Предприятие добывает руду и извлекает из нее драгоценные металлы, которые впоследствии реализует банкам. При этом у предприятия есть лицензия только на добычу руды. Может ли оно в данном случае применять «нулевую» налоговую ставку по налогу на добавленную стоимость?
Вопрос спорный. Мы рассмотрим разные позиции.
Аргументы в пользу налогоплательщика
Подпункт 6 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ гласит, что по ставке НДС, равной 0 процентов, облагается «реализация драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы... банкам». Однако налоговики утверждают, что эта норма применима только к организациям, имеющим лицензию на добычу драгоценных металлов. К предприятиям, получающим драгметаллы в результате иных технологических действий, понятие «добыча драгоценных металлов», по мнению инспекторов, не относится. Какие контраргументы можно привести в данной ситуации?
Как неоднократно указывал Конституционный суд РФ, правовая норма не может применяться формально, без учета цели регулирования, а также ее места в системе взаимосвязанных нормативных предписаний (постановление от 28 марта 2000 г. № 5-П).
Для целей налогообложения безразлично, каким именно образом драгоценные металлы были извлечены из исходного природного сырья: в качестве основного выделяемого материала или же как побочный результат технологического процесса. Поэтому в налоговых целях понятие «добыча драгоценных металлов» в полной мере охватывает извлечение металлов из добытых руд. Иное толкование ставило бы налогоплательщиков в неравные условия только из-за различия в применяемой технологии извлечения металлов (п. 2, 3 ст. 3 Налогового кодекса РФ). Поэтому положение пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса РФ об использовании терминов отраслевого законодательства в данном случае должно применяться только в той мере, в которой это не искажает существа и смысла налогообложения.
Какой вердикт вынесут судьи?
Сторону налогоплательщика занимают и арбитражные суды (см., например, постановление ФАС Уральского округа от 25 декабря 2006 г. № Ф09-11320/06-С2).
Из материалов этого дела следует, что общество на основании лицензии на право пользования недрами осуществляет добычу комплексной медной руды, содержащей драгоценные металлы – золото и серебро, получая ежегодно квоты на добычу этих драгоценных металлов.
Добытая обществом руда перерабатывается сторонними организациями в медный концентрат, который в последующем в свою очередь перерабатывается в готовую продукцию – катоды медные, золото и серебро в слитках. Полученные аффинированные драгоценные металлы на основании договоров купли-продажи общество реализует уполномоченным банкам.
Арбитры, сославшись на определение понятия «добыча драгоценных металлов», указали, что при таких обстоятельствах деятельность налогоплательщика полностью отвечает требованиям подпункта 6 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ. То, что у предприятия отсутствует лицензия на добычу драгоценных металлов, не может являться препятствием для применения налоговой ставки 0 процентов.
Далее обратимся к постановлению ФАС Северо-Кавказского округа от 18 мая 2005 г. № Ф08-2158/2005-879А.
Судьи рассмотрели ситуацию, в которой общество поставляло на переработку драгоценные металлы в меди черновой и получало после переработки золото и серебро в слитках. Драгоценные металлы впоследствии реализовывались Уральскому банку реконструкции и развития.
Основанием для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость послужило то, что у общества «отсутствует лицензия на право пользования недрами с целевыми назначениями и видами работ “Добыча драгоценных металлов”».
Не соглашаясь с инспекторами, суд указал, что данная лицензия не является условием применения ставки 0 процентов. Драгоценные же металлы получены обществом в рамках деятельности, разрешенной имеющейся у него лицензией, что также отражено и в регистрационном удостоверении пробирного надзора.
Отметим, что аналогичную позицию ФАС Северо-Кавказского округа занял и в постановлении от 22 июня 2005 г. № Ф08-2637/2005-1062А.
Делаем выводы
Получается, что в рассматриваемой нами ситуации предприятие вполне может применять «нулевую» ставку налога на добавленную стоимость и, соответственно, возмещать «входной» налог. Однако нужно быть готовым к тому, что обоснованность своей позиции придется доказывать в суде.
Кстати, иногда налоговики указывают, что в данном случае организация вправе применить налоговую льготу, предусмотренную подпунктом 9 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ. Соглашаться с контролерами или нет – решать вам. При этом учтите, что освобождение от НДС лишает предприятие возможности зачесть «входной» налог.
Мнение чиновника
С.В. Сергеева,
советник государственной гражданской службы 3-го класса
– Предприятие добывает руду, извлекает драгметаллы и получает концентраты, содержащие золото и серебро. Последние подлежат обогащению. В результате предприятие получает чистую медь, золото и серебро. Катоды реализует коммерческим организациям, драгметаллы – банкам. У организации есть лицензия на добычу руды. Можно ли предприятию применять «нулевую» ставку налога на добавленную стоимость?
– Подпункт 6 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ предусматривает применение «нулевой» ставки по НДС при реализации драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими добычу драгоценных металлов или производство из лома и отходов, которые содержат драгоценные металлы. Но только при продаже драгоценных металлов, в частности, банкам.
Если же у предприятия отсутствует лицензия на добычу драгоценных металлов и драгоценных камней, то применять подпункт 6 пункта 1 статьи 164 главного налогового документа оно не вправе. Дело в том, что на основании статьи 4 Федерального закона от 26 марта 1998 г. № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» добыча драгоценных металлов осуществляется только на основании лицензии.