Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Как узнать КБК по взносам и налогу на упрощенке

Подписка
Срочно заберите все!
№24
26 мая 2015 130 просмотров

Дополнение к вопросу № 549965. Нам необходимо уточнить существует ли какая-либо арбитражная практика по возможным спорам с налоговиками в части предоставления необоснованных скидок покупателям? Обосновываем свою позицию коммерческому отделу. Спасибо.

Судебная практика по вопросу предоставления необоснованных скидок покупателям незначительна, однако следует учесть, что для поддержки позиции налогоплательщика суду достаточно того, что указанная скидка согласована в договоре с покупателем (см., например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.02.2007 N Ф04-9404/2006(30453-А45-26, в котором суд отклонил на этом основании доводы налоговой инспекции о неосновательной скидке).

Гражданское законодательство (ст. 421 ГК РФ) предусматривает свободу сторон при заключении договора, поэтому продавец вправе предоставить покупателю скидки, если считает нужным сделать это.

Однако предоставляя ничем не обоснованную скидку организации, с большой долей вероятности придется спорить с налоговой инспекцией, доказывая (возможно, и в суде) свое право самостоятельно определять порядок взаимоотношений с контрагентами. Тогда как наличие у организации устанавливающего документа (например, Положения о ценовой политики компании, в котором будут зафиксированы цели и основания предоставления скидок), существенно снизят опасность возникновения споров с контролирующими органами.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

1. Рекомендация: Как поставщику отразить в бухучете и при налогообложении скидки, подарки, премии и бонусы, предоставленные покупателям

Виды поощрений

Чтобы увеличить объем продаж и привлечь новых клиентов, поставщики часто используют различные системы поощрений. Например, предоставляют покупателям скидки, премии, бонусы, подарки.

Понятия «скидка», «премия», «бонус» в законодательстве не определены. Однако, учитывая сложившуюся практику и экономический смысл, под ними можно понимать следующее.

Скидка – как правило, уменьшение договорной цены на товар, работы или услуги за выполнение определенных условий. К одной из форм скидок можно отнести уменьшение суммы задолженности покупателя за поставленный товар, выполненные работы или оказанные услуги.*

<…>

Условие о предоставлении поощрения может быть предусмотрено как непосредственно в договоре с контрагентом, так и в отдельном соглашении, являющемся его неотъемлемой частью (п. 2 ст. 424 ГК РФ).

Продавец определяет вид и размер поощрения самостоятельно и согласовывает его с контрагентом, например, направив покупателю извещение – кредит-ноту (п. 2 ст. 1 и п. 4 ст. 421 ГК РФ).

<…>

Бухучет: скидки

Скидки предоставляют:

Если скидка предоставлена в момент продажи или после нее для будущих поставок, то для целей бухучета это можно считать реализацией по согласованной сторонами цене. При этом установленная цена может быть меньше той, что продавец заявляет в обычных условиях. В учете такую скидку отражать не придется.*

<…>

Налог на прибыль

Поощрение может изменять цену товаров, работ или услуг, установленную в договоре, а может и не затрагивать ее. Порядок учета поощрения при расчете налога на прибыль зависит от того, каким методом вы определяете доходы и расходы.

Поощрение не изменяет цену

Если поощрение не изменяет цену, то базу для расчета налога на прибыль корректировать не нужно. Поощрения такого рода необходимо учесть в составе внереализационных расходов в отношении:

  • товаров – на основании подпункта 19.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ;
  • работ, услуг – на основании подпункта 20 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ.

Аналогичная точка зрения отражена в письмах Минфина России от 23 июля 2013 г. № 03-03-06/1/28984от 19 декабря 2012 г. № 03-03-06/1/668от 27 сентября 2012 г. № 03-03-06/1/506от 3 апреля 2012 г. № 03-03-06/1/175.8

При методе начисления расходы в виде предоставленного покупателю поощрения учитывайте при расчете налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, ккоторому они относятся. Это установлено в статье 272 Налогового кодекса РФ.

При кассовом методе расходы в виде предоставленного покупателю поощрения учитывайте при расчете налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, в котором:

  • выплатили покупателю премию;
  • передали товар, предоставленный в качестве бонуса или подарка, но только если он оплачен вашему поставщику;
  • на момент прощения долга, если предоставлена скидка, не уменьшающая цену. Все прочие скидки уменьшают цену.

Это следует из положений пункта 3 статьи 273 Налогового кодекса РФ.

<…>

Поощрение изменяет цену

Учет при расчете налога на прибыль методом начисления зависит от того, когда поощрение, которое изменяет цену, было предоставлено – в том же отчетном (налоговом) периоде, когда прошла реализация, или в последующих.

Так, если поощрение предоставлено в том же периоде, то скорректируйте базу для расчета налога на прибыль в текущей отчетности (п. 7 ст. 274 НК РФ).

Если уменьшение цены на товары затрагивает налоговые обязательства продавца по налогу на прибыль в прошедших отчетных (налоговых) периодах, то можно поступить одним из следующих способов:

  • сдать уточненные декларации по налогу на прибыль за прошлые отчетные (налоговые) периоды;
  • не подавать уточненные декларации, а пересчитать налоговую базу и сумму налога за тот период, в котором было предоставлено поощрение, и отразить это в налоговой декларации за этот же период;
  • не принимать никаких мер по корректировке налоговой базы (например, если сумма переплаты незначительна).

*Подробнее об этом см. В каких случаях организация обязана подать уточненную налоговую декларацию.

Что касается кассового метода, то доход от реализации признают по нему на дату поступления денег от покупателей. Соответственно, корректировать выручку после предоставления поощрения не придется. Даже если это ретроскидка, то есть когда изменяется цена уже реализованного товара. Ведь в этом случае деньги, полученные ранее, надо переквалифицировать в аванс, а его при кассовом методе тоже учитывают в доходах. А значит, налоговая база никак не изменится. Это следует из пункта 2 статьи 273 Налогового кодекса РФ и подтверждено в письме УФНС России по Московской области от 5 октября 2006 г. № 22-22-И/0460.

Расходы же, связанные с предоставлением премии, бонуса или подарка в зачет изменений цены, учитывайте так же, как и в ситуации, когда цены не изменяются.

НДС

В договоре поставки непродовольственных товаров стороны могут закрепить условие: влияет поощрение – скидка, бонус, премия или подарок – на цену товара или нет.

Если поощрение не изменяет цену товаров, то налоговую базу по НДС корректировать не нужно (п. 2.1 ст. 154 НК РФ).

Когда поощрение изменяет цену товара, скорректируйте базу для расчета НДС. Для этого выставьте корректировочный счет-фактуру (подп. 4 п. 3 ст. 170п. 13 ст. 171п. 10 ст. 172 НК РФ).*

Сумму НДС с разницы, возникшей в результате уменьшения стоимости товара, можно принять к вычету (абз. 3 п. 3 ст. 168абз. 3 п. 1 и п. 2 ст. 169, п. 13 ст. 171п. 10 ст. 172НК РФ).

Изменилась цена по товарам, указанным в нескольких первичных счетах-фактурах? Тогда в адрес одного и того же покупателя можете оформить единый корректировочный счет-фактуру (абз. 2 подп. 13 п. 5.2 ст. 169 НК РФ).

Подробнее об этом см.:

В аналогичном порядке учитывайте при расчете НДС получение поощрения на работы (услуги).

<…>

Сергей Разгулин,

действительный государственный советник РФ 3-го класса

2. Статья: Предоставляем скидки и сводим налоговые риски к минимуму

Скидки – хорошая возможность привлечь покупателей. Особенно в условиях постоянно снижающегося из-за кризиса потребительского спроса. Но таким инструментом, как скидка, необходимо пользоваться очень осторожно. Потому что неудача может обернуться претензиями со стороны налоговых инспекторов и доначислением налогов. Чтобы этого не произошло, читайте конспект семинара.

ВАРИАНТ 1. Установлены скидки к цене товара

Все скидки условно можно поделить на две группы. К первой группе относятся скидки, которые изменяют цену товара. Ко второй – скидки, которые не связаны с изменением цены товара. Они предоставляются, как правило, за достижение определенного объема покупок или выполнение иных условий договора. К такому виду скидок относятся, в частности, бонусы и денежные премии. Но о них мы поговорим чуть позже, а сейчас – о первой группе скидок, которые снижают стоимость каждой единицы товара. Такие скидки могут быть предоставлены как в момент реализации, так и после реализации товара.

Начнем с самого простого варианта. Предположим, продавец предоставляет скидку в момент продажи товара. Например, в связи с тем, что покупатель внес стопроцентную предоплату. В этом случае в учете продавца отражается реализация сразу по сниженным ценам. Цена товара в первичных документах и счете-фактуре указывается уже с учетом скидки. Очевидно, что такой вариант поощрения покупателя никаких последующих корректировок в учете и документах не требует.

У бухгалтера не будет головной боли и со скидками, которые предоставляются покупателям по итогам прошедших продаж на будущие отгрузки. Например, ценовая политика может быть такова: после того, как покупатель приобретает товар на сумму 500 000 рублей, он получает право на скидку 10 процентов при последующих покупках. Такие скидки также учитываются в момент отгрузки при формировании цены реализации товара. Соответственно выручка признается сразу с учетом скидок.

Проблемы возникают при так называемых ретроспективных скидках. То есть когда скидка предоставляется задним числом и снижает цену на уже проданный товар. В этом случае продавцу придется вносить изменения в «первичку», счета-фактуры и подавать уточненные декларации по налогу на прибыль и НДС.

Чиновники настаивают, что корректировать налоговые базы по прибыли и НДС следует в том отчетном периоде, в котором состоялась реализация товара. Так разъясняют Минфин России и налоговая служба. (Письма Минфина России от 26 июля 2007 г № 03-07-15/112, ФНС России от 30 августа 2007 г № ШС-6-03/688 @)

Что касается корректировки базы по НДС, порядок такой. Сначала продавец исправляет первичные документы и счета-фактуры с учетом скидки. Причем он корректирует как свои экземпляры документов, так и экземпляры покупателя. Далее он вносит изменения в книгу продаж за тот период, когда товар был реализован. Для этого оформляется дополнительный лист, в котором делаются две записи. Одна – об аннулировании старого счета-фактуры, вторая – о регистрации исправленного. Затем подается уточненная декларация по НДС.*

Для покупателя такие ретроскидки еще более проблематичны. Ему придется в периоде отгрузки восстановить весь «входной» НДС по товарам, на которые он теперь получил скидку. Это означает, что нужно будет подать «уточненку» за период покупки товара, заплатить возникшую недоимку и пени. А вот принять налог к вычету снова, но уже по исправленному счету-фактуре покупатель сможет только в текущем квартале. Согласитесь, такая перспектива вряд ли кого обрадует, особенно если процент скидки меньше ставки НДС.

Таким образом, как видите, снижение цены путем ретроскидок не самый удачный способ. Поэтому по возможности лучше снижать цены по текущим или будущим поставкам.

Теперь что касается вероятности контроля цен со стороны налоговых органов.

Если колебание цен при продаже идентичных или однородных товаров в течение непродолжительного периода времени превышает 20 процентов, налоговые инспекторы могут проверить цены на соответствие рыночным. Такое право им дает подпункт 4 пункта 2 статьи 40 Налогового кодекса РФ.

И если окажется, что цена товара отклоняется от рыночной цены более чем на 20 процентов, то сделку инспекторы могут пересчитать по рыночной цене. В результате организации будут доначислены налоги и пени.

На самом деле контроля цен можно избежать, даже если цены снижены на 80 процентов.

Для этого важно правильно оформить документы. Дело в том, что, согласно пункту 3 статьи 40 Налогового кодекса РФ, рыночная цена определяется с учетом скидок, обычных для сделок между невзаимозависимыми лицами. В частности, при этом учитываются скидки, вызванные:

– сезонными и иными колебаниями спроса на товары;

– потерей товарами качества или иных потребительских свойств;

– приближением сроков годности или реализации товаров;

– маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров;

– реализацией опытных моделей и образцов товаров.

Соответственно у вас должны быть документы, подтверждающие, что предоставление тех или иных скидок обусловлено ценовой политикой компании.*

Рекомендация лектора

Предоставлять скидку в одностороннем порядке не стоит

Бывают ситуации, когда в договоре поставки установлена твердая цена товара, а после его отгрузки продавец решает предоставить покупателю скидку, чтобы заинтересовать его в дальнейшем сотрудничестве. При этом он направляет покупателю уведомление об изменении первоначальной цены договора, то есть кредит-ноту. Учтите, что такое одностороннее решение по своей сути – это не что иное, как прощение покупателю части долга по сделке. На это указывает статья 415 Гражданского кодекса РФ.Прощение долга инспекторы рассматривают как безвозмездную передачу товара на сумму прощенной задолженности. А это значит, что продавец не сможет учесть расходы по нему при расчете налога на прибыль. Основание – пункт 16 статьи 270 Налогового кодекса РФ. Что касается покупателя, то ему придется включить сумму прощенной задолженности в состав внереализационных доходов и заплатить с нее налог на прибыль. Это следует из пункта 18 статьи 250 Налогового кодекса РФ.Чтобы обезопасить себя и покупателя от таких негативных налоговых последствий, предоставлять скидки в одностороннем порядке не следует. Рекомендую возможность предоставления скидок предусматривать сразу в договоре поставки либо оговаривать в дополнительном соглашении к нему.

Таким документом прежде всего является маркетинговая политика. В ней подробно прописываются виды скидок, основания и порядок их предоставления. Для того чтобы система скидок была более гибкой, целесообразно закрепить в маркетинговой политике только общие положения снижения цен. А конкретный размер скидок указывать в более мобильных документах, например в прайс-листах или приказах руководителя.

Если вы скидки предоставляете в зависимости от объемов, разбейте прайс-лист на колонки. В первой колонке пропишите цены за выборку одного объема товаров, во второй – цены за другой объем и т. д. Здесь уже статью 40 Налогового кодекса РФ проверяющие точно не применят. Так как условия в целях контроля цен должны быть идентичными, а они у вас меняются.

Следующий нюанс. Размеры скидки можно предусмотреть в договоре, но я бы вам не советовала так делать, особенно если скидка превышает 20 процентов. Лучше в договоре сделать отсылку к прайс-листу или указать, что возможно предоставление скидки в соответствии с маркетинговой политикой.

– Как лучше оформить уценку товара?

– Составьте приказ руководителя о проведении уценки. В нем нужно указать причину уценки, например из-за потери качества или окончания срока годности товара. И пропишите, с какого числа начинают действовать скидки. На основании приказа оформляется акт на уценку товаров. Для него предусмотрена специальная форма № МХ-15, утвержденная постановлением Госкомстата России от 9 августа 1999 г. № 66.

ВАРИАНТ 2. Отгрузка бонусного товара

Предположим, в договоре поставки указано, что при достижении определенного объема закупок покупатель получает бонус товаром. То есть покупателю отгружают партию товара бесплатно.

Сразу скажу, что бонусные скидки очень невыгодный вариант с точки зрения налогообложения.

Дело в том, что передачу бонусного товара проверяющие считают безвозмездной передачей. Хотя на самом деле товар передан не безвозмездно, а после того, как покупатель его «заработал», выполнив определенные условия договора. Но убедить в этом налоговых инспекторов практически невозможно.

Поэтому в случае бонусных скидок негативные налоговые последствия возникают для обеих сторон сделки.

Продавец должен перечислить в бюджет НДС исходя из рыночной стоимости «подарка» согласно пункту 2 статьи 154 Налогового кодекса РФ. Поскольку в целях исчисления НДС безвозмездная передача товара признается реализацией. (Подпункт 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ)

В расходах при расчете налога на прибыль стоимость безвозмездно переданного товара не учитывается. Это следует из нормы пункта 16 статьи 270 Налогового кодекса РФ.

Покупатель в налоговом учете отражает доход на основании пункта 8 статьи 250 Налогового кодекса РФ. Причем величина этого дохода определяется исходя из рыночной стоимости полученного товара. Сумма «входного» НДС по безвозмездно полученному товару к вычету не принимается. Поскольку не выполняются требования статьи 171 Налогового кодекса РФ.

Как видите, бонусный товар – это своеобразная ловушка для обеих сторон сделки. Поэтому такую форму поощрения покупателя лучше не применять.

ВАРИАНТ 3. Выплата покупателю денежной премии

Скидка покупателю может быть предоставлена в форме денежной премии. На практике такие премии зачастую выплачивают крупные поставщики своим дилерам, например, за определенный объем закупок, за поставку товаров в новый магазин.

Чем интересна скидка-премия для продавца?

Во-первых, она не привязана к стоимости товара. А это значит, что не нужно возвращаться в прошлые периоды и делать корректировки, поскольку цена товара не меняется. Во-вторых, такую скидку продавец при расчете налога на прибыль включает во внереализационные расходы. Расход в виде премии признается на дату оформления соответствующего акта. (Подпункт 191 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ)

На мой взгляд, скидки в форме премии самые беспроблемные. Единственно, их нужно правильно оформить. Все расходы, согласно требованиям налогового законодательства, должны быть экономически обоснованы и документально подтверждены. (Пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ)

Скидки-премии лучше зафиксировать в маркетинговой политике. А в договоре прописать условия, при которых у покупателя появляется право на такие скидки. Кроме того, у вас должен быть акт о том, что покупатель выполнил условия договора, дающие право на скидку.

– Может ли поставщик принять к вычету НДС с суммы выплаченной покупателю премии?

– Если премия выплачена не за продвижение товара, то ее сумма НДС не облагается. Соответственно и принимать к вычету нечего. К таким премиям, в частности, относятся плата за вход в розничную сеть, за включение товарных позиций в ассортимент магазина, разовая выплата за открытие нового магазина. Другое дело, когда поставщик платит дилеру за мерчандайзинговые услуги, например за приоритетную выкладку товаров или размещение полного ассортимента на полках магазина. Это как раз премии за продвижение товара. По мнению чиновников, они облагаются НДС у покупателя. Соответственно продавец сможет принять по ним «входной» НДС к вычету. Вы можете посмотреть письмо Минфина России от 26 июля 2007 г. № 03-07-15/112.

ВАРИАНТ 4. Списание части задолженности покупателя.

В договоре могут быть предусмотрены условия, при выполнении которых поставщик списывает часть задолженности покупателя. Например, если покупатель увеличит в два раза объем закупок. Такой вариант поощрения также можно рассматривать как скидку без изменения цены товара.

Но если вы решите дать покупателю такую скидку, будьте готовы к налоговым спорам. Дело в том, что уменьшение задолженности покупателя налоговики могут посчитать прощением долга. Соответственно учесть сумму списанной «дебиторки» в расходах при расчете налога на прибыль вы не сможете. (Пункт 16 статьи 270 Налогового кодекса РФ)

Так считает и Минфин России в письме от 12 июля 2006 г. № 03-03-04/1/579.

Хотя точка зрения чиновников небесспорна. Ведь в данном случае долг прощается не безвозмездно, а в обмен на определенные действия покупателя. Но убедит ли это судей, спрогнозировать трудно.

Покупателю сумму такой скидки придется включить в доходы. Кроме того, налоговые инспекторы могут потребовать от него восстановить «входной» НДС в части списанной кредиторской задолженности.

Комментарий редакции

НДС по ретроскидкам можно учесть в текущем периоде

По мнению Минфина России, в случае снижения цены на отгруженные ранее товары следует корректировать базу по НДС прошлого периода, в котором прошла отгрузка. В то же время есть и другая точка зрения. Она заключается в следующем. Предоставление скидки можно считать отдельной хозяйственной операцией. Поскольку период, в котором предоставлена скидка, не совпадает с периодом продажи товара. В периоде реализации поставщик отразил доход правильно, исходя из фактической цены товара. Поэтому нет необходимости корректировать налоговую базу этого периода. Ведь, согласно пункту 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ, перерасчет налоговой базы прошлого периода производится при обнаружении в ней ошибок и искажений.Скидку продавец может учесть в текущем периоде в составе внереализационных расходов. То есть воспользоваться нормой подпункта 19.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ. В арбитражной практике есть примеры решений судей, которые поддерживают такую точку зрения. Например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 14 августа 2008 г. по делу № А56-1302/2006. Оно было одобрено определением ВАС РФ от 22 декабря 2008 г. № ВАС-16352/08.

<…>

Можно ли покупателю выставить отрицательный счет-фактуру на сумму скидки? Чтобы не вносить исправления в первоначальный документ и не подавать "уточненки"...

Вопрос на самом деле очень спорный. Налоговая инспекция однозначно отрицательный счет-фактуру не примет. Финансовое ведомство неоднократно высказывалось против оформления таких документов. Вы можете посмотреть письмо Минфина России от 29 мая 2007 г. № 03-07-09/09. Хотя, с другой стороны, запрета на составление счетов-фактур с отрицательными значениями в налоговом законодательстве нет. Некоторые суды отмечают это и принимают решения в пользу организаций. В качестве примера можно привести постановление ФАС Московского округа от 11 сентября 2008 г. № КА-А41/8495-08-П. Но я бы все-таки не советовала пользоваться отрицательными счетами-фактурами.*

В договоре прописано, что наша компания обязана заплатить неустойку покупателю за непоставку товара. Товар был поставлен вовремя, но, как выяснилось, плохого качества. И покупатель теперь требует от нас неустойку. Имеет ли он на это право?

Если договором прямо не предусмотрена неустойка за поставку некачественного товара, то у вашего покупателя нет оснований требовать ее уплаты. Суд в данном случае будет на вашей стороне. Вы можете посмотреть постановление ФАС Центрального округа от 12 мая 2008 г. № Ф10-1845(2)/08 по аналогичному вопросу. У покупателя остается право требовать снижения цены на товар, который оказался некачественным или устранения его недостатков либо возмещения своих затрат, связанных с устранением недостатков. Об этом говорит пункт 1 статьи 475 Гражданского кодекса РФ.

<…>

Ольга Шаркаева,

преподаватель Всероссийской государственной налоговой академии Минфина России, аттестованный профессиональный бухгалтер, аттестованный преподаватель ИПБ России

Журнал «Семинар для бухгалтера» № 7, июль 2009

3. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.12.2012 по делу N А03-18948/2011

<…>

«общество с ограниченной ответственностью "Кровельный центр плюс" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Алтайскому краю о признании недействительным решения от 30.08.2011 N РП-11-62 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по налогу на прибыль в сумме 362 527 руб., начисления налога на прибыль в сумме 1 870 939 руб. и пеней в размере 142 117,61 руб.; а также начисления пеней по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 54 156,98 руб.; пеней по налогу на имущество в сумме 84,21 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по налогу на имущество в сумме 313 руб. (заявленные требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее - АПК РФ).

Решением от 06.04.2012 Арбитражного суда Алтайского края, оставленным без изменения постановлением от 26.07.2012 Седьмого арбитражного апелляционного суда, решение Инспекции признано недействительным в части привлечения к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль в сумме 362 527 руб., начисления налога на прибыль в размере 1 870 939 руб., пеней по налогу на прибыль в сумме 141 515,67 руб., пеней по НДФЛ в сумме 54 156,98 руб. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

По результатам проведения выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт и принято решение от 30.08.2011 N РА-11-62 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предложено Обществу уплатить налог на прибыль организаций в сумме 1 911 918 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 142 117,61 руб., налог на имущество в сумме 1 565 руб., пени по налогу на имущество в сумме 84,21 руб., пени по НДФЛ в сумме 54 269,96 руб., а также штрафные санкции на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в общей сумме 382 696,6 руб., в том числе по налогу на прибыль в размере 382 383,6 руб., по налогу на имущество в сумме 313 руб.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю, решением которого от 18.10.2011 апелляционная жалоба удовлетворена частично: решение отменено в части начисления пеней по НДФЛ в сумме 112,98 руб., штрафа по налогу на прибыль в сумме 19 856,6 руб.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд с заявлением о частичном признании решения Инспекции недействительным.

Суд кассационной инстанции считает, что суды, руководствуясь положениями статей 3, 169, 246, 252, 265 НК РФ, Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", полно и всесторонне исследовали доводы Инспекции и Общества во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к верному выводу о правомерности уменьшения Обществом налога на прибыль в 2009 году с учетом результата хозяйственных операций с индивидуальным предпринимателем Духаниным В.И. (далее - Предприниматель).*

Судами установлено и материалами дела подтверждено:

- согласно договору поставки на условиях выборки товара в случае выборки Предпринимателем (покупателем) товаров на сумму не менее 5 000 000 руб. в пределах календарного периода выборки (а именно, в течение календарного месяца, квартала и т.д.) Общество (поставщик) производит премирование покупателя в размере 25% от суммы оплаченных и выбранных товаров путем изменения цены единицы товара;

- отгрузка товара и предоставление Обществом за май - октябрь 2009 года соответствующих премий покупателю в общей сумме 9 354 695 руб. подтверждены материалами дела (договор, дополнительное соглашение, расчеты премии, акт зачета взаимных требований по представлению бонусного товара в счет премии, счета-фактуры, товарные накладные);

- расчет премии производился от стоимости реализованного товара без НДС;

- в 2009 году в декларации по налогу на прибыль Общество на основании книги продаж и оборотно-сальдовой ведомости по счету 90 отразило сумму выручки от реализации товаров Предпринимателю по строке 2 010 "Доходы от реализации" в общей сумме доходов, полученных от реализации товаров (работ, услуг) в данном периоде, а также расходы, понесенные в связи с совершением сделки по реализации товаров Предпринимателю в сумме 9 354 695 руб. по строке 2 040 как внереализационные;

- предоставление Обществом Предпринимателю соответствующих премий в виде изменения цены на единицу товара также подтверждается свидетельскими показаниями Предпринимателя;

- расчет за товар Предприниматель производил, в том числе, путем перечисления предоплаты;

- в 2009 году в адрес Предпринимателя отгружен товар на сумму 59 037 729,62 руб. (с НДС);

- доказательств аффилированности участников данной сделки Инспекцией не представлено.

Кассационная инстанция поддерживает выводы судов, что в рассматриваемом случае предусмотренное договором поощрение Предпринимателя направлено на увеличение покупательского спроса и, соответственно, объема продаж, в связи с чем суды обоснованно отклонили доводы Инспекции, что действия Общества направлены на "искусственное" уменьшение налогооблагаемой прибыли.

Поскольку материалами дела подтверждено (доказательств обратного Инспекцией не представлено), что факт заключения и исполнения договора поставки подтвержден как документально (в частности, счетами-фактурами, товарными накладными), так и показаниями сторон договора; стороны не ставят под сомнение и не оспаривают условия, на которых договор заключен; содержание договора и оформленные в его исполнение первичные документы позволяют определить все существенные условия договора (его предмет, цену, условия оплаты, срок действия), - суды, основываясь на положениях статей 432, 506, 516 Гражданского кодекса Российской Федерации, обоснованно признали спорный договор заключенным, допущенные сторонами нарушения при оформлении документов - несущественными и не влекущими каких-либо негативных последствий в сфере налогообложения, и как следствие, пришли к выводу о соблюдении Обществом условий, предусмотренных подпунктом 19.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ, позволяющих включить в состав внереализационных расходов суммы предоставленных покупателю скидок вследствие выполнения условий договора.*»

<…>

4. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.02.2007 N Ф04-9404/2006(30453-А45-26).

<…>

«По эпизоду доначисления налоговым органом налога на добавленную стоимость в связи с предоставлением скидки, суд, исследовав заключенный договор поставки цемента, установленные условия о предоставлении скидки, отсутствие безвозмездной передачи товара, а также проанализировав положения статей 39, 40, 271 Налогового кодекса Российской Федерации, признал правомерными выводы судов первой и апелляционной инстанций о том, что налоговый орган не доказал наличие у него законных оснований для непринятия в целях налогообложения цены сделки с учетом предоставленной скидки.*

Исследуя доводы налогового органа в обоснование признания предоставления скидок операциями по безвозмездной передаче части товара, которая не оплачена покупателем, суд правомерно признал, что налоговый орган ни в решении, ни в судебном заседании не представил доказательств обоснованности примененных цен при исчислении недоимки по налогу на добавленную стоимость по рассматриваемым операциям, суммы начисленной недоимки.

Ссылка налогового органа на нарушение налогоплательщиком требований пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации при составлении отрицательного счета-фактуры не принимается кассационной инстанцией, поскольку это не влечет правовых последствий.

Доводы налогового органа о составлении "отрицательных счетов-фактур" с нарушением пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации также не принимаются кассационной инстанцией, поскольку налоговым органом не представлено доказательств и правового обоснования зависимости квалификации сделки от порядка оформления документов.

Судом кассационной инстанции исследованы материалы дела и доказательства сторон, а также положения статей 424, 572 ГК РФ по эпизоду доначисления обществу налога на прибыль в связи с предоставлением скидки.

При этом установлено, что имел место возмездный договор поставки, что исключает наличие безвозмездного договора. Условие о предоставлении скидок предусмотрено дополнительным соглашением к договору поставки с ООО "ТД "Искитимцемент". Порядок предоставления скидок, предусмотренный договором, выполнен в полном объеме.*

Кассационной инстанцией не принимаются доводы налогового органа о том, что расходы в виде скидок подлежат учету для целей налогообложения по налогу на прибыль только с 01.01.2006 на основании Закона N 58-ФЗ, поскольку они не соответствуют общим нормам Налогового кодекса Российской Федерации, которые были надлежащим образом исследованы судом первой инстанции и на основании которых сделан вывод о правомерности отражения выручки от реализации по договору поставки по ценам с учетом скидки.»

<…>

3. Постановление ФАС Московского округа от 15.04.2014 N Ф05-2839/14

<…>

«в ходе рассмотрения дела по существу, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01 января 2009 года по 31 декабря 2011 года, по результатам которой составлен акт налоговой проверки N 490 от 29 декабря 2012 года.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, акта проверки и представленных Обществом возражений на акт, Инспекцией 18 февраля 2012 года принято решение N 760, которым Общество привлечено к налоговой ответственности, за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК в виде штрафа в размере 661 504 руб., по ст. 123 НК в виде штрафа в размере 376 000 руб.; обществу предложено уплатить недоимку по налогам в размере 3 380 717 руб., пени в размере 457 001 руб., внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Общество, не согласившись с принятым решением налогового органа, обжаловало его в вышестоящий налоговый орган в порядке ст. 101.2 НК РФ путем подачи апелляционной жалобы, по результатам рассмотрения которой УФНС России по г. Москве вынесло решение N 21-19/037395@ от 15 апреля 2013 года, которым решение Инспекции изменено путем отмены: в части завышения расходов в виде процентов по долговым обязательствам, не учитываемых для целей налогообложения по налогу на прибыль в размере 1 361 227 руб.; в части доначисления налога на прибыль в результате завышения расходов по факторинговым услугам. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

С учетом изменений, внесенных решением УФНС по г. Москве, Инспекцией произведен перерасчет сумм доначисленных налогов, пени, штрафов, которые составили:

по налогу на прибыль: занижение налога к уплате в размере 216 324 руб., штраф в размере 43 265 руб., пени в размере 2 206 руб.;

по НДС: неуплата налога в размере 1 784 265 руб., штраф в размере 349 352 руб., пени в размере 366 209 руб.

по НДФЛ: неуплата налога в размере 35 689 руб., штраф в размере 376 000 руб., пени в размере 43 700 руб.

Общество, полагая незаконным решение Инспекции N 760 от 18.02.2012 в части доначисления недоимки по НДС в сумме 1 403 949 руб., соответствующих штрафов и пени, а также в части привлечения к налоговой ответственности в соответствии со ст. 123 НК РФ, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения в указанной части.

Удовлетворяя требования Общества, судебные инстанции исходили из того, что выплата заявителю вознаграждений (премий) за закупку определенного объема товара по договору купли-продажи N 04/М/10 от 20.04.2010, заключенному с ООО "Эс. Си. Джонсон" (продавец), не связана с расчетами за приобретенные товары и с обязанностью заявителя оказать продавцу какие-либо дополнительные услуги, выплаченные суммы премии не предусматривали выполнения заявителем конкретных действий, в связи, с чем не увеличивали налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

Поскольку в проверяемый период (2009-2011 гг.) ООО "ТК Родас" не получало от поставщика - ООО "Эс. Си. Джонсон" корректировочных счетов-фактур на ранее принятый к учету товар, суды пришли к выводу, у заявителя не было оснований для корректировки налоговых вычетов по НДС за указанные периоды.

Установив, что условиями договора N 04/М/10 от 20.04.2010 не предусмотрено уменьшение стоимости приобретаемых заявителем товаров в связи с выплатой денежных премий, судебные инстанции признали необоснованным выводы Инспекции о том, что размер налоговых вычетов по НДС по операциям, связанным с поставкой товара от поставщика, подлежит корректировке в связи с представлением скидок (бонусов)*.»

<…>

5. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.04.2013 N А05-3806/2012

<…>

«в проверенном периоде Общество (дилер) на основании дилерского соглашения от 17.10.2008 N DA-202/2008 (марка Фольксваген Легковые Автомобили) и дилерского соглашения от 17.12.2009 N DA-31082009 (марка Фольксваген Коммерческие Автомобили) приобретало у ООО "ФОЛЬКСВАГЕН Групп Рус" (далее - поставщик) автомобили марки Фольксваген, которые впоследствии реализовало покупателям - физическим лицам. На сумму расходов, связанных с оплатой стоимости автомобилей, приобретенных у названного поставщика, заявитель при определении налоговой базы по налогу на прибыль уменьшал доход от продажи автомобилей. После постановки автомобилей на учет Общество предъявляло к вычету НДС на основании выставленных поставщиком счетов-фактур.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекция сделала выводы о завышении заявителем на 70 000 руб. убытка при исчислении налога на прибыль за 2008 год, о неуплате 130 654 руб. этого налога за 2009 год, а также об исчислении в завышенном размере (на 137 365 руб.) налога на прибыль за 2010 год.

Основанием для этих выводов налогового органа явилось установление в ходе проверки факта учета ООО "АВТО ЗИГЕР" в составе внереализационных доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль скидок, предоставленных поставщиком. Суммы скидок отражены Обществом на счете 91.1 в момент получения от ООО "ФОЛЬКСВАГЕН Групп Рус" "отрицательного" счета-фактуры, в результате чего корректировка цены автомобиля на сумму полученной скидки в момент принятия товара к учету на счете 41 не производилась. Это привело к тому, что расходы (стоимость приобретенных у поставщика автомобилей), уменьшающие доходы (стоимость реализованных покупных товаров), отражены в 2008-2010 годах без учета суммы скидки. Как указала Инспекция, по акциям поставщика реализация автомобилей конечным покупателям производилась Обществом с учетом скидок, доход от продажи отражен с учетом скидок, однако в расходы отнесена покупная стоимость автомобилей без учета скидок. Эти действия заявителя, по мнению Инспекции, противоречат нормам законодательства, поскольку Общество было заблаговременно извещено об условиях, порядке и периоде проведения акций, а полученная скидка в соответствии с программами поддержки должна снижать цену купленных и реализованных в последующем конечному покупателю автомобилей.

Указанные нарушения, как следует из оспариваемого решения, повлекли:

- завышение в 2008 году расходов по налогу на прибыль на 70 000 руб. - сумму скидки, начисленной на депозит Общества и полученной по "отрицательному" счету-фактуре от 09.02.2009 N SB-03699-D на автомобили, приобретенные и реализованные в 2008 году;

- занижение на указанную сумму расходов, уменьшающих доходы за 2009 год, а также завышение расходов на 723 270 руб. - сумму скидки, начисленной на депозит и полученной по "отрицательным" счетам-фактурам от 11.01.2010 N SB-05349-D, от 10.02.2010 N SB-05877-D и от 14.01.2010 N SB-05434-D на автомобили, приобретенные и реализованные в 2009 году;

- занижение на 723 270 руб. расходов по налогу на прибыль за 2010 год, а также завышение расходов этого периода на 36 447 руб. - сумму скидки, начисленной на депозит и полученной по "отрицательному" счету-фактуре от 11.01.2010 N SB-08560-D на автомобиль, приобретенный и реализованный в 2010 году.*

В пункте 2.2 мотивировочной части оспариваемого решения налогового органа также отражено, что завышение покупной дилерской цены автомобилей, отгруженных в адрес Общества и принятых к учету в период проведения акций ООО "ФОЛЬКСВАГЕН Групп Рус", указанных в программах поддержки, повлекло завышение суммы НДС, предъявленной к вычету. По мнению Инспекции, поскольку на дату принятия автомобилей к учету и предъявления к вычету НДС условия предоставления скидок были известны, то спорные скидки должны были снизить цену автомобилей и уменьшить сумму налогового вычета. Однако заявитель произвел корректировку налоговой базы по НДС на основании выставленных поставщиком "отрицательных" счетов-фактур в период предоставления скидок. Это привело к неуплате 197 105 руб. НДС за IV квартал 2008 года, I и IV кварталы 2009 года и IV квартал 2010 года и к исчислению в завышенных размерах (в сумме 190 545 руб.) этого налога за II и III квартал 2009 года, I - III кварталы 2010 года. Иначе говоря, налогоплательщик в одних налоговых периодах не доплатил НДС, в то время как в других исчислил его к уплате в бюджет в больших размерах.

Суды первой и апелляционной инстанций признали решение Инспекции от 30.12.2011 N 2.25-19/131 по рассматриваемому эпизоду необоснованным как по праву, так и по размеру. Суды пришли к выводу, что примененный налогоплательщиком порядок учета предоставленных поставщиком ретроспективных скидок и корректировки налоговой базы по налогу на прибыль и НДС правомерен, поскольку позволяет учитывать хозяйственные операции в момент их совершения и определять облагаемую налогами базу с учетом скидки в момент ее предоставления. Апелляционный суд также указал, что по итогам выездной налоговой проверки Инспекцией неверно определена сумма налога на прибыль, подлежащая уплате, и как следствие, сумма пеней и штрафа.*

Из положений статей 169, 171 и 172 НК РФ следует, что основанием для применения налогового вычета по НДС являются в совокупности следующие обстоятельства: приобретение налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в облагаемых налогом операциях, отражение товаров (работ, услуг) в документах бухгалтерского и налогового учета, наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры.

На основании статьи 247 НК РФ объектом обложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 названного Кодекса. При этом материальные расходы, к которым относятся товары, приобретенные для перепродажи, связаны с операциями по реализации товаров (работ, услуг). В силу пункта 2 статьи 254 НК РФ стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, исчисляется исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы в соответствии с названным Кодексом).

Согласно условиям дилерских соглашений приемка автомобилей Обществом оформляется в момент отгрузки подписанием товарно-транспортной накладной. Счет на оплату автомобиля выставляется поставщиком дилеру после получения заявки на отгрузку и не позднее предполагаемой даты передачи автомобиля с предоставлением коммерческого кредита на 90 дней. После получения автомобиля составляется акт приема-передачи и выставляется счет-фактура. Право собственности на автомобиль переходит дилеру после оплаты и подтверждается подписанием сторонами товарной накладной по форме ТОРГ-12.

Приобретение ООО "АВТО ЗИГЕР" автомобилей подтверждено соответствующими документами: счетами-фактурами установленной формы, товарными накладными по унифицированной форме ТОРГ-12, актами о переходе права собственности на автомобиль. В указанных документах отражена стоимость каждого приобретенного автомобиля в соответствии с выставленным поставщиком счетом, то есть без учета скидки. Соответственно поставка автомобилей совершена сторонами по согласованной цене, не включающей скидки, предоставленной дилером конечным покупателям.

После исполнения поставщиком и дилером своих обязательств по поставке товара, как правильно в последующем налоговом периоде, поставщик при подтверждении обстоятельств, предусмотренных программами поддержки (акциями), предоставлял Обществу ретроспективные скидки на депозитный счет. Следовательно, спорные предоставленные поставщиком ретроспективные скидки изменяли цену уже отгруженных и оплаченных автомобилей в период получения скидки Обществом и не влияли (не могли) влиять на согласованную и уже оплаченную заявителем цену в период совершения хозяйственной операции (приобретения автомобилей у поставщика).

ООО "АВТО ЗИГЕР" учитывало полученную скидку в целях исчисления налога на прибыль в составе внереализационных доходов в периоде оформления документов, подтверждающих предоставление скидки (по дате составления "отрицательного" счета-фактуры на предоставление ретроспективной скидки), а также корректировало налоговые обязательства по НДС.

О нарушении порядка оформления документов при предоставлении скидки Инспекция в ходе рассмотрения дела в судах не заявляла. Не ссылается налоговый орган на это и в кассационной жалобе.*

Налоговый орган полагает, что при отражении в налоговой базе по налогу на прибыль скидки, предоставленной поставщиком заявителю, у Общества в период, когда учтены доходы от продажи автомобилей, возникает обязанность по уменьшению на скидку величины понесенных ранее расходов в виде стоимости покупных товаров. Поэтому налогоплательщик обязан произвести пересчет стоимости соответствующих автомобилей в налоговом учете в период их оприходования и реализации, и как следствие - подать уточненную декларацию по налогу на прибыль за периоды признания в расходах стоимости покупных товаров. Относительно НДС Инспекция полагает, что заявитель также должен скорректировать суммы налога, предъявленные к вычету, в период принятия автомобилей к учету.

Эти доводы Инспекции получили правовую оценку судов обеих инстанций и обоснованно отклонены. Суды пришли к выводу, что оснований считать, что заявитель исказил данные при исчислении налогов и на него должны распространяться положения о перерасчете налоговой базы (пункт 1 статьи 54 НК РФ) и представлении уточненной налоговой декларации (пункт 1 статьи 81 НК РФ), в данной конкретной ситуации не имеется.

Суды также приняли во внимание, что Налоговый кодекс Российской Федерации в 2008 - 2010 годах не регламентировал порядок оформления документов, в том числе счетов-фактур, при предоставлении скидок. При этом положения статей 168 и 169 НК РФ не запрещали организации выставить своему контрагенту "отрицательный" счет-фактуру при предоставлении скидки. С 01.10.2011 в главу 21 Налогового кодекса Российской Федерации Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" внесены изменения, повлекшие закрепление на законодательном уровне понятия корректировочного счета-фактуры и предусматривающие дополнительные гарантии прав налогоплательщика. Так, налоговые последствия, связанные с изменением цены, определены положениями пункта 13 статьи 171 и пункта 10 статьи 172 НК РФ (в новой редакции): разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости товаров до и после ее уменьшения, подлежит вычету у продавца на основании корректировочного счета-фактуры. Покупатель же, напротив, обязан восстановить данную разницу к уплате в бюджет (подпункт 4 пункта 3 статьи 170 НК).»

<…>

27.05.2015г.

С уважением,

Алла Пыжова, эксперт Системы Главбух.

Ответ утвержден Александром Родионовым,

заместителем руководителя экспертной поддержки.

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка