Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Как бухгалтеру ужиться с любым начальником

Подписка
Срочно заберите все!
№24
18 мая 2015 46 просмотров

Мы торговая фирма на ОСНО. Мы предоставили беспроцентный заем организации на 6 мес. Если займ попадает под понятие контролируемой сделки, то в каком размере (мининум) и в каком документе этот процент должен быть прописан?

Если беспроцентный кредит был выдан взаимозависимому лицу, то сделка может быть признана контролируемой. В этом случае, налогооблагаемая прибыль заимодавца должна быть увеличена на сумму неполученных процентов. Определить сумму процентов следует исходя из условий, на которых заем был бы предоставлен невзаимозависимому лицу в сопоставимой сделке. То есть исходя из суммы процентов, которые заимодавец получил, если бы предоставленный им заем был процентным. При этом для анализа можно использовать только общедоступную информацию.

Для расчета суммы процентов можно составить бухгалтерскую справку.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

1. Справочник: Критерии признания сделок контролируемыми (для целей налогообложения)

Вид сделки Совокупность критериев, при наличии которых сделка признаетсяконтролируемой1 Обстоятельства, при которых сделка не признается контролируемой
Условия сделки Годовая сумма доходов по сделке2
Стороной сделки является иностранное лицо
Сделки между взаимозависимыми лицами(п. 1 ст. 105.14 НК РФ) Любые Любая Отсутствуют
Совокупность сделок по реализации товаров (работ, услуг) с участием посредников, не являющихся взаимозависимыми лицами
(подп. 1 п. 1 ст. 105.14 НК РФ)

Цепочка посредников связывает взаимозависимых лиц, при этом сами посредники:

  • не выполняют никаких функций, кроме организации исполнения сделки;
  • не несут никаких рисков;
  • не используют никакие активы для организации исполнения сделки
Любая Отсутствуют
Сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли
(подп. 2 п. 1 ст. 105.14 НК РФ)

Предметом сделки является товар, который входит в одну из следующих товарных групп:

  • нефть (товары, выработанные из нефти)3;
  • черные металлы;
  • цветные металлы3;
  • минеральные удобрения;
  • драгоценные металлы3;
  • драгоценные камни
    (п. 5 ст. 105.14 НК РФ)
Свыше 60 млн руб.
(п. 7 ст. 105.14 НК РФ)
Отсутствуют
Сделки с участием иностранного лица, которое зарегистрировано (проживает) или является резидентом страны, поименованной в перечне, утвержденномприказом Минфина России от 13 ноября 2007 г. № 108н
(подп. 3 п. 1 ст. 105.14 НК РФ)
Любые Свыше 60 млн руб.
(п. 7 ст. 105.14 НК РФ)
Отсутствуют
Стороны сделки (а также выгодоприобретатели) зарегистрированы (имеют местожительство) в России либо являются ее налоговыми резидентами
Сделки между взаимозависимыми лицами
(п. 2 ст. 105.14 НК РФ)
Один из участников сделки платит НДПИ по ставкам, установленным в процентах
(подп. 2 п. 2 ст. 105.14 НК РФ)
Свыше 60 млн руб.
(п. 3 ст. 105.14 НК РФ)
Отсутствуют
Хотя бы одна из сторон сделки платит ЕСХН или ЕНВД, а другая сторона (хотя бы один из других участников) сделки не применяет такие режимы
(подп. 3 п. 2 ст. 105.14 НК РФ)
Свыше 100 млн руб.
(п. 3 ст. 105.14 НК РФ)
Стороны сделки являются участниками одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков
(подп. 1 п. 4 ст. 105.14 НК РФ)
Хотя бы одна из сторон сделки освобождена от уплаты налога на прибыль или является участником проекта «Сколково», который применяет ставку 0 процентов, а другая сторона (стороны) не относится к таким категориям организаций
(подп. 4 п. 2 ст. 105.14 НК РФ)
Свыше 60 млн руб.
(п. 3 ст. 105.14 НК РФ)
Стороны сделки являются участниками одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков
(подп. 1 п. 4 ст. 105.14 НК РФ)
Хотя бы одна из сторон сделки является налогоплательщиком – участником регионального инвестиционного проекта (соответствует условиям, перечисленным в п. 1 ст. 25.9 НК РФ) Свыше 60 млн руб.
(п. 3 ст. 105.14 НК РФ)
Отсутствуют
Одна из сторон сделки является организацией, которая занимается добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении и рассчитывает налог на прибыль по правилам статьи 275.2 Налогового кодекса РФ, а другая сторона (стороны) не относится к такой категории организаций Свыше 60 млн руб.
(п. 3 ст. 105.14 НК РФ)
Отсутствуют
Одна из сторон сделки является резидентом особой экономической зоны или участником свободной экономической зоны (подп. 5 п. 2 ст. 105.14 НК РФ) Свыше 60 млн руб.
(п. 3 ст. 105.14 НК РФ)
Стороны сделки являются участниками одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков
(подп. 1 п. 4 ст. 105.14 НК РФ)
Все остальные сделки без дополнительных условий Свыше 1 млрд руб.
(подп. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ и п. 3 ст. 4 Закона от 18 июля 2011 г. № 227-ФЗ)
Стороны сделки являются участниками одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков
(подп. 1 п. 4 ст. 105.14 НК РФ)

Сторонами сделки являются лица, которые одновременно удовлетворяют следующим требованиям:

  • зарегистрированы в одном субъекте РФ;
  • не имеют обособленных подразделений в других субъектах РФ;
  • не платят налог на прибыль в бюджеты других субъектов РФ;
  • не имеют убытков, принимаемых для целей налога на прибыль (включая убытки прошлых лет, переносимые на будущее, и убытки, приравненные к внереализационным расходам)
    (подп. 2 п. 4 ст. 105.14 НК РФ, письмо Минфина России от 6 августа 2013 г. № 03-01-18/31694)
Совокупность сделок по реализации товаров (работ, услуг) с участием посредников, не являющихся взаимозависимыми лицами
(подп. 1 п. 1 ст. 105.14 НК РФ)

Цепочка посредников связывает взаимозависимых лиц, при этом сами посредники:

  • не выполняют никаких функций, кроме организации исполнения сделки;
  • не несут никаких рисков;
  • не используют никакие активы для организации исполнения сделки
Любая Отсутствуют
Сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли
(подп. 2 п. 1 ст. 105.14 НК РФ)

Предметом сделки является товар, который входит в одну из следующих товарных групп:

  • нефть (товары, выработанные из нефти)3;
  • черные металлы;
  • цветные металлы3;
  • минеральные удобрения;
  • драгоценные металлы3;
  • драгоценные камни
    (п. 5 ст. 105.14 НК РФ)
Свыше 60 млн руб.
(п. 7 ст. 105.14 НК РФ)
Отсутствуют

2. Ситуация:Нужно ли при расчете налога на прибыль учесть внереализационный доход в виде неполученных процентов по беспроцентному займу. Организация предоставила беспроцентный заем взаимозависимому лицу

Да, нужно, если сделка признана контролируемой.*

Выдача беспроцентного займа взаимозависимому лицу может быть контролируемой сделкой. Например, если в 2015 году организация выдает беспроцентный заем дочерней компании на упрощенке и при этом суммарный годовой доход по сделкам между ними превысит 60 млн руб.

В такой ситуации налогооблагаемая прибыль заимодавца должна быть увеличена на сумму неполученных процентов. Определить эту сумму следует исходя из условий, на которых заем был бы предоставлен невзаимозависимому лицу в сопоставимой сделке. То есть исходя из суммы процентов, которые заимодавец получил, если бы предоставленный им заем был процентным.* Такой порядок следует из положений пункта 6 статьи 250, пункта 1 статьи 105.3 Налогового кодекса РФ и подтверждается письмами Минфина России от 5 октября 2012 г. № 03-0118/7-137от 18 июля 2012 г. № 03-01-18/5-97от 24 февраля 2012 г. № 03-01-11/1-15.

Если выдача беспроцентного займа не признается контролируемой сделкой, то определять сумму неполученных процентов заимодавцу не нужно.*

Главбух советует: есть аргументы, позволяющие не увеличивать налогооблагаемую прибыль на сумму неполученных процентов при выдаче беспроцентного займа, даже если сделка является контролируемой. Они заключаются в следующем.

Порядок контроля за ценообразованием, предусмотренный разделом VI Налогового кодекса РФ, применяется только в отношении сделок с товарами, работами и услугами. Это следует из положений абзаца 2 пункта 3 и абзаца 2 пункта 5 статьи 105.7 Налогового кодекса РФ. Однако для целей налогообложения предоставление займов услугой не является (постановление Президиума ВАС РФ от 3 августа 2004 г. № 3009/04). Следовательно, даже если выданный беспроцентный заем признается контролируемым, методы, прописанные в главе 14.3 Налогового кодекса РФ, не могут быть использованы заимодавцем для расчета суммы неполученных доходов. Других способов определения этой величины законодательство не предусматривает. Поэтому в рассматриваемой ситуации основания для увеличения налогооблагаемой прибыли за счет неполученных процентов отсутствуют.

Не исключено, что при проверке представители налоговой службы не согласятся с таким подходом. Поэтому организация должна быть готова к тому, чтобы отстаивать эту позицию в суде. Арбитражная практика по данному вопросу после введения в действие раздела VI Налогового кодекса РФ не сложилась.

Из рекомендации «С каких доходов нужно заплатить налог на прибыль»

Елена Попова,

государственный советник налоговой службы РФ I ранга

3. Рекомендация:Как определить рыночную цену товаров (работ, услуг)

Принцип сопоставления доходов

В основу налогообложения контролируемых сделок между взаимозависимыми лицами заложен принцип сопоставления доходов, фактически полученных по сделке, с доходами, которые организация могла бы получить, если бы аналогичная сделка совершалась с лицом, не являющимся взаимозависимым. При этом любой доход, недополученный организацией в сделке с взаимозависимым лицом, учитывается при формировании налоговой базы. Такой порядок предусмотрен пунктом 1 статьи 105.3 Налогового кодекса РФ. Например, организация, предоставившая взаимозависимому лицу беспроцентный заем, для целей налогообложения должна включить в состав доходов сумму процентов, которые она получила бы, если бы такой же заем был предоставлен любой другой организации на рыночных условиях (письмо Минфина России от 24 февраля 2012 г. № 03-01-11/1-15).

Чтобы определить, соответствует ли договорная цена, примененная в контролируемой сделке, рыночному уровню, нужно использовать информацию о сопоставимых сделках, сторонами которых не являются взаимозависимые лица. А потом сравнить полученные данные.*

По общему правилу сравнивать контролируемые и сопоставимые сделки можно, если они совершены в одинаковых коммерческих или финансовых условиях (п. 2 ст. 105.5 НК РФ). Чтобы определить тождественность или близость таких условий, необходимо проанализировать (сопоставить) ряд характеристик, состав которых представлен в таблице. При этом для анализа можно использовать только общедоступную информацию.* Использование сведений, которые составляют налоговую тайну, или информации, доступ к которой законодательно ограничен, недопустимо. Такой порядок предусмотрен статьей 105.5 и пунктом 3 статьи 105.6 Налогового кодекса РФ.

Чтобы получить необходимую для анализа информацию, можно использовать:*

  • сведения о ценах и котировках российских и иностранных бирж;
  • публикации таможенной статистики внешней торговли России. В частности, такие данные публикуются на официальном сайте ФТС России;
  • сведения о ценах (пределах колебания цен) и биржевых котировках, которые содержатся в официальных источниках информации органов государственной власти и местного самоуправления (в частности, в области регулирования ценообразования и статистики, например ФАС России, Росстата России и т. д.);
  • сведения о ценах (пределах колебания цен) и биржевых котировках, которые содержатся в источниках информации иностранных государств;
  • сведения о ценах (пределах колебания цен) и биржевых котировках, которые содержатся в иных опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах;
  • данные информационно-ценовых агентств;
  • информацию о собственных сделках организации с невзаимозависимыми лицами.

Если среди названных источников организация не найдет (найдет недостаточно) необходимой информации, то можно использовать данные бухгалтерской и статистической отчетности других организаций. Эти данные можно получить из следующих источников:*

  • общедоступные российские и иностранные печатные издания;
  • общедоступные информационные системы;
  • официальные интернет-сайты российских и иностранных организаций.

Такой порядок предусмотрен положениями пунктов 1 и 2 статьи 105.6 Налогового кодекса РФ.

После того как организация выбрала данные, необходимые для сопоставления сделки (или, наоборот, удостоверилась в их отсутствии (недостаточности)), определите рыночную цену одним из следующих методов:*

Организация вправе применить любой из этих методов (как отдельно, так и совмещая несколько методов). При этом нужно учитывать, что кроме сделок по приобретению товаров, подлежащих перепродаже, наиболее приоритетным является метод сопоставимых рыночных цен. Однако использование этого метода возможно тогда, когда организация располагает всей необходимой информацией. Если же такой информации нет или недостаточно, можно использовать остальные методы определения рыночной цены. С этой целью надо выбрать именно тот метод (те методы), который более объективно характеризует соответствие договорной цены рыночному уровню. Кроме того, остальные методы можно также использовать, когда определяется рыночная цена группы однородных сделок между взаимозависимыми лицами.

Такие правила установлены пунктами 1–5 статьи 105.7 Налогового кодекса РФ.

Если совершена разовая сделка, а перечисленные методы не позволяют определить соответствие договорной цены рыночному уровню, можно использовать результаты независимой оценки (п. 9 ст. 105.7 НК РФ).

Метод сопоставимых рыночных цен

Метод сопоставимых рыночных цен можно применять:

  • если организация располагает данными о нескольких сопоставимых сделках (в т. ч. и среди своих сделок) и информацией о примененных в них ценах;
  • если организация располагает данными только об одной сопоставимой сделке с информацией о цене. При этом финансовые и (или) экономические условия такой сделки должны быть либо полностью идентичны (сопоставимы) условиям анализируемой сделки, либо сопоставимость обеспечена с помощью корректировок. Кроме того, организация, заключившая сопоставимую сделку, не должна занимать доминирующее положение на соответствующем рынке товаров (работ, услуг).

Об этом сказано в пунктах 1 и 2 статьи 105.9 Налогового кодекса РФ.

Следует отметить, что информация о ценах должна быть актуальной. Используйте данные, наиболее близкие по времени к дате анализируемой сделки, или сведения, в отношении которых подтверждается, что сопоставимые цены применялись в том периоде, когда была совершена анализируемая сделка. Это следует из пункта 4 статьи 105.9 Налогового кодекса РФ.

Чтобы установить, соответствует ли цена анализируемой сделки рыночному уровню, придерживайтесь следующего алгоритма:

  • определите интервал (минимальное и максимальное значение) рыночных цен;
  • определите, находится ли цена анализируемой сделки в этом интервале или нет.

Определение интервала цен имеет некоторые особенности, а именно:

  • если организация располагает данными только об одной сопоставимой сделке, то цена этой сделки будет одновременно и минимальным, и максимальным значением рыночной цены (интервалом рыночной цены);
  • если в качестве сопоставимых цен используются биржевые котировки, то интервалом рыночных цен будут зарегистрированные на определенную дату минимальное и максимальное значение цен на идентичные (однородные) товары;
  • если для сопоставления цен используются данные информационно-ценовых агентств, то интервалом рыночных цен будут минимальное и максимальное значения цен в соответствующем периоде времени, указанные в публикации.

Об этом сказано в пунктах 25 и 6 статьи 105.9 Налогового кодекса РФ.

В остальных случаях интервал рыночных цен определяйте в следующем порядке.

1. Значения цен сопоставимых сделок выстройте по возрастанию (от наименьшей к наибольшей). Допускается, чтобы в такой выборке было два и более одинаковых значения цен.

2. Каждой цене присвойте порядковый номер начиная с наименьшей цены.

3. Определите минимальное значение интервала. Для этого разделите количество ценовых показателей, включенных в интервал, на четыре.

Если при делении получилось целое число, то минимальное значение интервала определите по формуле:

Минимальное значение интервала (минимальная цена) = цена с порядковым номером N + цена с порядковым номером (N + 1)
2


где N – число, полученное при делении количества ценовых показателей на четыре.

Если при делении получилось дробное число, то минимальное значение интервала определите по формуле:

Минимальное значение интервала (минимальная цена) = Цена с порядковым номером, равным значению N, округленному в меньшую сторону до целого числа и увеличенному на единицу


где N – число, полученное при делении количества ценовых показателей на четыре.

4. Определите максимальное значение интервала. Для этого умножьте количество ценовых показателей, включенных в интервал, на коэффициент 0,75.
Если при умножении получилось целое число, то максимальное значение интервала определите по формуле:

Максимальное значение интервала (максимальная цена) = цена с порядковым номером N + цена с порядковым номером (N+1)
2


где N – число, полученное при умножении количества ценовых показателей на коэффициент 0,75.

Если при умножении получилось дробное число, то максимальное значение интервала определите по формуле:

Максимальное значение интервала (максимальная цена) = Цена с порядковым номером, равным значению N, округленному в меньшую сторону до целого числа и увеличенному на единицу


где N – число, полученное при делении количества ценовых показателей на четыре.

Такой порядок предусмотрен пунктом 3 статьи 105.9 Налогового кодекса РФ.

5. Сравните цену контролируемой сделки с полученным интервалом. Если цена находится в пределах интервала, то она считается рыночной. Если цена контролируемой сделки окажется ниже минимальной, то для целей налогообложения принимайте минимальное значение интервала.
Если цена сделки будет выше максимального значения интервала, для целей налогообложения принимайте не цену сделки, а максимальное значение интервала.

Об этом сказано в пункте 7 статьи 105.9 Налогового кодекса РФ.

Следует отметить, что применение максимального или минимального значения интервала не должно приводить к уменьшению поступлений налогов в бюджет (абз. 4 п. 7 ст. 105.9 НК РФ). Это общий принцип, который надо учитывать при всех методах расчета. Например, если цена сделки выше максимального значения и продавец решит применить для налогообложения максимальное значение интервала, это приведет к уменьшению поступления налогов в бюджет. Следовательно, продавец обязан применить цену сделки. Во избежание таких ситуаций участникам сделки лучше заранее согласовать такую договорную цену, которая у каждого из них будет соответствовать рыночной (т. е. находиться в пределах интервала рыночных цен).

Пример, как определить, соответствует ли цена контролируемой сделки рыночному уровню, используя метод сопоставимых рыночных цен

«Альфа» в течение 2012 года продавала товар ОАО «Производственная фирма "Мастер"» для дальнейшей переработки. «Альфа» и «Мастер» являются взаимозависимыми лицами. Обе организации зарегистрированы на территории России, являются плательщиками НДС (без освобождения) и не относятся к плательщикам НДПИ. Совокупный доход по сделкам между ними, признанный в 2012 году, составил 3,3 млрд руб. Согласно условиям сделки договорная цена проданного товара составляет 3000 руб. за тонну. Товар продан в объеме 1 100 000 тонн.

Поскольку сделка между «Альфой» и «Мастером» признается контролируемой, договорную цену сделки необходимо проверить на соответствие рыночной цене. С этой целью бухгалтер «Альфы» получил данные об условиях аналогичных сделок у конкурентов и сопоставил эти данные с условиями сделки между «Альфой» и «Мастером». В результате анализа рынка бухгалтер располагал следующими сопоставимыми ценовыми показателями (выборкой): 2950 руб./т, 3150 руб./т, 3100 руб./т и 3200 руб./т.

Определяя интервал рыночных цен, бухгалтер выстроил ценовые показатели в порядке возрастания, присвоив им порядковые номера:
1. 2950
2. 3100
3. 3150
4. 3200

Количество ценовых показателей равно четырем, поэтому при делении на четыре получается целое число (4 : 4 = 1).

Чтобы определить минимальное значение интервала, бухгалтер использовал два показателя:

  • цену с порядковым номером 1 – 2950 руб./т;
  • цену с порядковым номером 2 – 3100 руб./т.

Среднее арифметическое значение этих величин составляет 3025 ((2950 + 3100) : 2).
Этот показатель равен минимальному значению интервала рыночных цен.

Чтобы определить максимальное значение интервала, бухгалтер умножил количество ценовых показателей, включенных в интервал, на коэффициент 0,75. Результатом является целое число 3 (4 ? 0,75 = 3). Для расчета максимального значения интервала бухгалтер использовал два показателя:

  • цену с порядковым номером 3 – 3150 руб./т;
  • цену с порядковым номером 4 – 3200 руб./т.

Среднее арифметическое значение этих величин составляет 3175 ((3150 + 3200) : 2).
Этот показатель равен максимальному значению интервала рыночных цен.

Таким образом, интервал рыночных цен на товар составляет от 3025 руб./т до 3175 руб./т. Следовательно, цена, примененная в сделке между «Альфой» и «Мастером» (3000 руб./т), не соответствует рыночной цене. Для целей налогообложения «Альфа» должна применять цену 3025 руб./т (минимальное значение интервала цен).

В течение 2012 года бухгалтер «Альфы» пользовался нормами пункта 7 статьи 105.3 Налогового кодекса РФ и рассчитывал налог на прибыль, исходя из договорной цены сделки (3000 руб./т). В результате по итогам 2012 года налоговая база по налогу на прибыль оказалась занижена. Поэтому бухгалтер принял решение произвести корректировку налогооблагаемой прибыли.

Сумма дохода по сделке исходя из рыночной цены на товар составляет 3 327 500 000 руб. (3025 руб./т ? 1,1 млн т). Эту сумму (вместо суммы 3 300 000 000 руб.) бухгалтер учел в составе доходов от реализации и отразил их в декларации по налогу на прибыль за 2012 год. При расчете налога на прибыль по сроку уплаты до 28 марта 2013 года бухгалтер рассчитал сумму налога с учетом рыночного дохода по сделке.

Пени на сумму налога на прибыль с доначисленного дохода от реализации не начисляются (п. 6 ст. 105.3 НК РФ).

Метод цены последующей реализации

Метод цены последующей реализации является приоритетным в ситуации, когда товар, приобретенный по контролируемой сделке, в дальнейшем без какой-либо переработки перепродается лицам, которые не признаются взаимозависимыми (п. 2 ст. 105.10 НК РФ). При этом требуется сопоставить валовую рентабельность того, кто перепродает товар, с интервалом валовой рентабельности сопоставимых сделок по перепродаже (п. 1 ст. 105.10 НК РФ). В результате этого удается определить, соответствует ли цена сделки по приобретению товара рыночному уровню.

При определении валовой рентабельности сделки по перепродаже нужно учитывать одну особенность. Если организация, перепродающая товар, реализует его по разным ценам, сначала необходимо рассчитать средневзвешенную цену. И уже на основе полученной цены определять показатель валовой рентабельности сделки по перепродаже.
Об этом сказано в пункте 3 статьи 105.10 Налогового кодекса РФ.

Чтобы определить интервал валовой рентабельности, используйте тот же алгоритм, что и при методе сопоставимых цен. При этом вместо ценовых показателей в расчет включайте показатели валовой рентабельности реализованной продукции. Такую валовую рентабельность рассчитайте по формуле:

Валовая рентабельность реализованной продукции = Валовая прибыль : Выручка от реализации товаров (работ, услуг)

Если по результатам сравнения валовая рентабельность окажется ниже рыночной (минимального значения интервала), то цену сделки для целей налогообложения придется уменьшить до минимального значения интервала. Когда же валовая рентабельность, напротив, завышена, цену скорректируйте с учетом максимального значения интервала. При этом придерживайтесь общего принципа трансфертного ценообразования для целей налогообложения.

Об этом сказано в пунктах 456 и 7 статьи 105.10 Налогового кодекса РФ.

Пример, как определить, соответствует ли цена контролируемой сделки рыночному уровню, используя метод цены последующей реализации

Организация «Альфа» в течение 2012 года продавала товар организации «Мастер» для дальнейшей переработки. «Альфа» и «Мастер» являются взаимозависимыми лицами. Обе организации зарегистрированы на территории России, являются плательщиками НДС (без освобождения) и не относятся к плательщикам НДПИ. Совокупный доход по сделкам между ними, признанный в 2012 году, составил 3,3 млрд руб. Согласно условиям сделки договорная цена проданного товара составляет 2000 руб. за тонну. Товар продан в объеме 1 100 000 тонн.

«Мастер» перепродает товар (без какой-либо переработки) по цене 5000 руб. за тонну нескольким покупателям, не являющимся взаимозависимыми лицами с организацией «Мастер». Валовая рентабельность реализованной продукции «Мастера» – 0,60.

Поскольку сделка между «Альфой» и «Мастером» признается контролируемой, надо проверить, соответствует ли договорная цена сделки рыночной. С этой целью бухгалтер «Альфы» рассчитал показатели валовой рентабельности реализованной продукции у сопоставимых с «Мастером» организаций. Все данные он брал из бухгалтерской отчетности. Сопоставимые показатели валовой рентабельности получились следующие: 0,32; 0,39; 0,35 и 0,41.

Определяя интервал валовой рентабельности, бухгалтер выстроил полученные значения в порядке возрастания, присвоив им порядковые номера:
1) 0, 32;
2) 0, 35;
3) 0, 39;
4) 0, 41.

Количество показателей валовой рентабельности равно четырем, поэтому при делении на четыре получается целое число (4 : 4 = 1).

Чтобы определить минимальное значение интервала, бухгалтер использовал два показателя:

  • рентабельность с порядковым номером 1 – 0, 32;
  • рентабельность с порядковым номером 2 – 0, 35.

Среднее арифметическое значение этих величин составляет 0,34 ((0, 32 + 0,35) : 2).
Этот показатель равен минимальному значению интервала валовой рентабельности.

Чтобы определить максимальное значение интервала, бухгалтер умножил количество показателей валовой рентабельности, включенных в интервал, на коэффициент 0,75. Результатом является целое число 3 (4 ? 0,75 = 3). Для расчета максимального значения интервала бухгалтер использовал два показателя:

  • валовая рентабельность с порядковым номером 3 – 0, 39;
  • валовая рентабельность с порядковым номером 4 – 0, 41.

Среднее арифметическое значение этих величин составляет 0,40 ((0,39 + 0,41) : 2).
Этот показатель равен максимальному значению интервала валовой рентабельности.

Таким образом, интервал валовой рентабельности – от 0,34 до 0,40. Валовая рентабельность «Мастера» не соответствует рыночной (0,60 > 0,40). Следовательно, цена, примененная в сделке между «Альфой» и «Мастером» (2000 руб./т), не соответствует рыночной цене. Исходя из максимального значения рентабельности 0,4, наценка (цена реализации – цена закупки) организации «Мастер» должна быть равна 2000 руб./т (5000 руб./т ? 0,4).

Соответственно, рыночная цена товара в сделке между «Альфой» и «Мастером» должна составить 3000 руб./т (5000 руб./т – 2000 руб./т).

Затратный метод

Затратный метод основан на том же принципе, что и метод сопоставимых цен – принципе соответствия определенному интервалу. Разница заключается лишь в том, что для расчетов принимаются показатели валовой рентабельности затрат. Валовая рентабельность затрат продавца сопоставляется с валовой рентабельностью затрат сопоставимых организаций. Расчет показателей производится на основании данных бухгалтерской отчетности с учетом особенностей, указанных в пунктах 56 и 7 статьи 105.8 Налогового кодекса РФ.

По общему правилу для сопоставления надо брать показатели минимум четырех организаций. Однако, если информации о таком количестве организаций нет, допустимо использовать меньшее количество показателей.

Для расчета валовой рентабельности затрат используйте формулу:

Валовая рентабельность затрат = Валовая прибыль : Себестоимость проданных товаров (работ, услуг)


Об этом сказано в подпункте 2 пункта 1 и пункте 3 статьи 105.8, пункте 1 статьи 105.11 Налогового кодекса РФ.

Чтобы определить интервал рентабельности, используйте тот же алгоритм, что и при методе сопоставимых цен. При этом вместо ценовых показателей в расчет включайте показатели рентабельности.

Если по результатам расчета валовая рентабельность продавца ниже рыночной (минимального значения интервала), цену сделки для целей налогообложения необходимо скорректировать. Для этого используйте показатель фактической себестоимости и показатель минимального значения интервала. Если же фактическая валовая рентабельность завышена, цена корректируется с учетом максимального значения интервала. При этом корректировки должны соответствовать общему принципу трансфертного ценообразования для целей налогообложения.

Об этом сказано в пунктах 45 и 6 статьи 105.11 Налогового кодекса РФ.

Пример, как определить, соответствует ли цена контролируемой сделки рыночному уровню, используя затратный метод

Организация «Альфа» в течение 2012 года продавала товар организации «Мастер» для дальнейшей переработки. «Альфа» и «Мастер» являются взаимозависимыми лицами. Обе организации зарегистрированы на территории России, являются плательщиками НДС (без освобождения) и не относятся к плательщикам НДПИ. Совокупный доход по сделкам между ними, признанный в 2012 году, составил 3,3 млрд руб. Согласно условиям сделки договорная цена проданного товара составляет 3000 руб. за тонну. Товар продан в объеме 1 100 000 тонн. Себестоимость проданного товара составляет 2800 руб. за тонну. Валовая рентабельность затрат – 0,075.

Поскольку сделка между «Альфой» и «Мастером» признается контролируемой, надо проверить, соответствует ли договорная цена сделки рыночной. С этой целью бухгалтер «Альфы» рассчитал показатели валовой рентабельности затрат по сделкам сопоставимых организаций. Все данные он брал из бухгалтерской отчетности. Сопоставимые показатели валовой рентабельности получились следующие: 0,062; 0,072; 0,069 и 0,085.

Определяя интервал валовой рентабельности затрат, бухгалтер выстроил показатели рентабельности в порядке возрастания, присвоив им порядковые номера:
1) 0,062;
2) 0,069;
3) 0,072;
4) 0,085.

Количество показателей рентабельности равно четырем, поэтому при делении на четыре получается целое число (4 : 4 = 1).

Чтобы определить минимальное значение интервала, бухгалтер использовал два показателя:

  • рентабельность с порядковым номером 1 – 0,062;
  • рентабельность с порядковым номером 2 – 0,069.

Среднее арифметическое значение этих величин составляет 0,066 ((0,062+ 0,069) : 2).
Этот показатель равен минимальному значению интервала валовой рентабельности затрат.

Чтобы определить максимальное значение интервала, бухгалтер умножил количество показателей рентабельности, включенных в интервал, на коэффициент 0,75. Результатом является целое число 3 (4 ? 0,75 = 3). Для расчета максимального значения интервала бухгалтер использовал два показателя:

  • рентабельность с порядковым номером 3 – 0,072;
  • рентабельность с порядковым номером 4 – 0,085.

Среднее арифметическое значение этих величин составляет 0,079 ((0,072 + 0,085) : 2).
Этот показатель равен максимальному значению интервала валовой рентабельности затрат.

Таким образом, интервал валовой рентабельности затрат составляет от 0,066 до 0,079. Валовая рентабельность продавца соответствует рыночной (0,066 < 0,075 < 0,0079). Следовательно, цена, примененная в сделке между «Альфой» и «Мастером» (3000 руб./т), также соответствует рыночной цене. Цену сделки для целей налогообложения бухгалтер корректировать не стал.

Метод сопоставимой рентабельности

Метод сопоставимой рентабельности в целом идентичен затратному методу. Есть лишь два отличия. Во-первых, по результатам сопоставления рентабельности корректируется (если необходимо) не цена сделки, а прибыль (доход, выручка) от нее. Во-вторых, для расчета используются любые из следующих показателей рыночной рентабельности:

  • рентабельность продаж;
  • рентабельность затрат;
  • рентабельность коммерческих и управленческих расходов;
  • рентабельность активов;
  • иной показатель рентабельности.

Для расчета показателей воспользуйтесь следующими формулами:

Рентабельность продаж = Прибыль от продаж : Выручка от продаж (за минусом НДС и акцизов)

Рентабельность затрат = Прибыль от продаж : Себестоимость проданных товаров (работ, услуг)
+
Коммерческие и управленческие расходы, связанные с продажей товаров (работ, услуг)

Рентабельность коммерческих и управленческих расходов = Валовая прибыль : Коммерческие и управленческие расходы, связанные с продажей товаров (работ, услуг)

Рентабельность активов = Прибыль от продаж : Текущая рыночная стоимость (при отсутствии информации – балансовая стоимость) оборотных и внеоборотных активов, которые прямо или косвенно использованы в контролируемой сделке


Такие правила установлены пунктом 1 статьи 105.8 и пунктом 3 статьи 105.12 Налогового кодекса РФ.

Выбор конкретного показателя рентабельности с целью сопоставления производите с учетом особенностей, указанных в пунктах 456 и 7 статьи 105.12 Налогового кодекса РФ.

Пример, как определить, соответствует ли цена контролируемой сделки рыночному уровню, используя метод сопоставимой рентабельности продаж

Организация «Альфа» в течение года продавала товар организации «Мастер». «Альфа» и «Мастер» являются взаимозависимыми лицами. Обе организации зарегистрированы на территории России, являются плательщиками НДС (без освобождения) и не относятся к плательщикам НДПИ. Совокупный доход по сделкам между ними превышает 1 млрд руб., поэтому сделки признаются контролируемыми.

Согласно условиям сделки договорная цена проданного товара составляет 2000 руб. за тонну. Товар продан в объеме 1 100 000 тонн. Прибыль – 660 000 000 руб. Таким образом, фактическая рентабельность продаж составила 0,30 (660 000 000 руб.: (1 100 000 т ? 2000 руб./т)).

Поскольку сделка между «Альфой» и «Мастером» признается контролируемой, надо проверить, соответствует ли договорная цена сделки рыночной. С этой целью бухгалтер «Альфы» рассчитал показатели рентабельности продаж сопоставимых организаций. Все данные он брал из бухгалтерской отчетности. Сопоставимые показатели рентабельности продаж получились следующими: 0,32; 0,39; 0,35 и 0,41.

Определяя интервал рентабельности продаж, бухгалтер выстроил показатели рентабельности в порядке возрастания, присвоив им порядковые номера:
1) 0,32;
2) 0,35;
3) 0,39;
4) 0,41.

Количество показателей рентабельности равно четырем, поэтому при делении на четыре получается целое число (4 : 4 = 1).

Чтобы определить минимальное значение интервала, бухгалтер использовал два показателя:

  • рентабельность с порядковым номером 1 – 0,32;
  • рентабельность с порядковым номером 2 – 0,35.

Среднее арифметическое значение этих величин составляет 0,34 ((0, 32 + 0, 35) : 2).
Этот показатель равен минимальному значению интервала рентабельности продаж.

Чтобы определить максимальное значение интервала, бухгалтер умножил количество показателей рентабельности, включенных в интервал, на коэффициент 0,75. Результатом является целое число 3 (4 ? 0,75 = 3). Для расчета максимального значения интервала бухгалтер использовал два показателя:

  • рентабельность продаж с порядковым номером 3 – 0, 39;
  • рентабельность продаж с порядковым номером 4 – 0, 41.

Среднее арифметическое значение этих величин 0,40 ((0,39 + 0,41) : 2).
Этот показатель равен максимальному значению интервала рентабельности продаж.

Таким образом, интервал рентабельности продаж составляет от 0,34 до 0,40. Рентабельность продаж продавца не соответствует рыночной (0,30 < 0,34). Следовательно, цена, примененная в сделке между «Альфой» и «Мастером» (2000 руб./т), не соответствует рыночной цене. Для целей налогообложения бухгалтер «Альфы» скорректировал прибыль по сделке с «Мастером» исходя из минимального значения рентабельности 0,34. В результате корректировки прибыль составила 748 000 000 руб. ((1 100 000 т ? 2000 руб./т ? 0,34). В состав внереализационных доходов бухгалтер дополнительно включил 88 000 000 руб. (748 000 000 руб. – 660 000 000 руб.).

Метод распределения прибыли

Суть метода заключается в том, что фактическое распределение прибыли между сторонами контролируемой сделки сравнивается:

  • либо с распределением прибыли между сторонами сопоставимой сделки;
  • либо с расчетным распределением прибыли между сторонами той же контролируемой сделки.

Этот метод можно применять в двух вариантах: распределяя совокупную прибыль сторон сделки либо распределяя остаточную прибыль сторон сделки (п. 6 ст. 105.13 НК РФ).

Для использования первого варианта достаточно определить величину совокупной прибыли – это сумма операционной прибыли всех сторон контролируемой сделки за анализируемый период (п. 7 ст. 105.13 НК РФ).

При втором варианте дополнительно необходимо найти показатель остаточной прибыли. Для этого любым из рассмотренных методов (кроме метода распределения прибыли) определите расчетную прибыль (убыток) каждой стороны контролируемой сделки. Затем сложите полученные показатели. Результат сложения нужно вычесть из совокупной прибыли. Сумма остатка и будет остаточной прибылью (убытком). Такой порядок предусмотрен пунктом 8 статьи 105.13 Налогового кодекса РФ.

Распределение совокупной (во втором варианте – остаточной) прибыли производите с учетом степени участия каждой стороны в контролируемой сделке. В свою очередь степень участия сторон определяйте на основании показателей, влияющих на величину прибыли (убытка) по контролируемой сделке. Примерный перечень таких показателей приведен в пункте 10 статьи 105.13 Налогового кодекса РФ. Среди них:

  • размер затрат на создание нематериальных активов, использованных в сделке и влияющих на ее финансовый результат;
  • характеристики персонала (численность, квалификация, трудозатраты, величина расходов на оплату труда);
  • рыночная стоимость активов, использованных в сделке и влияющих на ее финансовый результат.

После распределения прибыли (совокупной – по первому варианту, остаточной – по второму) с учетом степени участия каждой стороны контролируемой сделки расчет по первому варианту готов. А для второго варианта готов только один из показателей – остаточная прибыль каждой из сторон сделки.

При расчете по второму варианту (распределение остаточной прибыли) дополнительно нужно найти итоговую величину прибыли каждой из сторон сделки. Для этого по каждой из сторон сделки сложите остаточную прибыль и расчетную прибыль соответственно (п. 9 ст. 105.13 НК РФ). Таким образом будут определены необходимые показатели для сопоставления по второму варианту.

После этого нужно сравнить фактическое распределение прибыли (убытка) с расчетным. Если фактические показатели прибыли (убытка) контролируемой сделки отличаются от расчетных, скорректируйте налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с порядком, изложенным в пункте 13 статьи 105.13 Налогового кодекса РФ. При этом корректировки должны соответствовать общему принципу трансфертного ценообразования для целей налогообложения.

Соглашение о ценообразовании

Соглашение о ценообразовании является дополнительным инструментом контроля применения рыночных цендля целей налогообложения.

Соглашение может быть заключено между ФНС России и:

  • конкретной организацией;
  • группой взаимозависимых организаций, которые совершают однородные контролируемые сделки;
  • организацией и налоговым (иным уполномоченным) органом иностранного государства, с которым заключено соглашение об избежании двойного налогообложения. Порядок заключения такого соглашения должен быть установлен Минфином России.

Соглашение носит добровольный характер, и заключать его вправе только те организации, которые признаются крупнейшими налогоплательщиками.

Основная задача соглашения – документально закрепить порядок ценообразования, который:

Это следует из положений пунктов 1–3 статьи 105.19, пунктов 1–3 статьи 105.20, пункта 1 статьи 105.23 Налогового кодекса РФ.

В соглашении должны быть оговорены следующие обязательные условия:

  • виды (перечни) сделок и товаров (работ, услуг), на которые распространяется согласованный порядок ценообразования;
  • порядок определения цен (применения методов, формул) для целей налогообложения;
  • перечень источников информации, используемых для определения сопоставимости цен;
  • перечень документов, которые подтверждают исполнение соглашения, а также порядок и сроки их представления;
  • срок действия соглашения.

Такой порядок предусмотрен пунктами 3 и 4 статьи 105.19 Налогового кодекса РФ.

Примерная структура соглашения о ценообразовании приведена в приложении 3 к письму ФНС России от 12 января 2012 г. № ОА-4-12/85.

Соглашение о ценообразовании действует в течение согласованного сторонами срока, но не более трех лет. В дальнейшем его можно продлить на срок до двух лет. По общему правилу соглашение вступает в силу с 1 января года, следующего за тем, в котором оно было подписано. Однако допускается, чтобы соглашение вводилось в действие «задним числом»: с 1 января года, в котором организация подала заявление о заключении соглашения. Такой вариант возможен, если он согласован с налоговой службой и прописан непосредственно в соглашении о ценообразовании. Это следует из пунктов 123 и 4 статьи 105.21 Налогового кодекса РФ и разъяснений Минфина России. Воспользовавшись этим вариантом, организация, заключившая соглашение, например, в апреле 2012 года, должна руководствоваться им при контроле за ценами во всех сделках, совершенных с 1 января 2012 года.

Чтобы выяснить целесообразность заключения соглашения о ценообразовании, организация может обратиться в ФНС России для предварительного обсуждения его основных положений. Порядок организации и проведения такого обсуждения приведен в приложении 1 к письму ФНС России от 12 января 2012 г. № ОА-4-12/85.

Чтобы заключить соглашение, в ФНС России нужно подать:

  • заявление о заключении соглашения. Рекомендуемая форма заявления приведена в приложении 2 к письму ФНС России от 12 января 2012 г. № ОА-4-12/85;
  • проект соглашения о ценообразовании. Примерная структура соглашения приведена в приложении 3 кписьму ФНС России от 12 января 2012 г. № ОА-4-12/85;
  • документы о деятельности организации, связанной с контролируемыми сделками, в отношении которых планируется заключить соглашение;
  • учредительные документы (копии);
  • свидетельство о госрегистрации (копия);
  • свидетельство о постановке на учет в налоговую инспекцию (копия);
  • бухгалтерская отчетность за последний отчетный период;
  • платежный документ на перевод госпошлины в размере 1 500 000 руб. (п. 133 ст. 333.33 НК РФ);
  • иные документы, которые имеют значение для заключения соглашения.

Помимо этих документов, организациям рекомендуется подавать дополнительные сведения об их деятельности, которые будут иметь значение при заключении соглашений о ценообразовании. Такие сведения можно представить в виде пояснительной или аналитической записки, примерная структура которой приведена в приложении 4 к письму ФНС России от 12 января 2012 г. № ОА-4-12/85.

Поданное заявление организация вправе отозвать. При этом госпошлина за рассмотрение такого заявления возврату не подлежит.

Документы должны быть рассмотрены в течение шести месяцев с даты их получения. Данный срок может быть продлен до девяти месяцев. После этого ФНС России вынесет одно из следующих решений:

  • о заключении соглашения о ценообразовании;
  • об отказе в заключении соглашения (с мотивировкой отказа);
  • о необходимости доработки проекта соглашения.

Принятое решение должно быть направлено организации по почте заказным письмом в течение пяти рабочих дней с даты принятия решения.

Об этом сказано в пунктах 1456 и 11 статьи 105.22 Налогового кодекса РФ и приложении 1 к письму ФНС России от 12 января 2012 г. № ОА-4-12/85. Формы решений о заключении (отказе в заключении) соглашения о ценообразовании, а также о необходимости доработки проекта соглашения утверждены приказом ФНС России от 26 марта 2012 г. № ММВ-7-13/182.

Если организация получила решение о необходимости доработки проекта соглашения, она вправе подать повторное заявление о заключении соглашения. Рекомендуемая форма такого заявления приведена вприложении 2 к письму ФНС России от 12 января 2012 г. № ОА-4-12/85. Повторно поданное соглашение (доработанное) ФНС России рассматривает в течение трех месяцев без дополнительного взимания госпошлины.

Если организация получила решение об отказе, то его можно обжаловать в суде.

Копию подписанного соглашения о ценообразовании ФНС России направит в налоговую инспекцию по месту учета организации.

Такой порядок предусмотрен пунктами 79 и 10 статьи 105.22 Налогового кодекса РФ.

Процесс заключения соглашения о ценообразовании в виде блок-схемы представлен в приложении 5 к письму ФНС России от 12 января 2012 г. № ОА-4-12/85.

Сергей Разгулин,

действительный государственный советник РФ 3-го класса

4. Ситуация: В каких случаях нужно составлять бухгалтерскую справку

Бухгалтерскую справку нужно составлять в любых случаях, когда бухгалтеру необходимо обосновать проводки или расчеты.* Например:

  • при представлении уточненных деклараций для обоснования расчетов, отраженных в них (письмо ФНС России от 14 декабря 2006 г. № 02-6-10/233);
  • для подтверждения сумм, отраженных в бухучете, например, при расчете дивидендов;
  • для обоснования сторнировочных проводок и т. д.

Этот первичный документ должен содержать обязательные реквизиты, перечисленные в части 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.

Из рекомендации «Как организовать документооборот в бухгалтерии»

Сергей Разгулин,

действительный государственный советник РФ 3-го класса

18.05.2015г.

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка