Небольшие строительные организации применяют упрощенную систему налогообложения. С 1 января 2008 года порядок применения этого специального режима существенно изменился. Что ожидает организации в связи с нововведениями, мы рассмотрим в этой статье.
Условия для начала применения
Перейти на «упрощенку» имеют право строительные организации, у которых величина дохода по итогам работы за 9 месяцев года, предшествующего переходу, не превышает 15 млн руб. Причем эта величина корректируется на коэффициент-дефлятор, который ежегодно утверждает Минэкономразвития России. Так, на 2008 год Минэкономразвития России приказом от 22 октября 2007 г. № 357 установил коэффициент-дефлятор в размере 1,34.
Кроме того, среднесписочная численность работников не должна превышать 100 человек, а величина остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов не должна быть больше 100 млн руб.
После внесения изменений в статью 346.12 Налогового кодекса РФ появилась определенность с правилами подсчета этих показателей теми организациями, которые применяют ЕНВД и приняли решение о переходе на «упрощенку». Теперь в сумму дохода не включают выручку по тем видам деятельности, которые переведены на ЕНВД. А вот критерии среднесписочной численности и стоимости основных средств и нематериальных активов определяют совокупно по всем видам деятельности.
Переход на «упрощенку» с общего режима
Внесены изменения и в правила перехода с одного налогового режима на другой. Например, строительная организация переходит с общего режима на упрощенную систему налогообложения.
В этом случае суммы НДС, ранее полученные ею в составе предварительной оплаты за строительные работы и уплаченные в бюджет, разрешено принимать к вычету. Такой вычет нужно успеть сделать перед переходом на «упрощенку», то есть в декабре. Однако для этого потребуется вернуть полученные суммы заказчикам и иметь подтверждающий документ. Такие правила добавлены в статью 346.25 Налогового кодекса РФ.
Возврат к общему режиму
Строительная организация может вернуться на общий режим налогообложения добровольно или если потеряет это право из-за невыполнения соответствующих условий применения «упрощенки».
Правила, которые надо выполнить при таком переходе, также дополнены. У строительной организации на момент перехода могут оказаться суммы НДС, которые были уплачены поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг), но они еще не включены в расходы. Это возможно, когда такие ценности или работы будут использованы (оказаны ей) уже на общем режиме налогообложения.
В таком случае суммы НДС теперь разрешено принимать к вычету после перехода на общий режим по правилам, которые установлены главой 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса РФ.
Смена объекта налогообложения
Поработав на «упрощенке», например, с объектом налогообложения «доходы» три года, строительная организация может его поменять на объект «доходы минус расходы» (п. 2 ст. 346.14 Налогового кодекса РФ). Однако расходы, которые относятся к налоговым периодам применения объекта налогообложения «доходы», при исчислении налоговой базы учитываться не будут (п. 4 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).
Изменения для простых товариществ
Строительные организации могут объединяться в простые товарищества. Однако для таких субъектов, применяющих «упрощенный режим» налогообложения, введены новые ограничения.
Таких участников совместной деятельности обязали уплачивать НДС с операций, осуществленных в рамках договора простого товарищества или доверительного управления имуществом. Это условие добавлено в пункт 2 статьи 346.11 Налогового кодекса РФ.
Перечень расходов расширен
Изменения в перечне расходов статьи 346.16 Налогового кодекса РФ распространены на период с 1 января 2007 года. Из этого следует, что бухгалтер строительной организации может учесть их при составлении декларации за 2007 год. Все новые виды затрат нужно включить в книгу учета доходов и расходов последним днем декабря 2007 года. Подтвердил такой подход и Минфин России в письме от 14 августа 2007 г. № 03-11-02/230. Однако это можно сделать только в отношении тех расходов, которые в 2007 году были фактически произведены и оплачены. Иначе это можно будет сделать только в 2008 году после оплаты.
Расходы на модернизацию
Новые виды расходов, связанные с эксплуатацией основных средств, добавлены в подпункт 1 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Среди них названы затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перево-
оружение основных средств.
Как видим, перечень разрешенных расходов значительно пополнился и достаточно велик. Поэтому все их мы будем называть «расходы на модернизацию». Одновременно дополнены и правила для включения таких затрат в расходы.
Состав этих затрат нужно определять с учетом правил пункта 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ, а включать их в расходы аналогично затратам на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств (п. 3 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ).
Эти правила говорят о том, что расходы на модернизацию основных средств, произведенные в периоде применения упрощенной системы налогообложения, признаются с момента ввода этих активов в эксплуатацию. Как видим, формулировка позволяет предположить, что для признания расходов не имеет значения, какое оборудование было модернизировано – приобретенное до перехода на «упрощенку» или же в период ее применения. Главное, чтобы непосредственно работы по модернизации были выполнены и оплачены в периоде применения этого спецрежима.
Отметим еще одно обстоятельство. Затраты на модернизацию включают в расходы с момента ввода основного средства в эксплуатацию (подп. 1 п. 3 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ).
То есть в течение налогового периода расходы учитываются равными долями в каждом отчетном периоде (п. 3 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). Причем Минфин России считает, что ввод в эксплуатацию – это окончание работ по модернизации, их оплата и начало эксплуатации оборудования.
Обратите внимание: если после окончания работ требуется государственная регистрация прав на модернизированный объект основных средств, то для включения в расходы дополнительным условием будет подача документов на регистрацию.
Пример
Строительная организация применяет «упрощенку» с объектом налогообложения «доходы минус расходы».
В 2008 году она приняла решение модернизировать кран, который был приобретен в период применения упрощенной системы налогообложения и его стоимость уже полностью включена в состав расходов.
Работы по модернизации были закончены 29 мая 2008 года, и в этот же день кран был введен в эксплуатацию. Стоимость работ составила 450 000 руб. и была оплачена подрядной организации 25 июня 2008 года. Последнее условие, которое необходимо для включения затрат на модернизацию в расходы, выполнено в июне, поэтому они будут включаться в расходы равными долями во II, III и IV кварталах 2008 года в последнее число.
То есть 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2008 года в книге учета доходов и расходов нужно отразить сумму 150 000 руб. (450 000 руб. : 3).
Организация может модернизировать и основное средство, которое было приобретено до перехода на «упрощенку». Причем возможна ситуация, когда стоимость такого оборудования полностью еще не включена в расходы. Никаких особых правил для учета расходов в такой ситуации нет.
По мнению автора, после внесения изменений в пункт 3 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ расходы на модернизацию приобрели статус самостоятельного вида расходов со своим порядком их признания. Поэтому остаточная стоимость оборудования должна включаться в расходы и дальше в те сроки, которые были определены при переходе на «упрощенку».
А вот затраты на модернизацию учитываются по своим правилам – в течение налогового периода равными долями за каждый отчетный период, начиная с квартала, в котором произошел ввод основного средства в эксплуатацию. Косвенно этот вывод подтверждает и Минфин России в письме от 25 октября 2007 г. № 03-11-04/2/269.
Есть еще одно изменение, которое тесно связано с учетом расходов на основные средства. Раньше Минфин России настаивал, что затраты на приобретение основных средств можно учитывать в расходах только после полной оплаты введенного в эксплуатацию объекта. То есть в 2007 году финансисты разрешали включать стоимость основных средств в расходы в том отчетном периоде, когда был сделан последний платеж (см. письмо Минфина России от 25 мая 2007 г. № 03-11-04/2/140).
Новая редакция подпункта 4 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ позволяет включать в расходы затраты на приобретение оборудования в размере уплаченных сумм, то есть в состав налоговых расходов можно включить и сумму частичной оплаты.
Материальные расходы
В отношении признания материальных затрат фактически никаких изменений не произошло.
С одной стороны, новая редакция подпункта 1 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ говорит, что материальные расходы (в том числе расходы по приобретению сырья и материалов) включаются в расходы в момент оплаты.
Но, с другой стороны, в этом подпункте сохранено положение о том, что затраты по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство. Минфин России в письме от 1 августа 2007 г. № 03-11-04/2/195 подтвердил, что прежний порядок признания расходов по приобретению сырья и материалов не изменился.
Расходы на НИОКР
У строительных организаций может возникнуть необходимость выполнить работы по НИОКР. Теперь они получили право признавать такие расходы при исчислении единого налога при «упрощенке» (подп. 2.3 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ).
Оплаченные затраты включают в расходы в течение одного года с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором они завершены. Причем они должны использоваться в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг).
Если такие работы не дали положительного результата, то они учитываются в расходах равномерно в течение одного года в размере фактических затрат.
Обслуживание кассовой техники и вывоз мусора
Если строительная организация выполняет работы для граждан и при расчетах с ними применяет контрольно-кассовую технику, то у нее возникают эксплуатационные расходы.
Теперь такие затраты добавлены в состав расходов отдельным пунктом (подп. 35 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ), и организация может учесть их на законных основаниях. Отметим, что и ранее финансисты разрешали их учитывать, но только как материальные расходы (см., например, письмо Минфина России от 16 августа 2005 г. № 03-11-04/2/49).
А вот расходы на вывоз мусора доставляли проблемы всем организациям, которые применяли «упрощенку». Дело в том, что вывозить мусор и бытовые отходы они были обязаны, а чиновники не разрешали им учитывать такие затраты. Мотив очень простой – они не предусмотрены статьей 346.16 Налогового кодекса РФ (см., например, письмо Минфина России от 9 апреля 2007 г. № 03-11-04/2/95).
Теперь такой вид затрат включен в перечень разрешенных расходов отдельным пунктом. Если в течение 2007 года организация регулярно оплачивала вывоз твердых бытовых отходов, то последним днем декабря 2007 года их можно учесть при расчете единого налога.
Затраты на уплату налога
Подпункт 22 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ теперь содержит уточнение, что в расходы не включается сумма уплаченного единого налога.
С одной стороны, сумма этого налога не может быть расходом. Но с другой стороны, такой вопрос организации задавали очень часто. Финансисты регулярно отвечали, что такого вида расходов, как суммы уплаченного единого налога, в перечне нет (см. письмо Минфина России от 19 декабря 2006 г. № 03-11-04/2/281).
Теперь никаких сомнений у организаций не осталось.
Поправки внесены Федеральными законами от 17 мая 2007 г. № 85-ФЗ и от 19 июля 2007 г. № 195-ФЗ.
Расходы на модернизацию и другие работы
Перечень таких работ можно найти в пункте 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ. Из него следует, что:
– модернизация (достройка, дооборудование) – это работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, повышенными нагрузками или другими новыми качествами;
– реконструкция представляет собой переустройство существующего основного средства для совершенствования производства, повышения его технико-экономических показателей для увеличения производственных мощностей (улучшения качества или расширения номенклатуры продукции);
– техническое перевооружение – это комплекс мероприятий, который должен повысить технико-экономические показатели основных средств (их отдельных частей) на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования более производительным.