Организация выполняет функцию заказчика-застройщика при долевом строительстве жилого дома. Жилье вводится в эксплуатацию поэтапно после подписания акта государственной приемочной комиссии и разрешения администрации города. Обязан ли заказчик-застройщик начислять налог на прибыль по каждому сданному в эксплуатацию этапу строительства? Чиновники Минфина России ответили на этот вопрос, но их мнение не бесспорно...
Доход заказчика-застройщика
Прежде всего определим два момента. Во-первых, какой доход, подлежащий налогообложению, образуется у заказчика-застройщика при долевом строительстве жилого дома. Во-вторых, в какой момент эти доходы должны признаваться в налоговом учете.
Договорные отношения между застройщиками и привлеченными участниками долевого строительства (далее – дольщиками) регулируют нормы Федерального закона от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости...».
В соответствии со статьей 5 Федерального закона от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ в договоре долевого участия в строительстве указывается цена договора. Она может быть определена как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство объекта долевого строительства и оплату услуг застройщика.
Таким образом, доходом заказчика-застройщика будет или твердая сумма вознаграждения, установленная договором, или сумма экономии средств, полученных от дольщика и израсходованных на строительство. Как вариант – обе эти суммы. При
заключении договора долевого участия в строительстве можно рассчитать сумму экономии средств заказчика-застройщика, используя данные сводного сметного расчета.
Если поэтапная сдача не предусмотрена...
Как правило, с момента заключения договора долевого участия в строительстве до момента составления акта передачи объекта дольщику проходит более одного года, то есть срок, превышающий один налоговый период.
По производствам с длительным технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации распределяется организацией самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов.
В письме от 13 октября 2006 г. № 03-03-04/4/160 чиновники Минфина России уточнили, что понимать под производством с длительным технологическим циклом. Это производство, сроки начала и окончания которого приходятся на разные налоговые периоды независимо от количества дней осуществления производства. Правда, это уточнение касается только договоров, не предусматривающих поэтапную сдачу работ.
Цена договора может быть распределена между отчетными периодами, в течение которых выполняется договор, одним из следующих способов: равномерно или пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете.
Таким образом, до окончания строительства и сдачи дома в эксплуатацию организация должна отразить в налоговом учете доходы и расходы, связанные с выполнением функций заказчика-застройщика.
Исполнение обязательств
Обязательства застройщика по договору долевого участия в строительстве считаются исполненными с момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства (п. 1 ст. 6, п. 1 ст. 12 Федерального закона № 214-ФЗ).
Если организация не отразила доходы равномерно в соответствии с принципом формирования расходов, то на дату подписания передаточного акта с дольщиком заказчик-застройщик обязан отразить доходы и начислить налог на прибыль по каждому переданному объекту долевого строительства.
Исчисление налога после сдачи объекта в эксплуатацию
В письме Минфина России от 20 августа 2007 г. № 03-03-06/1/578 чиновники предложили такой способ признания доходов при поэтапной сдаче объектов строительства. В целях налогообложения прибыли заказчик должен определять доходы и расходы по законченному этапу в том отчетном периоде, в котором подписано разрешение (решение) администрации города о вводе в эксплуатацию части жилого комплекса.
Таким образом, заказчик-застройщик исчисляет налог на прибыль организаций по каждому сданному в эксплуатацию этапу жилого дома.
Правы ли чиновники?
По мнению автора, такой порядок, предложенный чиновниками, не в полной мере соответствует налоговому законодательству.
Ведь как указано выше, обязательства застройщика считаются исполненными с момента подписания сторонами передаточного акта с дольщиком. Эта передача возможна только после получения разрешения на ввод в эксплуатацию.
На практике момент вынесения разрешения администрации города о вводе в эксплуатацию части жилого комплекса и момент подписания передаточного акта с дольщиком не совпадают. А значит, и обязательства заказчика-застройщика на дату принятия решения администрации города о вводе объекта в эксплуатацию нельзя считать исполненными. Отсюда можно сделать вывод о том, что реализации услуги на дату ввода объекта в эксплуатацию не происходит.
Поэтому, по мнению автора, более правильно с точки зрения налогового законодательства распределять доходы, связанные с оказанием услуг заказчиком-застройщиком, в соответствии с принципом формирования расходов в течение срока действия договора долевого участия в строительстве.
Объект налогообложения
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль – полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. К ним относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг). Реализацией товаров, работ или услуг признается, соответственно, передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ, возмездное оказание услуг (ст. 39 Налогового кодекса РФ).
При применении метода начисления доходы должны признаваться в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.