраться с этим вопросом, рассмотрим такую ситуацию. Организация, применяющая упрощенку с начала текущего года, в феврале приобрела основное средство сроком полезного использования менее 15 лет. Начиная с первого отчетного периода (с I квартала текущего года) и до конца налогового периода, она будет включать стоимость объекта в расходы при расчете единого налога (абз. 8 п. 3 ст. 346.16 и подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Началом списания будет 31 марта текущего года, концом – 31 декабря текущего года. 20 сентября текущего года организация реализовала данный объект. Обязанность организации пересчитать единый налог будет зависеть от того, прошло три года с момента учета стоимости объекта в составе расходов до дня реализации или нет (абз. 14 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Если считать, что этот момент наступает в день, когда списание стоимости при расчете единого налога начато, то три года не прошло (с 31 марта по 20 сентября текущего года). Значит, организация должна пересчитать налог (абз. 14 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Если же считать, что этим моментом будет последний день списания стоимости объекта в расходы (31 декабря текущего года), то три года с этого момента рассчитать не удастся. Ведь основное средство было реализовано раньше этой даты. Значит, первый вариант (отсчет нормативного срока с начала списания стоимости объекта в расходы) является более логичным.

Пример определения даты реализации (передачи) основного средства, срок полезного использования которого меньше 15 лет, начиная с которой не надо пересчитывать единый налог

ЗАО «Альфа» применяет упрощенку. 15 февраля 2013 года организация приобрела основное средство и ввела его в эксплуатацию. Срок полезного использования объекта – семь лет. Так как основное средство приобретено в период применения спецрежима, его стоимость была включена в расходы при расчете единого налога равными долями:

  • 31 марта 2013 года;
  • 30 июня 2013 года;
  • 30 сентября 2013 года;
  • 31 декабря 2013 года.

Так как срок полезного использования объекта составляет менее 15 лет, его реализация раньше трех лет с момента учета стоимости в расходах при расчете единого налога приведет к его пересчету. Моментом учета расходов организация выбрала день, когда списание стоимости объекта начато, то есть 31 марта 2013 года. Поэтому чтобы избежать пересчета единого налога, организация не должна реализовывать основное средство раньше 31 марта 2016 года.

В отношении амортизируемого имущества, срок полезного использования которого превышает 15 лет, единый налог нужно пересчитать, если такие объекты были реализованы (переданы) раньше 10 лет с момента их приобретения (абз. 14 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Моментом приобретения основных средств и нематериальных активов считайте момент перехода права собственности на них (ст. 223 ГК РФ).

Пример определения даты реализации (передачи) основного средства, срок полезного использования которого больше 15 лет, начиная с которой не надо пересчитывать единый налог

ЗАО «Альфа» применяет упрощенку. 15 февраля 2013 года организация приобрела основное средство и ввела его в эксплуатацию. Срок полезного использования объекта – 16 лет.

Так как срок полезного использования объекта превышает 15 лет, его реализация раньше 10 лет с момента приобретения (с 15 февраля 2013 года) приведет к пересчету единого налога. Чтобы этого избежать, организация не должна реализовывать основное средство раньше 15 февраля 2023 года.

Период пересчета

Единый налог пересчитайте за период с момента включения расходов в виде стоимости объектов, а также расходов на их модернизацию (реконструкцию, достройку, дооборудование, техническое перевооружение) в налоговую базу до момента реализации (передачи) этого имущества (абз. 14 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). При упрощенке определять момент реализации имущества следует в общем порядке: на дату перехода права собственности на имущество к покупателю (п. 1 ст. 39 НК РФ).

При пересчете единого налога в расходы включите только сумму амортизации, начисленную за период, внутри которого пересчитан налог. Амортизацию рассчитайте по правилам налогового учета. Разницу между ранее учтенной стоимостью объектов в составе расходов и полученной амортизацией исключите из налоговой базы по единому налогу. Такой порядок следует из положений абзаца 14 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмом Минфина России от 4 февраля 2012 г. № 03-11-11/50.

Уменьшить базу для расчета единого налога на остаточную стоимость амортизируемого имущества, которое реализовали до истечения нормативных сроков его использования, нельзя. Такой вид расходов отсутствует в закрытом перечне, приведенном в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Аналогичные разъяснения есть в письмах Минфина России от 13 февраля 2015 г. № 03-11-06/2/6557, от 15 февраля 2013 г. № 03-11-11/70.

Недоимка и пени

Возникшую в результате пересчета недоимку по единому налогу (авансовому платежу) при упрощенке доплатите в бюджет. Кроме того, рассчитайте пени за каждый день просрочки платежа. Такие правила установлены в абзаце 14 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ.

Пени рассчитайте начиная со дня, следующего за установленным днем уплаты налога (авансового платежа), до дня, в котором недоимка была перечислена в бюджет. Для этого воспользуйтесь формулой:

Пени = Недоимка по единому налогу (авансовому платежу) при упрощенке ? Количество календарных дней просрочки ? Ставка рефинансирования, действовавшая в период просрочки ? 1/300

Такой порядок расчета пеней за просрочку уплаты налогов установлен в пунктах 3 и 4 статьи 75 Налогового кодекса РФ.

Пример пересчета единого налога при упрощенке. Основное средство сроком полезного использования менее 15 лет реализовано ранее трех лет с момента его учета в составе расходов при упрощенке

ЗАО «Альфа» применяет упрощенку с 1 января 2014 года и платит единый налог с разницы между доходами и расходами.

14 октября 2014 года организация приобрела оборудование, оплатила его и ввела в эксплуатацию. Первоначальная стоимость объекта по данным бухучета составила 42 400 руб. Срок полезного использования оборудования – шесть лет.

Доходы организации за 2014 год составили 60 000 руб.

При расчете единого налога за 2014 год бухгалтер включил в расходы стоимость приобретенного основного средства в сумме 42 400 руб. Других расходов у организации не было.

Бухгалтер «Альфы» рассчитал сумму единого налога следующим образом:

Налоговый
период
Доходы за
налоговый
период,
руб.
Расходы за
налоговый
период,
руб.
Ставка
единого
налога
при
упрощенке,
%
Сумма
налога,
руб.
Дата
уплаты
единого
налога
в бюджет
2014 год 60 000 42 400 15 2640
((60 000 –
42 400) ?
15%) 
30.03.2015


В декабре 2015 года организация продала оборудование.

С момента учета расходов (с 31 декабря 2014 года) не прошло трех лет. Значит, организация должна пересчитать единый налог за 2014 и 2015 годы.

Для этого бухгалтер рассчитал амортизацию по объекту за период с ноября по декабрь 2014 года включительно. Амортизация рассчитывалась по правилам налогового учета. Для целей налогового учета бухгалтер выбрал линейный способ начисления амортизации. Ежемесячная норма амортизации составляет 1,3889 процента (1 : 72 мес. ? 100%). Ежемесячная сумма амортизации составила 589 руб. (42 400 руб. ? 1,3889%). Амортизация за IV квартал 2014 года равна 1178 руб. (589 руб. ? 2 мес.).

Затем бухгалтер пересчитал единый налог следующим образом:

Налоговый
период
Доходы за
налоговый
период,
руб.
Расходы за
налоговый
период,
руб.
Ставка
единого
налога
при
упрощенке,
%
Сумма
налога,
начисленная
за год,
руб.
Сумма
налога,
подлежащая
уплате в
бюджет,
руб.
Разница
между
новой и
старой
суммой
налога,
руб.
2014 год 60 000 1178 15 8823
((60 000 –
1178) ?
15%)
8823  6183
(8823 – 2640) 


15 декабря 2015 года организация доплатила в бюджет 6183 руб. В этот же день организация перечислила в бюджет пени за 2014 год.

Бухгалтер рассчитал пени так:

Налоговый
период
Неуплаченная
сумма
налога,
руб.
Количество
календарных
дней
просрочки
платежа,
дн.
Ставка
рефинансирования
Пени, руб.
2014 год 6183 259 8,25% 440 руб. (6183 руб. ? 1/300 ? 259 дн. ? 8,25%)


При расчете единого налога за 2015 год организация дополнительно уменьшила доходы на сумму амортизации за 2015 год в размере 7068 руб. (589 руб. ? 12 мес.).

Главбух советует: есть способы, позволяющие уменьшить сумму недоимки и пеней, возникающих при пересчете единого налога в связи с реализацией основных средств до истечения нормативных сроков.

Размер доплаты и пеней зависит от двух факторов:

  • срока полезного использования имущества;
  • способа амортизации.

Срок службы нужно установить на минимально возможном уровне. При его определении необходимо учитывать нормы, утвержденные постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1. При этом организация совершенно не обязана ориентироваться на тот срок полезного использования, который она установила для бухучета объекта. Также можно не принимать во внимание и метод амортизации, который организация использовала для проданных основных средств в бухучете. Поэтому у бухгалтера есть выбор, каким способом начислять амортизацию: линейным или нелинейным.

При этом сумму налога к уплате и, соответственно, размер пеней можно уменьшить, если установить для проданных основных средств нелинейный метод начисления амортизации.

Но следует учитывать, что привлекательность этого варианта уменьшается в зависимости от срока фактической эксплуатации проданного основного средства. Чем дольше оно используется, тем менее выгодно становится использовать нелинейный способ начисления амортизации. Ведь сумма амортизации, рассчитываемая таким способом, от месяца к месяцу становится меньше. Кроме того, если речь идет о «старых» основных средствах, которые уже амортизировались на общем режиме линейным способом, применение нелинейного метода при пересчете будет выглядеть необоснованным. Поэтому использовать нелинейный способ выгодно прежде всего при продаже тех основных средств, которые использовались недолго.

Пример расчета суммы доплаты единого налога при продаже основного средства. Организация применяет упрощенку. Единый налог платит с разницы между доходами и расходами

В январе ЗАО «Альфа» приобрело ноутбук за 92 500 руб. В этом же месяце Альфа ввела его в эксплуатацию. Бухгалтер включал стоимость ноутбука в расходы равными долями в течение года. При расчете единого налога за I квартал в расходах учтена сумма 23 125 руб. (92 500 руб. : 4).

25 мая организация продала ноутбук. Таким образом, бухгалтеру «Альфы» нужно пересчитать налоговую базу по единому налогу за I квартал. Ноутбук относится ко второй группе основных средств со сроком полезного использования от двух лет и одного месяца до трех лет включительно. Значит, минимальный срок службы ноутбука – 25 месяцев.

Вариант 1

Бухгалтер организации рассчитал сумму амортизации за февраль и март линейным методом. При этом ежемесячная сумма амортизации составила:
92 500 руб. ? (1 : 25 мес.) ? 100% = 3700 руб.

Следовательно, налоговая база авансового платежа за I квартал должна быть увеличена на 15 725 руб. (23 125 руб. – 3700 руб. – 3700 руб.). Недоимка по единому налогу равна:
15 725 руб. ? 15% = 2359 руб.

Эта сумма была перечислена в бюджет 25 мая. Кроме того, на сумму недоимки бухгалтер «Альфы» начислил пени за каждый день после последнего срока перечисления авансового платежа за I квартал до того момента, когда недоимка была погашена (всего 29 дней). Ставка рефинансирования, действовавшая в период просрочки, составила 8,25 процента.

Сумма пеней составила:
2359 руб. ? 1/300 ? 8,25% ? 29 дн. = 19 руб.

Общая сумма доплаты в бюджет составила 2378 руб. (2359 руб. + 19 руб.).

Вариант 2

Организация установила нелинейный метод начисления амортизации. Ноутбук относится ко второй амортизационной группе. Других основных средств, входящих в данную амортизационную группу, в организации нет.

Норма амортизации для второй амортизационной группы составляет 8,8 процента.

Суммарный баланс амортизационной группы на 1 февраля составил 92 500 руб.

В этом случае сумма амортизации будет следующей.

В феврале:
92 500 руб. ? 8,8% = 8140 руб.

В марте:
84 360 руб. ? 8,8% = 7424 руб.,

где 84 360 руб. (92 500 руб. – 8140 руб.) – суммарный баланс амортизационной группы на 1 марта.

Таким образом, база по авансовому платежу за I квартал должна быть увеличена на 7561 руб. (23 125 руб. – 8140 руб. – 7424 руб.), а недоимка по единому налогу равна:
7561 руб. ? 15% = 1134 руб.

Размер пеней с этой суммы составит:
1134 руб. ? 1/300 ? 8,25% ? 29 дн. = 9 руб.

Таким образом, общая сумма доплаты в бюджет будет равна 1143 руб. (1134 руб. + 9 руб.). Это на 1234 руб. (2377 руб. – 1143 руб.) меньше, чем при начислении амортизации линейным методом.

<…>

Елена Попова,

государственный советник налоговой службы РФ I ранга

5. Статья:Как выгоднее передать учредителю офис компании: продать, подарить или выдать в качестве дивидендов

т способа отчуждения имущества компании в пользу учредителя-физлица зависит налогообложение сделки обеих сторон. Возможны следующие варианты — продажа по рыночной цене, по остаточной стоимости, с убытком, а также дарение или выплата дивидендов

Налоговые последствия для компании Налоговые последствия для учредителяфизлица
Заключение договора купли-продажи офиса

+ Стороны сделки вправе установить любую стоимость объекта недвижимости: рыночную, остаточную или даже ниже балансовой.

Стороны свободны в заключении договора, его условия определяются по усмотрению сторон (ст. 421 ГК РФ). Исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон, кроме случаев, когда цены регулируются законом (ст. 424 ГК РФ).

+/– Если купля-продажа офиса является крупной сделкой, то для ее совершения необходимо одобрение общего собрания. Крупной считается сделка по продаже офисного помещения, если его стоимость составляет не менее 25% стоимости имущества компании (ст. 46 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ об ООО и п. 1 ст. 79 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ об АО). Если сделка относится к таковой, требуется решение об одобрении сделки общим собранием акционеров либо общим собранием участников (в зависимости от организационно-правовой формы общества-продавца)1.
– При покупке офиса учредитель не вправе претендовать на получение имущественного вычета по НДФЛ. В общем случае при покупке недвижимости физическое лицо вправе воспользоваться имущественным вычетом в сумме расходов на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилья или земельных участков под него (подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ). Но так как офисное помещение не относится к категории жилых, эта норма на него не распространяется.
+/– При дальнейшей продаже офисного помещения у учредителя могут возникнуть риски применения имущественного вычета. Это зависит от того, каким образом учредитель-физлицо планирует использовать объект. Ведь, с учетом предназначение имущества, его продажа, скорее всего, будет происходить в предпринимательских целях. Однако согласно пункту 1 статьи 220 НК РФ имущественный вычет по объектам, находящимся в собственности физлица менее трех лет, при их продаже возможен только при условии, что объекты эксплуатировались в личных целях физлица.
Практика показывает, что суды принимают противоположные решения. Так, ФАС Уральского округа признал правомерным вычет в отношении нежилого имущества, так как продажа была осуществлена не в рамках предпринимательской деятельности — сделка была разовой и использование объекта в личных целях налоговики не опровергли (постановление от 16.04.09 № Ф09-2099/09-С2).
Однако в другом деле налоговому органу удалось доказать, что предприниматель продал торговый розничный павильон именно в рамках коммерческой деятельности, а не в личных целях физлица. Следовательно, применение имущественного вычета неправомерно (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.06.09 № А33-13335/08).
Продажа по рыночной цене
+/– Организация уплачивает налоги в общем порядке. НДС начисляется с рыночной стоимости офисного помещения (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Налог на прибыль уплачивается с разницы между ценой продажи помещения своему учредителю и его остаточной стоимостью (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 257 и подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).
При использовании метода начисления доход от реализации офиса признается на дату его передачи покупателю по акту или иному передаточному документу (п. 3 ст. 271 НК РФ). При кассовом методе — в момент получения денег на счет или в кассу (п. 2 ст. 273 НК РФ).
– Учредителю придется оплатить покупку или дать обязательство погасить долг в будущем. Без реального движения денег налоговики могут счесть, что сделка была фиктивной. Хотя многие компании пытаются избежать претензий, сначала формируя долг перед учредителем, а затем погашая его путем взаимозачета в счет продажи офиса.
Продажа по остаточной стоимости
+ При продаже объекта нежилого фонда по остаточной стоимости налогооблагаемый доход у компании не образуется. Доход от продажи офиса, равный его остаточной стоимости, уменьшается на эту же сумму (подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ). НДС начисляется в общем порядке — с цены реализации (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). – Учредителю придется оплатить покупку или дать обязательство погасить долг в будущем. Без реального движения денег налоговики могут счесть, что сделка была фиктивной. Хотя многие компании пытаются избежать претензий, сначала формируя долг перед учредителем, а затем погашая его взаимозачетом по продаже офиса.
– Есть риск, что при проверке инспекторы доначислят НДС и налог на прибыль исходя из рыночной стоимости офисного помещения. Это возможно не только в рамках «трансфертной» проверки, но и при обычной налоговой проверке.
В первом случае риск высок, если доля участия физлица в организации составляет более 25%. В этой ситуации стороны признаются взаимозависимыми (ст. 105.1 НК РФ). При достижении порогового лимита (ст. 105.14 НК РФ) сделка между такими лицами является контролируемой.
Во втором случае (при обычной проверке) инспекторы на местах могут заявить о получении необоснованной налоговой выгоды путем занижения цены по сделке. Тем более что, по мнению Минфина России, применение методов, установленных главой 14.3 НК РФ, возможно и по неконтролируемым сделкам (письма от 18.10.12 № 03-01-18/8-145 и от 26.10.12 № 03-01-18/8-149).
В связи с этим компании важно подтвердить стоимость продажи, в частности:
— экспертным заключением оценщика;
— документами, подтверждающими нанесение ущерба имуществу (затопление, пожар);
— документальным расчетом расходов, из которого будет видно, что продажа офиса по остаточной стоимости экономически более выгодна, чем продажа отремонтированной недвижимости по цене рынка.
Арбитражная практика неоднозначна: суд может встать как на сторону налогоплательщика (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22.09.10 № А11-3762/20009), так и поддержать налоговиков (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 07.08.12 № А29-10484/2010).
Продажа с убытком (по цене ниже остаточной стоимости)
– Есть риск, что при продаже имущества по цене ниже остаточной стоимости налоговики потребуют восстановить НДС. Основание — якобы положения пункта 3 статьи 170 НК РФ. Проверяющие аргументируют это тем, что объект перестает использоваться в деятельности компании. Официальных разъяснений по этому вопросу найти не удалось, однако судебные споры — не редкость.
Большинство арбитров поддерживают компании, указывая, что НК РФ содержит исчерпывающий перечень оснований для восстановления НДС и реализация имущества по цене ниже остаточной стоимости в нем не предусмотрена (постановления ФАС Северо-Кавказского от 06.02.09 № А53-7005/2008-С5-37 и Московского от 05.08.08 № КА-А41/7146-08 округов).
– Приобретение имущества по заниженной цене может повлечь необходимость уплаты НДФЛ с суммы дохода, полученного в виде материальной выгоды. По общему правилу доход физлица, полученный от приобретения товаров, работ, услуг у взаимозависимых лиц, признается материальной выгодой, облагаемой НДФЛ (подп. 2 п. 1 ст. 212 НК РФ).
Минфин России однозначно высказал мнение о необходимости обложения НДФЛ разницы между рыночной ценой и договорной стоимостью помещения в случае заключения договора взаимозависимыми лицами (письмо от 27.09.12 № 03-04-06/6-293).
Практика показывает, что суды поддерживают мнение налоговиков (например, апелляционное определение Московского городского суда от 02.04.12 № 11-807).
При этом налоговым агентом по удержанию и перечислению сумм НДФЛ с материальной выгоды является компания — продавец офисного помещения (п. 1 ст. 226 НК РФ).
Дарение
+ Заключение договора дарения недвижимости между компанией и ее учредителем — физическим лицом не нарушает требований законодательства. Напомним, что прямой запрет на дарение установлен нормами гражданского законодательства только в отношениях между коммерческими организациями (п. 1 ст. 575 ГК РФ). Следовательно, передача в дар офисного помещения своему учредителю — сделка, основанная на законе.
– Компания не сможет учесть остаточную стоимость офиса в расходах. Это прямо прописано в пункте 16 статьи 270 НК РФ. Основание — сделка по дарению в любом случае не направлена на получение доходов от осуществления предпринимательской деятельности. – При получении подарка у учредителя возникает налогооблагаемый доход. Учредитель уплачивает НДФЛ с рыночной стоимости подарка, так как для доходов, получаемых физлицами от юрлиц в порядке дарения, освобождение от уплаты налога не предусмотрено (ст. 217 НК РФ и письмо Минфина России от 27.08.12 № 03-04-08/8-278).
При этом налоговым агентом выступает продавец, поскольку физлица уплачивают НДФЛ самостоятельно только в случаях, определенных в пункте 1 статьи 228 НК РФ, — подарки от организаций среди таковых не числятся.
– Организация обязана исчислить НДС с рыночной стоимости объекта дарения. Операции по реализации имущества на безвозмездной основе признаются объектом налогообложения НДС на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 и пункта 1 статьи 154 НК РФ.
Выплата дивидендов имуществом
+ Выплата дивидендов в неденежной форме законом не запрещена, однако имеет ряд особенностей, которые должны быть соблюдены. Согласно пункту 1 статьи 42 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ об АО уставом может быть предусмотрена выплата дивидендов не только деньгами, но и иным имуществом. Статьи 28 и 29 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ об ООО, регламентирующие распределение прибыли между участниками, также не содержат ограничений на выплату полученной прибыли имуществом (письмо Минэкономразвития России от 27.11.09 № Д06-3405).
Однако во избежание претензий со стороны контролирующих органов сторонам безопаснее соблюдать следующие условия:
— возможность выплаты дивидендов в неденежной форме закреплена в уставе;
—момент выплаты дивидендов в неденежной форме соответствовал срокам, предусмотренным законодательством и установленным уставом для выплаты «денежных» дивидендов (например, ежеквартально, раз в полгода или раз в год);
—размер чистой прибыли участника (акционера) общества соразмерен рыночной стоимости передаваемого помещения.
– Налоговики полагают, что выплата дивидендов имуществом является реализацией и облагается НДС и налогом на прибыль. Обосновывают они свою позицию тем, что согласно статье 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ как на возмездной, так и на безвозмездной основе, за исключением отдельных операций. При этом передача участнику общества имущества в счет выплаты дивидендов не названа в числе операций, не признаваемых объектом налогообложения НДС (п. 2 ст. 146 и п. 3 ст. 39 НК РФ).
УФНС России по г. Москве в письме от 05.02.08 № 19-11/010126 также указывало, что при выплате дивидендов имуществом происходит смена собственника, поэтому такой переход права признается реализацией, то есть учитывается так же, как и реализация товара.
Налоговая база в данном случае, по мнению контролирующих органов, определяется как стоимость имущества, исчисленная исходя из рыночной цены без учета НДС.
Однако практика показывает, что у компании есть аргументы в свою защиту. В суде налогоплательщики в основном указывают на смысловое отличие дивидендов от товаров, реализация которых в отличие от дивидендов облагается НДС.
Большинство арбитров соглашаются с такой логикой, не признавая выплату дивидендов реализацией (постановления ФАС Уральского округа от 23.05.11 № Ф09-1246/11-С2, от 03.10.06 № Ф09-8779/06-С2 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 26.01.07 № 493/07) и от 30.08.05 № Ф09-3713/05-С2). Однако свою правоту налогоплательщику придется доказывать в суде.
+/– Есть неясность, какая из сторон непосредственно уплачивает НДФЛ — сам учредитель или организация как налоговый агент. Российская организация, выплачивающая дивиденды, признается налоговым агентом (п. 1 и подп. 1 п. 3 ст. 24 НК РФ).
Применяется ставка 9% — для российских получателей дивидендов и 15% — для иностранных (п. 3 и 4 ст. 224 НК РФ). Однако непосредственно при выплате дивидендов имуществом удержать НДФЛ невозможно. Значит, налог удерживается при выплате иных доходов, например из зарплаты, если учредитель является еще и работником общества.
Предположим, помимо дивидендов, никакие иные денежные выплаты учредителю компания не производит, то есть удержать НДФЛ не представляется возможным. В этом случае налоговый агент не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщает получателю дивидендов и налоговикам по месту своего учета о невозможности удержать налог и его сумме (п. 5 ст. 226 НК РФ и п. 10 постановления Пленума ВС РФ № 41, Пленума ВАС РФ № 9 от 11.06.99). После этого обязанность заплатить НДФЛ возлагается уже на физлицо (подп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ).

Журнал «Российский налоговый курьер», № 3, январь 2013

05.05.2015г.

С уважением,

Наталья Иванченко, эксперт Системы Главбух.

Ответ утвержден Александром Родионовым,

заместителем руководителя экспертной поддержки.

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка